Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 1685/2017, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 273/2014 de 19 de Diciembre de 2017

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA
COMUNIDAD VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCION TERCERA
En la ciudad de Valencia a diecinueve de diciembre de dos mil diecisiete.
La Sección 3ª de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la
Comunidad Valenciana, compuesta por los Ilmos. Sres D. MANUEL JOSÉ BAEZA DÍAZ PORTALES ,
Presidente, D. LUIS MANGLANO SADA, D. AGUSTÍN GÓMEZ MORENO MORA y Dª MARÍA JESÚS
OLIVEROS ROSSELLÓ, Magistrados, ha pronunciado la siguiente
SENTENCIA Nº 1685/17
en el recurso contencioso administrativo nº 273/14 interpuesto por PROMOCIONES VILLACUNA
S.L.U., representado por el Procurador José A. Peiró Guinot, contra la resolución adoptada con fecha
19.12.2013 por el Tribunal Económico- Administrativo Regional de Valencia, desestimatoria de la reclamación
en su día formulada por la hoy demandante contra el acuerdo dictado el 2.3.2012 por la Dependencia Regional
de Inspección de la Delegación de Alicante de la Agencia Tributaria, mediante el que se impone sanción
de multa (por importe total de 38.952,64 €) por la comisión de una infracción tributaria grave del art. 195
LGT , consistente en determinar o acreditar improcedentemente partidas a compensar o deducir en la base
de declaraciones futuras, ello en relación con el Impuesto sobre Sociedades correspondiente a los ejercicios
2006 y 2007. Habiendo sido parte demandada en los autos el TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO
REGIONAL DE VALENCIA, representado y asistido por el ABOGADO DEL ESTADO . Y Ponente el Ilmo. Sr.
Magistrado D. MANUEL JOSÉ BAEZA DÍAZ PORTALES.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por ley, se emplazó a la demandante para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito en que suplicó que se dictase sentencia declarando no ajustada a Derecho la resolución recurrida.



SEGUNDO.- Por la parte demandada se contestó la demanda mediante escrito en el que solicitó que se dictase sentencia por la que se confirme la resolución recurrida.



TERCERO.- No habiéndose recibido el proceso a prueba, se emplazó a las partes para que evacuasen el trámite prevenido en el art. 64 de la Ley Reguladora de esta Jurisdicción , y cumplido dicho trámite quedaron los autos pendientes de votación y fallo.



CUARTO.- Se señaló la votación y fallo del recurso para el día 19 de diciembre de 2017.



QUINTO .- En la tramitación del presente recurso se han observado las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- Se interpone el presente recurso contencioso-administrativo frente a la resolución adoptada con fecha 19.12.2013 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia, desestimatoria de la reclamación en su día formulada por la hoy demandante contra el acuerdo dictado el 2.3.2012 por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación de Alicante de la Agencia Tributaria, mediante el que se impone sanción de multa (por importe total de 38.952,64 €) por la comisión de una infracción tributaria grave del art. 195 LGT , consistente en determinar o acreditar improcedentemente partidas a compensar o deducir en la base de declaraciones futuras, ello en relación con el Impuesto sobre Sociedades correspondiente a los ejercicios 2006 y 2007.

La recurrente fundamenta este recurso jurisdiccional en las alegaciones de ausencia de culpabilidad y falta de motivación del acuerdo sancionador.

La Abogacía del Estado se ha opuesto a la estimación del recurso.



SEGUNDO.- Debe ser acogido el motivo de impugnación que plantea la actora consistente en que las infracciones tributarias no pueden ser entendidas como una responsabilidad objetiva, sin que se efectúe en debida forma la necesaria referencia a la posible culpabilidad del sujeto a quien se imputa la infracción, haciéndose una aplicación objetiva de las sanciones .

Es consolidado criterio jurisprudencial ( STS 7 y 26 de julio de 1997 , 9 de diciembre de 1997 , 18 de julio de 1998 , 17 de mayo de 1999 , 2 de diciembre de 2000 , 7 de abril de 2001 y 3 de junio de 2002 , entre muchas otras) que toda la materia relativa a infracciones tributarias, como inscritas en el ámbito del Derecho administrativo sancionador, ha de resolverse desde la perspectiva de los principios de culpabilidad y tipicidad, con completa proscripción de la imposición de sanciones por el mero resultado, ni antes ni después de la reforma introducida en la Ley General Tributaria por la Ley 10/1985, de 26 de abril, conforme ya tuvo ocasión de declarar la Sentencia del Tribunal Constitucional 76/96, de 26 de abril .

En este mismo sentido debe también tenerse en cuenta que el Tribunal Constitucional, en su sentencia nº 164/2005 viene a establecer, con cita de la STC 96/1990 , que no existe un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias, sino que en esta materia rige el principio de culpabilidad (por dolo, culpa o negligencia grave y culpa o negligencia leve o simple negligencia), principio que excluye la imposición de sanciones por el mero resultado y sin atender a la conducta diligente del contribuyente, por lo que cabe apreciar vulneración de la presunción de inocencia cuando se impone una sanción por el mero hecho de no ingresar, sin acreditar la existencia de un mínimo de culpabilidad y de ánimo defraudatorio, ya que no se puede sancionar por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere.

En nuestro caso, la resolución sancionadora, si bien refiere los elementos objetivos de la infracción sancionada, en lo que hace al necesario elemento subjetivo del injusto tributario, trata de sustentar el mismo -exclusivamente- en afirmaciones apodícticas, en aseveraciones tales como que la normativa contable 'es clara y rotunda', o bien en apelaciones a la inexistencia de error ni de una interpretación razonable de la norma; así, lo que se expresa a este respecto en el fundamento jurídico cuarto es lo siguiente: ' Como indica el actuario considerando que la voluntariedad de la infracción concurre cuando el contribuyente conoce la existencia del hecho imponible, a diferencia de los supuestos en que lo declara, aunque sea incorrectamente, en razón de algunas deficiencias u oscuridades de la norma tributaria que justifican una divergencia de criterio jurídico razonable y razonada, en cuyo caso nos encontraríamos ante el mero error, que no puede ser sancionable.

Cuestión ésta que no sucede en el presente caso en que el contribuyente conocía los elementos de cuantificación de la base imponible. Hay que tener en cuenta que la normativa contable (la normativa fiscal en este caso se remite a la contable) es clara y rotunda en este asunto, al decir que se trata de costes inventariables, y por tanto no cabe admitir determinados gastos como deducibles (en el sentido expuesto en el punto 1). Es de observar que el Obligado Tributario conocía la norma contable necesariamente pues llevaba la contabilidad de la mercantil.

A la vista del asunto no puede considerarse su declaración completa y veraz, ni apreciarse interpretación razonable de la norma. Por ello, se estima que la conducta del obligado tributario no puede ser calificada sino de voluntaria y culposa, como mínimo sino de dolosa, en el sentido de que se entiende que le era exigible otra conducta distinta, no pudiéndose apreciar buena fe en la conducta del obligado tributario en orden al cumplimiento de sus obligaciones fiscales.

No apreciándose la concurrencia de ninguna de las causas de exclusión de responsabilidad previstas en el artículo 179.2 y 3 de la LGT , se estima que procede la imposición de sanción '.

Dicho pasaje del acuerdo sancionador tiene una cierta extension (aunque se encuentra plagado de afirmaciones apodícticas) y, como se ha visto, la única referencia al elemento subjetivo del injusto tributario se circunscribe a afirmar (también de manera apodíctica-y un tanto confusa podríamos añadir-) que ' se estima que la conducta del obligado tributario no puede ser calificada sino de voluntaria y culposa, como mínimo sino de dolosa -sic-', pero sin que se justifique o motive tal afirmación más allá de las referencias a la claridad de la normativa contable y la inexistencia de interpretación razonable; siendo que, si bien se efectúa mención a elementos objetivos de la infracción, no se expresa el necesario enlace argumentativo entre tales elementos objetivos y la afirmación de culpabilidad.

En consecuencia, es de advertir que la Administración no ha realizado una valoración concreta y circunstanciada de la conducta llevada a cabo por el sujeto pasivo mas que en función del resultado, y no hace la necesaria mención de los elementos de la conducta del sujeto pasivo en los que funda su juicio de culpabilidad, a partir de los que pueda inferirse el dolo o culpa del sujeto pasivo, lo que viene a significar que no ha sido acreditada debidamente por parte de la Administración la concurrencia de todos los elementos determinantes de la infracción y, por tanto, debe ser anulada la sanción impuesta, al haber sido apreciada la infracción en función del mero resultado de la conducta llevada a cabo; ello máxime teniendo en cuenta la doctrina jurisprudencial al respecto (véase, a título de ejemplo, la STS 6.6.2008 ), la que, entre otras cosas, establece que 'la simple afirmación de que no se aprecian "dudas interpretativas razonables basadas en una especial complejidad de las normas aplicables" no constituye suficiente fundamentación de la sanción...' o que '... es al órgano sancionador a quién corresponde acreditar la concurrencia de los elementos constitutivos de la infracción, en este caso de la culpabilidad, de manera que no es la recurrente quien ha de acreditar la razonabilidad de su posición, sino que es el órgano sancionador quien debe expresar las motivaciones por las cuáles la tesis del infractor es claramente rechazable...Y es que sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad...'.



TERCERO.- Habida cuenta de la estimación de la demanda, y de conformidad con previsto en el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional (teniendo en cuenta la redacción dada al mismo por la Ley 37/2011 -aplicable en el presente supuesto-), habrán de imponerse a la parte demandada las costas procesales; las que, en uso de la facultad que confiere el apartado 3 del precitado art. 139 LJ , quedan cifradas en la cantidad máxima de 1.500 € por honorarios de Abogado y 334,38 € por la intervención del Procurador, más -en su caso- el importe de la tasa por el ejercicio de la potestad jurisdiccional.

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Vistos los preceptos y fundamentos legales expuestos, y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

Que, CON ESTIMACIÓN del presente recurso contencioso-administrativo, DEBEMOS ANULAR Y ANULAMOS los actos administrativos identificados en el fundamento jurídico primero de esta sentencia, dejando sin efecto la sanción impuesta; ello con imposición a la parte demandada de las costas procesales por los conceptos y en la concreta cuantía especificados en el fundamento jurídico tercero.

Esta Sentencia no es firme y contra ella cabe, conforme a lo establecido en los artículos 86 y siguientes de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa , recurso de casación ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo o, en su caso, ante la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana. Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de treinta días a contar desde el siguiente al de su notificación, debiendo tenerse en cuenta respecto del escrito de preparación de los que se planteen ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo los criterios orientadores previstos en el Apartado III del Acuerdo de 20 de abril de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al Recurso de Casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo (BOE número 162 de 6 de julio de 2016).

A su tiempo y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que ha sido para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que, como Secretario de la misma, certifico.