Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 1755/2017, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 255/2014 de 26 de Diciembre de 2017

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD VALENCIANA.
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
Sección Tercera.
Procedimiento Ordinario 255/2014
ILMO. SR. PRESIDENTE:
D. Luis Manglano Sada.
ILMOS. SRES. MAGISTRADOS:
D. Rafael Pérez Nieto
D. José Ignacio Chirivella Garrido
Dª. Mª Belén Castelló Checa.
SENTENCIA Nº 1755/17
Valencia, veintiséis de diciembre de dos mil diecisiete.
Vistos por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de
Justicia de la Comunidad Valenciana, los autos del presente recurso contencioso administrativo número
255/2014, interpuesto por D. Guillermo , representado por el Procurador Sra. de Miguel Aliño y dirigida
por el Letrado Sr. Zapater Aguirre, contra el Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad
Valenciana, representado y dirigido por el Abogado del Estado.
Siendo Ponente la Ilma. Sra. Doña Mª Belén Castelló Checa quien expresa el parecer de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO .- En fecha 26 de marzo de 2014, por la actora se interpuso en tiempo y forma recurso contencioso-administrativo contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 21 de enero de 2014, que desestima la reclamación NUM000 formulada por el actor contra el acuerdo de imposición de sanción de fecha 5 de septiembre de 2012, por IRPF 2006, con importe de 34.459,13 euros.

Una vez admitido a trámite el recurso y reclamado el expediente administrativo, se dio traslado a la parte recurrente para que formalizara la demanda, lo que hizo en fecha 8 de julio de 2014, donde tras exponer los hechos y fundamentos que estimó pertinentes terminó suplicando que: 'dicte en su día sentencia de conformidad con los argumentos que obran en este escrito y acuerde la anulación de la Resolución sancionador impugnada practicada en su momento y origen de este asunto, todo ello por ser de Justicia que solicitamos se condene en costas.'

SEGUNDO .-Se dio traslado al Abogado del Estado para que contestara en el plazo de veinte días, lo que realizó mediante el pertinente escrito presentado en fecha 30 de julio de 2014, alegando los hechos y fundamentos jurídicos que estimó pertinentes y suplicando que se dicte sentencia por la que se declare la conformidad a derecho de la resolución impugnada de adverso, absolviendo a la Administración del presente recurso.



TERCERO. - Mediante decreto de fecha 30 de julio de 2014 la cuantía del recurso se fijó en 34.459,13 euros.



CUARTO .- Habiéndose acordado el recibimiento del procedimiento a prueba, y una vez practicada la pertinente, se presentaron por las partes sus escritos de conclusiones, y se declararon conclusos los autos, señalándose para votación y fallo el día 13 de diciembre de 2017, fecha en la que tuvo lugar la deliberación y votación.

Fundamentos

PRIMERO .- Constituyen el objeto del presente recurso la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 21 de enero de 2014, que desestima la reclamación NUM000 formulada por el actor contra el acuerdo de imposición de sanción de fecha 5 de septiembre de 2012, por IRPF 2006, con importe de 34.459,13 euros.

La resolución impugnada, desestima la reclamación señalado que el acuerdo sancionador impugnado, incorpora en su texto la concreción de los hechos que se consideran constitutivos de la infracción cometida, la descripción tanto de la concreta conducta seguida por el interesado al infringir las normas como de las circunstancias concurrentes, la valoración de una y otra, en las que se funda la calificación como culpable, siquiera en el grado mínimo de negligente, de dicha conducta, y la mención del resto de los datos que exige el artículo 211.3 de la LGT , por lo que atendida la motivación expuesta en el acuerdo sancionador, se considera fundada la concurrencia de culpabilidad en la conducta del infractor.

Añade que en el presente caso se entiende producida la ocultación en cuanto existió la transmisión de un inmueble generadora de ganancias patrimoniales autoliquidada incorrectamente por el contribuyente, ya que declaró un valor de adquisición distinto del real que dio lugar a la falta de ingreso, que además no hubiese sido descubierta sin una actuación de comprobación e investigación y con una incidencia de la deuda derivada de esa ocultación en relación con la cuota no ingresada base de la sanción superior al 10%, por lo que se confirma la aplicación del elemento de calificación de la ocultación.



SEGUNDO .- La parte actora articula la pretensión estimatoria de la demanda, alegando, en síntesis; -Prescripción; conforme el artículo 189 de la LGT , el plazo de prescripción para imponer sanciones tributarias es de cuatro años y comenzará a contarse desde el momento en que se cometieron las infracciones, en el presente caso el 8 de agosto de 2011, coincidiendo con la presentación de la autoliquidación correspondiente al IRPF 2006, por lo que en el momento de comenzar el expediente sancionador el 30 de mayo de 2012 había transcurrido dicho plazo.

Añade que aun en el caso de que se considerase que las actuaciones tendentes a la comprobación del IRPF, periodo 2006, han interrumpido la prescripción, debe tenerse en cuenta que éstas se prolongaron más allá del plazo de 12 meses previsto en el artículo 150 de la LGT .

-Falta de motivación del requisito de culpabilidad contrario a la presunción de inocencia ya que para la Administración, el incumplimiento del deber tributario comprende, naturalmente, la responsabilidad sancionadora.

-El contribuyente valoró los bienes de conformidad con lo dispuesto en el código civil y el principio de lex certa impide imponer una sanción tributaria a partir de un concepto jurídico indeterminado como es el valor real.

-No concurre ocultación.



TERCERO .- El Abogado del Estado argumenta su pretensión desestimatoria de la demanda alegando en síntesis que; -Conforme el acuerdo de liquidación, no puede pretender el actor no haber incurrido en responsabilidad fiscal, conducta sancionada en el artículo 191 y 195 de la LGT .

-Respecto a la culpabilidad, el artículo 183 de la LGT es claro cuando permite la imposición de una sanción cuando la infracción se comete a título de mera negligencia, únicamente la jurisprudencia ha exonerado de responsabilidad cuando existen diferentes criterios en la interpretación de las normas tributarias, lo que no ocurre en el caso de autos.

-No puede admitirse que nos encontramos ante una interpretación razonable de la norma por parte del actor, pues basta leer el contenido de las resoluciones sancionadoras que ponen de relieve el comportamiento del actor que voluntariamente efectúa una declaración inexacta con perjuicio para la Hacienda Pública por tratar de eludir una ganancia patrimonial.



CUARTO .-Invoca el actor en primer lugar la prescripción, señalando que conforme el artículo 189 de la LGT , la responsabilidad civil derivada de las infracciones tributarias, se extinguirá por el transcurso del plazo de prescripción para imponer las correspondientes sanciones, plazo que será de cuatro años y empezará a computarse desde el momento en que se cometieron las infracciones, el día 8 de agosto de 2011, coincidiendo con la presentación de la autoliquidación correspondiente al IRPF-2006, luego en el momento de comenzar el expediente sancionador, el 30 de mayo de 2012 ya había transcurrido dicho plazo.

Añade que para el caso de que se considere que las actuaciones tendentes a la comprobación del IRPF, periodo 2006, habrían interrumpido la prescripción, debe tenerse presente que éstas se prolongaron más allá del plazo de doce meses previsto en el artículo 150 de la LGT , desde el 28 de junio de 2011 hasta el 6 de septiembre de 2012, por lo que de conformidad con lo dispuesto en el citado artículo, no se entenderá interrumpida la prescripción, si bien se entenderá interrumpida si se reanudan las actuaciones con conocimiento formal del interesado, debiendo informar del alcance de las actuaciones reanudadas, siendo necesario, conforme el artículo 150.2 a) de la LGT , una notificación formal de la reanudación, y resultando que si no existe esa notificación formal de la reanudación, las actuaciones producidas sin consideración alguna a la superación del plazo no pueden entenderse aptas para interrumpir la prescripción.

Pues bien, el motivo debe ser desestimado, en primer lugar porque el artículo 189 de la LGT señala que las acciones administrativas conducentes a la regularización de la situación tributaria del obligado, interrumpirán el plazo de prescripción para imponer las sanciones tributarias que puedan derivarse de dicha regularización, y en segundo lugar porque en el presente recurso lo que se ha impugnado es el acuerdo de resolución de procedimiento sancionador, pero no el acuerdo de liquidación, por lo que no cabe articular la prescripción de la Administración para determinar la correspondiente deuda tributaria mediante la oportuna liquidación en este recurso.

-En segundo lugar refiere la falta de motivación del requisito de la culpabilidad.

Debemos recordar, tal y como ha dicho esta Sala en múltiples sentencias, entre ellas la reciente sentencia de fecha 17 de enero de 2017, dictada en el recurso 3262/2012 , lo siguiente: ['En cuanto a la culpabilidad, el punto de partida es que no hay infracción tributaria sin dolo o negligencia, pues como expone la Sentencia del Tribunal Constitucional núm. 76/1996, de 26 de abril , «[t]anto del actual artículo 1 del Código Penal como del citado artículo 77.1 de la LGT ha desaparecido el adjetivo 'voluntarias' que seguía a los sustantivos 'acciones u omisiones'. Es cierto que, a diferencia de lo que ha ocurrido en el Código Penal, en el que se ha sustituido aquél término por la expresión 'dolosas o culposas', en la LGT se ha excluido cualquier adjetivación de las acciones u omisiones constitutivas de infracción tributaria. Pero ello no puede llevar a la errónea conclusión de que se haya suprimido en la configuración del ilícito tributario el elemento subjetivo de la culpabilidad para sustituirlo por un sistema de responsabilidad objetiva o sin culpa. En la medida en que la sanción de las infracciones tributarias es una de las manifestaciones del ius puniendi del Estado, tal resultado sería inadmisible en nuestro ordenamiento. Pero como se ha dicho, nada de esto ocurre.

El propio artículo 77.1 de la LGT dice, en su inciso segundo, que las infracciones tributarias son sancionables 'incluso a título de simple negligencia', lo que con toda evidencia significa, de un lado, que el precepto está dando por supuesta la exigencia de culpabilidad en los grados de dolo y culpa o negligencia grave; y, de otro, que más allá de la simple negligencia los hechos no pueden ser sancionados.- No existe, por tanto, un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias ni nada ha cambiado al respecto la Ley 10/1985. Por el contrario, y con independencia del mayor o menor acierto técnico en su redacción, en el nuevo artículo 77.1 sigue rigiendo el principio de culpabilidad (por dolo, culpa o negligencia grave y culpa o negligencia leve o simple negligencia), principio que excluye la imposición de sanciones por el mero resultado y sin atender a la conducta diligente del contribuyente» (FD 4, letra A).

Sobre la culpabilidad y su relación con los hechos probados debemos remitirnos a la doctrina sentada por la Sentencia del TS de 28 de junio de 2012 (rec. cas. 904/2009 ), que establece: « Esta Sala viene señalando [Sentencias de 10 de noviembre de 2011 (rec. cas. núm. 6102/2008 ), y de 15 de enero de 2009 (rec. cas. núms. 4744/2004 y 10234/2004 ), FFDD Cuarto, Undécimo y Duodécimo, respectivamente] que «la conclusión alcanzada por el Tribunal de instancia en relación con la culpabilidad es, en muchas ocasiones -no siempre-, una cuestión puramente fáctica, y, por ende, no revisable en esta sede [véanse, entre otras, las Sentencias de este Tribunal de 21 de abril de 1999 (rec. cas. núm. 5708/1994 ), FD 1 ; de 29 de octubre de 1999 (rec. cas. núm. 1411/1995), FD Segundo ; y de 29 de junio de 2002 (rec.

cas. núm. 4138/1997 ), FD Segundo], salvo en los supuestos tasados a los que viene haciendo referencia constantemente este Tribunal [véanse, entre muchas otras, las Sentencias de esta Sala de 9 de febrero de 2005 (rec. cas. núm. 2372/2002), FD Cuarto ; y de 25 de noviembre de 2003 (rec. cas. núm. 1886/2000 ), FD Sexto; en el mismo sentido, entre las más recientes, véase la Sentencia de esta Sala de 8 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 6220/2004 ), FD Cuarto]».

Pero también hemos precisado en las mismas resoluciones que «no sucede lo mismo cuando lo que en realidad se achaca a la Sentencia es la falta de motivación de la simple negligencia que el art. 77.1 L.G.T ., y, en definitiva, el art. 25 C.E ., exigen para que pueda imponerse sanciones [en este sentido, Sentencia de 6 de junio de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 146/2004), FD Cuarto] »; y este es claramente el caso, dado que, como acabamos de señalar, entre otras cosas, la representación de la entidad recurrente pone de relieve que no es válida «una motivación del acuerdo de imposición de sanción que suponga en realidad una inversión de la carga de la prueba, al basarse en afirmaciones genéricas y no en una actividad probatoria previa a la imposición de la sanción», y que «[t]anto el acuerdo sancionador como la Sentencia de instancia afirman la existencia de negligencia atendiendo al importe dejado de ingresar, sin que pueda apreciarse en ello actividad probatoria alguna» (quinto motivo).

Esta misma doctrina aparece recogida en Sentencias posteriores, entre las que pueden citarse las de 15 de septiembre de 2011 (rec. cas. núm. 3334/2007 ), FD Tercero B); de 30 de junio de 2011 (rec. cas. núm.

6176/2008 ), FD Tercero ; de 14 de abril de 2011 (rec. cas. núm. 2507/2009 ), FD Tercero ; de 31 de marzo de 2011 (rec. cas. núm. 290/2008 ), FD Tercero ; de 17 de marzo de 2011 (rec. cas. núm. 2281/2009 ), FD Cuarto ; de 18 de noviembre de 2010 (rec. cas. núm. 4082/2007 ), FD Quinto ; de 4 de noviembre de 2010 (rec. cas. núm. 4693/2007 ), FD Tercero ; de 12 de julio de 2010 (rec. cas. núm. 480/2007 ), FD Tercero ; de 6 de mayo de 2010 (rec. cas. núm. 427/2005), FD Octavo A ); y de 4 de febrero de 2010 (rec. cas. núm.

9740/2004 ), FD Décimo.

(...) Y debe entenderse que la transcrita no es motivación bastante porque, como ha señalado esta Sala en precedentes pronunciamientos, la no concurrencia de alguno de los supuestos del art. 77.4 de la LGT «no es suficiente para fundamentar la sanción» porque «el principio de presunción de inocencia garantizado en el art. 24.2 CE no permite que la Administración tributaria razone la existencia de culpabilidad por exclusión o, dicho de manera más precisa, mediante la afirmación de que la actuación del obligado tributario es culpable porque no se aprecia la existencia de una discrepancia interpretativa razonable - como ha sucedido en el caso enjuiciado- o la concurrencia de cualquiera de las otras causas excluyentes de la responsabilidad de las recogidas en el art. 77.4 LGT (actual art. 179.2 Ley 58/2003 ), entre otras razones, porque dicho precepto no agota todas las hipótesis posibles de ausencia de culpabilidad. A este respecto, conviene recordar que el art. 77.4.d) LGT establecía que la interpretación razonable de la norma era, 'en particular' [el vigente art.

179.2.d) Ley 58/2003 , dice '[e]ntre otros supuestos'], uno de los casos en los que la Administración debía entender necesariamente que el obligado tributario había «puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios»; de donde se infiere que la circunstancia de que la norma incumplida sea clara o que la interpretación mantenida de la misma no se entienda razonable no permite imponer automáticamente una sanción tributaria porque es posible que, no obstante, el contribuyente haya actuado diligentemente» [ Sentencia de 6 de junio de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 146/2004), FD Quinto, in fine ; reiteran esta doctrina las Sentencias de 18 de septiembre de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 317/2004), FD Segundo; de 29 de septiembre de 2008 (rec. cas. núm. 264/2004), FD Cuarto; de 6 de noviembre de 2008 (rec. cas. núm. 5018/2006), FD Sexto; de 27 de noviembre de 2008 (rec. cas. núm.

5734/2005), FD Octavo; de 15 de enero de 2009 (rec. cas. núms. 4744/2004 y 10237/2004), FFDD Undécimo y Duodécimo, respectivamente; de 25 de junio de 2009 (rec. cas. núm. 1444/2005), FD Sexto; de 2 de julio de 2009 (rec. cas. núm. 5338/2003), FD Sexto; de 9 de julio de 2009 (rec. cas. núm. 1194/2006), FD Cuarto; de 15 de octubre de 2009 (rec. cas. núms. 4493/2003, 6567/2003, 9693/2003 y 10237/2004), FFDD Quinto, Octavo, Séptimo y Duodécimo, respectivamente; de 21 de octubre de 2009 (rec. cas. núm. 3542/2003), FD Sexto; de 23 de octubre de 2009 (rec. cas. núm. 3121/2003), FD Tercero; de 29 de octubre de 2009 (rec.

cas. núm. 6058/2003), FD 5 B); de 10 de noviembre de 2009 (rec. cas. núm. 5023/2006), FD Sexto; de 18 de noviembre de 2009 (rec. cas. núm. 4212/2003), FD Octavo; y de 9 de diciembre de 2009 (rec. núms. 4012/2005 y 5020/2006), FD Quinto]» (FD Cuarto).

Así pues, para poder determinar la existencia de una infracción tributaria e imponer una sanción, es preciso la existencia de un grado mínimo de culpabilidad, correspondiendo la prueba de la culpabilidad a quien acusa, a la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, pues no es el interesado quien ha de probar la falta de culpabilidad, o su inocencia, sino que ha de ser la Administración sancionadora la que demuestre la ausencia de diligencia o la existencia de intención dolosa.

Y es que sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad, como es el caso de lo que establece el citado art. 179.2.d) de la Ley 58/2003 («cuando el obligado haya actuado amparándose en una interpretación razonable de la norma)».'] Llegados a este punto debemos atender a la motivación que recoge el acuerdo de imposición de sanción de fecha 5 de septiembre de 2012, que señala: 'En consecuencia, el obligado tributario declaró como coste de adquisición un valor superior al valor de transmisión, cuando la citada transmisión fue efectuada un mes después de haberse otorgado el valor de adquisición en escritura, sin haber considerado que el coste de adquisición era el valor de mercado en la fecha del fallecimiento de su madre, momento al que se retrotraen los efectos de la adquisición por herencia de la madre, por lo que se estima que la conducta del obligado tributario fue voluntaria, ya que se entiende que le era exigible otra conducta distinta, en función de las circunstancias concurrentes, por lo que se aprecia el concurso de al menos, negligencia, a efectos de lo dispuesto en el artículo 183.1 de la LGT .' Pues bien, aplicando cuanto hemos expuesto al presente recurso, debe estimarse el motivo impugnatorio esgrimido, pues la motivación del acuerdo de imposición de sanción, tal y como hemos transcrito, se limita a indicar que la conducta del obligado tributario fue voluntaria ya que se entiende que le era exigible otra distinta, pero no realiza un análisis del elemento intencional en relación con la actuación del sujeto pasivo, lo que implica que no ha sido acreditada por la Administración la concurrencia de todos los elementos determinantes de la infracción.

Por lo expuesto el recurso contencioso-administrativo debe ser estimado.



QUINTO. - Conforme lo dispuesto en el artículo 139 de la LJCA 29/1998, conforme redacción dada por la Ley 37/2011, habiéndose estimado la demanda hay que imponer las costas a la Administración demandada, si bien, en uso de la facultad que confiere el citado artículo 139 de la LJCA , se fijan en un máximo de 1.500 euros por honorarios de Abogado y 334, 38 euros por la intervención de Procurador.

VISTOS los artículos citados, y demás de general y pertinente aplicación.

Fallo

ESTIMAMOS el recurso contencioso-administrativo interpuesto por D. Guillermo , contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 21 de enero de 2014, la cual ANULAMOS.

ANULAMOS el acuerdo de imposición de sanción de fecha 5 de septiembre de 2012 por IRPF periodo 2006.

Con expresa imposición de las costas procesales a la parte demandada con el límite máximo de 1500 euros por los honorarios de Letrado y 334.38 euros por los derechos de Procurador.

Esta sentencia no es firme y contra la misma cabe, conforme a lo establecido en los artículos 86 y siguientes de la LJCA , RECURSO DE CASACIÓN ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo o, en su caso, ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del TSJCV. Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de TREINTA días, a contar desde el siguiente al de su notificación, debiendo tenerse en cuenta, respecto del escrito de preparación planteado ante la Sala 3ª del TS, los criterios orientadores previstos en el Apartado III del acuerdo de 20-4-2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras consideraciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación ante la Sala III del TS (BOE nº 162, de 6 de julio de 2016).

Con certificación literal de la presente devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, la pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por la Ilma. Sra. Magistrada Ponente designado para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que certifico como Secretaria de la misma. Valencia, en la fecha arriba indicada.