Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 182/2017, Tribunal Superior de Justicia de Aragon, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 24/2016 de 26 de Abril de 2017

Encabezamiento

T.S.J.ARAGON CON/AD SEC.2

ZARAGOZA

SENTENCIA: 00182/2017

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ARAGÓN.

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO (Sección 2ª).

-Recurso número 24 del año 2016-

S E N T E N C I A Nº 182 de 2017

ILUSTRÍSIMOS SEÑORES

PRESIDENTE:

D. Eugenio A. Esteras Iguácel

MAGISTRADOS:

D. Fernando García Mata

D. Emilio Molins García Atance

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En Zaragoza, a veintiséis de abril de dos mil diecisiete.

En nombre de S.M. el Rey.

VISTO, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ARAGÓN (Sección 2ª), el recurso contencioso-administrativo número 24 del año 2016, seguido entre partes; como demandante DON Héctor , representado por la procuradora doña Beatriz Díaz Rodríguez y asistido por el abogado don Alfonso Polo Soriano; y como Administración demandada laADMINISTRACIÓN DEL ESTADO, representada y asistida por el Sr. Abogado del Estado. Es objeto de impugnación la resolución de la Sala Primera del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Aragón de 26 de noviembre de 2015, exclusivamente, en cuanto la misma desestima la reclamación económico-administrativa número NUM000 , relativa a la liquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los ejercicios 2009 y 2010.

Ponente: Ilmo. Sr. Magistrado D. Fernando García Mata.

Antecedentes

PRIMERO.- La parte actora en el presente recurso, por escrito que tuvo entrada en la Secretaría de este Tribunal en fecha 10 de febrero de 2016, interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución citada en el encabezamiento de esta resolución.

SEGUNDO.- Previa la admisión a trámite del recurso y recepción del expediente administrativo, se dedujo la correspondiente demanda, en la que tras relacionar la parte recurrente los hechos y fundamentos de derecho que estimaba aplicables concluía con el suplico de que se dictara sentencia por la que, con estimación del recurso se declare la nulidad de la resolución impugnada, exclusivamente, en cuanto a la parte desestimatoria relativa a la liquidación por el IRPF 2009-2010, único objeto del recurso interpuesto, así como la de los actos administrativos anteriores que le dieron lugar, con costas.

TERCERO.- La Administración demandada, en su escrito de contestación a la demanda, solicitó, tras relacionar los hechos y fundamentos de derecho que, por su parte, estimó aplicables, que se dictara sentencia por la que se desestimase el recurso interpuesto.

CUARTO.- Sin haber lugar al recibimiento del juicio a prueba, y tras evacuarse por las partes el trámite de conclusiones, se celebró la votación y fallo el día señalado, 19 de abril de 2017.

Fundamentos

PRIMERO.- Se impugna en el presente proceso por la parte actora la resolución de la Sala Primera del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Aragón de 26 de noviembre de 2015, exclusivamente, en cuanto la misma desestima la reclamación económico-administrativa número NUM000 , relativa a la liquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los ejercicios 2009 y 2010.

SEGUNDO.- Como fundamento de su impugnación señala la parte actora que la controversia se circunscribe a la discutida aplicación de la reducción por mantenimiento o creación empleo conforme a la Disposición Adicional 27ª del IRPF, para los ejercicios 2009 y 2010, ya que mientras la Inspección aplica la reducción sobre el 20 por 100 del rendimiento neto positivo declarado por el contribuyente en la autoliquidación presentada e ingresada, el recurrente estima que debe aplicarse sobre el que declaró en el escrito presentado ante la Administración con fecha 9 de noviembre de 2012, afirmando, frente a lo manifestado en la liquidación, en el sentido de que no cabe argüir que la mera aceptación o conformidad con el rendimiento comprobado, tras una actividad inspectora sirva de declaración a los efectos de la aplicación del beneficio fiscal sobre la cifra comprobada y no la declarada por el contribuyente, que el recurrente declaró expresamente, en documento presentado ante la Administración el importe de tales rendimientos, realidad que la Inspección pretende obviar, pero que estima que es fundamental para la resolución de la Litis.

En dicho sentido señala que los artículos 96 y 97 de la Ley del IRPF no establecen que los rendimientos declarados en tiempo y forma, mediante la correspondiente autoliquidación, deban ser considerados para siempre y en cualquier circunstancia como 'rendimientos declarados', apuntando la posibilidad - artículos 118 a 120 del Real Decreto 1065/2007 - de presentar declaraciones o autoliquidaciones complementarias o sustitutivas que modifiquen los datos inicialmente declarados por los contribuyentes, invocando el artículo 119 de la LGT .

Asimismo, frente a lo razonado por el TEAR de Aragón, señala que se limita a ratificar la postura inspectora, negando la consideración de declaración tributaria a la declaración efectuada por el recurrente en el escrito de alegaciones al acta, pero sin basarse en argumento legal o jurisprudencial alguno, por lo que estima que la misma presenta una total falta de motivación, añadiendo que el artículo 87.5 del Real Decreto 1065/2007 , a que hace referencia la resolución recurrida, no puede extrapolarse al supuesto aquí contemplado y que la misma no hace mención a la jurisprudencia invocada.

TERCERO.- Para dar respuesta a la anterior alegación resulta preciso comenzar recordando que la ley 26/2009, de 23 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2010, en su artículo 72, acuerda, con efectos desde 1 de enero de 2009 y vigencia indefinida, añadir una disposición adicional vigésima séptima en la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, que queda redactada de la siguiente forma:

«Disposición adicional vigésima séptima. Reducción del rendimiento neto de las actividades económicas por mantenimiento o creación de empleo.

1. En cada uno de los períodos impositivos 2009, 2010 y 2011, los contribuyentes que ejerzan actividades económicas cuyo importe neto de la cifra de negocios para el conjunto de ellas sea inferior a 5 millones de euros y tengan una plantilla media inferior a 25 empleados, podrán reducir en un 20 por 100 el rendimiento neto positivo declarado, minorado en su caso por las reducciones previstas en el artículo 32 de esta Ley, correspondiente a las mismas, cuando mantengan o creen empleo.

A estos efectos, se entenderá que el contribuyente mantiene o crea empleo cuando en cada uno de los citados períodos impositivos la plantilla media utilizada en el conjunto de sus actividades económicas no sea inferior a la unidad y a la plantilla media del período impositivo 2008.

El importe de la reducción así calculada no podrá ser superior al 50 por ciento del importe de las retribuciones satisfechas en el ejercicio al conjunto de sus trabajadores.

La reducción se aplicará de forma independiente en cada uno de los períodos impositivos en que se cumplan los requisitos».

CUARTO.- La cuestión controvertida se circunscribe a determinar si la reducción del 20 por 100 del rendimiento neto de las actividades económicas por mantenimiento o creación de empleo, ha de ser aplicado sobre el rendimiento neto positivo que resultaba de las autoliquidaciones en su día presentadas por el contribuyente, correspondientes al IRPF de los ejercicios 2009 y 2010, o si, por el contrario, lo ha de ser sobre el rendimiento neto, reconocido como tal, en el escrito presentado ante la Administración con fecha 9 de noviembre de 2012.

A la vista de lo expuesto, debe comenzarse precisando que no es objeto de discusión que, conforme dispone específicamente la disposición adicional 27ª, la reducción ha de aplicarse sobre el rendimiento neto positivo 'declarado'. Y no existiendo controversia sobre el hecho de que es rendimiento neto positivo declarado el que consta en las autoliquidaciones en su día presentadas, la discusión se centra en si tiene la misma consideración el rendimiento neto que la parte recurrente hizo constar en su escrito presentado el 9 de noviembre de 2012.

QUINTO.- Fundando la parte actora su pretensión en lo razonado en los artículos 118 a 120 del Real Decreto 1065/2007 y en los artículos 119 y 121 de la Ley 58/2003 General Tributaria, debe recordarse que el artículo 118 del Real Decreto 1065/2007 , dispone, en su apartado 1, que «tendrán la consideración de declaraciones complementarias las que se refieran a la misma obligación tributaria y período que otras presentadas con anterioridad, en las que se incluyan nuevos datos no declarados o se modifique parcialmente el contenido de las anteriormente presentadas, que subsistirán en la parte no afectada», añadiendo que «tendrán la consideración de declaraciones sustitutivas las que se refieran a la misma obligación tributaria y período que otras presentadas con anterioridad y que las reemplacen en su contenido», y que el artículo 119 de la Ley General Tributaria , dispone, en su apartado 1, que «se considerará declaración tributaria todo documento presentado ante la Administración tributaria donde se reconozca o manifieste la realización de cualquier hecho relevante para la aplicación de los tributos», precisando el artículo 120, apartado 1, que «las autoliquidaciones son declaraciones en las que los obligados tributarios, además de comunicar a la Administración los datos necesarios para la liquidación del tributo y otros de contenido informativo, realizan por sí mismos las operaciones de calificación y cuantificación necesarias para determinar e ingresar el importe de la deuda tributaria o, en su caso, determinar la cantidad que resulte a devolver o a compensar».

SEXTO.- Los anteriores preceptos sin embargo, no avalan, a juicio de este Tribunal, la tesis sostenida por la parte recurrente.

Así debe comenzarse recordando que, tras presentarse las oportunas autoliquidaciones correspondientes a los ejercicios 2009 y 2010, el 18 de octubre de 2011 se acordó el inicio de las actuaciones de comprobación e investigación -notificado el 19 de octubre de 2011-, y que, tras la práctica de numerosas diligencias -nos remitimos al expediente administrativo en cuanto a su número, fechas y contenido-, se levantó Acta de disconformidad A02 NUM001 , de fecha 25 de octubre de 2012, en la que se detallan las múltiples irregularidades contenidas en las declaraciones que llevan a que, en el año 2009, de los ingresos totales de 907.610,77 €, se minoren los gastos comprobados de 628.227,56 €, lo cual determina un rendimiento neto comprobado de 279.383,21 €, en lugar del rendimiento neto declarado en la autoliquidación de 189.929,45 €; y que en el año 2010, los ingresos de 778.535,91 €, se minoren en los gastos comprobados de 590.392,51 €, lo cual determina un rendimiento neto comprobado de 188.143,40 €, distinto del declarado de 52.089,40 €.

Es a la vista de dicha acta cuando la parte recurrente presenta su escrito, el 9 de noviembre de 2012, en el que, tras hacer constar que no está 'de acuerdo con el contenido del Acta únicamenterespecto al motivo relativo a lacuantificaciónde la reducción del rendimietno neto de la actividad profesional por mantenimiento o creación de empleo, único mótivo de regularización al que se ha prestado disconformidady dentro del plazo de quince días siguientes a la fecha de las mismas (...)' presenta alegaciones con el siguiente contenido:

«PRIMERA.- Mediante el presente escrito el compareciente reconoce, manifiesta y declara que el rendimiento neto de su actividad profesional es el indicado por la Inspección en Acta A02 NUM001 , rendimiento respecto al que ha prestado su conformidad en dicha Acta como prueba de reconocimiento de tal extremo.

Se declara por tanto un rendimiento neto de la actividad por importe de 279.383,21 € en el ejercicio 2009 y por importe de 188.143.40 € en el ejercicio 2010, importes coincidentes con los rendimientos netos comprobados por el actuario según consta en la página 18/22 del Acta inspectora.

Encontrándose en consecuencia declarados ante la Administración, dichos rendimientos de la actividad profesional por el importe comprobado por la Inspección en el Acta incoada, procede que la reducción del 20% del rendimiento neto declarado establecida por la Disposición Adicional 27' de la Ley I RPF, sea aplicada sobre dicha cuantía y no sobre la inicialmente indicada mediante autoliquidación.

Y en virtud de lo anterior

SOLICITASe tenga por presentado este escrito y en su virtud por efectuada la alegación que antecede, y a la vista de la misma y previos los trámites legales oportunos, se acuerde la práctica de la reducción regulada en la Disposición Adicional 27ª Leu del IRPF sobre el rendimiento neto de la actividad profesional declarado y reconocido por el compareciente, que coincide con el recogido por la Inspección como rendimiento neto comprobado en Acta A02 NUM001 ».

Pues bien, tanto una interpretación literal, como teleológica, del precepto en cuestión lleva a compartir la decisión que aquí se impugna, en el sentido de que la reducción ha de aplicarse sobre el rendimiento neto positivo declarado inicialmente o modificado con posterioridad, sin que medie, como sucede en el presente caso, actuación de gestión o inspección por parte de la Agencia Tributaria, de forma que, como señala la resolución impugnada, «si el contribuyente no declara algún rendimiento no puede beneficiarse de esta reducción, y si declara un rendimiento que, posteriormente, es modificado como resultado de un procedimiento de gestión tributaria o de inspección, como en el presente caso, la reducción se aplicará sobre el rendimiento positivo que incluyó en su declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas».

En dicho sentido debe rechazarse igualmente que el escrito presentado por el recurrente, en fecha 9 de noviembre de 2012, pueda reputarse de declaración a los efectos pretendidos, ya que en dicho escrito no se declara o pone en conocimiento de la Administración Tributaria un hecho relevante para la aplicación de los tributos, sino que se limita a aceptar que «el rendimiento neto de su actividad profesional es el indicado por la Inspección en Acta A02 NUM001 », reiterando en el suplico que el mismo «coincide con el recogido por la Inspección como rendimiento neto comprobado en Acta A02 NUM001 », y si ello es así es porque previamente la Inspección, a través de un largo y complejo proceso inspector rechaza que los gastos deducibles sean los declarados por el recurrente.

SÉPTIMO.- Rechaza la parte actora la remisión que la resolución impugnada, como criterio interpretativo, lleva a cabo al artículo 87.5 del Real Decreto 1065/2007, de 27 julio ; sin embargo, este Tribunal comparte que dicho precepto sirve igualmente de criterio interpretativo del aquí controvertido al disponer que si se presenta una declaración tributaria una vez iniciado un procedimiento inspector no producirá los efectos previstos en los artículos 27 (recargo por declaración extemporánea sin requerimiento previo) y 179.3 (no incurrir en responsabilidad por la infracción tributaria cometida con ocasión de su presentación).

Señalar, por último, que, aun siendo cierto que la sentencia de la Sección 5ª de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, 341/2012, de 11 de abril , en aplicación del artículo 23.2 de la Ley 35/2006 -rendimientos de capital inmobiliario- estima que «cuando la Administración considera que deberían de haberse declarado los rendimientos citados en la autoliquidación se está excediendo en la exigencia de unos requisitos que no vienen requeridos en la norma citada, que sólo exige la declaración, no la autoliquidación, y tampoco puede considerarse que las normas referidas exijan que deba efectuarse la declaración antes del inicio de las actuaciones de comprobación por parte de la Administración, por lo que resulta procedente la aplicación de la reducción pretendida», dicho pronunciamiento no vincula a este Tribunal, que no lo comparte por las razones expuestos anteriormente.

OCTAVO.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 139 LJ , tras la reforma llevada a cabo por la Ley 37/2011, de 10 de octubre, y dado, según se expone, existente pronunciamientos discrepantes de los Tribunales, existiendo dudas de hecho y derecho sobre el tema controvertido, no se estima procedente hacer especial pronunciamiento en cuanto a costas.

Fallo

PRIMERO.-Desestimamos el recurso contencioso-administrativo número 24 del año 2016, interpuesto por DON Héctor , contra las resoluciones citadas en el encabezamiento de la presente resolución.

SEGUNDO.-No hacemos especial pronunciamiento en cuanto a costas.

Contra la presente resolución podrá interponerse recurso de casación ante el Tribunal Supremo por infracción de norma estatal o de la Unión Europea o recurso de casación ante este Tribunal por infracción de derecho autonómico, según lo previsto en los artículos 86 y siguientes de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativa , redacción dada por la LO 7/2015, de 21 de julio. Recurso que se preparará ante esta Sala, en el plazo de 30 días contados desde el siguiente a la notificación de la resolución, por escrito que deberá cumplir los requisitos del artículo 89 del citado texto legal .

Así, por esta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio a los autos principales, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado ponente, celebrando la Sala audiencia pública, en el mismo día de su pronunciamiento, doy fe.