Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 225/2019, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 758/2016 de 07 de Marzo de 2019

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN PRIMERA

RECURSO ORDINARIO (LEY 1998) 758/2016

Partes: LATERAL CONSULTING, S.L. C/ TEAR

S E N T E N C I A Nº 225/19

Ilmos/as. Sres/as.:

PRESIDENTE:

D. JAVIER AGUAYO MEJÍA

MAGISTRADO/AS:

Dª MARIA ABELLEIRA RODRÍGUEZ

Dª MARGARITA CUSCÓ TURELL

En la ciudad de Barcelona, a siete de marzo de dos mil diecinueve .

VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA),constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 758/2016, interpuesto porLATERAL CONSULTING, S.L., representado por la Procurador/aMª PILAR ALBACAR ARAZURI, contraTEAR, representado por elABOGADO DEL ESTADO.

Ha sido Ponente la Ilmo/a. Sr/a. Magistrado/aDOÑA MARGARITA CUSCÓ TURELL, quien expresa el parecer de laSALA.

Antecedentes

PRIMERO:Por la Procurador/a Mª PILAR ALBACAR ARAZURI, actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.

SEGUNDO:Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.

TERCERO:Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.

CUARTO:En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO. - Objeto del recurso y suplico de la demanda

Por la representación de la mercantil LATERAL CONSULTING, SL se interpone recurso contencioso-administrativo contra la resolución del TEARC, de fecha 14.6.2016, desestimatoria de las reclamaciones económico-administrativas núm. NUM000 , NUM001 , NUM002 y NUM003 acumuladas, interpuestas contra acuerdos dictados por la AEAT por el concepto de liquidación e imposición de sanción IVA e Impuesto sobre Sociedades ejercicios 2005 a 2008.

Mediante escrito presentado en fecha 26.6.2017 suplica se dicte sentencia por la que se estime el recurso 'anulando la liquidación por IVA e IS y sanción recurrida; subsidiariamente, anulando la liquidación por IS y sanciones ; más subsidiariamente, anulando las sanciones giradas'

SEGUNDO.- Sobre la regularización practicada

La Inspección regulariza la situación tributaria del contribuyente como consecuencia de la deducción improcedente de servicios que no fueron prestados de forma efectiva por la entidad BOP 4004, SL considerando que las facturas emitidas por dicho proveedor son falsas al entender que dicha entidad no pudo realizar las operaciones que se documentan en las facturas emitidas.

Según refiere el TEARC, de las actuaciones practicadas y demás antecedentes, la Inspección deduce que :

'La sociedad (se refiere a LATERAL CONSULTING, SL) fue constituida mediante escritura pública de fecha 11/01/2005 otorgada ante notario de Barcelona por D. Guillem Recolons Argenter, que suscribe la totalidad de las 100 participaciones, en las que se divide el capital social. Asimismo, en el mismo documento se nombra como administrador único de la sociedad a D. Jose Manuel .

Conforme a los Estatutos sociales, el objeto social del obligado tributario es:

a) Consultoría de publicidad, comunicación y marketing. b) Comercialización y distribución de productos textiles. c) Adquisición, construcción, promoción, administración, arriendo y venta de bienes inmuebles.

Según datos obrantes en la base de datos consolidada de la Agencia Tributaria, el obligado tributario consta dado de alta en el epígrafe de I.A.E. (Empresario) 844, Servicios publicidad, relaciones públicas.

El obligado tributario presentó, respecto a los periodos comprobados, declaraciones - liquidaciones trimestrales, por el Impuesto sobre el Valor Añadido, y declaraciones por el Impuesto sobre Sociedades, modelo 201, en calidad de empresa de reducida dimensión, según detalle reflejado en los acuerdos de liquidación.

Recogen los acuerdos de liquidación un resumen de la información recabada en el curso de las actuaciones de comprobación llevadas a cabo sobre la entidad BOP 4004 SL :

- Se trata de una sociedad limitada unipersonal sin trabajadores dados de alta en la Seguridad Social, hasta 2007 en el que figura como trabajador el propio administrador de la sociedad, D. Carlos Manuel (También objeto de actuaciones de comprobación e investigación). Durante el período comprobado estuvo dado de alta en el epígrafe del IAE 961.1, PRODUCCION DE PELICULAS CINEMATOGRAFICAS.

- No dispone de ningún trabajador, ni profesional alguno contratado que le preste sus servicios a tenor de lo declarado en los modelos 190 y 347.

- De acuerdo con la contabilidad aportada por la propia sociedad, carece de inmovilizado material e inmaterial, figurando en el activo tan sólo tesorería y deudores.

- El inicio de las actuaciones de comprobación debió notificarse al propio administrador ya que la sociedad no se encontraba en su domicilio fiscal y social, CL Pedro de la Creu 44 AT 1 de Barcelona, a pesar de que actualmente sigue declarando actividad económica.

- Los gastos declarados corresponden en su mayor parte a facturas emitidas por el propio administrador como empresario persona física y facturas emitidas por las sociedades Blue Dragon Productions SL, y Fantasy World Films SL. Respecto de estas dos últimas sociedades, la Inspección ha levantado acta nº NUM004 y nº NUM005 en las que se prueban que los servicios facturados a BOP 4004 SL no corresponden a una prestación real de servicios, sino a facturas emitidas fraudulentamente con el objetivo de defraudar a la Hacienda Pública. Respecto a las facturas emitidas por el propio administrador de BOP 4004 SL, cabe decir que D. Carlos Manuel está acogido al Régimen de Estimación Objetiva por Módulos y que su tributación es independiente del volumen de facturación.

(...)

Hasta la fecha, no se ha aportado al expediente de BOP 4004 SL ninguna información sobre los trabajadores (free-lance) que han intervenido en las operaciones facturadas por BOP 4004 SL, no sólo a LATERAL CONSULTING SL sino a los demás clientes de dicha sociedad, ni los medios materiales con los que han contado dichos trabajadores.

Tampoco se han aportado pruebas, ni ningún tipo de información, sobre los pagos realizados a dichos trabajadores, ni por la compra o arrendamiento de ningún tipo de activo material o inmaterial que se pudiera haber utilizado en las prestaciones de servicios facturadas por la sociedad. En la contabilidad de esta sociedad sólo figuran como activos cuentas de tesorería y clientes.

- Como resultado de la comprobación realizada a BOP 4004 SL, se han levantado actas por IVA e IS (A02 NUM006 A02 NUM007 , respectivamente) en las que se considera que BOP 4004 SL es una sociedad interpuesta entre emisores de facturas falsas (Las sociedades no declarantes y el administrador de BOP 4004 SL) y los receptores asimismo de facturas falsas, entre los que se encuentra el obligado tributario. Asimismo se han levantado actas al administrador de BOP 4004 SL por IRPF e IVA en las que se consideran las facturas expedidas por este como falsas.

- En las actas mencionadas en el punto anterior se expone que la sociedad BOP 4004 SL emitía facturas falsas, lo cual provocaba el devengo de cuotas de IVA repercutido y el aumento de la cifra de negocio en el IS. Para compensar los efectos fiscales del aumento de la facturación, BOP 4004 SL adquiría facturas falsas a sociedades no declarantes (Blue Dragon Production SL y Fantasy World Films SL) y a D. Carlos Manuel , administrador de BOP 4004 SL, que por estar incluido en el Régimen de Estimación objetiva por módulos en el IRPF y en el Régimen Simplificado en el IVA, la emisión de las facturas falsas no supone un devengo de mayores cuotas tributarias. De esta manera los adquirentes de las facturas emitidas por BOP 4004 SL adquirían estas facturas a una sociedad que aparentemente no se beneficiaría de la emisión de la facturación falsas; más bien al contrario, la expedición de estas facturas le perjudicaría por el aumento de la tributación. Sin embargo, este aumento de la tributación no se produjo porque compensaba estas facturas con las que a su vez adquiría a D. Carlos Manuel y a las referidas sociedades no declarantes.

Concluye el órgano inspector determinando que las facturas emitidas a la sociedad LATERAL CONSULTING por la empresa BOP 4004 SL, no responden a una prestación de servicios, sino que son falsas y procede, por ello, a regularizar la situación tributaria del obligado suprimiendo en IVA las cuotas soportadas correspondientes a dichas facturas y no admitiendo, en el Impuesto sobre Sociedades, el gasto reflejado en ellas.'

TERCERO. - Posición de la parte actora

La parte actora expone que el TEARC reconoce que está debidamente dada de alta en el IAE, que presentó debidamente sus autoliquidaciones trimestrales de IVA, que presentó a la Inspección los libros diarios mayor, de facturas emitidas y recibidas sin que se detectara ninguna anomalía, colaboró con la Inspección sin dilaciones y acreditó los medios de pago de las facturas emitidas por BOP 4004, SL que coinciden con los ingresos en las cuentas del emisor, BOP 4004, SL. Añade que los conceptos facturados por BOP 4004, SL a LATERAL coinciden con facturas

emitidas por LATERAL a sus respectivos clientes (facturas que no se discuten por la Inspección).

Expone que la Inspección no niega que son trabajos y servicios entregados por LATERAL a su cliente final y que LATERAL externalizó en su realización, si bien como se contrapone a su prejuicio probatorio que era negar la realidad de BOP 4004, SL optó por negar la efectiva prestación del servicio. La Inspección, sin ninguna prueba, duda que los trabajos fueran efectivamente subcontratados a BOP 4004, SL ya que carece de medios para llevarlos a cabo, por lo que dicho material habría sido elaborado o por el propio obligado tributario o por algún otro proveedor de servicios de LATERAL. Sin embargo, según el administrador de BOP 4004 las cantidades que percibe las destina a subcontratistas free- lance (dilig 2) e incuso identifica a dos de ellos (dilig 8 y 9).

Añade que la resolución del TEARC no está motivada que sigue un modelo estereotipado.

También señala que concurren todos los supuestos y requisitos exigidos por la ley ( art 92 , 93 y 95 LIVA ) y la doctrina jurisprudencial que los interpreta, para la deducibilidad de las cuotas de IVA soportado así como del gasto deducible para conformar la base imponible del Impuesto sobre sociedades. Las cuotas del IVA soportado deducible se refieren a operaciones gravadas en la medida en que son gastos vinculados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional, se acredita su realización efectiva y aparecen como necesarios para la obtención de ingresos, figuran contabilizadas y están debidamente justificadas. Todos los servicios que BOP prestó a la actora son reales porque los trabajos existen. La propia liquidación parece reconocer que esos servicios se prestaron por terceros dependientes de BOP a los que se refiere como 'free -lance'.

Expone que la desestimación se sustenta en una prueba de presunciones y que esta no es admisible, por insuficiente, al fundarse en simples opiniones del inspector. Que la actora no puede probar la identidad de los free-lance y autónomos que trabajaron para BOP 4004, al carecer de facilidad y disponibilidad probatoria,(probatio diabólica), siendo ilícito que la Inspección traslade a la actora la deuda sin esfuerzo probatorio.

En cuanto a la sanción impuesta alega que es improcedente por falta de motivación, falta de prueba (la sanción se ampara en una prueba de presunciones) y de congruencia en el juicio de culpabilidad. No concurre la necesaria certeza del juicio de culpabilidad. Infracción del principio de presunción de inocencia. No procede la liquidación y menos la sanción por cuanto actuó absolutamente persuadida de que quien le prestaba sus servicios era BOP 4004, SL, con independencia de la persona física que efectivamente prestaba el servicio. Y ello por cuanto no existe en el expediente sancionador prueba ninguna de que esta parte conociese, directa ni indirectamente, ni por sí ni por terceros que BOP 4004, SL o un tercero que emitía a esta servicios de free lance no hayan cumplido sus obligaciones fiscales. La Inspección impone una sanción como muy grave al entender que existe ocultación, si bien es indiscutible que no existe ocultación ya que las facturas fueron declaradas y dichas facturas recogen con claridad los servicios.

CUARTO. - Posición del TEARC

Por el Abogado del Estado en cuanto al fondo del asunto, se remite a la resolución del TEARC impugnada. Señala que de acuerdo con la legislación aplicable todos aquellos gastos o pagos vinculados a la adquisición de bienes o servicios que no tengan correlación con la obtención de ingresos, con la actividad de la mercantil actora, no serán deducibles y tampoco el IVA abonado, pues en estos supuestos la mercantil actora no actúa como empresaria o profesional sino como un usuario o cliente final, sin posibilidad de aplicar las reglas de deducción dirigidas a garantizar la neutralidad del impuesto. Alega que esta Sala ha declarado que recae sobre el contribuyente la carga de probar el carácter deducible de los importes de IVA soportados y de los gastos declarados, tesis que confirma la Sala tercera del TS (STS 21.6.2007 ). La existencia de factura es necesaria, pero insuficiente para acreditar, por si sola el carácter deducible de las cuotas. La actuación inspectora ha acreditado la ausencia por parte de BOP 4004, emisora de las facturas controvertidas, de los medios humanos y materiales necesarios para llevar a cabo los servicios facturados. No ha sido aportada documentación alguna que pudiera identificar a los supuestos trabajadores free-lance de la entidad ni de las cantidades pagadas a los mismos. Tampoco se aportó justificación de gastos o inversiones realizadas durante el periodo objeto de comprobación. En canto a los pagos de las facturas, y tras el análisis de las cuentas bancarias de ambos proveedores se comprueba que tras las correspondientes entradas de fondos en las cuentas de BOP 4004, en los días siguientes se producen salidas en efectivo cobradas en la misma sucursal contra los fondos de la propia cuenta, lo cual impide conocer el destino real de dichos fondos. Tampoco en las cuentas del administrador, Sr Carlos Manuel , aparecen ingresos que puedan corresponderse con dichas retiradas de efectivo.

Además BOP 4004 es una mercantil implicada en antecedentes de emisión de facturas empleando a sus sociedades interpuestas como Blue Dragon Production Sl, Fantasy World fiklms, SL , como ejemplo autos 415/15 de esta misma Sala.

En cuanto a la sanción considera que la resolución está motivada, que la conducta tipificada como infracción es imputable a la actora , no existe duda razonable en la aplicación de las normas, sino que la recurrente se dedujo indebidamente unos gastos que no tenían tal consideración, ya que no estaban directamente relacionados con los ingresos de la actividad.

Suplica la desestimación del recurso.

QUINTO. - Sobre el fondo del asunto

La Inspección regulariza la situación tributaria del contribuyente como consecuencia de la deducción improcedente de servicios que no fueron prestados de forma efectiva por la entidad BOP 40004, SL considerando que las facturas emitidas por dicho proveedor son falsas al entender que dicha entidad no pudo realizar las operaciones que se documentan en las facturas emitidas. Las actuaciones desarrolladas han tenido carácter parcial limitándose a la comprobación de las operaciones realizadas con BOP 4004, SL.

En el caso particular aquí enjuiciado, visto lo actuado y probado, el análisis y valoración de las alegaciones y pruebas ha de llevar necesariamente a la Sala a la confirmación de las liquidaciones de IS e IVA, ejercicios 2005 a 2008, practicadas por la administración tributaria,ya que en el curso del procedimiento de comprobación e investigación, la inspección actuante cuestionó sólidamente la existencia y realidad de las operaciones en la que se sustentara la facturación a la sociedad aquí recurrente, desplegando una profusa actividad probatoria cerca de la persona jurídica facturante, su socio y administrador, de la sociedad mercantil aquí recurrente y de terceros -otros supuestos clientes de la facturante-, cuyo resultado recoge con amplitud suficiente el acta de disconformidad levantada por la inspección actuante que demuestran que las facturas emitidas con cargo a la entidad aquí recurrente no se correspondían con la efectividad de las operaciones facturadas.

En dicho sentido, la Sala comparte la valoración probatoria efectuada por la inspección y por el TEARC, sin que haya sido practicada prueba eficaz bastante en sentido contrario en este proceso que modifique la conclusión de que la obligada tributaria frente a los sólidos indicios acreditados por la inspección actuante no ha acreditado la realidad de las operaciones documentadas en las facturas objeto de

regularización.

Así, ello se desprende, inequívocamente, de las actuaciones inspectoras llevadas a cabo en relación con la mercantil BOP 4004, SL, sintéticamente relacionadas en el fundamento de derecho segundo de esta resolución, en las que se comprobó que en el momento de la emisión de las once facturas, la sociedad facturante no disponía de ningún trabajador en los años 2005 y 2006 y en 2007 figuraba como trabajador el propio administrador de la Sociedad , Sr Carlos Manuel ; tampoco tenia contratado ningún profesional que le prestase servicios; de acuerdo con la contabilidad aportada por la propia Sociedad, carecía de inmovilizado material e inmaterial, figurando en el activo tan solo tesorería y deudores; el inicio de actuaciones de comprobación debió notificarse al propio administrador ya que la Sociedad no se encontraba en su domicilio fiscal y social a pesar de que en el momento de los hechos seguía desarrollando su actividad económica.

Alega la actora que los trabajos facturados los realizaban trabajadores free-lance ; sin embargo no ha acreditado las personas free-lance que prestaban los Servicios ni las factures emitidas por los mismos, ni los pagos realizados. Es más, consta en la diligencia num8 relativa a las actuaciones practicadas con BOP 4004 que el Sr Carlos Manuel (administrador de la Sociedad) manifestó que la página www.lamarianotestima.com fue realizada por un free-lance del cual únicamente recuerda que se llamaba Carante. Y en la diligencia num 9 en relación a las facturas NUM008 y NUM009 en las que la prestación de servicios de BOP 4004 consistió en la maquetación de un guion con imágenes, el Sr Carlos Manuel declara que 'no recuerda quien realizó los dibujos ni lo que se pagó por ellos'. Solo recuerda que para la realización de maquetas y un montaje contaron con la colaboración del Sr Mateo (de quine no se aportan más datos, ni facturas, ni pagos). Además, para realizar dichas manifestaciones (diligencia num 9) el Sr Carlos Manuel , necesitó la colaboración del señor Jose Manuel (administrador de LATERAL CONSULTING) para recordar algunos detalles. Es decir, mientras que el Sr Carlos Manuel (administrador de BOP 4004) ha demostrado desconocer los detalles de las prestaciones alegando el tiempo transcurrido ; sin embargo, el administrador del obligado tributario, Sr Jose Manuel , sí paree que recordaba estos pormenores a pesar de que, según ambos, los trabajos no los realizó él, sino BOP 40004 .

Además, en el caso de la realización de los spots facturados en NUM010 y NUM011 (facturas de noviembre y diciembre de 2008) probablemente debería haber participado un grupo de personas (cámaras, actores, técnicos de iluminación....) y ,

sin embargo, no hay ningún rastro de este equipo en la contabilidad de la empresa.

Además, solicitada información acerca de la persona de contacto en BOP 4004 SL en los ejercicios comprobados, y de cualquier otra persona, empleado o representante de la sociedad únicamente se cita al administrador Sr Carlos Manuel .

En definitiva, no consta que BOP 4004, Sl dispusiese de los trabajadores o profesionales necesarios para llevar a cabo los trabajos consignados en las facturas, ni había realizado ningún gasto o inversión para la compra de maquinaria o de material, ni por arrendamiento de ningún tipo de activo material o inmaterial que se pudiera haber utilizado en las prestaciones de servicios facturadas por la sociedad. En la contabilidad solo figuran como activos cuentas de tesorería y clientes.

A su vez, los gastos declarados por la mercantil BOP 4004, SL corresponden en su mayor parte a facturas emitidas por el propio administrador como empresario persona física, Sr Carlos Manuel que está acogido al régimen de estimación objetiva por módulos y que su tributación es independiente del volumen de facturación. Otros gastos corresponden a facturas emitidas por las sociedades Blue Dragon Productions SL y Fantasy World Films, SL en relación a las cuales la Inspección ha levantado Actas por entender que los servicios facturados no se corresponden a servicios efectivamente prestados.

Respecto de los pagos realizados por LATERAL CONSULTING a BOP 40004 resulta que de un seguimiento de las cuentas bancarias del emisor de las facturas se puede inferir que los importes pagados no permanecen en poder del destinatario Y ello por cuanto, el saldo inicial y final de cada año de las cuentas titularidad de BOP 40004, SL casi no ha variado, incluso en algún caso se ha reducido. Además, cada vez que se produce un ingreso de una factura emitida, el importe se retira por ventanilla en los días siguientes, no pudiendo la Inspección seguir su pista.

Y todo ello, teniendo en cuenta que la emisión de las facturas comprobadas no supone una mayor tributación en el IS y en el IVA para BOP 4004, SL , puesto que los ingresos en el IS y las cuotas devengadas en el IVA se compensan con gastos y cuotas soportados en facturas falsas emitidas por sus proveedores, Blue Dragon Production SL y Fantasy World Films, Sl y el propio administrador, Sr. Carlos Manuel .

Y sin que a todo lo anterior, a su vez, se oponga aquí ninguna prueba en contra.

Así las cosas, a juicio de la Sala, de los hechos acreditados se deduce sin dificultad que, en efecto, concurren en el supuesto examinado los requisitos de la prueba de presunciones antes expresados para tener por acreditada la simulación de las operaciones facturadas negada por la parte recurrente, a saber: 1.º) Seriedad, existiendo auténtico nexo o relación entre los numerosos hechos conocidos y la consecuencia extraída, que permita considerar ésta en un orden lógico como extremadamente probable; 2.º) Precisión, pues los hechos conocidos están plena y completamente acreditados y son claramente reveladores del hecho desconocido que se pretende demostrar; y 3.º) Concordancia, que se produce entre todos los hechos conocidos, los cuales conducen todos ellos a la misma conclusión, esto es, a la no realización efectiva de las operaciones documentadas en las facturas cuestionadas y libradas con meros fines defraudatorios a la Hacienda Pública, tal como se explica detalladamente en los fundamentos del acuerdo de liquidación tributaria recurrido que la Sala comparte en lo esencial.

Por todo ello, deben desestimarse los motivos de recurso relativos a las liquidaciones practicadas.

A mayor abundamiento, esta misma Sala y sección ha tenido ocasión de pronunciarse, en diversas ocasiones en relación a la facturación de servicios por parte de la mercantil BOP 40004, SL. Entre otras, en las sentencias dictadas en fecha 3.5.18 (rec 415/15 ) y 18.2.16 (rec 712/12 ) que resuelven los recursos interpuestos por la entidad TRACK ASISTENCIA Y CONSULTING, SL en relación a la regularización fiscal practicada por la Inspección relativa los Impuestos sobre Sociedades, IVA y sanciones impuestas derivados de los suministros de servicios que le habían sido facturados por la mercantil BOP 40004, SL. Por su interés, se reproducen a continuación el fundamento jurídico segundo de la sentencia de 3.5.2018 que recoge los fundamentos de nuestra anterior sentencia de 18.2.2016 :

'SEGUNDO.-En su demanda la parte actora, Track Asistencia y Consulting, S.L., interesa el dictado de 'sentencia estimando el recurso y anulando la liquidación y sanción recurrida; subsidiariamente, anulando la sanción girada a mi mandante por ni existir prueba suficiente para desvirtuar la presunción de inocencia'. A lo que se opone en su contestación la parte demandada a través del Abogado del Estado que acaba solicitando el dictado de 'Sentencia por la que se desestime el presente recurso contencioso- administrativo, con expresa imposición de costas'.

No habiéndose opuesto en el proceso por la parte demandada óbice procesal alguno que impida el conocimiento de la cuestión suscitada por las partes en el debate procesal, procede abordar el examen de los motivos del recurso articulados por la parte recurrente en su demanda, y de los alegatos de oposición alzados de contrario por la parte demandada en su contestación a la demanda. Dicha controversia es idéntica en lo esencial a la suscitada en el marco del recurso seguido entre idénticas partes ante este mismo Tribunal y registrado con anterioridad al presente con el número 712/2012 y resuelto por sentencia número 184/2016, de 18 de febrero (como expresa el Fundamento de Derecho Primero de dicha sentencia: 'Se recurre en este proceso la desestimación, por silencio de las reclamaciones acumuladas NUM012 y NUM013 , ampliándose después el recurso a la resolución expresa del TEARC, de 27 de febrero de 2015, presentadas contra los acuerdos del Inspector Regional Adjunto, de 10 de junio de 2011, por los que se practicó a la aquí recurrente la liquidación del Impuesto sobre el Valor Añadido, 2º, 3er y 4ª trimestre del 2006, y se impuso la sanción correspondiente a la apreciada infracción prevista en el art. 191 de la LGT '. 'De la regularización resultó una deuda a ingresar al considerar la Inspección no deducibles las cuotas que aparecían como repercutidas en cuatro facturas - que más adelante se detallarán, conforme al art. 92 de la Ley del Impuesto 37/1992 , por cuanto 'los servicios prestados por BOP 404 SL no se corresponden con actividad alguna y que, por consiguiente, los servicios supuestamente prestados no existieron, sino que simplemente se creó una apariencia de los mismos', como textualmente afirma el acuerdo de liquidación, siendo la citada entidad BOP 404, SL, la facturante'). Lo que ha de comportar que no puede resultar en modo alguno ajena esta resolución al debate suscitado ante esta misma Sala y Sección en aquel supuesto como se ha dicho en lo esencial paralelo, no en vano coincide en lo sustancial la argumentación relativa a los motivos del recurso y la oposición a los mismos, y ello por la necesaria efectividad de los principios de unidad de doctrina y seguridad jurídica por cuya mayor efectividad deben siempre velar los órganos judiciales, siendo así que tales principios demandan, con carácter general, igual solución jurisdiccional para aquellos casos procesalmente idénticos en lo esencial, en aras a la necesaria efectividad del principio de igualdad en la aplicación judicial de la ley (así, entre otras, sentencias del Tribunal Constitucional números 2/2007, de 15 de enero , 147/2007, de 18 de junio , 31/2008, de 25 de febrero , y 13/2011, de 28 de febrero ), que obligan a tener presentes aquí los criterios establecidos al respecto por este Tribunal también al resolver aquel supuesto, sin perjuicio de las circunstancias propias del caso particular en atención al Impuesto (como se ha expuesto, aquí el Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2005 y 2006, y allí el Impuesto sobre el Valor Añadido, segundo a cuatro trimestre de 2006) pero que en nada alteran la misma conclusión que ha de alcanzar este órgano judicial en atención a los términos de la controversia suscitada. Se traen seguidamente los Fundamentos de Derecho Segundo a Quinto de la precitada sentencia número 184/2016, de 18 de febrero .

'SEGUNDO.- Sobre planteamientos similares al presente, esta Sala y Sección se ha pronunciado en el siguiente sentido:

'Debe recordarse que la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo con relación al tema de la acreditación de los gastos deducibles, tuvo ocasión de señalar en su sentencia de 26 de julio de 1994 que 'la declaración de ingresos tienen una trascendencia fiscal positiva, porque el contribuyente no va a declarar ingresos que no percibe. Es por ello aceptable sin reservas cualquiera que sea el vehículo en que se formule, sin perjuicio de su eventual comprobación al alza. Los gastos deducibles, en cambio, de signo contrario al incremento de la deuda tributaria, requieren para su aceptación que se acrediten de forma fehaciente por cuanto comprometen de otro modo un interés público, y que la sentencia Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 11 de febrero de 2003 , en la que se invocaba igualmente la fuerza probatoria de las facturas como única obligación del empresario de justificar los gasto y prestaciones realizadas, razonaba que 'La obligación formal de la remisión de facturas establecida en el citado RD no puede a los efectos probatorios considerarse como una presunción iuris et de iure como parece pretender la actora, sino que debe ser valorado como cualquier otro medio de prueba más', de forma que 'una vez que la Administración cuestiona de manera razonada y pone en duda la realidad de un gasto con el que se pretende reducir la base imponible, le corresponde al sujeto pasivo la carga de la prueba de conformidad con lo establecido en el art. 114 de la Ley General Tributaria .

De nada o poco sirve que el recurrente se remita a la formalidad de las facturas cuestionadas, sin aportar otros datos o medios de prueba que justifiquen la realidad de los servicios que se dicen fueron prestados'".

Por otra parte, es reiterada jurisprudencia la que se pronuncia en el sentido que el empleo de la prueba indiciaría, precisamente por carecer de una disciplina de garantía que sí es exigible a la prueba directa, requiere unas condiciones específicas para que pueda ser tenida como actividad probatoria: a) debe estar acreditada por prueba directa, y ello para evitar los riesgos inherentes que resultarán de admitirse una concatenación de indicios, que aumentaría los riesgos en la valoración; b) los indicios deben estar sometidos a una constante verificación, que debe afectar tanto al acreditamiento del indicio como a su capacidad deductiva; c) deben ser plurales e independientes, con lo que se pretende evitar que sea tenido por indicio un hecho único, aunque acreditado por distintas fuentes; d) deben ser concordantes entre sí, de manera que converjan en la conclusión; e) la conclusión debe ser inmediata, sin que sea admisible que el hecho consecuencia pueda llegar a través de varias deducciones o cadena de silogismos; f) la prueba indiciaria exige, como conclusión de lo anterior, una motivación que explique racionalmente el proceso deductivo por el que de unos hechos-indicios se deducen otros hechos- consecuencia. '

TERCERO: En el presente caso nos encontramos, en primer lugar con la absoluta falta de elementos personales y materiales de que adolecía la facturante, que además había declarado gastos correspondientes a facturas emitidas por el propio administrador y por dos sociedades a las que fue levantada acta en la que se constató la irrealidad de sus servicios.

Por otra parte la facturante tenía por objeto social una actividad netamente diferenciada de la actividad facturada, consistente aquella en la realización de spots publicitarios, doblajes y temas relacionados por encargo de agencias publicitarias, y las agencias se encargan de contratar a los actores y equipo técnico que suelen ser free-lance, según manifestó el representante y administrador de esta sociedad en el procedimiento que se le siguió.

No hemos de detallar los pormenores que llevan a tal conclusión, en la que la Sala coincide plenamente, por no haber sido cuestionados por la recurrente, la cual, en lo que puede incidir en este extremo, manifiesta en la demanda que uno de los conceptos facturados suponía una gran inversión, lo cual viene a corroborar que BOP no lo ejecutó a la vista de sus circunstancias.

Sin embargo lo cierto es que el representante de la facturante también manifestó que los trabajos fueron realizados por un free- lance (cascante), si bien no conoce el importe pagado ni los medios utilizados, esto segundo en relación a la pregunta sobre el lenguaje de programación y/o el programa editor de páginas web utilizado y el propietario de este software, añadiendo que los free- lances trabajaban sin ningún tipo de contrato y se les contrataba para trabajos concretos, sin relación laboral estable, no siendo capaz de identificar a ninguno de ellos y sin que aportara ningún tipo de documentación ni justificante de la alegada relación.

Por consiguiente en la medida en que la facturante no podía realizar los servicios y que de ningún modo se puede establecer que subcontratara a aquellos free- lance, existe un primer indicio contundente que lleva a la conclusión de la Inspección, que no ha sido desvirtuado por la recurrente, la cual se limita a manifestar que desconoce todas esas circunstancias.

En relación a este extremo cabe decir que sí estaba a su alcance presentar, cuanto menos, un contraindicio, obteniendo y presentando la información precisa para ello, o al menos indicando las gestiones para su obtención, lo que no estaba totalmente fuera de su alcance como empresa del sector.

En relación a esta contraprueba es significativo el hecho de que, habiendo la recurrente manifestado que en las relaciones que mantuvo con BOP se le transmitían las instrucciones necesarias para la realización de los trabajos facturados, y que dichas instrucciones eran orales no conservándose documentación escrita de las mismas, no explique como la receptora de las instrucciones no sabía absolutamente nada de cual fuera el trabajo a desarrollar por sus pretendidos subcontratados, y, aún más, desde esta ignorancia transmitiera a éstos las instrucciones, siendo evidente que la naturaleza del trabajo requería una descripción precisa y un significativo detalle técnico. Sirva esto para establecer que no se exige a la recurrente una contraprueba imposible o desproporcionadas, sino la que necesariamente se habría producido de la pretendida relación.

Segundo indicio que resulta del flujo monetario:

La Inspección constató que los medios de pago, talones y una transferencia, si bien eran coincidentes con los ingresos en la cuenta de la facturante, fueron retirados por reintegros en ventanilla en los dos días siguientes, sin que tuvieran reflejo con las cuentas de su administrador, ni cupiera relacionarlas con los gastos de su proveedor, al haber sido considerados irreales los servicios facturados por estos.

Aquí debemos añadir que el total facturado, sin IVA, ascendió a 67.370 euros, que es un importe que razonablemente hubiera debido ingresarse en una entidad bancaria habida cuenta de la ausencia de todo elemento que permita establecer un gasto o inversión inmediata.

En tal medida la Inspección sí cuestionó los pagos, al contrario de lo que se afirma en la demanda, porque lo que la Inspección consideró es que si bien hubo ingreso en la cuenta de la facturante, no se puede dar por cierto que ésta hiciera suyo el importe ingresado habida cuenta de las circunstancias dichas, en una deducción lógica y que fácilmente se puede ver sin mayores explicaciones.

Resta por analizar los indicios que resultan de las circunstancias de cada uno de los conceptos facturados.

La factura NUM017 , de 31/10/2005 contiene como concepto 'Reestructuración del proyecto micorreduria. com programación'.

La recurrente expone que la reestructuración consistió en una programación de cero de toda la estructura interna del portal web de la entidad Gecose Software SL, importante proveedor informático de mediadores de seguros, manteniendo única y exclusivamente el aspecto externo. Sin embargo esta sociedad no reconoció en ningún momento que se hubiera realizado ninguna reestructuración del proyecto micorreduria ni se le hubieran facturado servicios de programación, y en relación a esto, y explicando el motivo por el cual las facturas que emitió contra Gecosa consistían en cuotas mensuales a diferentes clientes del proyecto en tanto que la factura emitida por BOP erra una prestación aislada e individual, afirma que los servicios prestados por Track, y a través de los cuales recuperó la inversión, fueron 'el seguimiento, alta, control, mantenimiento y apoyo', lo cual quiero decir que, cuanto menos, no se evidencia que aquellas cuotas mensuales fueran la contraprestación del servicio, o trabajo u obra consistente en la programación de cero de toda la estructura interna del portal web sino la contraprestación de aquellos posteriores servicios, lo que implica que la explicación, con las facturas relacionadas con ésta que acompañan a la demanda, no alcanzan a probar la efectiva realización de la repetida reestructuración.

La factura NUM014 tiene por concepto 'Desarrollo de los proyectos web: la Fuente.es y Executor.es'.

Se trata de dos páginas web propiedad de dos empresas a las que facturó la recurrente.

Respecto a la primera la Inspección consideró que la factura era falsa porque la empresa destinataria había prestado el servicio, es decir se había confeccionado la página en el año 2003, recibiendo las facturas en septiembre y diciembre de ese año, en tanto que la factura de BOP era del 11 de noviembre de 2005.

La recurrente explica el desfase temporal con el hecho de que no solicitó factura a BOP hasta que se solucionaran determinadas problemas técnicos en la página, y BOP la emitió cuando finalizó el servicio correctamente.

La Inspección ya puso de manifiesto que esta circunstancia hubiera debido ser probada, lo que no ha hecho la demandante tampoco en este proceso.

A ello añadimos que si existían problemas técnicos en la página de tal naturaleza que la elaboración de la página no se había finalizado correctamente no cabe relación con las facturas porque no es verosímil que se emitiera contra la empresa que había encargado la página, y cuando la página tenía tales problemas, es decir no se había prestado el servicio correctamente, y aun tardaría dos años para ello.

Respecto a la segunda, la Inspección consideró que si bien puede reconocerse que efectivamente se realizó una actividad de programación, no quiere decir que la hiciera BOP y resulta que Track emitió, a su vez, facturas con periodicidad mensual, en tanto que la factura de BOP era superior al importe facturado por Track a las dos empresas, es decir se producía una discordancia en el tiempo y cuantía, ésta significativa porque no se entiende qué beneficio pudo tener Track con la operación, añade esta Sala.

La recurrente argumenta que la inversión se retornó ampliamente en forma de beneficio en los años posteriores 2007 a 2013 y que basta ver como aún en el 2012 existen facturas emitidas por Cecilio por Justo 'Servicios' de la web Executor que acreditan la continuidad del cliente y el modus operandi, es decir subcontratación de la recurrente de la programación.

Examinadas las facturas que refiere, y que aporta con la demanda, aparecen efectivamente varias, emitidas a partir del año 2010, en las que aparece como servicios prestados 'Executor', sin más especificación, o especificando 'horas cambio abril', 'traspaso servidor executor + reducción de imágenes', ' Acceso santphones executor', y 'modificación executor', estas últimas del año 2012, sin que ni por el emitente, los conceptos y las fechas, y a falta de otra explicación, se evidencia que con estas facturas la recurrente se reintegró de aquella factura del 2005 emitida por BOP.

La factura NUM015 , aparece emitida por el concepto de 'Desarrollo de los proyectos web: Inmortrack com Portal y contenidos', que consistía en elaborar una web- portal, especifica la Inspección- que sirviera para prestar soporte web a empresas del sector inmobiliario, y cuya gestión comercial la hacía directamente Track.

La Inspección cuestionó porque siendo un proyecto complejo y que había de exigir un mantenimiento y actualización continuos, se encargara de ello a BOP, concurriendo las características dichas al principio, y no a una empresa especializada, o que la realizara Track con sus propios medios.

La recurrente expresa que el proyecto fracasó y por ello BOP no facturó trabajos de seguimiento y que no resulta extraño acudir a asesores externos para un producto propio.

La afirmación puede ser cierta, pero lo que sí resulta extraño es, teniendo elementos propios para elaborar este trabajo, acudir a externos que no tienen ninguna capacidad al efecto y que se remiten a iguales subcontrataciones.

Por último, respecto a la factura NUM016 , emitida por el concepto de 'Creación de logos, maquetería y papelería', que eran los propios de Track, la Inspección consideró que si bien podían existir diseños varios del logo, de los que se hacía uso, nada indica que fueran elaborados por BOP.

La recurrente se remite al amplio abanico de pruebas aportados en el procedimiento, (tarjetas de visita, documentos comerciales y otros) que, afirma, fueron realizados por BOP.

Cabe decir que si bien es obvio que la recurrente contaba con el logo plasmado en su documentación, ello no quiere decir que fuera elaborado por la facturante, y que no se puede dar por cierto por lo dicho al principio, de manera que la existencia de estos documentos, por si sola, no desvirtúa la conclusión de la Inspección.

Por todo lo dicho, los elementos presentados por la recurrente en contra de los indicios presentados por la Inspección no alcanzan a desvirtuar la conclusión que sustentó la liquidación, sin que, como se ha argumentado al principio, quepa, en este caso ampararse en unas facturas formalmente correctas y su contabilización. Como tampoco cabe ampararse en la realidad de los servicios, es decir en la existencia de elementos en los que se dice que se materializaron aquellos, porque, aparte de que no hubo ninguna materialización respecto a los contenidos en la factura NUM017 , como se ha dicho, respecto a los demás lo que resultó es que no podía darse por cierto que fueron prestados por la facturante, es decir no existieron como prestados por ésta y se creó una simulación de su autoría.

Por último, el hecho de que los conceptos facturados se refirieran a la actividad que era propia de la recurrente, la cual contaba con medios para llevarlos a efecto, como afirma el acuerdo de liquidación, no cuestionado en este extremo, no favorece a la demandante, sino que más bien la perjudica al abrir la probabilidad de que los trabajos fueran realizados por ella misma, como así expresó el acuerdo de liquidación.

CUARTO: La recurrente cita la sentencia de esta Sala de 22 de enero de 2009 , que no es aplicable al caso porque la cuestión allí tratada era el supuesto consistente en que la vendedora defrauda el IVA repercutido, e incluso resulta implicada en un fraude sistemático, siendo aplicable el art. 87.5 de la Ley 37/1992 , en su redacción dada por Ley 36/2006, que establece la responsabilidad subsidiaria del adquiriente cuando razonablemente hubiera debido presumir que el IVA repercutido no iba a ser ingresado, estableciéndose la presunción en los casos de precios de venta notoriamente anómalos en los términos que el mismo precepto prevé.

No es el caso porque, con independencia de que la pretendida facturante tributaba por módulos, de lo que aquí se trata es que la prestación no fue realizada, ni por tanto había de haberse repercutido nada.

Tampoco es aplicable el criterio establecido en la Sentencia del TJCE que cita la demandante, que se refiere a la omisión de determinados requisitos formales en las facturas, aunque se hubieran cumplido los requisitos materiales, lo que en el presente caso no ha sido así porque, se insiste, ninguna prestación hubo.

Respecto a la prueba por la recurrente ya se ha tratado antes.

Por último, no cabe considerar que se ha producido un enriquecimiento injusto pues la facturante tributaba por módulos, y la recurrente facturada se dedujo el IVA que aparecía como repercutido.'

De acuerdo con los anteriores fundamentos procede desestimar estos motivos de recurso y confirmar las liquidaciones practicadas.

SEXTO.-Respecto a la sanción se alega, en primer término, falta de motivación y falta de la necesaria certeza del juicio de culpabilidad (la sanción se ampara en una prueba de presunciones) y de congruencia en el juicio de culpabilidad. No concurre la necesaria certeza del juicio de culpabilidad. Infracción del principio de presunción de inocencia. No procede la liquidación y menos la sanción por cuanto actuó absolutamente persuadida de que quien le prestaba sus servicios era BOP 4004, SL, con independencia de la persona física que efectivamente prestaba el servicio. Y ello por cuanto no existe en el expediente sancionador prueba ninguna de que esta parte conociese, directa ni indirectamente, ni por sí ni por terceros que BOP 4004, SL o un tercero que emitía a esta servicios de free lance no hayan cumplido sus obligaciones fiscales. La Inspección impone una sanción como muy grave al entender que existe ocultación, si bien es indiscutible que no existe ocultación ya que las facturas fueron declaradas y dichas facturas recogen con claridad los servicios.

Pues bien, como decíamos en nuestra sentencia núm. 409/18, de 3 de mayo de 2018 (rec 415/15 ):

'El acuerdo sancionador, tras exponer las pruebas esenciales y conclusiones que resultaban del procedimiento de inspección consideró que se apreciaba el elemento volitivo pues el obligado tributario incluyo cuotas soportadas falsas en sus autoliquidaciones, pretendiendo minorar de forma fraudulenta su deuda tributaria.

Por tanto, parte de un hecho cierto- falsedad de las cuotas soportadas, es decir cuotas que no habían de haberse repercutido en cuanto que no hubo prestación- para establecer el juicio de culpabilidad inferido.

Por tanto hay que partir considerando si es un hecho cierto que las prestaciones no se realizaron.

En ocasiones esta Sala y Sección ha concluido que si bien la serie de indicios de irrealidad de los servicios justifican la liquidación en cuanto la parte interesada no ha acreditado de forma suficiente tal realidad, sin embargo los indicios reunidos no habían alcanzado la entidad suficiente para considerar fuera de toda duda la existencia de una conducta, intencional o culposamente elusiva.

Sin embargo, en este caso los indicios sí alcanzan esa entidad porque es patente que la facturante no realizo prestación alguna por sí, y tampoco por los pretendidos subcontratados como resulta de su absoluta ignorancia sobre el trabajo que había de desarrollar, del que debía ser conocedora por las alegadas instrucciones verbales al punto que debía transmitir fielmente, sin errores, el encargo a aquellos terceros.

Por otra parte no se trata de que la recurrente conociera, o no, el cumplimiento de las obligaciones fiscales por la facturante o sus pretendidos colaboradores, sino que la prestación no se realizó por éstos, lo que es una cosa distinta y que no se podía ignorar.

Se invocan diversas sentencias del TJCE en cuanto a la necesidad de tener conocimiento o pudiera haber tenido, de que operaciones anteriores o posteriores tuvieran carácter fraudulento, pero el criterio no es aplicable porque aquí en el fraude no concurre en operaciones anteriores o posteriores, sino en la misma operación en la que pretendidamente intervino la recurrente.

Por último, ninguna interpretación, razonable o no, se ha presentado, ni cabe considerar tal porque ciertamente la recurrente lo que hizo fue articular una simulación.

Por lo expuesto el recurso contra la sanción tampoco puede prosperar'.

Por ello, en definitiva, y por razón de los mismos fundamentos reproducidos aquí como fundamentos propios de esta resolución, se impone la desestimación del recurso, de conformidad con lo previsto en el orden procesal por los artículos 68.1.b ) y 70.1 de la Ley 29/1998 , reguladora de esta jurisdicción, al no resultar disconforme a Derecho ni la resolución económico-administrativa recurrida ni la liquidación ni la sanciones tributarias de las que trae causa aquélla en los extremos controvertidos en el recurso.

ÚLTIMO. - Costas

A tenor de los artículos 68.2 y 139.1 de la Ley Jurisdiccional , modificado este último por la Ley 37/2011, las costas procesales se impondrán en la primera o única instancia a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones en sentencia, salvo que el órgano judicial, razonándolo debidamente, aprecie la eventual concurrencia de circunstancias que justifiquen la no imposición; lo que no ocurre en este caso. Por ello, deberán imponerse las costas procesales a la actora si bien limitadas al importe máximo de 2000 euros.

Fallo

DESETIMARel recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación de la mercantilLATERAL CONSULTING, S.L.contra la resolución del TEARC, de fecha 14.6.2016, con imposición de costas a la actora hasta el límite máximo de 2000 euros.

La presente sentencia no es firme y contra la misma cabe recurso de casación ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo que deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de 30 días, desde el siguiente al de su notificación, y en la forma que previene el vigente art. 89 de la LJCA . La preparación deberá seguir las indicaciones del acuerdo de 19-5-2016 del Consejo General del Poder Judicial, por el que se publica el acuerdo de 20-4-2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo (BOE núm. 162, de 6-7-2016), sobre la extensión máxima y otras consideraciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación ante la Sala III del Tribunal Supremo.

Firme la presente líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevarla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por ésta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/.

PUBLICACIÓN.-La Sentencia anterior ha sido leida y publicada en audiencia pública, por la Magistrada ponente . Doy fe.