Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 2549/2017, Tribunal Superior de Justicia de Andalucia, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 622/2014 de 20 de Diciembre de 2017

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ANDALUCÍA
SALA DE LO CONTENCIOSO -ADMINISTRATIVO
SECCIÓN SEGUNDA
RECURSO NÚM: 622/2014
SENTENCIA NÚM. 2549 DE 2.017
Ilmo. Sr. Presidente:
D. José Antonio Santandreu Montero
Ilmos. Sres. Magistrados
D. Federico Lázaro Guil
D. Luis Ángel Gollonet Teruel
______________________________________
En la ciudad de Granada, a veinte de diciembre de dos mil diecisiete. Ante la Sala de lo Contencioso-
Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con sede en Granada, se ha tramitado el recurso
número 622/2014 seguido a instancia de D. Eladio y Dª. Soledad , que comparecen representados por
la Procuradora Sra. Ollero Robles, siendo parte demandada el TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO
REGIONAL DE ANDALUCÍA (Sala de Granada) , en cuya representación y defensa interviene el Abogado
del Estado. La cuantía del recurso es de 43.700,16 euros.

Antecedentes

PRIMERO.- Se interpuso el presente recurso el día 2 de julio de 2014 contra las resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Granada) que se identifican líneas más abajo. Se admitió a trámite y se acordó reclamar el expediente administrativo, siendo remitido por la Administración demandada.



SEGUNDO.- En su escrito de demanda, la parte actora expuso cuantos hechos y fundamentos de derecho consideró de aplicación y terminó por solicitar se dictase sentencia estimando el recurso anulando las resoluciones recurridas por no ser conformes a derecho.



TERCERO.- En su escrito de contestación a la demanda, la Administración demandada se opuso a las pretensiones de la parte actora, y, tras exponer cuantos hechos y fundamentos de derecho consideró de aplicación, solicitó que sea dictada sentencia confirmando en sus términos la resolución que se recurre por ser ajustada a derecho.



CUARTO.- Acordado el recibimiento a prueba, en dicho período se practicaron aquellas pruebas que propuestas en tiempo y forma por las partes, la Sala admitió y declaró pertinentes, incorporándose las mismas a los autos con el resultado que en estos consta.



QUINTO.- Declarado concluso el período de prueba, al no estimarse necesario por la Sala la celebración de vista pública ni solicitarse por ambas partes el trámite de conclusiones escritas, quedaron las actuaciones pendientes del dictado de la resolución procedente.



SEXTO. - Se señaló para deliberación, votación y fallo del presente recurso el día y hora señalado en autos, en que efectivamente tuvo lugar, habiéndose observado las prescripciones legales en la tramitación del mismo y actuando como Magistrado Ponente el Ilmo. Sr. Don Federico Lázaro Guil.

Fundamentos

PRIMERO.- Se interpone el presente recurso contencioso-administrativo contra dos resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Granada), ambas de fecha de 29 de abril de 2014, dictadas en los expedientes acumulados números NUM000 , NUM001 , NUM002 y NUM003 , NUM004 , y NUM005 , respectivamente, desestimatorias de sendas reclamaciones dirigidas frente a dos liquidaciones provisionales por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2008, giradas por la Inspección de los Tributos de la Delegación de Granada de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, con deuda a ingresar, en ambas actuaciones liquidadoras, de 21.850,08 euros; y frente a los acuerdos sancionadores que derivan de las mismas.



SEGUNDO.- Traen causa las referidas liquidaciones tributarias de la instrucción de dos actas de inspección cerradas en conformidad, incoadas al matrimonio formado por los recurrentes, quienes, de manera individual, habían autoliquidado el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2008, detectando la inspección tributaria que los obligados tributarios, con fecha 24 de abril de 2008, transmitieron a título oneroso una vivienda por valor declarado de 175.000 euros, y comprobándose por medio de la actuación inspectora que su valor de adquisición actualizado fue de 284.784,88 euros (fijado atendiendo al listado de partidas aportadas por el representante de los actores ante la Inspección y verificadas por ésta) y como valor de venta 528.121,50 euros (valor acreditado por valoración firme de la Junta de Andalucía), resultando así una ganancia patrimonial de 121.668,31 euros para cada uno de los cónyuges.

Como consecuencia de ello, se instruye además expediente sancionador a cada uno de los cónyuges apreciándose la comisión de una infracción tributaria grave tipificada en el art. 191 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , que se gradúa en el 75 por 100 de la base de la sanción, al incrementarse el mínimo de la sanción (50 por 100) en 25 puntos porcentuales por apreciarse la circunstancia agravante de perjuicio económico ( art. 187 LGT ), aplicándole, por otro lado, la reducción prevista por conformidad prestada al acta ( art. 188.1, letra b, LGT ), que más tarde se dejó sin efecto por la Dependencia de Inspección al advertir que la liquidación tributaria había sido objeto de reclamación económico-administrativa.



TERCERO.- Sostiene la demanda que las liquidaciones tributarias confirmadas por el TEARA en las resoluciones que ahora se combaten, deben quedar anuladas por defecto en el apoderamiento de quien actuó frente a la inspección tributaria en representación de los demandantes, de una parte, porque el apoderamiento en cuestión no cumplía los requisitos que se prevén en el art. 46.2 LGT , y de otra, porque en las actuaciones seguidas frente a D. Eladio , el documento de representación habilitado administrativamente aparece firmado por quien se identifica como ' Soledad ', sin duda, esposa del Sr. Eladio , pero en ningún momento rubricado por éste.

Dispone el art. 46.2 LGT refiriéndose a la representación voluntaria en materia tributarias que: 'Para interponer recursos o reclamaciones, desistir de ellos, renunciar a derechos, asumir o reconocer obligaciones en nombre del obligado tributario, solicitar devoluciones de ingresos indebidos o reembolsos y en los restantes supuestos en que sea necesaria la firma del obligado tributario en los procedimientos regulados en los títulos III, IV, V, VI y VII de esta Ley, la representación deberá acreditarse por cualquier medio válido en Derecho que deje constancia fidedigna o mediante declaración en comparecencia personal del interesado ante el órgano administrativo competente.

A estos efectos, serán válidos los documentos normalizados de representación que apruebe la Administración Tributaria para determinados procedimientos' .

Por su parte, el art. 111.2 del Real Decreto 1065/2007 , que regula el reglamento de las actuaciones en materia de gestión e inspección tributaria, dispone: 'A efectos de lo dispuesto en el artículo 46.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , se entenderá otorgada la representación, entre otros, en los siguientes casos: a) Cuando su existencia conste inscrita y vigente en un registro público.

b) Cuando conste en documento público o documento privado con firma legitimada notarialmente.

c) Cuando se otorgue mediante comparecencia personal ante el órgano administrativo competente, lo que se documentará en diligencia.

d) Cuando conste en el documento normalizado de representación aprobado por la Administración tributaria que se hubiera puesto a disposición, en su caso, de quien deba otorgar la representación. En estos supuestos, el representante responderá con su firma de la autenticidad de la de su representado.

e) Cuando la representación conste en documento emitido por medios electrónicos, informáticos o telemáticos con las garantías y requisitos que se establezcan por la Administración tributaria' .

Sostiene la demanda que la representación otorgada en la persona del Sr. Carlos María adolece de defectos de forma porque, habiéndolo sido en documento normalizado por la Administración tributaria y que se adjuntó a la comunicación de inicio de las actuaciones inspectoras de 24 de marzo de 2011, notificado el 30 de ese mes y año, su verificación no consta realizada mediante comparecencia personal.

Sobre este particular debe desecharse la pretensión anulatoria de las actuaciones inspectoras porque como se desprende de la lectura de los preceptos transcritos, la representación con apoderamiento suficiente para la renuncia a derecho y asunción de obligaciones -actuaciones propias derivadas de la suscripción de un acta en conformidad- puede llevarse válidamente por cualquiera de los medios admitidos en Derecho, y entre otros, el texto reglamentario señala el apoderamiento por comparecencia de los obligados tributarios y del apoderado ante el órgano que instruye el expediente de comprobación tributaria, y asimismo, aquella representación que se otorga a través de documento normalizado por la Administración tributaria. Esto es, se trata de dos modalidades diferentes de atribuir la representación de contribuyentes ante la inspección tributaria, en el bien entendido de que si se emplea una de ellas, no es necesario acudir a la otra.

En el caso que se enjuicia el modo en que se acredita la representación de los obligados tributarios, no es a través de su comparecencia ante el instructor del expediente de comprobación tributaria, sino la habilitada en documento normalizado por la Administración tributaria, sin necesidad, por lo tanto, de que una vez cumplimentado éste sea precisa la comparecencia de los interesados verificando lo que ya queda acreditado en el referido documento.

Dicho lo cual, también añade la demanda como defecto en la representación ultimada que en el documento normalizado por la Administración tributaria al que se acaba de hacer referencia solo aparece la firma de quien puede entenderse lo rubrica como ' Soledad ', y que solo puede haberlo sido por la contribuyente Dª. Soledad , siendo esa la firma que también aparece en el procedimiento instruido a D.

Eladio , de donde, se advierte la falta de apoderamiento de quien actuó en dicho procedimiento por no hallarse apoderado por su representado de manera fehaciente.

Debe recordarse que los demandantes, a los efectos de la presentación de autoliquidación por el IRPF, ejercicio 2008, optaron por la declaración individual, lo que justifica por ello que se instruyeran frente a ellos dos procedimientos de inspección perfectamente individualizados con el resultado de deuda a ingresar para cada uno de ellos de manera independiente a la señalada para el otro cónyuge del matrimonio.

Es cierto que en el documento de representación figura en su encabezamiento que D. Eladio y su esposa, Dª. Soledad , otorgan poder para actuar en el procedimiento de inspección a D. Carlos María , ahora bien, resulta evidente también que en el instruido a D. Eladio , el documento de 18 de abril de 2011 que acredita la representación, la firma de quien la otorga es la de Dª Soledad , debiéndose concluir por lo tanto que aún cuando las actuaciones seguidas por el Sr. Carlos María en el procedimiento inspector seguido frente a Dª. Soledad son perfectamente válidas por haberse desarrollado con quien acreditó apoderamiento suficiente para intervenir en ellas con las consecuencias que derivan del acto de liquidación dictado al efecto, no es posible afirmar lo mismo de las seguidas en el procedimiento de inspección instruido a D. Eladio , en el que, por no aquedar suficientemente acreditada la representación de quien las lleva a término, han de anularse no produciendo efecto alguno. En este sentido, el art. 111. 3, letra a) del Real Decreto 1065/2007 , indica que entre los datos que han de constar en el documento por el que se otorga representación, ha de figurar el 'nombre, apellidos o razón social o denominación completa, número de identificación fiscal y domicilio fiscal del representado y del representante, así como la firma de ambos' .

En consecuencia, las consideraciones que siguen solo han de entenderse referidas al acto de liquidación tributaria dictado a Dª. Soledad , confirmadas por la resolución del TEARA que se impugna.



CUARTO.- En cuanto al fondo del asunto, sostiene la demanda que en lo referente al valor de enajenación considerado por el actuario para regularizar la ganancia de patrimonio por IRPF, ejercicio 2008, el representante de la obligada tributaria en ningún momento prestó la conformidad al valor comprobado administrativamente, sin que, además, se conozca de sus actuaciones seguidas cuál ha sido el procedimiento que se siguió para hacerlo y de qué medios, entre los regulados en el art. 57 LGT , se ha servido para alcanzarlo. Finalmente, sostiene la demanda, que se desconoce el criterio seguido por la Junta de Andalucía para comprobar el valor de transmisión del inmueble, ni en el curso de qué tributo fue objeto de esa comprobación administrativa, careciendo así dicho valor de cualquier motivación o justificación que lo avale.

No debe ser objeto de debate jurídico la facultad que asiste a la demandante de impugnar la liquidación tributaria derivada de un acta firmada en conformidad, pues quedando referida ésta a los hechos que se reflejan en ella, ningún inconveniente existe de poner en cuestión las calificaciones e interpretaciones jurídicas realizadas por el inspector, y los medios empleados por el actuario en la propuesta de liquidación tributaria, más tarde elevada a definitiva tras el cierre del acta en conformidad ( arts. 156.5 LGT y 187.4 del Real Decreto 1065/2007 ).

El art. 34.1, letra a), de la Ley 35/2006, de 28 de diciembre , reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, señala que la ganancia de patrimonio se ha de determinar por la diferencia entre los valores de adquisición y de enajenación de los elementos patrimoniales, y siendo este su mandato, como calificación jurídica solo puede considerarse si el rendimiento regularizado en el acta inspectora ha de ser considerado, o no, como ganancia patrimonial, pero una vez alcanzada su calificación jurídica como tal, la cuantificación del valor de adquisición de un bien y de su valor de enajenación forman parte de los hechos recogidos en el acta, de modo que si el contribuyente presta su conformidad a los que han sido determinados como tales por el actuario, solo puede oponerse a su cuantía acreditando que al prestarla incurrió en error de hecho. Dicho de otro modo, la forma en que se califican por el actuario los componentes de la renta de un contribuyente son cuestiones jurídicas sobre las que cabe la discrepancia de criterio pese al cierre del acta en conformidad, pero la cuantificación del rendimiento una vez calificado según su carácter y naturaleza, es una cuestión de hecho a la que, si el contribuyente o su representante prestan conformidad, solo puede ser alterada demostrando que al hacerlo incurrió en error de hecho. Circunstancia que en ningún caso queda acreditada en el escrito de demanda.

En diligencia de 26 de mayo de 2011 el actuario deja constancia en relación con la ganancia patrimonial detectada consecuencia de la transmisión de una vivienda el 24 de abril de 2008, por un importe declarado de 175.000 euros, que su valor de adquisición actualizado alcanzó los 284.784,88 euros, añadiendo que 'para la determinación de este valor, el representante aporta en esta comparecencia un listado con las partidas que conforman el precio de adquisición, verificándose por la inspección la exactitud de las mismas' . Así pues, el valor de adquisición considerado para la regularización de la situación tributaria de la demandante en lo referente a la ganancia patrimonial detectada, no solo constituye una cuestión de hecho sobre la que aquélla no ha aportado prueba alguna que acredite haber incurrido en error de hecho, sino que además, ese valor se ha obtenido por el actuario a través de los documentos aportados por el propio representante de la actora en aquel procedimiento de inspección que, después de verificados, se comprueba que son exactos. En este sentido, ningún reparo hay que poner al valor de adquisición del inmueble cifrado en 284.784,88 euros.

En lo que se refiere a su valor de enajenación, cuantificado por la inspección tributaria en 528.121, 5 euros, en anterior diligencia instruida el 18 de abril de 2011, el actuario advierte al representante de la demandante que el desarrollo de las actuaciones se debe a la existencia de 'discrepancia entre el valor firme comprobado por la Junta de Andalucía y el declarado por el obligado tributario en la transmisión del inmueble objeto de comprobación' , de tal manera que la presunción de legalidad de la que gozan los documentos expedidos por la inspección tributaria, en particular las diligencias, unido a la aquiescencia mostrada por el representante de la contribuyente ante la inspección, nos llevan a confirmar que, en efecto, existe un valor comprobado administrativamente (por la Junta de Andalucía) que determina como de transmisión del inmueble la cifra arriba indicada de 528.12,5 euros, limitándose la demanda a indicar que dicho expediente de comprobación efectuado por la Administración autonómica, ni se recoge en el expediente administrativo, ni a él se hace referencia alguna en el curso de las actuaciones inspectoras. Y aunque ello haya sido así efectivamente, solo al obligado tributario competía deshacer lo afirmado por el instructor del expediente a través de la diligencia extendida al efecto, proponiendo para ello cualquier elemento de prueba tendente a desvirtuar la afirmación contenida en la mencionada diligencia de la Inspección, limitándose, sin embargo, a negar que haya existido aquella comprobación del valor de enajenación determinado por la Administración autonómica y que ha ganado firmeza.

Es más, no solo no demuestra lo incierto de lo afirmado en tal sentido por el actuario, sino que además señala que la transmisión del inmueble no tuvo el carácter de una entrega onerosa sino gratuita, sin acompañarla del documento acreditativo de ésta o de la declaración correspondiente al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

La ausencia de prueba fehaciente sobre los hechos indicados, unido a la presunción de veracidad del contenido de las diligencias y de las actas de inspección tributaria, conducen a la desestimación de la pretensión anulatoria de la demanda a propósito del acto de liquidación tributaria confirmado por la resolución del TEARA que se impugna.



QUINTO.- Dado que en la demanda, nada se argumenta sobre la sanción impuesta y confirmada en la resolución del TEARA, la Sala, asumiendo los razonamientos contenidos en dicha resolución, ha de proceder a su confirmación, al no advertir, por otra parte, ningún vicio que determine su anulación, especialmente en orden a la motivación del elemento culpabilistico, suficientemente explicitada en el acuerdo sancionador.



SEXTO.- Por las razones expuestas procede la estimación parcial del recurso contencioso- administrativo, sin que, de conformidad con lo dispuesto en el art. 139 de la Ley de la jurisdicción , proceda hacer un especial pronunciamiento en materia de costas.

Vistos los preceptos legales citados y demás de pertinente y general aplicación, la Sala dicta el siguiente

Fallo

1º.- Estima, en parte, el recurso contencioso-administrativo interpuesto por D. Eladio , y Dª. Soledad , contra las dos resoluciones del TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE ANDALUCÍA (Sala de Granada) , ambas de 29 de abril de 2014, debiéndose anular, por no ajustada a derecho, la que se corresponde con los números de expediente NUM000 , NUM001 , y NUM002 , de la que es reclamante D. Eladio , y confirmándose en sus términos por ser ajustados a derecho, la referente a los expedientes acumulados NUM003 , NUM004 , y NUM005 , de la que es reclamante Dª. Soledad .

2º.- No se hace ningún pronunciamiento en costas.

Intégrese la presente sentencia en el libro de su clase y una vez firme remítase testimonio de la misma junto con el expediente administrativo al lugar de procedencia de éste.

Notifíquese la presente resolución a las partes, con las prevenciones del artículo 248.4 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial , haciéndoles saber que, contra la misma, cabe interponer recurso de casación ante el Tribunal Supremo, limitado exclusivamente a las cuestiones de derecho, siempre y cuando el recurso pretenda fundarse en la infracción de normas de Derecho estatal o de la Unión Europea que sea relevante y determinante del fallo impugnado, y hubieran sido invocadas oportunamente en el proceso o consideradas por la Sala sentenciadora. Para la admisión del recurso será necesario que la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo estime que el recurso presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, de conformidad con los criterios expuestos en el art. 88.2 y 3 de la LJCA .

El recurso de casación se preparará ante la Sala de instancia en el plazo de treinta días, contados desde el siguiente al de la notificación de la resolución que se recurre, estando legitimados para ello quienes hayan sido parte en el proceso, o debieran haberlo sido, y seguirá el cauce procesal descrito por los arts. 89 y siguientes de la LJCA . En iguales términos y plazos podrá interponerse recurso de casación ante el Tribunal Superior de Justicia cuando el recurso se fundare en infracción de normas emanadas de la Comunidad Autónoma.

El recurso de casación deberá acompañar la copia del resguardo del ingreso en la Cuenta de Consignaciones núm.: 2069000024062214, del depósito para recurrir por cuantía de 50 euros, de conformidad a lo dispuesto en la D. A. 15ª de la Ley Orgánica 1/2009, de 3 de noviembre , salvo concurrencia de los supuestos de exclusión previstos en el apartado 5º de la Disposición Adicional Decimoquinta de dicha norma o beneficiarios de asistencia jurídica gratuita.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.