Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 264/2019, Tribunal Superior de Justicia de Castilla La-Mancha, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 361/2019 de 04 de Noviembre de 2019

Encabezamiento

T.S.J.CAST.LA MANCHA CON/AD SEC.2
ALBACETE
SENTENCIA: 10264/2019
Recurso Apelación núm.361/19
Albacete
S E N T E N C I A Nº 264
SALA DE LO CONTENCIOSO
ADMINISTRATIVO. SECCIÓN 2ª.
Iltmos. Sres.:
Presidenta:
D.ª Raquel Iranzo Prades
Magistrados:
D. Miguel Ángel Pérez Yuste
D. Ricardo Estévez Goytre
En Albacete, a cuatro de noviembre de dos mil diecinueve.
Vistos por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla-La Mancha, los
presentes autos número 361/19 del recurso de Apelación seguido a instancia de RESTAURANTE JUANITO,
S.A., representado por la Procuradora Dª. Manuela Cuartero Rodríguez y dirigida por el Letrado D. José Luis Ros
Castaño, contra la AGENCIA TRIBUTARIA, que ha estado representada y dirigida por el Sr. Letrado de la Agencia
Tributaria, con intervención del MINISTERIO FISCAL, sobre ACTUACIONES INSPECTORAS (AUTORIZACIÓN DE
ENTRADA EN DOMICILIO); siendo Ponente la Iltma. Sra. Dª. Raquel Iranzo Prades.

Antecedentes

PRIMERO.- Se apela el Auto de fecha 12 de junio de 2.019, del Juzgado de lo Contencioso-Administrativo número 1 de Albacete, que acuerda autorizar a la Agencia Estatal de la Administración Tributaria (AEAT) la entrada y registro en las dependencias del obligado tributario RESTAURANTE JUANITO, S.A., A 02032449, sitas en Ctra. Madrid-Cartagena Nª 209, CP 02630 La Roda (Albacete), con el objeto de que dos Actuarios de Inspección, tres de la Unidad de Auditoría Informática, dos Agentes Tributarios y dos Agentes de Vigilancia Aduanera, y en caso de ser necesario, con el auxilio de un máximo de tres agentes policiales, procedan a realizar las investigaciones y comprobaciones precisas para el examen de documentos, libros, contabilidad principal y auxiliar, ficheros, facturas, justificantes, correspondencia con trascendencia tributaria, bases de datos informatizadas, programas, registros y archivos informáticos y obtener copias de los mismos en soporte informático o de papel, incautación de cualquier elemento físico o inmaterial tales como archivos, facturas, ordenadores, correos electrónicos o cualquier documento original que se considere necesario para la realización de las actuaciones inspectoras de comprobación e investigación tributaria y la adopción de las medidas cautelares previstas en artículo 146 de la citada Ley 58/2003, General Tributaria , que pudieran resultar necesarias para impedir que desaparezcan, se destruyan o alteren las pruebas determinantes de la existencia o cumplimiento de obligaciones tributarias. Asimismo, se la apertura de espacios cerrados en los que presumiblemente pueda encontrarse documentación relevante a efectos fiscales, medios de pago u otros indicios, autorizando a tal efecto la entrada de un cerrajero, de ser necesario, y solamente para el caso de que sea necesario.

La autorización de entrada se concede por el periodo de tiempo del día 13-6-2019 de 8,00 a 20,00 horas, y solo en caso de ser insuficiente por no completarse la actuación, para el día 14-6-2019 en igual horario, pudiendo proceder en este caso la Administración actuante al precinto de objeto/s durante el tiempo imprescindible para la inspección, pudiendo utilizar la fuerza indispensable sobre las personas y cosas a los anteriores efectos.

La entrada se llevará a cabo por dos Actuarios de Inspección, tres de la Unidad de Auditoría Informática, dos Agentes Tributarios y dos Agentes de Vigilancia Aduanera, que deberán identificarse correctamente e irán provistos de copia del presente auto, así como de las autorizaciones de la AEAT que sean necesarias, y estarán asistidos, en caso de ser necesario por la fuerza pública necesaria para que les auxilien en sus funciones.

En el desarrollo de sus funciones, los funcionarios actuantes de la Inspección de Hacienda procurarán el cuidado necesario para evitar que se perjudiquen o menoscaben innecesariamente cualesquiera bienes u objetos existentes en las dependencias aludidas, causando el menor perjuicio al sujeto afectado.

La Administración actuante dará cuenta a este Juzgado del resultado de la entrada domiciliaria en el plazo de diez días.



SEGUNDO.- El recurrente interpuso recurso de apelación alegando que concurrían las circunstancias para que fuera estimado el mismo.



TERCERO.- La administración apelada se opuso señalando el acierto y corrección del auto apelado.



CUARTO.- Recibidos los autos en esta Sala, se formó el correspondiente rollo de apelación, y se señaló votación y fallo para el día 16 de octubre de 2.019, fecha en que tuvo lugar.



QUINTO.- Por permiso oficial del Iltmo. Sr. Magistrado D. Jaime Lozano Ibáñez, el mismo no entra a formar parte de la composición de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.- El recurso de apelación se interpone frente a Auto de fecha 12 de junio de 2.019, del Juzgado de lo Contencioso-Administrativo número 1 de Albacete cuya parte dispositiva se transcribe en el primer antecedente de hecho.

La parte apelante argumenta como motivos de apelación, por un lado la falta de informe del Ministerio Fiscal sobre la medida solicitada por la Agencia Tributaria; por otro, la falta de motivación y concreción del supuesto de hecho analizado, y finalmente la vulneración del principio de proporcionalidad, ponderación y subsidiariedad.

Frente al anterior la Abogacía del Estado en cuanto a la existencia de indicios que permiten autorizar la entrada que llevan a poner en cuestión las declaraciones tributarias de los interesados.



SEGUNDO.- Como hemos señalado en las sentencias de 11 y 19 de febrero de 2014 (recurso de apelación 323/2013), el Tribunal Constitucional ha dejado sentado en esta materia que para autorizar este tipo de medidas, tales como la entrada domiciliaria o las intervenciones telefónicas, es precisa la exposición de indicios: Indicios que son algo más que simples sospechas, pero también algo menos que los indicios racionales que se exigen para el procesamiento. «La relación entre la persona investigada y el delito se manifiesta en las sospechas que, como tiene declarado este Tribunal, no son tan sólo circunstancias meramente anímicas, sino que precisan para que puedan entenderse fundadas hallarse apoyadas en datos objetivos, que han de serlo en un doble sentido.

En primer lugar, en el de ser accesibles a terceros, sin lo que no serían susceptibles de control y en segundo lugar, en el de que han de proporcionar una base real de la que pueda inferirse que se ha cometido o que se va a cometer el delito, sin que puedan consistir en valoraciones acerca de la persona. Esta mínima exigencia resulta indispensable desde la perspectiva del derecho fundamental, pues si el secreto pudiera alzarse sobre la base de meras hipótesis subjetivas, el derecho al secreto de las comunicaciones, tal y como la CE lo configura, quedaría materialmente vacío de contenido» ( STC 49/1999, de 5 de abril (RTC 1999, 49), F. 8; en el mismo sentido, SSTC 166/1999, de 27 de septiembre ( RTC 1999, 166), F. 8 ; 171/1999, de 27 de septiembre ( RTC 1999, 171), F. 8 ; 299/2000, de 11 de diciembre ( RTC 2000, 299), F. 4 ; 14/2001, de 29 de enero ( RTC 2001, 14), F. 5 ; 138/2001, de 18 de junio (RTC 2001, 138), F.; 202/2001, de 15 de octubre (RTC 2001, 202), F. 4; 167/2002, de 18 de septiembre ( RTC 2002, 167), F. 2 ; 184/2003, de 23 de octubre (RTC 2003, 184), F. 11; 261/2005, de 24 de octubre ( RTC 2005, 261), F. 2 ; 220/2006, de 3 de julio ( RTC 2006, 220), F. 3) (sentencia del Tribunal Constitucional 197/2009).

En relación con la motivación de las sentencias y autos dictados por los órganos jurisdiccionales, es pacífico en la jurisprudencia (por todas, STS de 30 de Marzo de 2012, recurso 5128/10) que el imperativo constitucional previsto en el art. 120.3 en relación con el 24.1 queda satisfecho cuando, de modo explícito o implícito, las resoluciones jurisdiccionales contienen los elementos de juicio suficientes para que el destinatario y eventualmente los órganos encargados de revisar sus decisiones, puedan conocer cuáles han sido los criterios jurídicos que fundamentan la decisión, sin que se exija una concreta y expresa valoración de cada medio de prueba de los que se sometan a la valoración del Tribunal sentenciador, bastando con que la conclusión valorativa utilizada por el Tribunal a quo se manifieste como desenlace lógico de un proceso valorativo que, al menos, ha de constar en líneas generales, en armonía con el principio de valoración conjunta de la prueba con arreglo al criterio de la sana crítica. En línea con lo anterior, debe tenerse presente que la falta de consideración expresa de un determinado medio de prueba no es, por sí misma, suficiente para considerar que la sentencia incurre en un defecto de motivación ( SSTS de 19 de Abril de 2004 y de 18 de Octubre de 2011).

Por lo que se refiere a la motivación de las resoluciones judiciales sobre autorizaciones de entrada en domicilios y restantes lugares cuyo acceso requiera el consentimiento de su titular, siempre que ello proceda para la ejecución forzosa de actos de la administración pública, a que se refiere el art. 8.6 de la Ley Jurisdiccional, conviene recordar, como lo hace la STS de 21 de septiembre de 1987, citada por varias sentencias de esta Sala (por todas, la de 11 de abril de 2011, recurso 112/2010, Sección 1 ª) que en estos casos el control de la legalidad del órgano judicial competente debe limitarse a la apreciación de la apariencia formal de la legitimidad de la actuación administrativa, velando por la correcta identificación del sujeto pasivo afectado por la medida solicitada y por su adecuada proporcionalidad, en el sentido de considerar que resulta indispensable la entrada en el domicilio para llevar a cabo la ejecución pretendida.

Cumplidos los requisitos anteriores, la autorización debe concretar, en lo necesario, los elementos subjetivo, objetivo y temporal de la misma, según reiterada jurisprudencia constitucional, para que no se configure como una medida ajena a todo control o limitación, haciendo peligrar con ello la protección que el texto constitucional ha querido otorgar a la inviolabilidad del domicilio, en conexión con el respeto del derecho a la intimidad personal y familiar, regulado en el art. 18.1 de la Constitución.

El Tribunal Constitucional en Sentencia de 13 de septiembre de 2004 en el recurso de amparo núm. 3371/2003 señala: 2. En relación con los actos de la Administración cuya ejecución precisa de la entrada en un domicilio, que es el supuesto que ahora interesa, este Tribunal, ha señalado que al Juez que otorga la autorización de entrada no le corresponde enjuiciar la legalidad del acto administrativo que pretende ejecutarse. Conviene advertir que esta doctrina, aunque se ha establecido en relación con el Juez de Instrucción, que era quien antes de la reforma efectuada por la Ley 29/1998, de 13 de julio, Reguladora de la Jurisdicción Contencioso - administrativa, otorgaba este tipo de autorizaciones, resulta igualmente aplicable a los Jueces de lo Contencioso-administrativo, que son los ahora competentes para emitir aquéllas en los casos en los que ello sea necesario para la ejecución de los actos de la Administración Pública ( art. 8.5 LJCA ), pues, en este concreto procedimiento, las atribuciones de estos Jueces se limitan únicamente a garantizar que las entradas domiciliarias se efectúen tras realizar una ponderación previa de los derechos e intereses en conflicto.

Como ha señalado este Tribunal (SSTC 160/1991, de 18 de julio FJ 8 ; 136/2000, de 29 de mayo , FJ 3), en estos supuestos la intervención judicial no tiene como finalidad reparar una supuesta lesión de un derecho o interés legítimo, como ocurre en otros, sino que constituye una garantía y, como tal, está destinada a prevenir la vulneración de derecho. De ahí que, para que pueda cumplir esta finalidad preventiva que le corresponde, sea preciso que la resolución judicial que autorice la entrada en el domicilio se encuentre debidamente motivada, pues sólo de este modo es posible comprobar, por una parte, si el órgano judicial ha llevado a cabo una adecuada ponderación de los derechos o intereses en conflicto y, por otra, que, en su caso, autoriza la entrada del modo menos restrictivo posible del derecho a la inviolabilidad del domicilio.

Por este motivo, el otorgamiento de esta clase de autorizaciones no puede efectuarse sin llevar a cabo ningún tipo de control, pues si así se hiciera no cumplirían la función de garantizar el derecho a la inviolabilidad del domicilio que constitucionalmente les corresponde. Por esta razón este Tribunal ha sostenido que, en estos supuestos, el Juez debe comprobar, por una parte, que el interesado es el titular del domicilio en el que se autoriza la entrada, que el acto cuya ejecución se pretende tiene una apariencia de legalidad, que la entrada en el domicilio es necesaria para aquélla y que, en su caso, la misma se lleve a cabo de tal modo que no se produzcan más limitaciones al derecho que consagra el art. 18.2 CE que las estrictamente necesarias para la ejecución del acto ( STC 76/1992, de 14 de mayo , FJ 3.a); 50/1995 FJ 5, de 23 de febrero; 171/1997 de 14 de octubre, FJ 3; 69/1999, de 26 de abril, 136/2000 de 29 de mayo, FJ 3 y 4).

En definitiva, concluye la mencionada Sentencia que, desde la perspectiva constitucional, la resolución judicial por la que se autoriza la entrada en un domicilio se encontrará debidamente motivada, y consecuentemente, cumplirá la función de garantía de la inviolabilidad del domicilio que le corresponde, si a través de ella puede comprobarse que se ha autorizado la entrada tras efectuar una ponderación de los distintos derechos e intereses que pueden verse afectados y adoptando las cautelas precisas para que la limitación del derecho fundamental que la misma implica se efectúa del modo menos restrictivo posible.



TERCERO.- Por la apelante se opone inicialmente, la objeción de la falta de informe del Ministerio Fiscal, cuando de las actuaciones obrantes consta que tal informe sí fue evacuado en el procedimiento 210/19 el día 12 de junio de 2.019, y remitido al Juzgado de lo Contencioso-Administrativo nº 1 de Albacete.

A pesar de ello es un argumento rechazable en sí mismo por cuanto no existe precepto legal que establezca la intervención el Ministerio Fiscal preceptiva en estos procedimientos.



CUARTO.- La Sala considera que la motivación del auto apelado es suficiente por incorporar los datos y valoraciones que de forma reiterada el Tribunal Constitucional ha venido exigiendo para entender debidamente justificada la autorización de entrada.

Así, identifica correctamente la entidad afectada y los locales o establecimientos a los que va a afectar la inspección tributaria, que se corresponden con los identificados por la Delegación Especial de la Agencia Estatal de Administración Tributaria. Concreta igualmente el alcance de la actuación, con incorporación de la información y datos a los que se refería la solicitud.

Explicita igualmente las razones por las que se considera que concurren indicios fundados de la muy probable existencia de hechos imponibles no declarados y de que pudiera estar cometiéndose una defraudación impositiva, concluyendo, después de hacer una descripción detallada de esos datos e indicios, que la solicitud está fundada pues concurren esos indicios e irregularidades en las liquidaciones tributarias.

Por la defensa de la entidad apelante se mantiene que carece de tal motivación, basándose en que se ampara en una solicitud de entrada que incorpora meras conjeturas. Ninguno de estos argumentos puede ser aceptado.

En primer lugar porque, como hemos dicho, la motivación existe, se explicita, y aparece detallada en correcta y precisa correspondencia con los datos y demás información que incorporaba la solicitud presentada por la Agencia Tributaria. No puede mantenerse, en este caso, que se trate de meras conjeturas o de datos ficticios, en especial porque en esa solicitud se pone de manifiesto que se han llevado a cabo actuaciones de comprobación e investigación de la situación tributaria de la entidad aportándose abundante documentación al respecto.

El auto recoge los presupuestos de los que se deduce los fundados indicios de unos hechos imponibles no declarados, y la necesidad de recabar datos e informaciones de la empresa en la sede de la misma mediante la obtención de archivos y documentos físicos e informáticos.

Se analiza la comparación de los importes netos de las cifras de negocios (INCN) y los resultados de explotación declarados, observándose que en todos los ejercicios (2.015, 2.016 y 2.017), lo que pone de relieve que se trata de un restaurante con elevado número de clientes y también con un importante número de celebraciones de eventos sociales.

Sin embargo, a pesar de los elevados ingresos de la actividad, se observa en la tabla que acompañó al informe, y a la documental que se aportó junto con la solicitud, que los resultados de explotación en los tres ejercicios analizados fueron siempre negativos, así como que el obligado tributario presentó igualmente elevadas bases imponibles negativas pendientes de compensar en ejercicios futuros, que llegaron a ascender en 2.017 a 563.665,60 euros, pérdidas que son financiadas con reservas acumuladas en ejercicios antiguos.

Igualmente se reflejó que la entidad declara ingresos por arrendamientos procedentes del arrendamiento a la mercantil Estación de Servicio Juanito (B02522449) y que sin estos ingresos accesorios el rendimiento declarado por el obligatorio tributario sería aún más negativo, es decir, que su actividad principal le supone pérdidas todos los años.

Se hace igualmente un análisis de los márgenes comerciales que resultan de las declaraciones del obligado tributario comparadas con las empresas que desarrollan su misma actividad en el mismo ámbito geográfico, tanto autonómico como nacional, de acuerdo a la información que se ha obtenido de las bases de datos de la Agencia Tributaria, resultando que los márgenes netos de explotación de los dos ejercicios objeto de comprobación (2.016 y 2.017) y del ejercicio inmediatamente anterior (2.015) de la entidad son negativos, destacando como en 2.015 el margen neto de explotación llega a -4,15% (el promedio listado nacional restaurante 2 tenedores es de 4,69%, 3,15% y 3,00% en los años 2.017, 2.016 y 2.015, respectivamente; y en el ámbito autónomo es de 3,51%, 1,87% y 1,07%).

También se analizan los márgenes brutos de explotación de la entidad en los ejercicios objeto de comprobación y en el inmediatamente anterior, que son muy inferiores también a los promedios nacionales y de Castilla La Mancha. Este importe tan reducido de ingresos declarados en relación con el gasto de aprovisionamiento se traduce en las pérdidas continuadas declaradas por el obligado tributario. Es decir, mientras esta ratio de importe neto de cifra de negocios/aprovisionamiento suele estar, en este tipo de restaurantes, cerca del 280%, en la entidad se sitúa en torno al 200%.

Y finalmente se analizan los movimientos de dinero en efectivo y cuentas bancarias sobre los que se dice lo siguiente: '(i) Los porcentajes de facturación por tarjeta entre el total de ingresos declarados son similares en los tres ejercicios (13-16%), pero resultan muy inferiores a las medias nacionales (que rondan el 45%) y autonómicas (que alcanzan de media el 25%).

(ii) Los porcentajes de imposición de efectivos/importe neto de la cifra de negocios que presenta la entidad (70-80%) son bastante superiores a los promedios nacionales (que rondan el 24%) y autonómicos (alrededor del 33%), lo cual indica que la entidad tiene elevadas cajas en metálico que, posteriormente, ingresa en cuentas bancaria, lo que indica que la entidad realiza movimientos de considerables cantidades de dinero en efectivo.

(iii) Del análisis del volumen total de entradas de fondos en cuentas bancarias titularidad del obligado tributario (información solo disponible desde 2.016), los saldos bancarios de la entidad al cierre de cada uno de los ejercicios y el importe de efectivo y otros activos líquidos que figuran en los respectivos balances de situación de la entidad resulta: en primer lugar, que el volumen total de entradas en cuentas bancarias titularidad del obligado tributario es superior al importe neto de la cifra de negocios declarado, lo que podría ser un indicio de que el obligado tributario está obteniendo realmente ingresos superiores a los que reflejan sus declaraciones, lo que vendría además sustentado en que el obligado tributario refleje en sus Balances de Situación de las declaraciones del Impuesto sobre Sociedades elevados saldos en cuentas bancarias y en efectivos en los tres ejercicios comprobados (unos 350.000 euros) lo cual no resulta acorde con la pérdidas continuas que declara en esos mismos ejercicios.

Concluimos, como ya lo hacía el auto apelado, que los indicios deducidos, a su vez, de otros datos contables y tributarios de la empresa, permiten considerar correctamente motivada, y basada en indicios serios y fundados, la autorización concedida.

Se rechaza que no haya existido una adecuada ponderación de los intereses y derechos en conflicto, pues precisamente para otorgar la autorización de entrada se ha precisado la constatación de indicios bastantes de la posible existencia de hechos imponibles no declarados que lleva a entender la existencia de datos en los archivos de la empresa a través de los cuales se puede conocer la efectiva realidad de la mercantil y fiscal de la misma.

Siguiendo con el razonamiento, esa motivación del auto se completa con otros argumentos que implican una correcta ponderación de los intereses a valorar, y con ello, la proporcionalidad de la decisión de autorización de entrada que se adopta. Se alude, por un lado, a que de la documentación aportada se desprende que está debidamente individualizado el sujeto pasivo, que la solicitud se ha efectuado por órgano competente y que no se aprecia, a primera vista, ninguna irregularidad en el procedimiento administrativo; por otro lado se indica que, los funcionarios a los que se autoriza la entrada procuraron el cuidado necesario para evitar que se perjudiquen o menoscaben innecesariamente cualesquiera bienes u objetos existentes en las dependencias aludidas, causando el menor perjuicio posible al obligado tributario.

Relacionado con lo anterior, hay que poner de manifiesto que el auto ha apreciado debidamente la apariencia de legalidad del acto. Partiendo de que no nos encontramos, propiamente, ante la ejecución del acto administrativo previo sino ante la decisión de autorizar una entrada en un local o establecimiento, y la consiguiente actuación inspectora de la Agencia Tributaria, al amparo del artículo 113 en relación con el artículo 142 de la ley General Tributaria, el alcance de ese control de legalidad no puede extenderse-como se ha precisado por el Tribunal Constitucional y sentencias de esta misma Sala- a constituir una revisión completa de la legalidad material y procesal del acto en todos sus aspectos, como si de un recurso contencioso- administrativo contra el mismo se tratase. La verificación se refiere a los aspectos más aparentes sobre competencia y procedimiento y a la valoración de los indicios.



QUINTO.- De conformidad con lo dispuesto en el art. 139.2 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso- Administrativa, no procede hacer una expresa imposición de costas habida cuenta de la particularidad que presenta la impugnación de un auto como el que se recurre, donde la parte tiene por primera vez intervención procesal a través del recurso de apelación.

Vistos los artículos citados, sus concordantes y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

1.- Desestimamos el recurso de apelación.

2.- No se hace expresa imposición de costas.

Notifíquese, con indicación de que contra la presente sentencia cabe recurso de casación para ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo, que habrá de prepararse por medio de escrito presentado ante esta Sala en el plazo de treinta días, contados desde el siguiente al de su notificación, estando legitimados para ello quienes hayan sido parte en el proceso, o debieran haberlo sido, debiendo hacerse mención en el escrito de preparación al cumplimiento de los requisitos señalados en el art. 89.2 de la LJCA.

Así, por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por la Iltma. Sra. Magistrada Dª. Raquel Iranzo Prades, estando celebrando audiencia en el día de su fecha la Sala de lo Contencioso Administrativo que la firma, y de lo que como Secretario, certifico en Albacete, a cuatro de noviembre de dos mil diecinueve.