Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 271/2019, Tribunal Superior de Justicia de Pais Vasco, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 87/2019 de 10 de Octubre de 2019

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DEL PAÍS VASCO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

RECURSO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO N.º 87/2019

PROCEDIMIENTO ORDINARIO

SENTENCIA NÚMERO 271/2019

ILMOS. SRES.

PRESIDENTE:

D. LUIS ÁNGEL GARRIDO BENGOETXEA

MAGISTRADOS:

D. LUIS JAVIER MURGOITIO ESTEFANÍA

D. JUAN ALBERTO FERNÁNDEZ FERNÁNDEZ

En Bilbao, a diez de octubre de dos mil diecinueve.

La Sección 1ª de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, compuesta por el Presidente y Magistrados/as antes expresados, ha pronunciado la siguiente SENTENCIA en el recurso registrado con el número 87/2019 y seguido por el procedimiento ordinario, en el que se impugna el Acuerdo de 24-10-2018 del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia que desestimó la reclamación nº NUM000 interpuesta por Dna. Enriqueta contra el Acuerdo de 1-06-2017 del Jefe del Servicio de Tributos Directos que aprobó las liquidaciones números NUM001, NUM002 y NUM003.

Son partes en dicho recurso:

-DEMANDANTE: Doña Enriqueta, representada por el Procurador Don GERMÁN ORS SIMÓN y dirigida por el Letrado Don ASIER GUEZURAGA UGALDE.

-DEMANDADA: La DIPUTACIÓN FORAL DE BIZKAIA, representada por la Procuradora Doña MONIKA DURANGO GARCÍA y dirigida por el Letrado Don TEODORO OLEA ITURREGUI.

Ha sido Magistrado Ponente el Ilmo. Sr. D. JUAN ALBERTO FERNÁNDEZ FERNÁNDEZ.

Antecedentes

PRIMERO.-El día 1 de febrero de 2019 tuvo entrada en esta Sala escrito en el que Don GERMÁN ORS SIMÓN actuando en nombre y representación de Doña Enriqueta, interpuso recurso contencioso-administrativo contra el Acuerdo de 24-10-2018 del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia que desestimó la reclamación nº NUM000 interpuesta por Dna. Enriqueta contra el Acuerdo de 1-06-2017 del Jefe del Servicio de Tributos Directos que aprobó las liquidaciones números NUM001, NUM002 y NUM003; quedando registrado dicho recurso con el número 87/2019.

SEGUNDO.-En el escrito de demanda se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia en base a los hechos y fundamentos de derecho en él expresados y que damos por reproducidos.

TERCERO.- En el escrito de contestación , en base a los hechos y fundamentos de derecho en ellos expresados, se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia por la que se desestimaran los pedimentos de la actora.

CUARTO.-Por Decreto de 3 de septiembre de 2019 se fijó como cuantía del presente recurso la de 9.395,89 euros.

QUINTO.-Por resolución de fecha 27 de septiembre de 2019 se señaló el pasado día 3 de octubre de 2019 para la votación y fallo del presente recurso.

SEXTO.-En la sustanciación del procedimiento se han observado los trámites y prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.-El recurso contencioso-administrativo se ha presentado contra el Acuerdo de 24-10-2018 del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia que desestimó la reclamación nº NUM000 interpuesta por Dña. Enriqueta contra el Acuerdo de 1-06-2017 del Jefe del Servicio de Tributos Directos que aprobó las liquidaciones números NUM001, NUM002 y NUM003.

Las antedichas liquidaciones traen causa de los siguientes documentos:

- -De carácter privado firmado el 26-11-2015 por la recurrente y sus tres hijos, de ejercicio de poder testatorio y adjudicación a la primera de participaciones en fondos de inversión en pago parcial de su mitad en la comunicación foral de bienes constituida con su difunto esposo.

- -Escritura notarial otorgada el 21-12-2015 por la recurrente en su condición de cónyuge viuda y sus tres hijos como sucesores del causante, de liquidación parcial de la sociedad conyugal y adjudicación a la primera del pleno dominio de los locales que se describen.

- -Escritura notarial otorgada el 13-05-2016 por los mismos que la anterior para la liquidación parcial de la sociedad conyugal y herencia y adjudicación a la recurrente del pleno dominio del bien inventariado en pago parcial de sus derechos en la comunidad matrimonial y de la cuota legal usufructuaria que le corresponde por razón de su condición de comisaria de la herencia.

El Acuerdo del Servicio de Tributos Directos que aprobó las liquidaciones mencionadas calificó como donación en favor del cónyuge supérstite (la recurrente) el 50% de los bienes adjudicados en cada una de las escrituras que se acaban de reseña, en razón a lo dispuesto por el artículo 54.1, párrafo 2º de la Norma Foral 4/2015 del Impuesto sobre sucesiones y donaciones en relación con el artículo 106 de la Ley 3/1992 de 1 de julio del Derecho Civil Foral del País Vasco:

' El art. 106 de la Ley 3/ 1992, de 1 de julio , del Derecho Civil Foral del País Vasco, al hablar de la disolución del régimen económico matrimonial de comunicación foral, establece que el cónyuge viudo comisario podrá adjudicarse la mitad de todos y cada uno de los bienes dejando la otra mitad de la sucesión del premuerto. En el caso que nos ocupa, no se ha adjudicado todos y cada uno de los bienes objeto de la escritura al 50%, sino la totalidad (...). El propio art. 54 en su apartado 1 párrafo 2 establece que en caso de incumplimiento de lo dispuesto en el mencionado art. 106, la disposición o adjudicación de bienes concretos al cónyuge viudo, tributará al tipo impositivo previsto en la letra a) del art. 47 de esta Norma Foral, es decir, al 1,5%'

SEGUNDO.-El recurso contencioso-administrativo se funda en los motivos siguientes:

1.- El valor de los bienes adjudicados a la recurrente en virtud de las escrituras gravadas con el Impuesto sobre sucesiones y donaciones,en pago parcial de sus derechos en la sociedad conyugal constituida con el cónyuge premuerto no excede del 50% del valor de los bienes pertenecientes a esa comunidad (régimen de comunicación foral).

2.- No ha habido ejercicio de poder testatorio ex artículo 54 de la Norma Foral 4/2015 sino liquidación parcial de la sociedad conyugal y adjudicación de bienes, al cónyuge supérstite en pago de su participación en esa comunidad, convenida por la adjudicataria y los sucesores del premuerto, preservando el 50% que corresponde a la herencia.

3.- El cónyuge viudo, nombrado comisario por el causante de la herencia a adjudicar todos los bienes comunicados por mitad (en 'pro indiviso') una en su favor y otra en favor de los herederos, sino con observancia de las disposiciones del artículo 108.1 de la Ley 3/1992.

4.- La indebida atribución de la condición de donante, en exclusiva, a uno solo de los hijos de la adjudicataria (la recurrente) de los bienes en pago parcial de su mitad en la sociedad conyugal disuelta por el fallecimiento de du cónyuge. Y extralimitación del TEAF de Gipuzkoa en el ejercicio de su función revisoría al considerar irrelevante ese defecto en vez de anular las liquidaciones recurridas.

TERCERO.-La demandada, Diputación Foral de Bizkaia, se ha opuesto a la estimación del recurso contencioso por los siguientes motivos:

1.- Sentencia de la Audiencia Provincial de Bizkaia nº 133/2018 de 2 de mayo: características de la figura del testamento por comisario y el poder testatorio. Y doctrina sobre la misma institución; régimen 'pro indiviso' sobre todos y cada uno de los bienes del caudal.

2.- En virtud de lo dispuesto por el artículo 106 de la Ley 3/1992 ('Por excepción a lo dispuesto en el artículo 104, el cónyuge viudo, nombrado comisario, podrá adjudicarse la mitad de todos y cada uno de los bienes, dejando la otra mitad para la sucesión del premuerto, sin perjuicio de la reserva de los bienes troncales') la viuda comisaria aun teniendo interés en la sucesión puede adjudicarse su mitad indivisa mediante la adjudicación del pro indiviso de todos y cada uno de los bienes post comunicación foral, dejando la otra mitad para los sucesores del premuerto.

3.- El uso del poder testatorio con el alcance y consecuencias previstas por el artículo 54.1 de la Ley 3/1992: 'En el caso de que el comisario, cónyuge viudo o pareja e hecho, hiciera uso del poder adjudicando un bien concreto de la comunidad pos conyugal, consecuencia de la consolidación del régimen económico matrimonial de la comunidad foral de bienes producida por el fallecimiento del causante, o un bien común de la sociedad de gananciales, a favor de un descendiente común del comisario y del causante, sin proceder a la partición y liquidación de la herencia, se liquidará como donación por la mitad correspondiente al cónyuge viudo o a la pareja de hecho y como sucesión por la otra mitad correspondiente al causante. En caso de incumplimiento de lo dispuesto en el artículo 142 de la Ley 5/2015, de 25 de junio, del Derecho Civil Vasco , la disposición o adjudicación de los bienes mencionados en dicho artículo al cónyuge o pareja de hecho tributará por la mitad al tipo impositivo previsto en la letra a) del artículo 47 de esta Norma Foral.'

CUARTO.-El Acuerdo del Servicio de Gestión se ha fundado en el párrafo 2º del Artículo 54.1 de la Norma Foral 4/2015 del ISD, y no en su párrafo 1º, transcripto en la contestación a la demanda. Y, evidentemente, no estamos en el supuesto de ejercicio del poder testatorio por parte del cónyuge supérstite, a la sazón, comisaria (la recurrente) con el alcance al que se refiere el primer párrafo de dicho precepto sino, en su caso, del ejercicio del mismo poder en contravención de lo dispuesto por el artículo 106 de la misma Ley.

Y no es que la viuda y comisaria (la recurrente) no haya ejercido su poder testatorio, como entiende esa parte, por contraerse las operaciones gravadas en el ISD a adjudicaciones de su parte en la sociedad conyugal (régimen de comunicación foral) disuelta por el fallecimiento de su cónyuge, sino que tal ejercicio (no divisible, material o temporalmente, en función de sus efectos sobre los derechos de la viuda respecto a los bienes de la extinguida sociedad conyugal o sobre los derechos de los sucesores de su cónyuge en la parte correspondiente a estos) no ha comportado el incumplimiento de lo dispuesto por el artículo 106 de la Ley 3/1992 de Derecho Civil Foral del País Vasco ('Por excepción a lo dispuesto en el art. 104 el cónyuge viudo, nombrado comisario, podrá adjudicarse la mitad de todos y cada uno de los bienes, dejando la otra mitad para la sucesión del premuerto, sin perjuicio de la reserva de los bienes troncales'), al menos, con la consecuencia de que las adjudicaciones en pago parcial de su mitad en la extinguida sociedad matrimonial haya producido un exceso de adjudicación gravable como donación (artículo 4b) de la Norma Foral 4/2015.

En efecto, el artículo 106 de la Ley 3/1992 faculta al cónyuge supérstite nombrado comisario, para adjudicarse la mitad de todos y cada uno de los bienes comunicados por virtud de lo dispuesto por el artículo 104 de esa misma Ley, pero no le impone la obligación de que tal adjudicación se realice sobre cada uno de ellos al punto de mantener el 'pro indiviso' respecto a los que por su naturaleza o destino no admitan división, lo que, además, no se compadece con las reglas de adjudicación del artículo 108, con referencia a bienes de determinada procedencia y clase (raíces troncales, etc.) y no a cuotas o partes iguales, como ha observado la recurrente.

En todo caso, el valor adjudicaciones realizadas en pago (parcial) de la parte (50%) de la recurrente en su extinguida sociedad conyugal no exceden, sumadas, de esa mitad, con lo cual no se ha producido ni separada ni conjuntamente la adquisición lucrativa gravada en concepto de 'donación'.

Por lo demás, ninguna relevancia ha tenido en la calificación tributaria de las adjudicaciones de bienes y en la determinación del tipo impositivo, el que se haya tenido por único donante a uno de los hijos de la recurrente, y no a los tres que de consuno con ella otorgaron las escrituras de adjudicación; y tampoco el TEAF de Bizkaia ha incurrido en ese punto en la extralimitación alegada por la recurrente, sino que se ha limitado a la calificación del tal defecto como no invalidante.

QUINTO.-Hay que imponer a la demandada las costas del procedimiento ( Art. 139.1 de la Ley Jurisdiccional).

Fallo

Que estimando el recurso contencioso-administrativo presentado por Doña Enriqueta contra el Acuerdo de 24-10-2018 del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia que desestimó la reclamación nº NUM000 interpuesta por Dna. Enriqueta contra el Acuerdo de 1-06-2017 del Jefe del Servicio de Tributos Directos que aprobó las liquidaciones números NUM001, NUM002 y NUM003, debemos anular y anulamos los actos recurridos; e imponemos a la demandada las costas del procedimiento.

Notifíquese esta resolución a las partes, advirtiéndoles que contra la misma cabe interponer RECURSO DE CASACIÓNante la Sala de lo Contencioso - administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, el cual, en su caso, se preparará ante esta Sala en el plazo de TREINTA DÍAS( artículo 89.1 LJCA), contados desde el siguiente al de la notificación de esta resolución, mediante escrito en el que se dé cumplimiento a los requisitos del artículo 89.2, con remisión a los criterios orientativos recogidos en el apartado III del Acuerdo de 20 de abril de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, publicado en el BOE n.º 162, de 6 de julio de 2016, asumidos por el Acuerdo de 3 de junio de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco.

Quien pretenda preparar el recurso de casación deberá previamente consignar en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de este órgano jurisdiccional en el Banco Santander, con n.º 4697 0000 93 0087 19, un depósito de 50 euros, debiendo indicar en el campo concepto del documento resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso'.

Quien disfrute del beneficio de justicia gratuita, el Ministerio Fiscal, el Estado, las Comunidades Autónomas, las entidades locales y los organismos autónomos dependientes de todos ellos están exentos de constituir el depósito ( DA 15.ª LOPJ).

Así por esta nuestra Sentencia de la que se llevará testimonio a los autos, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, en el día de su fecha, de lo que yo el Letrado de la Administración de Justicia doy fe en Bilbao, a 10 de octubre de 2019.