Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 297/2019, Tribunal Superior de Justicia de Canarias, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 344/2017 de 30 de Abril de 2019

Encabezamiento

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Sección: CGO
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA. SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO. SECCIÓN PRIMERA
Plaza San Agustín s/n
Las Palmas de Gran Canaria
Teléfono: 928 30 64 80
Fax.: 928 30 64 86
Email: s1contadm.lpa@justiciaencanarias.org
Procedimiento: Procedimiento ordinario
Nº Procedimiento: 0000344/2017
NIG: 3501633320170000392
Materia: Administración tributaria
Resolución:Sentencia 000297/2019
Demandante: Ovidio ; Procurador: JOSE LUIS OJEDA DELGADO
Demandado: TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CANARIAS
SENTENCIA
Ilmos/as Sres/as:
Presidente:
D. César José García Otero.
Magistrados/as:
D. Jaime Borrás Moya.
Dña Inmaculada Rodríguez Falcón.
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En Las Palmas de Gran Canaria a 30 de abril de 2019.
Visto, por la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia
de Canarias (Sala de Las Palmas), el recurso contencioso-administrativo seguido por el procedimiento en
única instancia (procedimiento ordinario) con el nº 344/17; en el que fueron partes: como demandante, D.
Ovidio , representado por el Procurador D. José Luis Ojeda Delgado y defendido por el Letrado D. Francisco

Canal Hidalgo y, como Administración demandada, la Administración del Estado, representada y defendida por
Abogado/a del Estado; versando materia tributaria (liquidación del IRPF, ejercicio 2009 y sanción), siendo la
cuantía acumulada de 5.305,19 €.

Antecedentes

PRIMERO. Por Acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Regional de Canarias, en sesión de 21 de abril de 2017, se desestimaron las reclamaciones económico-administrativas acumuladas NUM000 y NUM001 , formuladas en representación de D. Ovidio , contra Acuerdos del Inspector Regional, de 14 de enero de 2014, de liquidación por el concepto IRPF, ejercicio 2009, por importe de 2.550,09 €, y de declaración de responsabilidad por la comisión de una infracción tributaria e imposición de sanción de 2,755,10 €.



SEGUNDO. Contra dicho Acuerdo se interpuso recurso contencioso-administrativo por el Procurador D. José Luis Ojeda Delgado, en nombre y representación de D. Ovidio .



TERCERO. En su momento, se formuló la correspondiente demanda en la que se pedía la estimación del recurso y la declaración de nulidad del Acuerdo del TEAR recurrido así como de la liquidación del IRPF y sanción a que se refiere.



CUARTO. Dado traslado para contestación, la Abogacía del Estado, en nombre y representación de la Administración del Estado, se opuso al recurso y pidió su desestimación.



QUINTO. Por Diligencia de Ordenación de 23 de enero de 2018 se declararon conclusas las actuaciones, con posterior señalamiento de 26 de abril del año en curso para deliberación, votación y fallo.

Fue ponente el Ilmo.Sr. Presidente D. César José García Otero, que expresa el parecer unánime de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO. En el examen de legalidad del Acuerdo recurrido debemos partir de los siguientes antecedentes: (1) En relación con el IRPF, ejercicio 2009, el ahora demandante presentó autoliquidación en la que declaraba una actividad económica en régimen de estimación objetiva correspondiente al epígrafe IAE 501.3 'Albañileria y pequeños trabajos de construcción' con un rendimiento neto de la actividad de 23.248,06 €.

(2) Tras su inclusión en el Plan de Inspección, por la Inspección de los Tributos del Estado se desarrollaron actuaciones de comprobación e investigación por el concepto Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y períodos 2008 y 2009, a las que puso fin el Acuerdo del Inspector Regional de 14 de enero de 2014 que declaró la prescripción del derecho a liquidar en cuanto a 2008, y con liquidación provisional del periodo 2009 que dio como resultado una deuda tributaria por importe de 2.550,09 € que parte de la acreditación de ausencia de una actividad económica y calificación de los ingresos percibidos por el obligado tributario de las entidades mercantiles Corpe S.L. y DAPESA como rendimientos del trabajo .

La conclusión de la Inspección fue la existencia de una trama, en la que participaba el aquí recurrente, acreditada a través de la prueba indiciaria y consistente en la facturación por servicios inexistentes, o al menos que no encajan dentro del concepto de actividad económica, que permitió incrementar artificialmente los gastos de la entidad CORPE S.L.

En relación con ello, y tras el examen y valoración de los indicios puestos de relieve por la Inspección, la conclusión del TEAR fue que quedó plenamente acreditada la simulación en el ejercicio de una actividad económica en régimen de módulos para minorar la carga tributaria de la sociedad receptora de las facturas simuladas y, como consecuencia, la procedencia de la regularización tributaria.



SEGUNDO. Frente a ello, el recurso contencioso-administrativo, tras la referencia a la justificación de la libre opción del recurrente por iniciar una actividad económica por cuenta propia aprovechando su experiencia y conocimiento de las necesidades de ejecución de obras del grupo empresarial para el que había trabajado como asalariado, se centra en la insuficiencia de los indicios que llevaron a considerar acreditada la simulación y la ausencia de pruebas a este respecto por parte de la Administración Tributaria, a cuyo fin se pone de relieve, entre otros aspectos: a) Que la Inspección no realizó actuación de comprobación alguna tendente a verificar la realidad de la ejecución de las obras a que se refieren cada una de las facturas emitidas. limitándose a negar la realidad de las operaciones facturadas, pero sin que se hubiesen aportado datos que permitan dar por acreditada la simulación de las obras ejecutadas.

b) Que tampoco se explica cual es la presunción que lleva a concluir que tras la figura del trabajador autónomo se esconde una relación laboral de dependencia.

c) Que tampoco se explica la estructura empresarial que, según la Inspección era necesaria para realizar la actividad económica ni se aporta información comparativa al respecto, mas cuando se aportaba mano de obra que, de conformidad con el articulo 27 de la LIRPF, permitía imputar los rendimientos a la actividad económica declarada al incluir el precepto los procedentes del trabajo personal y del capital conjuntamente, o solo los de uno de esos factores.

d) Que tampoco existe razón alguna que impida que el domicilio fiscal del empresario individual coincida con el domicilio donde desarrollaba la actividad laboral por cuenta ajena por ser ese el lugar en el que se encuentra físicamente la mayor parte del tiempo y obedecer a razones de comodidad operativa y mejor gestión.

e) Que tampoco tiene la menor trascendencia que el socio del grupo empresarial para el que prestaba su actividad económica estuviese autorizado en la cuenta bancaria del obligado tributario pues nunca hizo uso de tal autorización f) Que existió un consentimiento verbal de los trabajadores que hacen irrelevente el cuestionamiento de la Inspección a las firmas de los contratos, sin que la Inspección llevase a cabo indagación alguna al respecto.

g) Que es de todo punto lógico que el material para la ejecución de la obra fuese puesto a disposición del demandante por la empresa que contrataba sus servicios.

h) Que tampoco es correcta la presunción de que la facturación declarada fue deliberadamente inferior al límite máximo de la estimación objetiva.

Al recurso se opone el Abogado del Estado, en representación de la Administración del Estado, con especial insistencia en la suficiencia de la prueba indiciaria para dar por acreditada la simulación y en que, en cualquier caso, en el cumplimiento por la Administración de la carga probatoria en relación con la liquidación,

TERCERO. Pues bien, esta Sala comparte en su integridad los argumentos del Acuerdo del TEAR y los que se contienen en el Acuerdo de liquidación y ello por cuanto se trata de un conjunto de indicios que, encadenados, permite llegar a la conclusión de la existencia de una simulada actividad económica por cuenta propia que encubre lo que era, en puridad, era una actividad económica por cuenta ajena, cuyo fin último no era otro que emitir facturas que permitían la deducción en concepto de gastos de la empresa contratista, creándose una trama que se sitúa en la dinámica conocida usualmente como fraude de moduleros y que supone que el obligado tributario, en cuanto participe en la trama, se acoge al régimen de estimación objetiva por módulos como cobertura a la emisión de facturas que sirven a la empresa supuestamente contratante de los servicios para inclusión de gastos en su declaración del Impuesto de sociedades.

Dichos indicios son incontestables en el caso, entre ellos: a) la emisión de todas las facturas a una misma entidad que forma parte de un grupo de sociedades relacionadas con un único administrador para las que el recurrente habia trabajado por cuenta ajena; b) la facturación en el ejercicio 2009 (el que aquí se examina) a DAPESA, una de las sociedades del grupo, que, a su vez, factura a CORPE S.L., que es la beneficiaria final con la inclusión de sus importes como gastos en su declaración de sociedad y con las consecuencias inherentes en la reducción de la cuota; c) la importancia de las facturaciones en el plano económico, que ascendieron en 2008 a 303.365,71 € y en 2009 a 396.652,36 €, por quien, en ejercicio de su actividad económica, no dispone de medios materiales para el desarrollo de la actividad, tales como locales, vehículos, teléfonos, esto es, carece de una mínima estructura empresarial, y que ni siquiera pone el material de las obras supuestamente contratadas que son de las sociedades receptoras de los trabajos, además de suponer enormes márgenes de beneficio, que llegan al 1.078,80% en 2009; e) que son esas sociedades las que llevan toda la gestión administrativa y el domicilio del recurrente es el mismo que el domicilio fiscal de CORPE S:L.; f) la coincidencia de que quienes figuraban como empleados del recurrente también lo era del grupo de sociedades para las que se ejecutaban los trabajos, además de asumir la contratante el pago de los salarios; g) la ausencia de explicación alguna de que quien es administrador único de CORPE S.L. aparezca como autorizado en las cuentas bancarias de las que es titular el recurrente; h) la falta de coincidencia de las firmas de los contratos de trabajo con la del empleador, sin otra explicación por parte de este que la de tratarse de contratos verbales; i) la fijación del importe facturado en una suma cercana a los 400.000 €, limite máximo de la estimación objetiva, pues de lo contrario la operativa perdería su sentido al no existir ahorro fiscal conjunto en el caso de que la persona física pasase a tributar por estimación directa.

Y no solo son indicios objetivos que permiten la deducción, sino que son indicios frente a la mayor parte de los cuales la parte recurrente se limita a negar con explicaciones carentes de la mínima credibilidad, como la relativa al consentimiento verbal de los contratos de trabajo y ausencia de firma del recurrente, mientras que en otras ocasiones las explicaciones carecen de la mínima lógica, como las referidas a la presencia como autorizado en las cuentas bancarias del empresario individual de quien es administrador de las empresas que contrataban sus servicios o la coincidencia de domicilios fiscales, y en otras ni siquiera se dan explicaciones, como lo relativo a la ausencia de una mínima estructura empresarial por sencilla que sea.

En definitiva, la Administración Tributaria cumplió con lo dispuesto en el artículo 105 de la LGT, esto es, acreditó una dinámica de actuación con una finalidad desviada y simulada de aparentar una actividad económica de empresario individual que enmascaraba una actividad laboral por cuenta ajena y que se explica por el fin último de favorecer a la empresa para la que trabajaba el recurrente sin ningún medio de producción propio, actividad que se enmarca, necesariamente, en una dinámica de planificación previa en la que aceptó participar el aquí recurrente.

Sin perjuicio de que la aceptación por esta Sala de las conclusiones del TEAR seria suficiente para la desestimación del recurso contencioso-administrativo contra la liquidación, a igual conclusión se llegaría desde el punto de vista del artículo 106 de la LGT y remisión al principio de facilidad probatoria que, en el caso, desplazaba al obligado tributario la carga de acreditar algo tan sencillo en su posición como la realidad de una mínima estructura empresarial propia para el ejercicio de la actividad económica, prueba que en ningún momento del procedimiento, ni tampoco en el proceso, intenta llevar a cabo.



CUARTO. También es plenamente ajustada a derecho la declaración de responsabilidad por la comisión de una infracción tipificada en el artículo 191 de la LGT e imposición de sanción, esto es, del acuerdo que puso fin al procedimiento sancionador al permitir la misma prueba indiciaria tener por destruida la presunción de inocencia y dar por acreditada la concurrencia de los elementos objetivo y subjetivo de la infracción, este último a titulo de dolo, incluso mucho mas allá de la culpa consciente al suponer la participación en lo que es una verdadera trama empresarial con el fin de favorecer a terceros bajo una apariencia de actividad económica que queda acreditado que seguía siendo una actividad por cuenta ajena, lo que permite la calificación de dicha infracción como muy grave y la cuantificación de la multa en el 125% de la base.

Esta Sala ha considerado, en lo que es una doctrina pacifica, que en numerosas ocasiones la liquidación, e incluso la aceptación de los hechos en los que se basa, no, necesariamente, es suficiente para dar por acreditado el requisito de la culpabilidad a efectos sancionadores pues los principios probatorios son distintos al ser aplicable no solo la presunción de inocencia sino también el principio 'pro reo' en cuanto norma de valoración de la actividad probatoria que supone que solo cuando queden despejadas las dudas de la concurrencia de culpa en la conducta es posible la incardinación de la conducta en el precepto sancionador.

Y es que en un caso se determina una deuda tributaria mientras que en el otro se determina la existencia de responsabilidad, lo cual supone desterrar cualquier clase o forma de responsabilidad objetiva o por el resultado, así como los supuestos de dudas razonables sobre la conducta.

Ahora bien, a tal fin la prueba indiciaria es una de las que pueden servir la enervar el derecho a la presunción de inocencia, y, en el caso, dicha prueba es mas que suficiente a la vista de un conjunto de indicios claros, contundentes y que, concatenados, permiten llegar a la misma conclusión a la que llegó la Inspección sin atisbo de duda.



QUINTO.- En cuanto a las costas del recurso se deberán imponer a la parte demandante en aplicación de la regla general del artículo 139.1 de la LJCA al desestimarse íntegramente todas sus pretensiones.

Vistos los artículos citados y demás de general aplicación:

Fallo

Que debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por el Procurador D. José Luís Ojeda Delgado, en nombre y representación de D. Ovidio , contra el Acuerdo del TEAR mencionado en el Antecedente Primero, el cual declaramos ajustado a derecho, Con imposición a la parte demandante de las costas del proceso.

Así por esta nuestra sentencia, de la que se unirá certificación al rollo de la Sala, y de cuyo régimen de recursos se informa a continuación de la publicación, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN: Leída y publicada lo fue la anterior sentencia por el Ilmo.Sr. Presidente , en su condición de ponente, en audiencia pública, de lo que, como Letrado/a de la Administración de Justicia, doy fe.

INFORMACIÓN SOBRE POSIBLES RECURSOS CONTRA LA SENTENCIA.

De conformidad con lo dispuesto en los artículos 86 y ss de la Ley reguladora de la jurisdicción contencioso- administrativa, la presente sentencia podrá ser recurrida en casación, bien ante la Sala de lo Contencioso- administrativo del Tribunal Supremo si el recurso pretende fundarse en infracción de normas de Derecho estatal o de la Unión Europea que sean relevantes y determinantes del fallo impugnado, siempre que hubieran sido invocadas oportunamente en el proceso o consideradas por la Sala sentenciadora, bien ante laSección Especial de la Sala de lo Contencioso-administrativo de este Tribunal Superior de Justicia siempre que el recurso se fundare en infracción de normas emanadas de la Comunidad Autónoma.

En uno y otro caso siempre que la parte considere que el asunto presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, en cuyo caso el recurso se preparará por escrito ante esta Sala en el plazo de treinta días, contados desde el siguiente al de la notificación de la Sentencia, debiendo el escrito de preparación cumplir, en cuanto a su contenido, los requisitos del artículo 89.2 de la LJCA, cuyo incumplimiento determinará que no se tenga por preparado.

Con traslado, caso de entenderse bien preparado, al Tribunal de casación a quien corresponderá apreciar si, efectivamente, el asunto presenta interés casacional objetivo