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Última revisión
17/09/2017
Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 30/2019, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 384/2016 de 17 de Enero de 2019
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Orden: Administrativo
Fecha: 17 de Enero de 2019
Tribunal: TSJ Cataluña
Ponente: GOMEZ RUIZ, JOSE LUIS
Nº de sentencia: 30/2019
Núm. Cendoj: 08019330012019100074
Núm. Ecli: ES:TSJCAT:2019:1279
Núm. Roj: STSJ CAT 1279/2019
Encabezamiento
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN PRIMERA
RECURSO ORDINARIO (LEY 1998) 384/2016
Partes: CENTRAL CATALANA DE TRANSPORTES SA. C/ TEAR
S E N T E N C I A Nº 30
Ilmos/as. Sres/as.:
PRESIDENTE:
Dª. MARIA ABELLEIRA RODRÍGUEZ
MAGISTRADO/AS
D. FRANCISCO JOSÉ GONZÁLEZ RUIZ
D. JOSÉ LUIS GÓMEZ RUIZ
En la ciudad de Barcelona, a diecisiete de enero de dos mil diecinueve .
VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR
DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA), constituida para la resolución de este recurso, ha
pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº
384/2016, interpuesto por CENTRAL CATALANA DE TRANSPORTES SA., representado por la Procuradora
Dª. ANGELA PALAU FAU, contra TEAR , representado por el ABOGADO DEL ESTADO.
Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado DON JOSÉ LUIS GÓMEZ RUIZ, quien expresa el parecer de
la SALA.
Antecedentes
PRIMERO: Por la Procuradora D. ANGELA PALAU FAU, actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.
SEGUNDO: Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.
TERCERO: Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.
CUARTO: En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.
Fundamentos
PRIMERO.- Se recurre en este proceso la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña de 3 de marzo de 2016, desestimatoria de las reclamaciones acumuladas NUM000 y NUM001 presentadas contra los acuerdos del Inspector Regional de 13 de abril de 2012 por los que se practicó a la aquí recurrente la liquidación del Impuesto sobre el Valor Añadido 2007, 2008 y 2009.
Por la Inspección se consideró que la actividad de transporte declarada en régimen simplificado por D. Landelino , Dª. Montserrat y Dª. Nicolasa a la aquí recurrente había sido realmente llevada a efecto por la sociedad, pese a lo cual no se llevó a cabo regularización alguna dado que tales personas físicias no giraron facturas a la sociedad, considerando la Inspección que las cuotas autoliquidadas en su momento fueron correctas.
Se presentan como motivos de impugnación: 1º.- Caducidad del procedimiento inspector por superación del plazo de duración de las actuaciones de 12 meses, previsto en el art. 150 de la L.G.T .
2º.- Inexistencia de simulación.
SEGUNDO.- La superación del plazo de 12 meses de las actuaciones inspectoras no produce la caducidad del procedimiento en el sentido de que éste haya de ser archivado, como claramente dispone el apartado 2 del art.
Las actuaciones se iniciaron el 25 de marzo de 2011 y concluyeron el 18 de abril de 2012, fechas respectivamente de la notificación del inicio y de la notificación del acuerdo de liquidación, habiéndose excedido por tanto el plazo de 12 meses en 24 días.
No obstante, la Inspección consideró que se habían producido dilaciones no imputables a la Administración por un total de 164 dias.
La recurrente argumenta que a partir de la segunda visita la dilación siempre debe ser imputable a la Administración puesto que solicitó documentos de los que ya disponía de información necesaria por sí misma, o bien se trataba de documentos intrascendentes.
Por tanto cuestiona los periodos de dilación por retraso en la aportación de documentación, resultando que la Inspección consideró así mismo dilaciones no imputables a la Administración por solicitudes de aplazamiento por un total de 79 dias, y que por sí solos alcanzan a cubrir los 24 dias de exceso de duración de las actuaciones, por lo que el motivo ha de ser desestimado sin necesidad de otras consideraciones.
TERCERO.- En cuanto al fondo de la cuestión, los presupuestos y alegaciones del recurso son sustancialmente iguales a los ya vistos por esta Sala y Sección en el recurso 384/2016, interpuesto por otra empresa vinculada.
En la sentencia número 968/2018, de 29 de noviembre , dictada en aquel recurso, hemos considerado: '
CUARTO.- Sobre las liquidaciones tributarias (I): simulación y prueba indiciaria A partir de lo anterior, por relación a las liquidaciones tributarias aquí cuestionadas por la parte recurrente que, en definitiva, descansan ambas sobre la misma apreciación inspectora de la simulación de hechos, actos y negocios jurídicos a que se hiciera anterior referencia, y a cuya negación ciñera la parte recurrente, en definitiva, el fondo de la controversia procesal de autos, con la invocación al efecto por la misma del significado y efectividad de la denominada economía de opción del sujeto pasivo, de presuntas economías de escala derivadas de la supuesta diferenciación de las actividades propias de agencia de transportes y de transporte atribuidas, respectivamente, a las mercantiles y a las personas físicas integrantes del grupo empresarial familiar, tratándose en el caso, supuestamente, sólo de una discrepancia en cuanto a precios de mercado entre partes vinculadas -precios de transferencia-, importará ahora observar que, ciertamente, corresponde a la administración tributaria liquidadora, aun con diferente alcance que a la administración tributaria sancionadora, la carga probatoria respecto a la existencia de la simulación, de acuerdo con las reglas legales distributivas del onus probandi en materia tributaria hoy recogidas para este ámbito sectorial específico por el artículo 105.1 de la Ley 58/2004, de 17 de diciembre , General Tributaria -en adelante LGT 58/2003- (antes el artículo 114.1 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria ) y, con carácter general en el orden procesal, por el artículo 217 de la Ley 1/2000 , de Enjuiciamiento Civil (antes por el artículo 1.214 del Código Civil ).
Siendo así que, como es sabido, en los supuestos de simulación no resulta generalmente fácil de obtener una prueba directa de la misma, al tratarse de supuestos de falsedad ideológica en los que el emisor y el receptor de las correspondientes facturas han simulado, de común acuerdo, el negocio al que pretenden dar apariencia, entre otras maneras, con la propia emisión formal de las facturas, creando así, intencionadamente, una apariencia de realidad, por lo que esa prueba directa, por lo general, será extremadamente difícil de obtener, salvo en supuestos excepcionales en los que sea posible la prueba de un hecho positivo directamente excluyente del hecho plasmado en las facturas De manera que la prueba de la simulación exige la prueba de hechos negativos -en el caso, la no realización efectiva de la actividad económica por las personas físicas facturantes-, a la que normalmente tan solo puede llegarse mediante prueba de indicios, por lo que en tales supuestos la exigencia de la carga probatoria puede atemperarse entonces, por un lado, con arreglo al principio de facilidad probatoria y, por otro, por la efectividad de la denominada prueba de indicios o indiciaria, por lo que siendo lógicamente de más fácil prueba el hecho positivo plasmado en la factura, cuando por la administración se acredita un serie de hechos que por su significado conjunto apuntan sólidamente a la falta de realidad de la actividad empresarial facturada, según las circunstancias de cada caso particular, se traslada entonces al obligado tributario la carga de acreditar la realidad de la misma.
Y siendo asimismo así que, ciertamente, la jurisprudencia viene admitiendo la validez del uso a los efectos probatorios de las presunciones en el ámbito tributario, posibilidad hoy reconocida por el artículo 108.2 de la LGT 58/2003 de anterior cita ['Artículo 108. Presunciones en materia tributaria. (...) 2. Para que las presunciones no establecidas por las normas sean admisibles como medio de prueba, es indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano. (...)'], siempre que una actuación no pueda acreditarse mediante pruebas plenas y directas de carácter objetivo, señalando, entre otras, la STS, Sala 3ª, de 20 septiembre de 2005 que la mencionada clase de pruebas indiciarias o pruebas de presunciones, admitida también en el orden procesal bajo ciertas y rigurosas condiciones por el artículo 386 de la Ley 1/2000 , de Enjuiciamiento Civil (antes artículos 1.249 y 1.253 Código Civil ) -siendo éstas presunciones hominis o judiciales, no legales-, no sólo pueden ser idóneas sino que son, incluso, necesarias y, a veces, imprescindibles cuando se trata de acreditar la simulación a la que hoy se refiere a los efectos exclusivamente tributarios el artículo 16 de la LGT 58/2003 de continuada cita (y anteriormente el artículo
QUINTO.- Sobre las liquidaciones tributarias (y II): efectividad de las pruebas indiciarias En el caso particular aquí enjuiciado, visto lo actuado y probado, el análisis y valoración de las alegaciones y pruebas ha de llevar necesariamente a la Sala a la confirmación de las liquidaciones de IVA impugnadas -ejercicios 2007 a 2009-, ya que en el curso del procedimiento de comprobación e investigación seguido en el caso de autos la inspección actuante cuestionó sólidamente la existencia y la realidad de la actividad económica de los socios y supuestos empresarios individuales autónomos -el Sr. Landelino y sus dos hijas Sras. Montserrat y Nicolasa -, en la que se sustentara la facturación a la sociedad aquí recurrente cuestionada en las actuaciones, que ésta contabilizara y se dedujera como gastos en el IS y como cuotas soportadas en el IVA, desplegando una profusa actividad probatoria cerca de las personas físicas facturantes, de la sociedad mercantil recurrente y de terceros, cuyo resultado recogen ampliamente las actas levantadas por la inspección a que se ha hecho referencia en el fundamento de derecho segundo de esta resolución, que demuestran que las facturas formalmente emitidas con cargo a la entidad mercantil aquí recurrente no se correspondían más que con una mera simulación efectuada con el sólo objeto de reducir significativamente las cargas fiscales del grupo familiar por una actividad económica que, en la realidad, sólo ejerció la el sujeto pasivo aquí recurrente.
En dicho sentido, la Sala comparte la valoración probatoria efectuada por la inspección y confirmada por el TEARC, sin que haya sido practicada prueba eficaz en sentido contrario en este proceso que modifique tales conclusiones, en particular en cuanto que lo actuado y acreditado, significativamente, ponen bien de manifiesto la simulación subjetiva relativa creada en el supuesto particular enjuiciado en el sentido de que el padre y administrador único de las sociedades mercantiles del grupo familiar Sr. Landelino - y sus dos hijas Montserrat y Nicolasa ejercían una supuesta actividad económica como empresarios individuales a los únicos efectos de obtener con ello una menor tributación en la sociedad, beneficiándose aquéllos supuestos autónomos de la tributación por el régimen de estimación objetiva por módulos en el IRPF y por el régimen simplificado en el IVA, pues en dichos regímenes el rendimiento neto del IRPF y las cuotas del IVA a ingresar se determinan de forma objetiva, independiente del volumen real de facturación del ejercicio fiscal correspondiente, por lo que las facturas formalmente expedidas y las cuotas del IVA allí repercutidas no tenían repercusión fiscal alguna para las personas físicas indicadas, pero sí implicaban, correlativamente, más gastos deducibles en el IS y más cuotas soportadas deducibles en el IVA para la sociedad mercantil aquí recurrente.
Así, lo anterior se desprende, inequívocamente, del conjunto de los indicios sólidamente acreditados por la actuación inspectora practicada, en punto a que las sociedades y los supuestos empresarios individuales formaban parte de un grupo empresarial familiar donde las personas físicas -los dos cónyuges y sus dos hijas- dominaban y administraban las sociedades a través del esposo y padre Sr. Landelino , siendo los únicos clientes de los tres socios supuestamente empresarios individuales, salvo en algún servicio excepcional, las empresas del grupo, y éstas, a su vez, los proveedores del los tres socios, en lo relativo a suministro de combustible, servicios de manteniendo y de reparaciones de los camiones, salvo algún supuesto excepcional y en relación a los servicios de seguros y revisiones de la Inspección Técnica de Vehículos (ITV), satisfaciendo los importes de peajes las empresas del grupo y no constando ninguna factura por servicios realizados a los dichos socios por parte de otros transportistas, al tiempo que asimismo se acreditó la utilización de los mismos medios materiales y humanos por las sociedades y los supuestos empresarios autónomos, al comprobarse que los trabajadores de los supuestos empresarios autónomos, generalmente, fueron asimismo con anterioridad o posterioridad trabajadores de las empresas del grupo realizando tareas de transporte, mientras que una parte importante de los camiones utilizados fueron adquiridos a las propias empresas del grupo familiar y en la mayoría de casos asimismo vendidos a dichas sociedades.
A su vez, asimismo quedó acreditado que los socios y supuestos empresarios individuales autónomos se dieron de baja de sus actividades como supuestos empresarios individuales coincidiendo con el inicio de las actuaciones inspectoras, siendo extrema la dificultad para poder identificar los servicios supuestamente realizados por los socios, por cuanto que, aun cuando de la revisión de la documentación obrante en las dependencias de las sociedades del grupo se detectó que todas las facturas recibidas de los proveedores de los servicios de transporte, salvo las de los socios, venían acompañadas de unas hojas de ruta, como documentos internos de control de la empresa que permitían la perfecta identificación de los transportes realizados, en el caso de las facturas formalmente emitidas por los socios como supuestos empresarios individuales o autónomos la descripción de los servicios supuestamente prestados por los socios aparece como totalmente insuficiente, sin que requerido su complemento se acreditase documentalmente que los transportes fuesen efectivamente realizados por los socios o sus trabajadores, al tiempo que presentaron significativas contradicciones en cuanto a los días trabajados y facturados por los socios, con diferencias algo más que injustificadas en los márgenes de beneficios, constatándose, significativamente, que desde el punto de vista económico la estructura creada era del todo deficitaria para las sociedades y, por el contrario, muy rentable para los socios supuestamente empresarios individuales, ya que mientras éstos obtenían unos márgenes de beneficios entre el 50% y el 60% las sociedades sufrían unas sustanciosas pérdidas pese a operar en el mismo sector de actividad. Y al propio tiempo, asimismo acreditaron las actuaciones practicadas que una gran parte de los beneficios de las personas físicas se ingresaban en las cuentas de las sociedades al objeto de realizar ampliaciones de capital, lo que implicaba un evidente trasvase de participaciones sociales de los cónyuges y padres a sus dos hijas.
Frente a lo anterior, tampoco puede compartir el Tribunal el alegato impugnatorio de supuesta efectividad de la realización de los transportes formalmente facturados por los socios como empresarios individuales en base a la documentación que la parte recurrente aportó en vía económico administrativa y que, en efecto, se encontraba ya incorporada a las actuaciones inspectoras practicadas -varios archivadores para cada camión propiedad de los socios empresarios individuales, con respectivos cuadros confeccionados por los interesados e indicativos, entre otros, del cliente, origen de la carga, dirección de destino, fechas y kilómetros, adjuntando documentación de soporte de los transportes efectuados, tales como albaranes, tiquets de salida, etc...-), ya que dicha documentación, aunque pueda resultar acreditativa de la efectiva prestación de los correspondientes servicios de transporte, en sí mismo no controvertida ni negada por la regularización tributaria practicada, no acredita que tales servicios los prestaran los socios empresarios autónomos, al no constar en dichos documentos como prestador del servicio las personas físicas sino que para los clientes quien prestaba el servicio era la sociedad, al tiempo que en dicha documentación figuran conductores de los camiones de titularidad de los socios empresarios individuales no contratados por los mismos y, en el caso de la socia empresaria individual Sra. Nicolasa , algunos de los documentos hacían referencia a camiones que no eran de su propiedad, sin que existiese una factura de prestación de servicios por parte de dichos conductores o de los propietarios de los camiones.
Así las cosas, a juicio de la Sala, de los hechos acreditados se deduce sin la menor dificultad que, en efecto, concurren en el caso examinado los requisitos de la prueba de presunciones antes ya expresados para tener por acreditada la simulación negada por la parte recurrente, a saber: 1.º) Seriedad, existiendo auténtico nexo o relación entre los numerosos hechos conocidos y la consecuencia extraída, que permite considerar ésta en un orden lógico como extremadamente probable, circunstancia que concurre en este caso, pues del análisis de las actuaciones se constata la vinculación entre los empresarios individuales y las sociedades del grupo familiar, siendo los primeros socios y administradores de las segundas, al tiempo que los únicos clientes y proveedores de los supuestos empresarios individuales eran las sociedades, los trabajadores de los empresarios individuales asimismo trabajaron con anterioridad o posterioridad para las sociedades, los vehículos asimismo se transmitían entre los unos y los otros, las facturas expedidas por los socios, a diferencia de lo que sucedía con las facturas expedidas por otros empresarios individuales, no permitían identificar la totalidad de los servicios supuestamente prestados a que se referían tales facturas, sin diferenciación de transportes nacionales e internacionales, apreciándose significativas incongruencias en la documentación aportada para acreditar que eran los socios quienes prestaban los servicios y en los días facturados, así como una significativa confusión de intereses, al ser parte de los ingresos obtenidos por los socios personas físicas ingresados en cuentas de las sociedades y utilizados para ampliaciones de capital de las que resultaban beneficiarias las hijas del administrador Sr. Landelino ; 2.º) Precisión, pues los hechos conocidos que aparecen plena y completamente acreditados son claramente reveladores del hecho desconocido que se pretendió demostrar; y, por ende, 3.º) Concordancia, que se produce entre todos los hechos conocidos, los cuales conducen todos ellos a la misma conclusión, esto es, la existencia de una simulación subjetiva de actividad económica en realidad inexistente de los socios y supuestos empresarios autónomos, sin que ni las sociedades ni las personas físicas acreditasen mínimamente los servicios facturados, todo ello con meros fines defraudatorios a la hacienda pública, como detalladamente se relata en los fundamentos de los acuerdos de liquidación tributaria recurridos, que la Sala comparte en lo aquí esencial.
De tal manera que, ciertamente. aunque formalmente las personas físicas cumplían los requisitos relativos a la realización de la actividad económica declarada por las mismas y por la que éstas facturaron, lo cierto es que la parte recurrente, al entender del Tribunal, ni en sede administrativa o económico administrativa, primero, ni tampoco en esta sede jurisdiccional, después, ha conseguido desvirtuar eficazmente la sólida presunción acreditada por la inspección tributaria actuante mediante un conjunto de indicios que, aunque individualmente considerados podrían no ser concluyentes, analizados en su conjunto indican de forma consistente que la actividad económica declarada por las personas físicas sólo integraba mera formalidad simulada por motivos fiscales, a efectos de obtener las indicadas ventajas fiscales de la tributación por el régimen de estimación objetiva por módulos en el IRPF y por el régimen simplificado en el IVA, pues tales personas físicas lograban disminuir así la progresividad del IRPF al declarar solo parte de los rendimientos obtenidos y, por otra parte, la sociedad aquí recurrente se deducía como gastos en IS y como cuotas de IVA soportado en dicho impuesto indirecto cantidades que, en realidad, no eran ciertos.
Por todo ello, en definitiva, se impondrá al Tribunal rechazar asimismo los motivos impugnatorios de fondo del recurso dirigidos en la demanda contra las liquidaciones tributarias aquí impugnadas por no resultar disconformes a derecho ni la resolución económico administrativa recurrida ni los acuerdos de liquidación tributaria de los que aquélla trae causa en los extremos controvertidos en el recurso'.
Por los mismos motivos el presente recurso ha de ser desestimado
CUARTO.- De conformidad con lo dispuesto en el art. 139 de la LJCA procede la imposición en costas a la recurrente hasta el límite máximo de quinientos euros.
Fallo
ANTECEDENTES DE HECHOPRIMERO: Por la Procuradora D. ANGELA PALAU FAU, actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.
SEGUNDO: Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.
TERCERO: Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.
CUARTO: En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Se recurre en este proceso la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña de 3 de marzo de 2016, desestimatoria de las reclamaciones acumuladas NUM000 y NUM001 presentadas contra los acuerdos del Inspector Regional de 13 de abril de 2012 por los que se practicó a la aquí recurrente la liquidación del Impuesto sobre el Valor Añadido 2007, 2008 y 2009.
Por la Inspección se consideró que la actividad de transporte declarada en régimen simplificado por D. Landelino , Dª. Montserrat y Dª. Nicolasa a la aquí recurrente había sido realmente llevada a efecto por la sociedad, pese a lo cual no se llevó a cabo regularización alguna dado que tales personas físicias no giraron facturas a la sociedad, considerando la Inspección que las cuotas autoliquidadas en su momento fueron correctas.
Se presentan como motivos de impugnación: 1º.- Caducidad del procedimiento inspector por superación del plazo de duración de las actuaciones de 12 meses, previsto en el art. 150 de la L.G.T .
2º.- Inexistencia de simulación.
SEGUNDO.- La superación del plazo de 12 meses de las actuaciones inspectoras no produce la caducidad del procedimiento en el sentido de que éste haya de ser archivado, como claramente dispone el apartado 2 del art.
Las actuaciones se iniciaron el 25 de marzo de 2011 y concluyeron el 18 de abril de 2012, fechas respectivamente de la notificación del inicio y de la notificación del acuerdo de liquidación, habiéndose excedido por tanto el plazo de 12 meses en 24 días.
No obstante, la Inspección consideró que se habían producido dilaciones no imputables a la Administración por un total de 164 dias.
La recurrente argumenta que a partir de la segunda visita la dilación siempre debe ser imputable a la Administración puesto que solicitó documentos de los que ya disponía de información necesaria por sí misma, o bien se trataba de documentos intrascendentes.
Por tanto cuestiona los periodos de dilación por retraso en la aportación de documentación, resultando que la Inspección consideró así mismo dilaciones no imputables a la Administración por solicitudes de aplazamiento por un total de 79 dias, y que por sí solos alcanzan a cubrir los 24 dias de exceso de duración de las actuaciones, por lo que el motivo ha de ser desestimado sin necesidad de otras consideraciones.
TERCERO.- En cuanto al fondo de la cuestión, los presupuestos y alegaciones del recurso son sustancialmente iguales a los ya vistos por esta Sala y Sección en el recurso 384/2016, interpuesto por otra empresa vinculada.
En la sentencia número 968/2018, de 29 de noviembre , dictada en aquel recurso, hemos considerado: '
CUARTO.- Sobre las liquidaciones tributarias (I): simulación y prueba indiciaria A partir de lo anterior, por relación a las liquidaciones tributarias aquí cuestionadas por la parte recurrente que, en definitiva, descansan ambas sobre la misma apreciación inspectora de la simulación de hechos, actos y negocios jurídicos a que se hiciera anterior referencia, y a cuya negación ciñera la parte recurrente, en definitiva, el fondo de la controversia procesal de autos, con la invocación al efecto por la misma del significado y efectividad de la denominada economía de opción del sujeto pasivo, de presuntas economías de escala derivadas de la supuesta diferenciación de las actividades propias de agencia de transportes y de transporte atribuidas, respectivamente, a las mercantiles y a las personas físicas integrantes del grupo empresarial familiar, tratándose en el caso, supuestamente, sólo de una discrepancia en cuanto a precios de mercado entre partes vinculadas -precios de transferencia-, importará ahora observar que, ciertamente, corresponde a la administración tributaria liquidadora, aun con diferente alcance que a la administración tributaria sancionadora, la carga probatoria respecto a la existencia de la simulación, de acuerdo con las reglas legales distributivas del onus probandi en materia tributaria hoy recogidas para este ámbito sectorial específico por el artículo 105.1 de la Ley 58/2004, de 17 de diciembre , General Tributaria -en adelante LGT 58/2003- (antes el artículo 114.1 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria ) y, con carácter general en el orden procesal, por el artículo 217 de la Ley 1/2000 , de Enjuiciamiento Civil (antes por el artículo 1.214 del Código Civil ).
Siendo así que, como es sabido, en los supuestos de simulación no resulta generalmente fácil de obtener una prueba directa de la misma, al tratarse de supuestos de falsedad ideológica en los que el emisor y el receptor de las correspondientes facturas han simulado, de común acuerdo, el negocio al que pretenden dar apariencia, entre otras maneras, con la propia emisión formal de las facturas, creando así, intencionadamente, una apariencia de realidad, por lo que esa prueba directa, por lo general, será extremadamente difícil de obtener, salvo en supuestos excepcionales en los que sea posible la prueba de un hecho positivo directamente excluyente del hecho plasmado en las facturas De manera que la prueba de la simulación exige la prueba de hechos negativos -en el caso, la no realización efectiva de la actividad económica por las personas físicas facturantes-, a la que normalmente tan solo puede llegarse mediante prueba de indicios, por lo que en tales supuestos la exigencia de la carga probatoria puede atemperarse entonces, por un lado, con arreglo al principio de facilidad probatoria y, por otro, por la efectividad de la denominada prueba de indicios o indiciaria, por lo que siendo lógicamente de más fácil prueba el hecho positivo plasmado en la factura, cuando por la administración se acredita un serie de hechos que por su significado conjunto apuntan sólidamente a la falta de realidad de la actividad empresarial facturada, según las circunstancias de cada caso particular, se traslada entonces al obligado tributario la carga de acreditar la realidad de la misma.
Y siendo asimismo así que, ciertamente, la jurisprudencia viene admitiendo la validez del uso a los efectos probatorios de las presunciones en el ámbito tributario, posibilidad hoy reconocida por el artículo 108.2 de la LGT 58/2003 de anterior cita ['Artículo 108. Presunciones en materia tributaria. (...) 2. Para que las presunciones no establecidas por las normas sean admisibles como medio de prueba, es indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano. (...)'], siempre que una actuación no pueda acreditarse mediante pruebas plenas y directas de carácter objetivo, señalando, entre otras, la STS, Sala 3ª, de 20 septiembre de 2005 que la mencionada clase de pruebas indiciarias o pruebas de presunciones, admitida también en el orden procesal bajo ciertas y rigurosas condiciones por el artículo 386 de la Ley 1/2000 , de Enjuiciamiento Civil (antes artículos 1.249 y 1.253 Código Civil ) -siendo éstas presunciones hominis o judiciales, no legales-, no sólo pueden ser idóneas sino que son, incluso, necesarias y, a veces, imprescindibles cuando se trata de acreditar la simulación a la que hoy se refiere a los efectos exclusivamente tributarios el artículo 16 de la LGT 58/2003 de continuada cita (y anteriormente el artículo
QUINTO.- Sobre las liquidaciones tributarias (y II): efectividad de las pruebas indiciarias En el caso particular aquí enjuiciado, visto lo actuado y probado, el análisis y valoración de las alegaciones y pruebas ha de llevar necesariamente a la Sala a la confirmación de las liquidaciones de IVA impugnadas -ejercicios 2007 a 2009-, ya que en el curso del procedimiento de comprobación e investigación seguido en el caso de autos la inspección actuante cuestionó sólidamente la existencia y la realidad de la actividad económica de los socios y supuestos empresarios individuales autónomos -el Sr. Landelino y sus dos hijas Sras. Montserrat y Nicolasa -, en la que se sustentara la facturación a la sociedad aquí recurrente cuestionada en las actuaciones, que ésta contabilizara y se dedujera como gastos en el IS y como cuotas soportadas en el IVA, desplegando una profusa actividad probatoria cerca de las personas físicas facturantes, de la sociedad mercantil recurrente y de terceros, cuyo resultado recogen ampliamente las actas levantadas por la inspección a que se ha hecho referencia en el fundamento de derecho segundo de esta resolución, que demuestran que las facturas formalmente emitidas con cargo a la entidad mercantil aquí recurrente no se correspondían más que con una mera simulación efectuada con el sólo objeto de reducir significativamente las cargas fiscales del grupo familiar por una actividad económica que, en la realidad, sólo ejerció la el sujeto pasivo aquí recurrente.
En dicho sentido, la Sala comparte la valoración probatoria efectuada por la inspección y confirmada por el TEARC, sin que haya sido practicada prueba eficaz en sentido contrario en este proceso que modifique tales conclusiones, en particular en cuanto que lo actuado y acreditado, significativamente, ponen bien de manifiesto la simulación subjetiva relativa creada en el supuesto particular enjuiciado en el sentido de que el padre y administrador único de las sociedades mercantiles del grupo familiar Sr. Landelino - y sus dos hijas Montserrat y Nicolasa ejercían una supuesta actividad económica como empresarios individuales a los únicos efectos de obtener con ello una menor tributación en la sociedad, beneficiándose aquéllos supuestos autónomos de la tributación por el régimen de estimación objetiva por módulos en el IRPF y por el régimen simplificado en el IVA, pues en dichos regímenes el rendimiento neto del IRPF y las cuotas del IVA a ingresar se determinan de forma objetiva, independiente del volumen real de facturación del ejercicio fiscal correspondiente, por lo que las facturas formalmente expedidas y las cuotas del IVA allí repercutidas no tenían repercusión fiscal alguna para las personas físicas indicadas, pero sí implicaban, correlativamente, más gastos deducibles en el IS y más cuotas soportadas deducibles en el IVA para la sociedad mercantil aquí recurrente.
Así, lo anterior se desprende, inequívocamente, del conjunto de los indicios sólidamente acreditados por la actuación inspectora practicada, en punto a que las sociedades y los supuestos empresarios individuales formaban parte de un grupo empresarial familiar donde las personas físicas -los dos cónyuges y sus dos hijas- dominaban y administraban las sociedades a través del esposo y padre Sr. Landelino , siendo los únicos clientes de los tres socios supuestamente empresarios individuales, salvo en algún servicio excepcional, las empresas del grupo, y éstas, a su vez, los proveedores del los tres socios, en lo relativo a suministro de combustible, servicios de manteniendo y de reparaciones de los camiones, salvo algún supuesto excepcional y en relación a los servicios de seguros y revisiones de la Inspección Técnica de Vehículos (ITV), satisfaciendo los importes de peajes las empresas del grupo y no constando ninguna factura por servicios realizados a los dichos socios por parte de otros transportistas, al tiempo que asimismo se acreditó la utilización de los mismos medios materiales y humanos por las sociedades y los supuestos empresarios autónomos, al comprobarse que los trabajadores de los supuestos empresarios autónomos, generalmente, fueron asimismo con anterioridad o posterioridad trabajadores de las empresas del grupo realizando tareas de transporte, mientras que una parte importante de los camiones utilizados fueron adquiridos a las propias empresas del grupo familiar y en la mayoría de casos asimismo vendidos a dichas sociedades.
A su vez, asimismo quedó acreditado que los socios y supuestos empresarios individuales autónomos se dieron de baja de sus actividades como supuestos empresarios individuales coincidiendo con el inicio de las actuaciones inspectoras, siendo extrema la dificultad para poder identificar los servicios supuestamente realizados por los socios, por cuanto que, aun cuando de la revisión de la documentación obrante en las dependencias de las sociedades del grupo se detectó que todas las facturas recibidas de los proveedores de los servicios de transporte, salvo las de los socios, venían acompañadas de unas hojas de ruta, como documentos internos de control de la empresa que permitían la perfecta identificación de los transportes realizados, en el caso de las facturas formalmente emitidas por los socios como supuestos empresarios individuales o autónomos la descripción de los servicios supuestamente prestados por los socios aparece como totalmente insuficiente, sin que requerido su complemento se acreditase documentalmente que los transportes fuesen efectivamente realizados por los socios o sus trabajadores, al tiempo que presentaron significativas contradicciones en cuanto a los días trabajados y facturados por los socios, con diferencias algo más que injustificadas en los márgenes de beneficios, constatándose, significativamente, que desde el punto de vista económico la estructura creada era del todo deficitaria para las sociedades y, por el contrario, muy rentable para los socios supuestamente empresarios individuales, ya que mientras éstos obtenían unos márgenes de beneficios entre el 50% y el 60% las sociedades sufrían unas sustanciosas pérdidas pese a operar en el mismo sector de actividad. Y al propio tiempo, asimismo acreditaron las actuaciones practicadas que una gran parte de los beneficios de las personas físicas se ingresaban en las cuentas de las sociedades al objeto de realizar ampliaciones de capital, lo que implicaba un evidente trasvase de participaciones sociales de los cónyuges y padres a sus dos hijas.
Frente a lo anterior, tampoco puede compartir el Tribunal el alegato impugnatorio de supuesta efectividad de la realización de los transportes formalmente facturados por los socios como empresarios individuales en base a la documentación que la parte recurrente aportó en vía económico administrativa y que, en efecto, se encontraba ya incorporada a las actuaciones inspectoras practicadas -varios archivadores para cada camión propiedad de los socios empresarios individuales, con respectivos cuadros confeccionados por los interesados e indicativos, entre otros, del cliente, origen de la carga, dirección de destino, fechas y kilómetros, adjuntando documentación de soporte de los transportes efectuados, tales como albaranes, tiquets de salida, etc...-), ya que dicha documentación, aunque pueda resultar acreditativa de la efectiva prestación de los correspondientes servicios de transporte, en sí mismo no controvertida ni negada por la regularización tributaria practicada, no acredita que tales servicios los prestaran los socios empresarios autónomos, al no constar en dichos documentos como prestador del servicio las personas físicas sino que para los clientes quien prestaba el servicio era la sociedad, al tiempo que en dicha documentación figuran conductores de los camiones de titularidad de los socios empresarios individuales no contratados por los mismos y, en el caso de la socia empresaria individual Sra. Nicolasa , algunos de los documentos hacían referencia a camiones que no eran de su propiedad, sin que existiese una factura de prestación de servicios por parte de dichos conductores o de los propietarios de los camiones.
Así las cosas, a juicio de la Sala, de los hechos acreditados se deduce sin la menor dificultad que, en efecto, concurren en el caso examinado los requisitos de la prueba de presunciones antes ya expresados para tener por acreditada la simulación negada por la parte recurrente, a saber: 1.º) Seriedad, existiendo auténtico nexo o relación entre los numerosos hechos conocidos y la consecuencia extraída, que permite considerar ésta en un orden lógico como extremadamente probable, circunstancia que concurre en este caso, pues del análisis de las actuaciones se constata la vinculación entre los empresarios individuales y las sociedades del grupo familiar, siendo los primeros socios y administradores de las segundas, al tiempo que los únicos clientes y proveedores de los supuestos empresarios individuales eran las sociedades, los trabajadores de los empresarios individuales asimismo trabajaron con anterioridad o posterioridad para las sociedades, los vehículos asimismo se transmitían entre los unos y los otros, las facturas expedidas por los socios, a diferencia de lo que sucedía con las facturas expedidas por otros empresarios individuales, no permitían identificar la totalidad de los servicios supuestamente prestados a que se referían tales facturas, sin diferenciación de transportes nacionales e internacionales, apreciándose significativas incongruencias en la documentación aportada para acreditar que eran los socios quienes prestaban los servicios y en los días facturados, así como una significativa confusión de intereses, al ser parte de los ingresos obtenidos por los socios personas físicas ingresados en cuentas de las sociedades y utilizados para ampliaciones de capital de las que resultaban beneficiarias las hijas del administrador Sr. Landelino ; 2.º) Precisión, pues los hechos conocidos que aparecen plena y completamente acreditados son claramente reveladores del hecho desconocido que se pretendió demostrar; y, por ende, 3.º) Concordancia, que se produce entre todos los hechos conocidos, los cuales conducen todos ellos a la misma conclusión, esto es, la existencia de una simulación subjetiva de actividad económica en realidad inexistente de los socios y supuestos empresarios autónomos, sin que ni las sociedades ni las personas físicas acreditasen mínimamente los servicios facturados, todo ello con meros fines defraudatorios a la hacienda pública, como detalladamente se relata en los fundamentos de los acuerdos de liquidación tributaria recurridos, que la Sala comparte en lo aquí esencial.
De tal manera que, ciertamente. aunque formalmente las personas físicas cumplían los requisitos relativos a la realización de la actividad económica declarada por las mismas y por la que éstas facturaron, lo cierto es que la parte recurrente, al entender del Tribunal, ni en sede administrativa o económico administrativa, primero, ni tampoco en esta sede jurisdiccional, después, ha conseguido desvirtuar eficazmente la sólida presunción acreditada por la inspección tributaria actuante mediante un conjunto de indicios que, aunque individualmente considerados podrían no ser concluyentes, analizados en su conjunto indican de forma consistente que la actividad económica declarada por las personas físicas sólo integraba mera formalidad simulada por motivos fiscales, a efectos de obtener las indicadas ventajas fiscales de la tributación por el régimen de estimación objetiva por módulos en el IRPF y por el régimen simplificado en el IVA, pues tales personas físicas lograban disminuir así la progresividad del IRPF al declarar solo parte de los rendimientos obtenidos y, por otra parte, la sociedad aquí recurrente se deducía como gastos en IS y como cuotas de IVA soportado en dicho impuesto indirecto cantidades que, en realidad, no eran ciertos.
Por todo ello, en definitiva, se impondrá al Tribunal rechazar asimismo los motivos impugnatorios de fondo del recurso dirigidos en la demanda contra las liquidaciones tributarias aquí impugnadas por no resultar disconformes a derecho ni la resolución económico administrativa recurrida ni los acuerdos de liquidación tributaria de los que aquélla trae causa en los extremos controvertidos en el recurso'.
Por los mismos motivos el presente recurso ha de ser desestimado
CUARTO.- De conformidad con lo dispuesto en el art. 139 de la LJCA procede la imposición en costas a la recurrente hasta el límite máximo de quinientos euros.
FALLO Se desestima el recurso contencios administrativo número 384/2016 interpuesto por la entidad CENTRAL CATALANA DE TRANSPORTES SL, contra el acto objetode esta litis; con imposición en costas a la recurrente hasta el límite máximo de quinientos euros.
Notifíquese esta sentencia a las partes, contra la que cabe interponer recurso de casación en el plazo de treinta dias.
Firme la presente líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevarla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.
Así por ésta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
E/.
PUBLICACIÓN.- La Sentencia anterior ha sido leida y publicada en audiencia pública, por el Magistrado ponente. Doy fe.