Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 3022/2020, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 1071/2018 de 13 de Julio de 2020

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN PRIMERA

RECURSO ORDINARIO 1071/2018

Partes: Fernando C/ TEAR

S E N T E N C I A Nº 3022

Ilmos/as. Sres/as.:

PRESIDENTE:

Dª. MARIA ABELLEIRA RODRÍGUEZ

MAGISTRADO/AS

D. RAMON GOMIS MASQUÉ

D.ª EMILIA GIMENEZ YUSTE

En la ciudad de Barcelona, a 13 de julio de 2020

VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA),constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 1071/2018, interpuesto por D. Fernando, representado por la Procuradora Dª. SILVIA ALEJANDRE DIAZ, contra TEAR , representado por el ABOGADO DEL ESTADO.

Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Magistrada DOÑA EMILIA GIMÉNEZ YUSTE, quien expresa el parecer de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO:Por la Procuradora Dª. SILVIA ALEJANDRE DIAZ, actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.

SEGUNDO:Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.

TERCERO:Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.

CUARTO:En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO: Objeto del recurso.

La representación procesal de D. Fernando, impugna en el presente recurso contencioso-administrativo la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña (TEARC) de 7 de junio de 2018, dictada en la reclamación nº NUM000 interpuesta contra acuerdo dictado por la Dependencia Regional de Inspección Financiera y Tributaria de la AEAT en Cataluña, por el conceptos de liquidación provisional del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicios 2008 a 2011 y de imposición de sanción.

SEGUNDO: Regularización practicada.

La resolución impugnada trae causa de la regularización practicada, en el marco del procedimiento inspector, que finalizó mediante resolución con liquidación. Así, se incrementa la base imponible general, por ganancias patrimoniales procedentes de arras penitenciales, indemnización y rendimientos por arrendamiento; y por ganancias patrimoniales no justificadas, provenientes de préstamos no justificados. Y se incrementa la base imponible del ahorro, por las facturas e ingresos que se relacionan en el acuerdo de liquidación.

Junto con lo anterior, se acordó imponer una sanción de cuantía total 97.802,44€, por la comisión de la infracción tipificada en el artículo 191 LGT, en los ejercicios 2008, 2009 y 2010 y por la infracción tipificada en el artículo 193 LGT por lo que respecta al ejercicio 2011.

TERCERO: Razonamientos del TEARC.

El TEARC estima en parte la reclamación, en el sentido de sustituir la liquidación del ejercicio 2008 por otra en la que no se le impute una ganancia patrimonial no justificada de 11.000 euros, y la sanción se sustituya por otra conforme a la nueva base sancionable.

Confirma los demás ajustes, con arreglo a las siguientes consideraciones que resumimos a continuación:

En cuanto a la ilicitud de la prueba obtenida por la Inspección como consecuencia de los registros efectuados en varias sociedades vinculadas con el contribuyente [UNALTRA, DAEDU, SCCL F62241153), TRANSERVER MEDITERRANIA, SCCL (F65351587), TRANSFORCE, SCCL (F62452222), DIRTRANS, SCCL (F63272181), UNAL], puntualiza que la regularización no descansa solo en la prueba obtenida del registro efectuado, pues como se desprende del acta y del acuerdo de liquidación, la regularización se ha basado principalmente en el análisis de los ingresos en las cuentas bancarias del contribuyente y en la simulación apreciada respecto a la actuación de la esposa de éste.

Pone de relieve que en resolución de fecha 31 de octubre de 2017 al resolver la reclamación nº NUM001 interpuesta por la entidad DAEDU SCCL (una de las entidades sometidas al registro) ya se ha pronunciado sobre la validez de los documentos obtenidos como consecuencia de los registros efectuados. A tal efecto, transcribe parcialmente dicha resolución, en la que se rechazaron las alegaciones de la parte pues la Inspección había obtenido la correspondiente autorización judicial de entrada.

Respecto al volcado de datos que se efectuó de su ordenador personal que estaba en una de las citadas entidades en el momento del registro, en el caso de que la Inspección hubiera copiado correos de carácter privado o información personal del contribuyente, dicha actuación no afectaría a la validez de la actuación administrativa respecto de los documentos con trascendencia tributaria así como aquellos relativos a su relación comercial con las empresas que se pudieron copiar, además, no consta en el expediente ni la existencia ni el uso de datos o información estrictamente personal para regularizar la situación del contribuyente.

De acuerdo con el artículo 105 de la Ley 58/03 General Tributaria, la Administración tiene que acreditar que se ha producido el hecho imponible o los importes cuya tributación pretende exigir, mientras que los contribuyentes han de acreditar que tienen derecho o cumplen los requisitos para beneficiarse de las exenciones o deducciones establecidas por la formativa o desvirtuar las conclusiones de la Administración, si bien debe atenderse, asimismo, al principio de facilidad probatoria.

En el presente caso, las regularizaciones practicadas han venido motivadas por lo siguiente:

A) Circunstancias que la Inspección ha calificado como rendimientos del capital mobiliario, en base a lo dispuesto en el art. 25.1.d de la Ley 35/06 del IRPF, por aquellas utilidades que el interesado obtuvo de sociedades por ser socio de la misma.

*** En el ejercicio 2009 se imputaron como rendimientos del capital mobiliario la cantidad de 89.400,00 euros, consistente en los pagos efectuados por la entidad ALARTEC IBERIA SL a la empresa DELVAL INGENIERIA DE INSTALACIONES SL, por las obras realizadas en el inmueble del contribuyente sito en la C/ Mare de Deu de Vinyet 30 de Sitges ( BCN).

La Inspección tuvo acceso a la contabilidad de ALARTEC y en la cuenta nº 40700001-

Anticipo obras St. Joan Despi comprobó que figuraban contabilizados dichos pagos.

En cuanto a las alegaciones sobre la ilicitud de la prueba, se remite a lo resuelto acerca de los registros llevados. Por otro lado, argumenta que dicho importe consistía en la devolución de un préstamo que el contribuyente había realizado con anterioridad ( año 2007) por un importe de 392.718 euros a dicha empresa y para acreditar dicha circunstancia aportó información de la citada cuenta nº 40700001, que ahora se denominaba -Anticipo obras St. Joan Despi JC SANCHEZ.

Con independencia de la manipulación del nombre de la cuenta, tal como señala el actuario, resulta que en la citada cuenta se han contabilizado pagos que no se corresponden con la obra de la cuenta ( Ubicada en Sant Joan Despi) pues las obras pagadas se realizaron en Sitges, además, tampoco consta ningún asiento que disminuyese el saldo de la cuenta en la que se hubiese contabilizado el préstamo antes citado.

En resumen, no ha acreditado que dichos pagos se correspondiesen con la devolución de un préstamo anterior.

*** En el ejercicio 2008 también se imputaron como rendimientos del capital mobiliario la cantidad de 30.000,00 euros, consistente en tres ingresos que la sociedad GRUPATRANS GEST, SL realizó a una cuenta bancaria cuyo titular era el contribuyente ( 6.000,00 euros el 23 de febrero, 12.000,00 euros el 18 de marzo y 12.000,00 euros el 3 de mayo).

El reclamante aportó ante la Inspección una hoja que calificó como la cuenta nº NUM002 socios y administradores) del Libro Mayor de la sociedad GRUPATRANS GEST, SL, según el cual, el 27 de julio de 2007 el hoy contribuyente realizó un ingreso en la sociedad de 36.000,00 euros en concepto de préstamo, el cual se devolvió a lo largo del año 2007 ( 6.000,00 euros) y de las tres transferencias referenciadas en 2008. Para acreditar la entrega de dicho capital aportó una copia de un extracto bancario según el cual, el Sr. Fernando el 26 de julio de 2007 realizó una transferencia de 36.000,00 euros.

La Inspección ha considerado que el interesado no ha acreditado la realidad de dicho préstamo ya que:

- No hay constancia que la documentación aportada se corresponda con la contabilidad de la sociedad GRUPATRANS GEST, SL.

- No se ha acreditado que el destino de la transferencia ordenada por Fernando en el ejercicio 2007 sea una cuenta de titularidad de la mencionada sociedad.

- No se ha aportado el contrato del préstamo entre ambos sujetos.

- No consta que el obligado tributario haya declarado los correspondientes rendimientos del capital mobiliario por los intereses que generaría el mencionado préstamo. Tampoco consta ninguna imputación de retenciones del capital mobiliario por este concepto.

- El obligado tributario no incluyó este crédito en su autoliquidación de patrimonio del ejercicio 2007, estando obligado a ello.

Comparte el criterio de la Inspección, pues, habiéndose cuestionado la veracidad de la documentación aportada, el interesado, de la misma forma que pudo presentado ante el Registro Mercantil a los efectos de corroborar los importes de dicha cuenta del balance, además, al tratar de acreditar la existencia de un préstamo, era importante probar que el importe que salía de sus cuentas iba a para a una cuenta del prestatario, por lo que, al no haber aportado dichas pruebas, considera que el interesado no ha acreditado, a él correspondía hacerlo, que las cantidades recibidas de la citada empresa en el año 2008 fuesen la consecuencia de la devolución de un préstamo, por lo que, se considera correcta la imputación efectuada como rendimientos del capital mobiliario.

*** Respecto a la imputación como rendimientos del capital mobiliario de las cantidades, 2.500,00 euros, 5.000,00 euros y 7.006,00 euros, derivados de importes ingresados en sus cuentas y procedentes de la sociedad BARCELONA TRADE, el interesado no ha formulado alegaciones y no apreciando irregularidad alguna en dicha regularización procede confirmar la liquidación derivada de la misma.

*** Rendimientos derivados de la simulación apreciada en la actuación de la cónyuge del contribuyente, respecto de los rendimientos del trabajo percibidas de empresas vinculadas con su marido.

La inspección comprobó que la cónyuge del contribuyente ( Dña. Adelina ) había percibido de las entidades RENTING EMISOR SL ( ejercicios 2008, 2009 y 2010) GRUPATRANS SCCL (ejercicio 2008) y TRANSITO TERRESTRE SIGLO XXI SL ( ejercicio 2011) los siguientes salarios:

2008.......... 26.561,13 euros

2009........... 26.643,49 euros

2010........... 29.570,28 euros

2011........... 2.771,08 euros

En el acta y en el acuerdo de liquidación la Inspección ha considerado que la Sra. Adelina no trabajaba para ninguna de dichas entidades al constatar que:

- No disponía de un lugar ni de un ordenador para trabajar.

- Requeridos los empleados que trabajaron en dichas oficinas, manifestaron que la Sra. Adelina no iba por la oficina, tampoco se ha localizado ningún correo electrónico (enviado o recibido) relacionado con la actividad.

- Además, durante esos ejercicios la Sra. Adelina regentaba una peluquería.

Consideró que se había simulado la citada dependencia laboral a los efectos de obtener un beneficio fiscal, ya que, las citadas retribuciones tenían la consideración de gasto para la sociedad si se calificaban como salarios mientras que no eran deducible si se calificaban como rendimientos del capital mobiliario, admitiendo también las retenciones practicadas.

En cuanto a las alegaciones de que la Inspección no ha acreditado suficientemente la existencia de la citada simulación, admitiendo que la Sra. Adelina trabajase en las dependencias que la empresa tenía en la localidad de Rajadell, no es verosímil que en las oficinas de Sant Just Desvern, donde la empresa tenía su domicilio social y fiscal no existiese ninguna prueba de los trabajos realizados por la Sra. Adelina, ya fuese en el apartado de control de tacógrafos o expedición de tarjetas de transporte (motivo por el cual se desplazaba a dicha localidad) pues aunque trabajase con un ordenador personal, los trabajos realizados se tenían que guardar en el domicilio fiscal o social y la empresa y tampoco consta la existencia de envío de correos, ni por la empresa ni por parte de la Sra. Adelina, o que el resto de las personas que allí trabajaban no tuviesen constancia de los trabajos realizados. También es difícilmente creíble que residiendo en Sant Pere de Ribes (2008) y en Sitges (resto de años) se desplazase cada día más de 100 kilómetros, así como que no existiesen justificantes de dichos gastos (dietas, kilometrajes, gastos de peajes de autopista, etc.).

En resumen considera acreditado que se simuló la existencia de una relación laboral a los efectos de obtener unos ingresos de dichas empresas y que también fuese gasto deducible para éstas, circunstancia que no ocurriría si dicha retribución hubiese derivado de la participación del contribuyente en la sociedad. Argumentación que también sirve respecto a la retribución en especie del capital mobiliario imputado al contribuyente en el año 2011 y derivado del contrato de renting que la empresa tenía contratado para la utilización de un vehículo BMV mini por parte de la Sra. Consuelo.

B) Rendimientos del Capital Mobiliario.

Al objeto de justificar un ingreso en sus cuentas realizado el 21 de octubre de 2011, por importe de 5.000,00 euros procedente de una transferencia efectuada por la sociedad MADRID TRADES COMUNIC, el interesado alegó que se trataba de la devolución de parte de un préstamo efectuado con anterioridad a dicha entidad y para acreditar dicha circunstancia aportó un contrato privado de préstamo sellado por la Dirección General de Tributos de la Comunidad de Madrid, según el cual, el contribuyente el 4 de julio de 2007 prestó 152.000,00 euros a la sociedad MADRID TRADES COMUNIC, a un interés del 5%, pagaderos, principal e intereses como máximo el 4 de julio de 2010 y unos intereses moratorios del 9%.

La Inspección en el registro efectuado localizó un correo electrónico que señalaba que los 5.000,00 euros consistían en ' Intereses Devengados SR. JC'. En base a la citada documentación la Inspección consideró por un lado que, los 5.000,00 euros eran intereses moratorios, ya que, la vigencia del préstamo había concluido en julio de 2010 y no se había acreditado la devolución del mismo.

Por otro lado, al no tener constancia que el contribuyente hubiese declarando los intereses que devengados, imputó su importe de 22.800,00 euros [152.000 x 5% x 3 años] al ejercicio 2010, fecha en la que eran exigibles según el citado contrato.

Según el art. 14 de la Ley del IRPF, los rendimientos del capital mobiliario (intereses) se imputaran en el momento que sean exigibles, circunstancia que concurría en este caso a partir del 4 de julio de 2010, por lo que, la imputación de los 22.800,00 euros de intereses al ejercicio 2010 debe de considerase ajustada a derecho.

Por otro lado, el interesado no ha desvirtuado la información que figuraba en el citado correo electrónico, circunstancia que correspondía efectuar al contribuyente según los criterios expuestos sobre la prueba.

C) Ganancias de patrimonio no justificadas.

*** En el ejercicio 2009 se imputó una ganancia patrimonial no justificada de 7.500,00 euros y en el ejercicio 2010 una ganancia patrimonial no justificada de 2.500,00 euros, procedentes de tres ingresos [ 5.000,00 euros el 5 de mayo de 2009, 2.500,00 euros el 15 de junio de 2009 y 2.500,00 euros el 14 de mayo de 2010].

El interesado alegó que se trataba de la devolución de un préstamo efectuado al Sr. Benito y para acreditar el mismo aportó extracto bancario donde figura un cargo de un talón el 26 de noviembre de 2008 por importe de 10.000,00 euros.

La Inspección consideró que el interesado no había acreditado suficientemente la existencia de dicho préstamo principalmente porque: a) No se aporta el contrato del préstamo, b) No se acredita que el cheque fuese cobrado por el supuesto prestatario y c) No se acredita que los ingresos en efectivo se hayan realizado por el supuesto prestatario.

No se aprecia la existencia de indicios que den veracidad a las alegaciones del contribuyente, pues el interesado se ha limitado a referenciar un cargo en un extracto bancario en la entidad EVO como la existencia de un préstamo, cuando en el mismo extracto y en fechas anteriores figuraba que el 14 de noviembre se efectuó un cargo de un talón por importe de 17.000,00 euros, el 17 de noviembre se cargó un talón de 18.000,00 euros, el 20 de noviembre el talón cargado fue de 10.522,43 euros, por lo que, ante la operativa del contribuyente el interesado tenía que haber aportado otras pruebas sobre la realidad del citado préstamo, en consecuencia esta Instancia después de realizar una valoración conjunta de las pruebas obrantes en el expediente considera que el contribuyente no ha acreditado la existencia del préstamo alegado y por lo tanto, hay que considerar ajustada derecho la ganancia patrimonial no justificada.

*** En el ejercicio 2009 se imputó una ganancia patrimonial no justificada de 13.400,00 euros y en el ejercicio 2010 una ganancia patrimonial no justificada de 3.000,00 euros, procedentes de tres ingresos [ ingreso en efectivo de 3.400,00 euros el 29 de octubre de 2008, ingreso de cheque al portador de 10.000,00 euros el 2 de julio de 2008 e ingreso en efectivo de 3.000,00 euros el 10 de julio de 2009].

El interesado alegó que se trataba de la devolución de un préstamo efectuado a su padre en 2007 y para acreditar el mismo aportó extracto bancario donde figura un cargo de un talón el 17 de julio de 2007 por importe de 12.000,00 euros.

La Inspección consideró que el interesado no había acreditado suficientemente la existencia de dicho préstamo principalmente porque: a) no se aporta contrato de préstamo, b) no se acredita que el cobro del citado cheque se hiciera por el supuesto prestatario, c) no se acredita que los ingresos se correspondan con la devolución de parte del supuesto préstamo, d) no se incluyó este préstamo en la declaración del Impuesto sobre el patrimonio del ejercicio 2007 y e) no existe coincidencia entre los ingresos que suman un total de 16.400 euros y el importe que se dice fue un préstamo a su padre por 12.000 euros.

Los ingresos no justificados superan el pretendido préstamo, y a la vista de la documentación obrante en el expediente hay que concluir que el interesado no ha acreditado que los ingresos aflorados procediesen de la devolución de un préstamo efectuado a su padre.

*** En el ejercicio 2011 se imputó una ganancia patrimonial no justificada de 4.000,00 euros, procedentes de dos ingresos efectuados el 30 de septiembre de 2011 (uno de 1.000,00 euros y otro de 3.000,00 euros).

El interesado alegó que se trataba de la devolución de un préstamo efectuado al trabajador D. Carlos y para acreditar el mismo aportó extracto bancario donde figura un cargo de un talón el 11 de marzo de 2009 por importe de 4.000,00 euros.

La Inspección consideró que el interesado no había acreditado suficientemente la existencia de dicho préstamo principalmente porque: a) no se aporta el contrato, b) no se acredita que el cargo del año 2009 por 4.000¿ tuviera como destinatario al Sr. Carlos y c) tampoco que fuera éste quien realizara los ingresos anteriores.

En este caso no se aprecia la existencia de indicios que den veracidad a las alegaciones del contribuyente relativas a la existencia del citado préstamo, por lo que, efectuando una valoración conjunta de las pruebas obrantes en el expediente considera que el contribuyente no ha acreditado la existencia del préstamo alegado y por lo tanto, hay que considerar ajustada derecho la ganancia patrimonial no justificada.

*** Resulta que como consecuencia de los siguientes ingresos [ ingreso efectuado por la sociedad Barcelona Trade por importe de 5.000,00 euros el 18 de abril de 2009, transferencia por importe de 2.600,00 euros efectuada el 2 de septiembre de 2009 e ingreso en efectivo de 1.120,3 euros realizado el 16 de diciembre o de 2009] se consideró que los 5.000,00 euros de la transferencia efectuada por Barcelona Trade se tenían que calificar como rendimientos del capital mobiliario ya que el contribuyente es titular de la mayoría de las acciones y el resto 3.720,30 euros, como una ganancia patrimonial no justificada.

En este apartado el interesado no ha formulado alegaciones y se considera correcta la imputación como una ganancia patrimonial no justificada los 3.720,30 euros aflorados por la Inspección y no acreditados por el contribuyente.

D) Ganancias de Patrimonio.

*** El contribuyente y su esposa el 21 de julio de 2007 firmaron un contrato de arras penitenciales con los Sres. Julieta y Erasmo por un importe de 70.600 euros, por la venta de una casa en Torrelles de Llobregat, debiéndose de firmar la escritura de venta como máximo el 7 de marzo de 2008. Los compradores no cumplieron con lo acordado, por lo que, el contribuyente y su esposa se quedaron con dichas arras, y dado que el contribuyente no declaró la ganancia patrimonial obtenida, la Inspección imputó una ganancia en el ejercicio 2008 de 35.300 euros.

En relación a esta ganancia patrimonial el interesado se ha limitado a alegar que la información para efectuar dicha regularización se obtuvo de los registros ilegales llevados a cabo y por lo tanto es nula, alegación que no puede prosperar, conforme ya se ha concluido.

*** El contribuyente había declarado los siguientes rendimientos del capital inmobiliario alquileres), 53,85 euros en el ejercicio 2009, 2.400,55 euros en el ejercicio 2010 y 636,72 euros en el ejercicio 2011.

Requerida la documentación del citado arrendamiento, el contribuyente aportó un contrato de compraventa del inmueble, si bien, con posterioridad señaló que dicha operación no llegó a formalizarse, quedándose los interesados con las cantidades que ya habían abonado los compradores.

La Inspección consideró que la citada operación se tenía que calificar como la resolución de un contrato de compraventa y no como alquiler, pues en su momento tuvo lugar, el titulo ( contrato de compra ) y el modo ( entrega del inmueble).

En consecuencia, se eliminaron los rendimientos del capital inmobiliario declarados y se imputaron como ganancias patrimoniales las cantidades que habían pagado los compradores (1.300,00 euros mensuales) cuyo importe imputable al contribuyente ascendía a 7.800,00 euros en los ejercicios 2009, 2010 y 2011.

El interesado no ha formulado alegaciones y no se aprecia error de hecho o derecho en dicha actuación, al igual que sobre la supresión de la compensación fiscal por la adquisición de vivienda habitual

Por último, en cuanto al acuerdo sancionador, el TEARC indica que la anulación del acuerdo de liquidación para su sustitución por otro, no impide entrar a conocer de la concurrencia de los elementos configuradores de la sanción sin perjuicio de que en caso de que la misma subsista deba ser adaptada cuantitativamente a la modificación de la liquidación. A tal efecto, procede a examinar las alegaciones de la parte contra la sanción y concluye desestimando las pretensiones.

CUARTO: Demanda y contestación.

A)En el escrito de demanda se denuncia la ilicitud de las pruebas obtenidas en las sociedades cooperativas, que sustentan la regularización, pues en el Auto de autorización de entrada no estaba incluido el nombre del Sr. Fernando.

En este sentido, sobre la retribución por fondos propios, pone de relieve que la Inspección tuvo conocimiento del pago de las obras en la vivienda de Sitges, por los datos del correo electrónico obtenido en la entrada domiciliaria de TRANSITO TERRESTRE, lo mismo que ocurre con los rendimientos del capital mobiliario en concepto de intereses derivados del contrato de préstamos con la sociedad MADRID TRADES & COMUNICATIONS SL. como consecuencia de esa información obtenida en la entrada, requirió al contribuyente la aportación de justificantes, pero el conocimiento de los hechos deriva de la entrada domiciliaria de las sociedades.

Respecto al contrato de arras, considera que los requerimientos formulados a Julieta y Erasmo se efectuaron porque la Inspección disponía de información previa, obtenida en la entrada.

En cuanto a los rendimientos del capital mobiliario por las retribuciones percibidas por la Sra. Adelina, las conclusiones de la Inspección son las que se efectuaron en el expediente de TRANSITO TERRESTRE, cuando el Sr, Fernando no puede verse afectado por las consecuencias de la entrada. Lo mismo ocurre con la imputación de rendimientos por la utilización del vehículo Mini, por pate de la Sra. Adelina.

Junto con lo anterior, muestra su discrepancia con la regularización, porque la Inspección no tuvo en cuenta las pruebas aportadas. Así, en cuanto a las obras pagadas por ALARTEC IBERIA SL, reitera que se trata de la devolución de un préstamo y que así justificó documentalmente.

Por lo que se refiere a las cantidades ingresadas en sus cuentas bancarias, aduce que durante la Inspección ha acreditado que los ingresos efectuados por la sociedad GUPRATRANS GEST responden a la devolución de un préstamo que previamente había concedido el S. Fernando a esa sociedad, anteriormente denominada BALEAR TRADE & COMUNICATIONS SL, pero la Administración no ha tenido en consideración toda la prueba aportada.

Considera asimismo haber acreditado que la imposición en efectivo en distintas fechas de importe total de 10.000€, provenían de un préstamo previo realizado a D. Benito y si la Administración considera que el cheque no fue cobrado por el supuesto prestatario, debió pedir información al banco, como solicitó, puesto que esa información no la facilita el banco a la parte.

El ingreso de 5.000€ de fecha 21/10/2011 procedente de MADRID TRADES & COMUNICATIONS SL, obedece igualmente a la devolución de un préstamo y sin embargo la Administración le imputa un ingreso de 22.800€ por considerar que se han devengado unos intereses, a pesar de que el cobro no se ha realizado.

Los ingresos en la cuenta de 16.400€ obedecen a la devolución parcial de un préstamo efectuado a su padre en 2007, como así consta en los documentos que aportó.

Los ingresos en la cuenta de 4.000€ corresponden a la devolución de un préstamo a Carlos, como resulta del cheque cobrado por el Sr. Carlos e igualmente solicitó a la Inspección que pidiera información al banco y no lo hizo.

El demandante cuestiona los indicios que llevaron a la Inspección a concluir que existía simulación, en cuanto a la comprobación a Dª Adelina, pues los datos derivan exclusivamente de la documentación obtenida durante la entrada domiciliaria de TRANSITO TERRESTRE, sin que la Inspección haya efectuado por comprobaciones adicionales. Las conclusiones a las que llega la Inspección son las mismas que las referidas al acuerdo de liquidación de TRANSITO TERRESTRE y ninguno de os indicios utilizados permiten acreditar a su juicio la existencia de simulación.

La utilización del vehículo MINI por la Sra. Adelina que se califica de retribución en especie del capital mobiliario, también trae causa del registro en la empresa y que no pueden servir para regularizar al Sr. Fernando.

Finalmente, mantiene que las sanciones adolecen de nulidad porque la Administración no ha probado los hechos y se basa en indicios y falta motivar la culpabilidad. Añade que no se motiva la existencia de medios fraudulentos para calificar la infracción como muy grave, por la utilización de persona interpuesta. Concluye que pese a que el TEARC estimó en parte la reclamación, la Administración continúa calificando la infracción de muy grave.

B)Por la Administración demandada se sostiene la conformidad a derecho de la resolución impugnada, pues no cabe apreciar vicios en la entrada domiciliaria ni defectos en la resolución sancionadora.

QUINTO: Sobre las pruebas obtenidas en la entrada domiciliaria de las empresas DAEDU SCCL,TRANSERVER MEDITERRANEA SCCL, TRANSFOIRCE SCCL, DITRANS SCCL, UNALTRA SCCL y TRÁNSITO TERRESTRE SIGLO XXI SL.

Como hemos visto, en la demanda se cuestiona la legalidad de aquellos apuntes cuya regularización se fundamenta en las pruebas que fueron obtenidas en la entrada domiciliaria autorizada por el Juzgado de lo contencioso-administrativo número 5 de Barcelona, habida cuenta que dicha autorización no venía referida al Sr. Fernando, sino a las indicadas sociedades.

En este sentido, la Sentencia 1566/2020, dictada en el marco del Plan de Refuerzo, ha estimado el recurso número 380/2019 promovido por Dª Adelina, que es la esposa del ahora recurrente, contra la regulación del IRPF ejercicios 2008 a 2011, al considerar que la Inspección se excedió al desarrollar la Inspección a personas física que no se mencionaba ni en el escrito de solicitud al Juzgado ni en el Auto judicial. En este sentido, se afirma que "Si el Juez que autoriza la entrada y registro, no ha tenido conocimiento de la intención de la Inspección tributaria de ampliar la comprobación e investigación a personas físicas, no incluidas en la solicitud correspondiente, dicho exceso en las funciones de entrada y registro, con respecto a la demandante, no pueden producir efecto jurídico alguno."

De igual modo, considera que " los funcionarios de la Inspección tributaria accedieron a las dependencias de las sociedades mercantiles, donde obtuvieron las pruebas documentales que luego fueron empleadas en contra de la demandante, sin autorización judicial y sin consentimiento de la misma".

Se concluye así que " la documentación obtenida con respecto a la demandante Sra. Adelina no estuvo amparada por el auto judicial y en consecuencia, es nula, sin que pueda producir efecto jurídico alguno en su contra".

A esta misma conclusión puede llegarse en el caso examinado. En efecto, tal como se refleja en el acuerdo de liquidación, el inicio de las actuaciones se encuentra vinculado a las tareas de comprobación llevadas a cabo por la Inspección en distintas Cooperativas de Trabajo Asociado vinculadas a la actividad del transporte, y a la sociedad que presta los servicios de gestoría a dichas cooperativas, TRÁNSITO TERRESTRE SIGLO XXI, S.L. La fecha en que se efectúa la entrada es el 17 de enero de 2013, que es la misma fecha en que se notifica el inicio de actuaciones inspectoras de la persona física Fernando, apoderado y responsable último de la creación y funcionamiento de todas las entidades.

Por lo anterior, siguiendo el criterio de la expresada Sentencia, habrá que declarar no conformes a derecho los incrementos que traen causa directa de la información obtenida en la entrada y que se cuestionan en el escrito de demanda. En concreto, procede anular los siguientes ajustes que se imputan en la base imponible del ahorro:

Rendimientos del capital mobiliario:

- Factura ALARTEC IBERIA de importe 89.400,00€, ejercicio 2009

- Intereses de MADRID TRADES & COMUNICATIONS 22.800,00€ ejercicio 2010 y 5.000,00€ ejercicio 2011.

- Importes satisfechos a su cónyuge: 26.561,13€ ejercicio 2008, 26.643,49€ ejercicio 2009, 29.570,28€ ejercicio 2010 y 2.771,08€ ejercicio 2011.

- Renting Mini 7.236,84€, ejercicio 2011.

No ocurre lo mismo con el incremento en la base imponible general de 35.300,00€ correspondiente a la ganancia patrimonial del año 2008, por el concepto de 'Arras penitenciales, resolución compraventa', toda vez el ajuste no trae causa directa de la indicada entrada domiciliaria. En efecto, fueron los propios Sres. Julieta y Erasmo los que aportaron toda la documentación a la Inspección, en respuesta al requerimiento: contrato de arras y anexo, fotocopia de los talones entregados, burofax remitido por el Sr. Fernando a los indicados señores y explicación de los hechos acaecidos.

Por lo tanto, hemos de concluir la estimación parcial de las pretensiones de la demanda en este aspecto.

SEXTO: Sobre la justificación de los ingresos realizado en sus cuentas bancarias.

Por lo que se refiere a los ingresos efectuados en las cuentas del demandante por la Sociedad GRUPATRANS GEST SL, diversas imposiciones en efectivo e ingresos en cuenta, el discurso argumental del demandante se dirige a poner de relieve que aportó prueba suficiente que acredita que los citados ingresos obedecen a la devolución de préstamos que previamente había concedido el Sr. Fernando.

El acuerdo de liquidación considera que la prueba aportada no acredita el origen y concepto de tales ingresos. Así:

a) Los ingresos que manifiesta procederían de una devolución de aportaciones efectuadas por Fernando a la sociedad GRUPATRANS GEST SL en fechas 23/02/2008, 18/03/2008 y 03/05/2008 se justifican mediante la aportación de fotocopia del extracto de cuenta bancaria de La Caixa, en el que se observa una transferencia de fecha 26/07/2007 de importe 36.000€ ordenada por Fernando; también se aportan los mayores de los ejercicios 2007 y 2008 de la cuenta ' NUM002' de la sociedad GRUPATRANS GEST, SL, en los que se recogen un préstamo de Fernando por 36.000 € y la devolución de dicho préstamo.

No se ha aportado otra justificación. Además se ha comprobado que en el año 2008 el obligado tributario era titular del 50% de las participaciones de dicha sociedad. Se considera que la anterior justificación es del todo insuficiente, ya que no existe constancia de que los mayores aportados sean en realidad de la sociedad GRUPATRANS GEST, SL.; no se ha acreditado que el destino de la transferencia ordenada por Fernando en el ejercicio 2007 sea una cuenta de titularidad de la mencionada sociedad; no se ha aportado el contrato del préstamo entre ambos sujetos; no consta que el obligado tributario haya declarado los correspondientes rendimientos del capital mobiliario por los intereses que generaría el mencionado préstamo. Tampoco consta ninguna imputación de retenciones del capital mobiliario por este concepto. Por fin, el obligado tributario no incluyó este crédito en su autoliquidación de patrimonio del ejercicio 2007, estando obligado a ello.

b) Al objeto de justificar las imposiciones en efectivo, se aportó el extracto de una cuenta en el que se observa un cargo por un cheque de 10.000 € el 26/11/2008, del que manifiesta es un préstamo a Benito por dicho importe, de manera que los siguientes ingresos en efectivo en su cuenta en el año 2009 y 2010, corresponden a la devolución del anterior préstamo.

La prueba aportada es del todo insuficiente para justificar dichos ingresos, porque no se aporta el contrato del préstamo; no se acredita que el cheque fuese cobrado por el supuesto prestatario; no se acredita que los ingresos en efectivo se hayan realizado por el supuesto prestatario; se reitera lo anteriormente dicho respecto de los préstamos le que son devueltos en efectivo.

c) En cuanto a los ingresos por un total de 16.400 €, el compareciente señaló que se trata de la devolución parcial de un préstamo efectuado a su padre en el ejercicio 2007, y como prueba aporta el extracto de la cuenta en el que se observa un cargo en concepto de cheque por importe de 12.000 € de fecha 17/07/2007.

Tampoco en este caso los anteriores ingresos han quedado justificados pues no se aporta contrato de préstamo; no se acredita que el cobro del citado cheque se hiciera por el supuesto prestatario; no se acredita que los ingresos se correspondan con la devolución de parte del supuesto préstamo; no se incluyó este préstamo en la declaración del Impuesto sobre el patrimonio del ejercicio 2007; nuevamente le es devuelto un préstamo mediante ingresos en efectivo; no existe coincidencia entre los ingresos anteriores que suman un total de 16.400€ y el importe que se dice fue un préstamo a su padre por 12.000€.

Asimismo, cabe señalar que en el escrito aportado en la Diligencia nº 8, documento nº 16, el obligado hace referencia al cheque de fecha 02/07/2008 como si su importe fuese de 1.000€ al objeto de justificar una devolución parcial del préstamo concedido; sin embargo, el referido cheque es de 10.000€, y por tanto, las cantidades devueltas sobrepasarían en más de 4.000€ el préstamo que pretende justificar.

d) Respecto de los ingresos en cuenta por un total de 4.000€, el obligado tributario también manifestó que se trata de devoluciones de un préstamo realizado el 11/03/2009 a Carlos, trabajador del grupo de empresas de Fernando. Como única prueba aporta el extracto en el que se observa un cargo de 4.000 € mediante cheque de dicha fecha.

En este caso, tampoco resulta probado el origen de los ingresos, por los mismos motivos que el resto de préstamos: no se aporta el contrato, no se acredita que el cargo del año 2009 por 4.000 € tuviera como destinatario al Sr. Carlos, tampoco que fuera éste quien realizara los ingresos anteriores, etc.

e) No se cuestionan en la demanda la regularización de otros ingresos en cuenta bancaria que se detallan en la liquidación.

A la vista de lo anterior, la Sala comparte las conclusiones a las que llega la Inspección y confirma el TEARC, que no han sido desvirtuadas por el demandante. Los explicaciones dadas por el obligado tributario a la Inspección y que igualmente reitera, carecen de fuerza de convicción. No se acredita la trazabilidad de estos importes, no consta ningún contrato de préstamo, tampoco aparece acreditada en forma la contabilización de la concesión de este préstamo al obligado tributario, ni consta el cobro de intereses relacionados con el mismo. Por tanto, es insuficiente la prueba que aporta el demandante sobre la realidad de dichos préstamos, como puso de relieve la Inspección. Al no aportar prueba adicional alguna de la que pudiera inferirse la realidad de las operaciones de préstamo, se concluye que las cantidades no se pueden calificar como importes que corresponden a la devolución de los mismos.

En consecuencia, puesto que no ha quedado acreditado el origen de los mencionados ingresos, y habida cuenta que los mismos constituyen una alteración en el patrimonio del obligado tributario, cabe calificarlos como rendimientos del capital mobiliario, los que provienen de la Sociedad Gruptrans Gest SL, de la que era titular del 50% de las participaciones y de ganancias patrimoniales no justificadas el resto, de acuerdo con lo previsto en el artículo 33 y 39 de la LIRPF.

SÉPTIMO: Sobre la resolución sancionadora.

El acuerdo sancionador (páginas 28 a 32) resume los aspectos regularizados, al objeto de determinar la conducta del obligado tributario. Así:

El punto 1º se refiere a los ingresos en sus cuentas bancarias y que el que el obligado tributario no ha justificado dichos ingresos. El punto 2º al importe pagado por la sociedad ALERTEC IBERIA y que el obligado no ha probado que el pago de la anterior factura lo sea como devolución de las aportaciones señaladas. En el 3º, a que los ingresos percibidos por la Sra. Adelina, cónyuge el obligado tributario, de las empresas RENTING EMISSOR, SL, GRUPATRANS, SCCL y TRÁNSITO TERRESTRE SIGLO XXI, SL, en realidad son una retribución encubierta al Sr. Fernando. El 4º se refiere a que la retrocesión de una compraventa de un inmueble propiedad de los cónyuges motivó que ambos hicieran suyas la arras percibidas, provocando una alteración en su patrimonio y que dicho importe no fue declarado por ninguno de los esposos en sus respectivas declaraciones. Asimismo, que el obligado tributario no declaró la compraventa del mismo inmueble. 5º Por último, el obligado tributario se dedujo en todos los años comprobados una compensación fiscal por la vivienda habitual de forma incorrecta, ya que incumple con el requisito que exige la normativa el IRPF.

Pues bien, venimos reiterando las diferencias entre la prueba para liquidar y la prueba para sancionar, y que no puede fundarse la existencia de infracción en la mera referencia al resultado de la regularización practicada por la Administración o en la simple constatación de la falta de ingreso de la deuda tributaria.

En efecto, existen distintas normas acerca del reparto de la carga de la prueba en el procedimiento sancionador y en los de aplicación de los tributos, que pueden conducir, en ocasiones, a que la prueba acopiada pueda ser suficiente para liquidar la deuda tributaria, pero insuficiente para sancionar, habida cuenta la absoluta y radical separación entre 'obligación tributaria' y 'sanción tributaria', lo que impone concretar el alcance de unas y otras. Por todos son conocidos los contenidos estructurales de la 'obligación tributaria' (Hecho imponible, base imponible, liquidable tipo y cuota, entre otras) y en la 'sanción tributaria' (acción, tipicidad, antijuricidad, culpabilidad y punibilidad).

De igual modo, hemos declarado que la Administración no puede sancionar cuando el interesado 'no ha acreditado' determinados hechos, sino cuando la Administración ha acreditado el hecho constitutivo de infracción.

Así las cosas, en aplicación de la anterior doctrina no son susceptibles de sancionar los hechos señalados en los números 1º y 2º, pues la falta de prueba sobre el origen de los ingresos es válida para sustentar la liquidación, pero no para sancionar, a lo que cabe añadir que por congruencia con lo que hemos resuelto sobre la regularización tampoco cabe sancionar por los hechos señalados en el apartado 3º.

Por lo que se refiere a dejar de declarar las ganancias patrimoniales derivadas de las arras penitenciales y de la venta del inmueble (4º) , así como la obtención indebida de deducción por adquisición de vivienda habitual (5º), cabe recordar que el artículo 191.1 de la Ley General Tributaria regula un tipo infractor consistente en no ingresar en plazo autoliquidaciones, o en ingresar cuantías inferiores a las debidas. Y esta infracción puede ser leve, grave o muy grave, en función de una serie de criterios recogidos en los distintos apartados, como la clase de deuda, la cuantía de la defraudación o la existencia de ocultación.

Por su parte, el artículo 193.1 de la propia Ley establece que constituye infracción tributaria obtener indebidamente devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo. La infracción tributaria será leve, grave o muy grave de acuerdo con lo que se dispone en los apartados siguientes.

En lo que se refiere a que no se motiva la culpabilidad, dejar de declarar la ganancia patrimonial derivada de las arras y de venta del inmueble no parece que requiera mayor esfuerzo argumental a la hora de apreciar el elemento subjetivo. Pero es que además en el acuerdo sancionador se motiva debidamente el elemento subjetivo, al calificar la conducta de dolosa, " pues el obligado tributario no sólo no ha declarado la ganancia patrimonial por las arras que hizo suyas como consecuencia de la rescisión del contrato, sino que además ha intentado engañar a la Inspección afirmando que el potencial comprador desistió de la compra en el ejercicio 2007, ejercicio prescrito, al objeto de que la Inspección no pudiera regularizar la renta no declarada".

Por lo que se refiere a la deducción por adquisición de vivienda habitual, indica que " cabe apreciar una conducta al menos negligente en la aplicación incorrecta de la compensación fiscal por la deducción por inversión en la vivienda habitual, puesto que no estaba amparada por la norma.

En este sentido cabe señalar que la aplicación del derecho a una deducción exige a los contribuyentes poner el mínimo de cuidado en la apreciación de las obligaciones que la norma establece para su aplicación, máxime, cuando como en este caso, la propia normativa del Impuesto delimitaba claramente los requisitos que se debían de producir para poder beneficiase de la misma".

Por último, los medios fraudulentos se apreciaban por la utilización de persona interpuesta, en concreto, por hacer figurar a nombre de su cónyuge la obtención de rentas con el fin de ocultar su propia identidad. Habida cuenta lo que hemos considerado con anterioridad, no cabe apreciar la existencia de medios fraudulentos y por lo tanto la infracción no pude calificarse de muy grave, al no poderse aplicar la circunstancia de medios fraudulentos, si bien consta en el acuerdo que se produce ocultación al haber omitido en sus declaraciones una parte importante de sus ingresos como son el importe de las arras de su vivienda de Torrelles que hizo suyas tras la resolución del contrato.

Por todo lo expuesto procede asimismo estimar en parte el recurso contra la resolución sancionadora, que deberá anularse en la parte correspondiente a los hechos que hemos declarado no susceptibles de ser sancionados e inexistencia de medios fraudulentos, con el consiguiente cálculo de la sanción.

De conformidad con lo dispuesto en el art. 139 de la LJCA serán de cada parte las costas causadas a su instancia.

Fallo

ESTIMAR EN PARTEel recurso contencioso administrativo número 1071/2018 interpuesto por D. Fernando, contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña de 7 de junio de 2018, dictada en la reclamación nº NUM000 y en consciencia ANULAR, la resolución impugnada en cuanto confirma el acuerdo de liquidación, así como la resolución sancionadora, que igualmente se anulan y que habrán de sustituirse y calcularse por otras, en los términos de los fundamentos de derecho quinto y séptimo de esta resolución, desestimando el resto de pretensiones. Sin costas.

Notifíquese a las partes la presente Sentencia, que no es firme. contra la misma cabe deducir, en su caso, recurso de casación ante esta Sala, de conformidad con lo dispuesto en la Sección 3ª, Capítulo III, Título IV de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la jurisdicción contnecioso-administrativa (LJCA). El recurso deberá prepararse en el plazo previsto en el art. 89.1 LJCA.

Y adviértase que en el BOE nº 162, de 6 de julio de 2016, aparece publicado el Acuerdo de 20 de abril de 2016, de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación.

Firme la presente líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevarla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por ésta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/.

PUBLICACIÓN.-La Sentencia anterior ha sido leida y publicada en audiencia pública, por la Magistrada ponente . Doy fe.