Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 310/2018, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 694/2014 de 11 de Abril de 2018

Encabezamiento

RECURSO nº 694/2014
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD
VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
SECCIÓN TERCERA
SENTENCIA Nº 310/18
Ilmos. Sres.:
Presidente:
D. MANUEL J. BAEZA DÍAZ PORTALES
Magistrados:
D. LUIS MANGLANO SADA
D. AGUSTÍN GOMÉZ MORENO MORA
Dª Mª JESÚS OLIVEROS ROSSELLÓ.
En la Ciudad de Valencia, a once de abril de dos mil diciocho.
VISTO por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de
Justicia de la Comunidad Valenciana, el recurso contencioso administrativo no 694/2014 en el que han sido
partes, como recurrente, D. Jose Enrique representado por la Procuradora Dª Beatriz Llorente Sánchez y
asistida por el Letrado D. Salvador Mas Devesa, y como demandado, el Tribunal Económico Administrativo
Regional, que actuó bajo la representación del Abogado del Estado. La cuantía del recurso se fijó en 16.606,87
euros. Ha sido ponente la Magistrada Dª Mª JESÚS OLIVEROS ROSSELLÓ.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó al demandante para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito en que suplica se dicte sentencia declarando no ajustada a derecho la resolución recurrida.



SEGUNDO.- La representación de la parte demandada, contestó a la demanda, mediante escrito en el que solicitó se dictara sentencia por la que se confirmase la resolución recurrida.



TERCERO.- No habiéndose recibido el proceso a prueba y evacuado el trámite de conclusiones quedaron los autos pendientes para votación y fallo.



CUARTO.- Se señaló la votación para el día 10 de abril de 2018.



QUINTO.- En la tramitación del presente proceso se han observado las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- Es objeto del presente recurso contencioso-administrativo interpuesto por D. Jose Enrique , la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 19 de junio de 2014, desestimatoria de la reclamación económico administrativa nº NUM000 , formuladas por la parte actora frente al acuerdo desestimatorio del recurso de reposición, notificado con fecha 05/07/2012, interpuesto contra el acuerdo de liquidación, en materia de Impuesto sobre el Valor Añadido, Ejercicio 2008, Periodo 4T.

El motivo de la regularización según el acuerdo de liquidación: '-No corresponde, por incumplimiento de los requisitos establecidos en los artículos 93 y 111.Uno de la Ley 37/1992 , la deducción de las cuotas soportadas o satisfechas con anterioridad al inicio de la realización de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a actividades empresariales o profesionales, ya que no se aprecian elementos objetivos que confirmen la intención de destinar las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios a la realización de actividades empresariales o profesionales, y más considerando que desde que empezó a realizar adquisiciones de bienes y servicios ha transcurrido un tiempo más que suficiente para haber iniciado la actividad.

-La regularización de las cuotas soportadas se realiza a través de la minoración del saldo a compensar de ejercicios anteriores, el cual no procede de acuerdo con lo establecido en el párrafo anterior.

-Habiendo obtenido la devolución de las cuotas soportadas deducidas improcedentemente, procede el reintegro de la misma.

-Se desestiman las alegaciones presentadas ya que no aporta ningún dato que acredite la intención de vender la promoción por la que se dio de alta y más teniendo en cuenta que ha causado baja en la actividad sin haber realizado la entrega de las viviendas ni haber recibido pagos a cuenta a pesar de haber invertido 131696,29 euros en la misma. Sin que se conozca cual puede haber sido la fuente de financiación para realizar dicho gasto ya que no constan préstamos en dicha fecha y por otra parte su patrimonio inmobiliario personal se ha duplicado en dicho periodo pasando de tener 4 fincas en 2003 con un valor catastral de 47336,37 euros a tener 8 fincas con un valor catastral de 90888,24 euros.'

SEGUNDO.- La parte actora aclara en primer término que el objeto de la litis se limita a la impugnación de la resolución del TEAR de la reclamación nº NUM000 , pues la reclamación sobre la sanción ha sido estimada y la misma declarada nula por el TEAR.

Alega como motivos que sustentan su pretensión impugnatoria en la demanda: -Respecto a la reclamación económico administrativa: señala que no es posible la subsanación de la defectuosa motivación de los actos tributarios, por lo que en el caso de autos concurre un exceso de facultades del órgano revisor. Y el procedimiento de gestión no ha sido correcto ni formal ni materialmente.

-Falta de determinación del alcance y falta de mención de los derechos y obligaciones: no consta determinado el alcance de las actuaciones con infracción del art 137 LGT , la administración niega cuatro años después la existencia de una actividad empresarial. La falta de cumplimiento de los mencionados requisitos formales determina que el procedimiento incurre en nulidad.

-Desviación procesal en fase de recurso de reposición, pues en el mismo la administración continuo realizando actuaciones que no se notificaron a la actora causando indefensión, pues no se dio traslado de la nueva documentación que sirvió de informe al acto administrativo, se examinó documentación que excede del expediente pues examinaron las rentas del actor 2003 a 2008, se infringe el art 223,4 LGT , por lo que debe declararse la nulidad.

-Imposibilidad de revisar las cuotas a compensar de los ejercicios 2004 a 2008 y negar el carácter de actividad empresarial. Es una violación de la seguridad jurídica y de la Resolución del TEAC de 18 de julio de 2013. Se trata de periodos prescritos sobre los que no cabe por tanto revisar.

-Defectos materiales de nulidad: i)falta de motivación de la liquidación: de la condiciones de sujeto pasivo como promotor: un promotor es todo caso empresario y por ello tiene derecho a la deducción, el actor no es un empresario ocasional. Y esto ya es suficiente para anular el procedimiento de comprobación. Se trata de la adquisición de un solar como existencias poniendo de manifiesto la intención de vender, que no produjo por la crisis .La administración acepta la actividad empresarial respecto al IRPF y en el procedimiento la niega lo que infringe el principio de seguridad jurídica y la adquisición de bienes por el empresario con la intención de utilizarlos en actividad empresariales consuma el derecho a la deducción, se trata de una empresa que había iniciado sus actividades empresariales en 2004, por todo lo cual postula la nulidad de la liquidación.



TERCERO.- El Abogado del Estado se opone al recurso y solicita la desestimación de la demanda, alega que La adquisición de bienes y servicios efectuada con la intención de destinarlos al desarrollo de una actividad empresarial o profesional supone el inicio de tal actividad, aunque la realización obstante, para que ello sea así, es necesario que dicha intención se vea acompañada por la existencia de elementos objetivos que la confirmen.

La carga de la prueba recae sobre quién solicita la deducción. A estos efectos, tanto la jurisprudencia comunitaria como la nacional ha señalado que deben tenerse en cuenta, como «elementos objetivos» que muestren aquella «intención» del contribuyente la naturaleza de los bienes o servicios adquiridos, el período transcurrido entre la adquisición de los mismos y su utilización en dichas actividades, y el cumplimiento de los requisitos administrativos y contables exigidos a los empresarios y profesionales por la normativa reguladora del Impuesto.

Cuando no quede debidamente acreditado que los bienes y servicios se adquirieron con la intención de destinarlos al desarrollo de una actividad empresarial o profesional, dichas adquisiciones no se considerarán realizadas por quien las efectuó actuando en condición de empresario o profesional a efectos del IVA. Por tanto, el mismo no tendrá derecho a la deducción de las cuotas soportadas o satisfechas con ocasión de tales adquisiciones, ni siquiera en el caso de que posteriormente decida destinar los referidos bienes y servicios al ejercicio de una actividad empresarial o profesional. La cuestión controvertida en el presente caso es si resulta deducible el impuesto soportado antes del inicio de la actividad, por lo que se remite a la Ley del IVA, en su artículo 5.2 , y según redacción dada por la Ley 14/2000, de 29 de diciembre, tras la sentencia del Tribunal de Luxemburgo de 21 de marzo de 2000, asunto Gabalfrisa. En consecuencia, lo que tendrá que probar el recurrente es que ha adquirido la condición de empresario por efectuar adquisiciones o importaciones de bienes o servicios con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos a la realización de actividades de tal naturaleza. En el presente caso, la Administración entiende que no existe prueba objetiva, porque no se ha iniciado la actividad ni se han aportado permisos, licencias y/o pruebas que acrediten la afectación del bien al desarrollo de la actividad, además del hecho constatado que el propio interesado en sus declaraciones del IRPF, ha declarado en relación con los inmuebles adquiridos, con el importe de los rendimientos obtenidos de su trabajo personal según manifiesta, no se encuentran afectos a actividad económica sino a uso y disfrute de su propietario.



CUARTO.- Expuestos los términos en que se ha suscitado la litis, analizamos en primer término, por razones de coherencia argumentativa, el motivo referido a la imposibilidad de revisar las cuotas a compensar de los ejercicios 2004 a 2008, por tratarse de periodos prescritos sobre los que no cabe por tanto revisar.

Alegación que no ha de prosperar, por cuanto ya es pacífica jurisprudencia, la que establece la posibilidad de la citada revisión a pesar de proceder de ejercicios prescritos, el Tribunal Supremo en sentencia de 19 de febrero de 2015 reconoce la facultad de la Inspección, de comprobar la legalidad de determinadas operaciones realizadas en ejercicios prescritos en la medida en que éstas puedan producir efectos en liquidaciones correspondientes a ejercicios no prescritos, por lo que el referido motivo se desestima.

Los restantes motivos aducidos por la demandante vienen referidos por un lado, a defectos del procedimiento que la parte actora estima que causan la nulidad, y por otra parte a la razón de fondo de la liquidación, por cuanto afirma que concurre la condición de empresario y la adquisición del inmueble para destinarlo a la actividad empresarial. Procedemos pues al examen de los defectos procedimentales alegados: -Se opone que la liquidación carece de motivación y que el TEAR no la puede suplir, y si bien esto es cierto. No lo es, que la liquidación carece de motivación, pues del examen de su tenor se evidencia con claridad cuál es fundamento de la misma, en definitiva la falta de justificación que la adquisición del bien se produjo con motivo de destinarlo a la actividad empresarial.

Dice el acuerdo de liquidación : ' Con el alcance y limitaciones que resultan de la vigente normativa legal y de la documentación obrante en el expediente, partiendo exclusivamente de los datos declarados, de los justificantes de los mismos en su caso aportados y de la información existente en la Agencia Tributaria, se ha procedido a la comprobación de su declaración, habiéndose detectado que en la misma no ha declarado correctamente por los siguientes motivos: -No corresponde, por incumplimiento de los requisitos establecidos en los artículos 93 y 111.Uno de la Ley 37/1992 , la deducción de las cuotas soportadas o satisfechas con anterioridad al inicio de la realización de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a actividades empresariales o profesionales, ya que no se aprecian elementos objetivos que confirmen la intención de destinar las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios a la realización de actividades empresariales o profesionales, y más considerando que desde que empezó a realizar adquisiciones de bienes y servicios ha transcurrido un tiempo más que suficiente para haber iniciado la actividad.

-La regularización de las cuotas soportadas se realiza a través de la minoración del saldo a compensar de ejercicios anteriores, el cual no procede de acuerdo con lo establecido en el párrafo anterior.

-Habiendo obtenido la devolución de las cuotas soportadas deducidas improcedentemente, procede el reintegro de la misma.

-Se desestiman las alegaciones presentadas ya que no aporta ningún dato que acredite la intención de vender la promoción por la que se dio de alta y más teniendo en cuenta que ha causado baja en la actividad sin haber realizado la entrega de las viviendas ni haber recibido pagos a cuenta a pesar de haber invertido 131696,29 euros en la misma. Sin que se conozca cual puede haber sido la fuente de financiación para realizar dicho gasto ya que no constan préstamos en dicha fecha y por otra parte su patrimonio inmobiliario personal se ha duplicado en dicho periodo pasando de tener 4 fincas en 2003 con un valor catastral de 47336,37 euros a tener 8 fincas con un valor catastral de 90888,24 euros.' Por lo que siendo así y con independencia que la administración apuntale en el recurso de reposición esta conclusión en otras pruebas, lo cierto es que la motivación en el acuerdo consta y es suficiente. Y por ello deviene irrelevante que en el cauce de la reposición se complete aquella y que el TEAR haga lo propio.

Por tanto se desestima el motivo.

-La parte demandante aduce asimismo que el procedimiento de comprobación limitada que fue el seguido por la administración -así consta en el primer acto del procedimiento que fue la propuesta de liquidación- incurre en irregularidades susceptibles de provocar la nulidad, pues en su inicio se omite la determinación del alcance y falta de mención de los derechos y obligaciones y por otra parte a tenor del contenido de lo comprobado el procedimiento de comprobación no es el adecuado.

El procedimiento de comprobación limitada está regulado en los artículos 136 a 140 de la Ley General Tributaria , y 163 a 165 del Real Decreto 1065/2007 . En cuanto a la forma de iniciar este procedimiento, dispone el artículo 137.2 de la Ley General Tributaria que ' El inicio de las actuaciones de comprobación limitada deberá notificarse a los obligados tributarios mediante comunicación que deberá expresar la naturaleza y alcance de las mismas e informará sobre sus derechos y obligaciones en el curso de tales actuaciones. Cuando los datos en poder de la Administración tributaria sean suficientes para formular la propuesta de liquidación, el procedimiento podrá iniciarse mediante la notificación de dicha propuesta'.

A partir de lo cual hemos de señalar, en primer lugar que en el caso de autos todos los elementos que se tienen en cuenta para dictar la liquidación no aparecían en el momento de formular la propuesta de liquidación, por cuanto del examen del contenido del recurso de reposición '

SEGUNDO. De acuerdo con: Desde el 4T/2004 a 2008 se deducen cuotas soportadas (exclusivamente) por importe de 14.420,15 € cuya devolución se solicita en el 4T/2008, devolución que emitida y percibida por el recurrente. En el procedimiento de comprobación limitada no se aprecian elementos objetivos que confirmen la intención de destinar las adquisiciones de bienes y servicios a la realización de actividades empresariales o profesionales.

En concreto no coinciden las compras imputadas por terceros y declaradas en las autoliquidaciones de IVA con los gastos declarados en las declaraciones de IRPF. En IRPF declara la actividad 833.2 de Promoción Inmobiliaria de Edificaciones (Alta en IAE el 18-5-2004) sin ingresos durante todo el período alegado y con los siguientes gastos: * 2004 : 3.098,50 € (consumos) * 2005 : 325 € (tributos ) * 2006 : 40,52 € (gastos financieros) * 2007 : 40,54 € (gastos financieros) * 2008 : 150 (Tributos) Respecto a su fuente de ingresos, la mayor es la proveniente de rendimientos de trabajo de empresas de construcción de la que el recurrente es socio y administrador, rendimientos que junto con los ingresos financieros no justifican el importe de las adquisiciones de bienes y servicios realizadas en el intervalo de tiempo alegado ni justifica la financiación para la adquisición de inmuebles que engrosan el patrimonio particular del contribuyente, pues no existen préstamos hipotecarios.

En concreto los inmuebles son: * en 2003 : Valor catastral 47.336,87 € (dos viviendas y dos garajes) * en 2004 : Valor catastral 81.829,12 € (dos viviendas, tres garajes y un solar el que se supone afecto a la actividad económica con ref. catastral NUM001 de 347 m2) * en 2005 : Valor catastral 87.643,73 € ( Dos viviendas, cinco garajes y/o trastero y un solar) * en 2006 : Valor catastral 88.730,94 € (mismo nº inmuebles que 2006) * en 2007 : valor catastral 89.839,92 € (dos viviendas,cuatro garajes, un trastero, un solar) * en 2008 : valor catastral 90.888,24 € (misma nº que en 2007) * en 2009: valor catastral 123.919,62 € (tres viviendas, cuatro garajes, un trastero, un solar) Por otro lado, en las declaraciones de IRPF 2006 y 2007 donde se declara el solar, se declara como inmueble no afecto a actividad económica sino a uso y disfrute de su propietario.

Por todo ello, concluimos que no queda suficientemente probado la realización de actividad económica ni los fondos para llevarla a cabo que no son suficientes con las fuentes de ingresos declaradas por terceros y por el recurrente en sus declaraciones fiscales....' En la propuesta de liquidación consta: 'Con el alcance y limitaciones que resultan de la vigente normativa legal y del examen de los datos y antecedentes en poder de la Administración tributaria, y partiendo exclusivamente de los datos declarados, de los justificantes de los mismos aportados y de la información existente en la Agencia Tributaria, se ha procedido a la comprobación de su declaración, habiéndose detectado que en la misma no ha declarado correctamente. En concreto: No corresponde, por incumplimiento de los requisitos establecidos en los artículos 93 y 111.Uno de la Ley 37/1992 , la deducción de las cuotas soportadas o satisfechas con anterioridad al inicio de la realización de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a actividades empresariales o profesionales, ya que no se aprecian elementos objetivos que confirmen la intención de destinar las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios a la realización de actividades empresariales o profesionales, y más considerando que desde que empezó a realizar adquisiciones de bienes y servicios ha transcurrido un tiempo más que suficiente para haber iniciado la actividad.

La regularización de las cuotas soportadas se realiza a través de la minoración del saldo a compensar de ejercicios anteriores, el cual no procede de acuerdo con lo establecido en el párrafo anterior.

Habiendo obtenido la devolución de las cuotas soportadas deducidas improcedentemente, procede el reintegro de la misma '.

Del examen del contenido de los mencionados acuerdos se objetiva que la administración en la liquidación provisional que inicio el procedimiento no incluyó todos los datos suficientes para formular la propuesta de liquidación, los cuales se completan en el acuerdo de liquidación y en la resolución de la reposición, por lo que estas se sustentan ostensiblemente en datos que en absoluto aparecen en la liquidación iniciadora.

Y siendo así, la infracción del artículo 137.2 de la Ley General Tributaria es palmaria, la administración no tenía los datos suficientes para practicar la liquidación, pues los fue implementado en los sucesivos trámites, y por ello no podía acudir el citado modo de iniciación directa por propuesta de liquidación. Debió iniciar el procedimiento mediante comunicación de inicio delimitadora del alcance del procedimiento, pues de otro modo se desvirtúa la propia naturaleza del procedimiento de comprobación limitada, y ello conduce a la indefensión del interesado, desde el momento que se le priva de aportar suficientes elementos en dicho procedimiento para justificar su situación, a diferencia de lo que hubiera sucedido si el procedimiento se hubiera iniciado mediante comunicación o requerimiento y este apartamiento del cauce adecuado determina la anulación del acuerdo de liquidación.



QUINTO.- Lo expuesto nos conduce a la estimación del recurso y de conformidad con el criterio mantenido por el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa , se imponen las costas a la parte demandada, sin que la cuantía por todos los conceptos pueda exceder de 1.500 euros ni de 334,38 euros la cuantía por derechos de procurador.

Vistos los artículos citados, concordantes y demás de general y pertinente aplicación.

Fallo

1.- ESTIMAR el recurso contencioso administrativo interpuesto por D. Jose Enrique , contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 19 de junio de 2014, desestimatoria de la reclamación económico administrativa nº NUM000 , formulada por la parte actora frente al acuerdo desestimatorio del recurso de reposición, notificado con fecha 05/07/2012, interpuesto contra el acuerdo de liquidación, en materia de Impuesto sobre el Valor Añadido, Ejercicio 2008, Periodo 4T, anulamos las resoluciones impugnadas por ser contrarias a derecho 2.- Se imponen las costas a la parte demandada.

Esta Sentencia no es firme y contra ella cabe, conforme a lo establecido en los artículos 86 y siguientes de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa , recurso de casación ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo o, en su caso, ante la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana. Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de treinta días a contar desde el siguiente al de su notificación, debiendo tenerse en cuenta respecto del escrito de preparación de los que se planteen ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo los criterios orientadores previstos en el Apartado III del Acuerdo de 20 de abril de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al Recurso de Casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo (BOE número 162 de 6 de julio de 2016).

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado ponente del presente recurso, estando celebrando Audiencia Pública esta Sala, de la que, como Letrada de la Administración de justicia, certifico.