Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 32/2018, Tribunal Superior de Justicia de Galicia, Sala de lo Contencioso, Sección 4, Rec 15068/2017 de 31 de Enero de 2018

Encabezamiento

T.S.X.GALICIA CON/AD SEC.4
A CORUÑA
SENTENCIA: 00032/2018
- Equipo/usuario: IL
Modelo: N11600
PLAZA GALICIA S/N
N.I.G: 15030 33 3 2017 0000229
Procedimiento : PO PROCEDIMIENTO ORDINARIO 0015068 /2017 /
Sobre: ADMINISTRACION TRIBUTARIA Y FINANCIERA
De D./ña. DESARROLLOS EMPRESARIALES ALMASIL SL
ABOGADO MIGUEL ANGEL VIDAL PAN
PROCURADOR D./Dª. DIEGO RAMOS RODRIGUEZ
Contra D./Dª. TRIBUNAL ECONOMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE GALICIA
ABOGADO ABOGADO DEL ESTADO
PROCURADOR D./Dª.
PONENTE: D. MARIA DEL CARMEN NUÑEZ FIAÑO
La Sección 004 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia
ha pronunciado la siguiente
SENTENCIA
Ilmos./as. Sres./as. D./Dª
JOSE MARIA GOMEZ Y DIAZ CASTROVERDE, Presidente
JUAN SELLES FERREIRO
FERNANDO FERNANDEZ LEICEAGA
MARIA DEL CARMEN NUÑEZ FIAÑO
A CORUÑA, treinta y uno de enero de dos mil dieciocho.
En el recurso contencioso-administrativo número 15068 /2017, interpuesto por DESARROLLOS
EMPRESARIALES ALMASIL S.L., representada por el procurador DIEGO RAMOS RODRIGUEZ dirigido por
el letrado MIGUEL ANGEL VIDAL PAN, contra RESOLUCION DEL TEAR-GALICIA DE FECHA 10/11/16
SOBRE IVA 2011. Es parte la Administración demandada el TRIBUNAL ECONOMICO-ADMINISTRATIVO
REGIONAL DE GALICIA, representado por el ABOGADO DEL ESTADO.

Es ponente el Ilma. Sra. Dña. MARIA DEL CARMEN NUÑEZ FIAÑO, quien expresa el parecer del
Tribunal.

Antecedentes

PRIMERO.- Admitido a trámite el presente recurso contencioso-administrativo, se practicaron las diligencias oportunas y, recibido el expediente, se dio traslado del mismo a la parte recurrente para deducir la oportuna demanda, lo que se hizo a medio de escrito en el que, en síntesis, tras exponer los hechos y fundamentos de Derecho que se estimaron pertinentes, se acabó suplicando que se dictase sentencia declarando no ajustada a Derecho la resolución impugnada en este procedimiento.



SEGUNDO.- Conferido traslado a la parte demandada, se solicitó la desestimación del recurso, de conformidad con los hechos y fundamentos de Derecho consignados en la contestación de la demanda.



TERCERO.- No habiéndose recibido el asunto a prueba y declarado concluso el debate escrito, quedaron las actuaciones sobre la mesa para resolver.



CUARTO.- En la sustanciación del recurso se han observado las prescripciones legales, siendo la cuantía del mismo de 79.507,48 euros.

Fundamentos

PRIMERO.- Sobre el objeto del recuro, antecedentes y motivos de impugnación.

Es objeto del presente recurso jurisdiccional el acuerdo de fecha 10 de noviembre de 2016 dictado por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Galicia en reclamación número NUM000 sobre liquidación provisional por el concepto de Impuesto sobre el Valor añadido, 1T, 2T, 3T y 4T del ejercicio 2011.

La oficina de gestión practica la liquidación de referencia para, en lo que ahora interesa, minorar el IVA deducido en operaciones interiores correspondiente a obras subcontratadas con las mercantiles 'Construcciones José Luis López, S.L.', 'Ronda la Mina, S.L.', 'Embora Mantenimientos y Construcciones, S.L.', 'Construcciones y Promociones J.A. Villar, S.L.', 'Transportes y Excavaciones Jovasan, S.L.', 'Excavaciones La Milagrosa, S.L.' y con Eloisa . Y ello, por entender la Administración que el IVA se devenga cuando se entrega la obra o se paga la factura, y no cuando se recibe ésta, como consecuencia de la traslación de riesgos de la obra ejecutada a la contratista, lo que no ha acreditado la interesada en las obras controvertidas.

La actora insiste en que ha probado el pago o entrega de la obra y, por ende, procede la deducción del IVA devengado en las facturas NUM001 , NUM002 , NUM003 , NUM004 , NUM005 , NUM006 , NUM007 , NUM008 , NUM009 y NUM010 , algunas de las cuales incluyen prestaciones de servicios aisladas, no respondiendo a ninguna certificación de obra. Desiste en el escrito de conclusiones y a la vista de la prueba practicada de su pretensión en relación a las facturas NUM011 y NUM012 .



SEGUNDO.- Sobre la deducibilidad del IVA devengado en obras subcontratadas.

En la redacción aplicable al caso, disponía el artículo 75 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (LIVA , en adelante) lo siguiente: ' Uno. Se devengará el Impuesto: (. . .) 2º En las prestaciones de servicios, cuando se presten , ejecuten o efectúen las operaciones gravadas .

No obstante , en las prestaciones de servicios en las que el destinatario sea el sujeto pasivo del Impuesto conforme a lo previsto en los números 2º y 3º del apartado Uno del artículo 84 de esta Ley , que se lleven a cabo de forma continuada durante un plazo superior a un año y que no den lugar a pagos anticipados durante dicho período , el devengo del Impuesto se producirá a 31 de diciembre de cada año por la parte proporcional correspondiente al período transcurrido desde el inicio de la operación o desde el anterior devengo hasta la citada fecha , en tanto no se ponga fin a dichas prestaciones de servicios .

Por excepción de lo dispuesto en los párrafos anteriores, cuando se trate de ejecuciones de obra con aportación de materiales, en el momento en que los bienes a que se refieran se pongan a disposición del dueño de la obra .

(. . .) Dos. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, en las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible el impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos .

Lo dispuesto en el párrafo anterior no será aplicable a las entregas de bienes comprendidas en el artículo 25 de esta Ley' .

Respecto del momento en que ha de entenderse producida la entrega del bien en caso de obra ejecutada, la sexta directiva 77/388/CEE, del Consejo, de 17 de mayo, dispone ' se entenderá por entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre un bien corporal con las facultades atribuidas a su propietario '. Tal concepto ha sido interpretado por la jurisprudencia del TJUE, y también por el Tribunal Supremo que, en sentencias de 28 de febrero de 2012 (rec. 463/2008 ), 30 de enero de 2014 (rec.4776/2011 )..., como ' transmisión de la propiedad que genera en el propietario un haz de facultades entre las que se encuentra la de disponer del bien, conforme al art. 348 del Código Civil y es ésta facultad la que se exige en el derecho europeo para que se entienda producido el devengo en el IVA '.

La controversia se centra en el caso enjuiciado en la determinación del momento del devengo del IVA en relación con la ejecución de obras con aportación de materiales facturada a la actora por los subcontratista; obras encargadas a aquella por otras entidades.

Pues bien, respecto de las facturas NUM001 , NUM006 y NUM003 la oficina de gestión admite su deducción pero en el siguiente trimestre a aquel en el que se había practicado por la actora, atendiendo a la fecha en que fueron pagadas y descontando el IVA relativo a la retención que se practica en concepto de garantía.

Respecto de la factura NUM001 , al no aportarse el contrato suscrito por la actora con 'Transportes y Excavaciones Jovasan, S.L.', dado que se factura el importe de la 1ª certificación y no consta el momento de la entrega de la obra (o unidad de esta de uso individualizado), los restantes conceptos han de relacionarse con la ejecución de la misma, por lo que debemos fijar la fecha de devengo del IVA en el momento del pago de la factura, por tanto, en el 2T del 2011 como con acierto lo hace la Administración. Ahora bien, ha de admitirse la deducción por el importe abonado (que es lo que se interesa por la actora) con independencia de que se hubiere retenido la cantidad de 3.069,45 euros al subcontratista, pues ésta integra la base imponible sobre la que se calcula el IVA, abonando por dicho impuesto 2.484,60 euros. Lo mismo sucede con el IVA soportado en la factura NUM006 que al no constar la fecha de entrega parcial de la obra al actor se imputa correctamente al 3T, si bien debe reconocerse el derecho a la deducción del importe total reflejado en la factura por tal concepto, esto es, 7.258,51 euros.

En cuanto a la factura NUM003 , la Administración ya admitió la deducción del IVA en el trimestre en que lo entiende devengado 3T (fecha de pago de la factura) lo que a la vista del clausulado contractual es correcto pues se pacta como objeto del mismo la total ejecución de una vivienda unifamiliar, describiendo unidades de obra pero estipulando el pago a la presentación de la factura-certificación correspondiente a trabajos realizados el mes anterior, por lo que la emisión de la factura no puede equipararse a una entrega parcial de la obra.

En relación con las facturas NUM007 , NUM008 , NUM009 y NUM010 , de la prueba practicada en el presente procedimiento, consistente en la documental remitida por el Ayuntamiento de Jerez de la Frontera, resulta la entrega de las obras al actor por las subcontratistas, 'Construcciones Ronda la Mina, S.L.' y 'Embora, Mantenimiento y Construcciones, S.L.', ya que aunque no conste la certificación final de obras a que alude el artículo 235 RD Legislativo 3/2011 , para que nazca el derecho a deducir las cuotas de IVA soportadas en las facturas que a la actora le giran los subcontratistas basta con que se acredite o el pago anticipado de las unidades o su entrega a la actora y esto último, se deduce de la citada documentación que no se expediría de no haberse ejecutado en dicho ejercicio las unidades de obra a que se refieren, por lo que debe reconocerse el derecho a la deducción del IVA soportado.

Como declara la Audiencia Nacional (Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección6ª) en sentencia núm. 334/2016 de 21 julio -JUR 201618944- que fue confirmada por la del TS de 18/12/2017 ( ECLI:ES:TS:2017:4602 ): ' ...., ha de decirse, en primer lugar, que la necesaria identificación de la puesta a disposición, determinante del devengo, con la recepción definitiva de la obra que requiere la Administración, no puede admitirse. Si la recepción definitiva se refiere a la que se hace a favor del promotor de la obra, carece de todo sentido. La propia dinámica de la construcción requiere que se produzcan entregas por los subcontratistas de las unidades de obra que vayan concluyendo a medida que avanzan en sus trabajos. Y el asignado a un subcontratista ha de estar ejecutado y entregado -puesto a disposición- para continuar con los siguientes: piénsese en los que se llevan a cabo al inicio del proceso, como pueden ser los movimientos de tierra, excavaciones, cimentaciones, instalación de grúas, etc. Tampoco cabe exigir la recepción definitiva por el mismo contratista, en este caso SATO, de los ejecutados por los subcontratistas. Y es que nada impide que se vayan entregando unidades de obra a medida que se concluyan, y que dicha entrega implique, en efecto, la puesta a disposición que determina el devengo' .

Ahora bien, como no consta en momento exacto de la entrega y según el contrato suscrito con las subcontratistas el pago se haría mediante pagarés con vencimiento a los 60 días de la fecha de la factura, y aunque estos obran en el expediente no se aporta el extracto de la cuenta bancaria ni otro documento que acredite el abono de los mismos por el Banco, la deducción ha de practicarse por el importe de 8.620,99 euros, 9021,47 euros, 6.276, 98 euros y 1.605,16 €, respectivamente, en el periodo 4T del ejercicio 2011.

Por último, en relación al IVA de las facturas NUM002 , NUM004 y NUM005 alega la recurrente que se tratan de obras puntuales lo que, sería excepcional en el caso de las emitidas por 'Construcciones José Luis López, S.L.' (F NUM002 ) y 'Transporte y Excavaciones Jovasán, S.L.' (F NUM004 ), la cuales además no constan pagadas pues el único documento que se aporta es una transferencia del Ayuntamiento de Olivares al Juzgado de 1ª Instancia de A Coruña por un importe distinto del consignado en la factura NUM002 y, en cuanto a la NUM004 , en contra de lo que se argumenta en la demanda claramente se emite por la ejecución de obras con aportación de materiales pues en ella se reseña que responde a la mensualidad de 'mayo de 2011 de la obra.. en Vizcaya', no constando ni el pago anticipado ni su entrega en dicho ejercicio.

Respecto de la factura NUM005 en la misma se consigna como fecha de comprobación de las mediciones 4/1/2012, por lo que salvo prueba que incumbía a la actora de que se entregó antes de esa fecha o que se realizó un pago anticipado en el 2011, no procede la deducción del IVA soportado en dichas facturas en las declaraciones de los periodos correspondiente a los cuatro trimestres del 2011.



TERCERO.- Sobre las costas procesales.

Al estimarse parcialmente el recurso no hacemos especial pronunciamiento en cuanto a las costas procesales.

Fallo

Por todo lo expuesto, en nombre del Rey, por la autoridad que le confiere la Constitución, esta sala ha decidido: 1. Estimar parcialmente el recurso contencioso-administrativo interpuesto por 'Desarrollos Empresariales Almasil, S.L.' contra el acuerdo de fecha 10 de noviembre de 2016 dictado por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Galicia en reclamación número NUM000 sobre liquidación provisional por el concepto de Impuesto sobre el Valor añadido, 1T, 2T, 3T y 4T del ejercicio 2011.

2. Declarar parcialmente contrarios a Derecho el acuerdo impugnado así como la liquidación de que trae causa y, por ende, anularlos a los solos efectos de reconocer el derecho a la deducción de las cuotas de IVA relativo a las facturas NUM006 , NUM001 , NUM013 , NUM007 , NUM008 , NUM009 y NUM010 en los términos y periodos consignados en el fundamento jurídico segundo de la presente sentencia. Rechazamos el recurso en todo lo restante .

3. No efectuar especial pronunciamiento en cuanto a las costas procesales.

Notifíquese la presente sentencia a las partes, haciéndoles saber que contra ella puede interponerse recurso de casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo. Dicho recurso habrá de prepararse ante la Sala de instancia en el plazo de treinta días, contados desde el siguiente al de la notificación de la resolución que se recurre, en escrito en el que, dando cumplimiento a los requisitos del artículo 89 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso- Administrativa , se tome en consideración lo dispuesto en el punto III del Acuerdo de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo de fecha 20 de abril de 2016, sobre extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación (B.O.E. del 6 de julio de 2016).

Así se acuerda y firma PUBLICACION.- La sentencia anterior ha sido leída y publicada el mismo día de su fecha, por el Ilma.

Sra. Magistrada Ponente Dña. MARIA DEL CARMEN NUÑEZ FIAÑO al estar celebrando audiencia pública la Sección 004 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia. Doy fe. A CORUÑA, treinta y u no de enero de dos mil dieciocho.