Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 322/2019, Tribunal Superior de Justicia de Castilla La-Mancha, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 467/2018 de 27 de Diciembre de 2019

Encabezamiento

T.S.J.CAST.LA MANCHA CON/AD SEC.2

ALBACETE

SENTENCIA: 00322/2019

Recurso núm. 467 de 2018 y 468 de 2018 acumulados

Guadalajara

S E N T E N C I A Nº 322

SALA DE LO CONTENCIOSO

ADMINISTRATI VO. SECCIÓN 2ª.

Iltmos. Sres.:

Presidente:

D. Miguel Ángel Pérez Yuste

Magistrados:

D. Ricardo Estévez Goytre

D.ª Purificación López Toledo

En Albacete, a veintisiete de diciembre de dos mil diecinueve.

Vistos por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla-La Mancha, los presentes autos número 467/18 y 468/18 acumuladosel recurso contencioso administrativo seguido a instancia de D.ª Celsa y D. Marino, representados por la Procuradora Sra. Blanco Muñoz y dirigidos por el Letrado D. José Casado Lacort, contra el TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CASTILLA-LA MANCHA,que ha estado representado y dirigido por el Sr. Abogado del Estado, actuando como codemandada la JUNTA DE COMUNIDADES DE CASTILLA-LA MANCHA, representada y dirigida por el Sr. Letrado de la Junta, sobre IMPUESTO DE SUCESIONES;siendo Ponente el Iltmo. Sr. Magistrado D. Ricardo Estévez Goytre.

Antecedentes

PRIMERO.-Por la representación procesal de la actora se interpusieron, en fecha 4 de octubre de 2018, recursos contencioso-administrativos contra las Resoluciones del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla-La Mancha de 29 de julio de 2018, desestimatorias de las reclamaciones NUM000 y NUM001, presentadas por D.ª Celsa en su condición de sucesora de su cónyuge D. Ramón, y por su hijo D. Marino, como incidentes de ejecución, frente a liquidaciones provisionales complementarias dictadas por los Servicios Tributarios de Guadalajara por el Impuesto sobre Sucesiones.

Mediante Auto de 14 de diciembre de 2018 se acordó la acumulación de los procedimientos 467/2018 y 468/2018.

SEGUNDO.-Formalizada demanda, tras exponer los hechos y fundamentos jurídicos que estimó aplicables, terminó solicitando se dicte sentencia estimando el recurso de conformidad con lo interesado en el suplico de la misma Concretamente:

1º. Se revoquen y dejen sin efecto las Resoluciones del TEAR recurridas reconociendo su nulidad al haber sido notificadas las nuevas liquidaciones de manera extemporánea.

2º. Se declare la indefensión provocada reiteradamente a los herederos al haber modificado sin la más mínima motivación el caudal hereditario por ellos declarado sin tomar en consideración en ningún momento las deudas declaradas por importe de 104.870'86 €.

3º. Como consecuencia de los repetidos errores cometidos por los Servicios Tributarios de Guadalajara solo parcialmente subsanados por el TEAR, se declare la nulidad de todo el expediente y se acuerde la devolución de todas las cantidades ingresadas.

4º. Se impongan las costas de este procedimiento a la Administración demandada en caso de oponerse a las anteriores pretensiones.

TERCERO.-Contestada la demanda por las Administraciones demandadas, tras relatar a su vez los hechos y fundamentos jurídicos que entendieron aplicables, solicitaron una sentencia desestimatoria del recurso.

CUARTO.-Acordado el recibimiento del pleito a prueba y practicadas las declaradas pertinentes, se reafirmaron las partes en sus escritos de demanda y contestación, por vía de conclusiones, se señaló día y hora para votación y fallo el 12 de diciembre de 2019 a las 12 horas, en que tuvo lugar.

QUINTO.-En la tramitación del presente recurso se han observado todas las prescripciones legales.

SEXTO.-Por permiso oficial de la Magistrada D.ª Raquel Iranzo Prades, la misma no forma parte de la composición de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.-Revisamos las resoluciones del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla-La Mancha desestimatorias de las reclamaciones presentadas por los recurrentes, como incidentes de ejecución, frente a liquidaciones provisionales complementarias dictadas por los Servicios Tributarios de Guadalajara en expediente de comprobación de valores NUM002, nº de liquidación NUM003 y NUM004, respectivamente, en el Impuesto sobre Sucesiones relativo a la herencia, por fallecimiento de la causante D.ª Modesta, ocurrido el 20 de agosto de 2013.

Las mencionadas resoluciones se fundamentan:

1.- Respecto de la cuestión alegada sobre el plazo de ejecución de las anteriores resoluciones del TEAR, de fecha 14 de septiembre de 2017, dictadas en las reclamaciones nº NUM000 y NUM001, señala la resolución recurrida que consta en la base de daos informática e envío de notificación a la Dirección General de Tributos de la Junta de Comunidades de Castilla-La Mancha el 17 de octubre de 2017, y acuse de recibo del órgano gestor el 20 de noviembre de 2017, por lo que, dictadas las actuaciones en ejecución de dicha resolución el 5 de diciembre de 2017, no puede concluirse el transcurso del plazo fijado en el Reglamento para su ejecución.

2.- En relación con la falta de motivación de la ejecución y los errores cometidos tras una primera actuación errónea que conllevaría a la nulidad del expediente, ' hay que matizar que la doctrina y la jurisprudencia del TS, respecto del principio de seguridad jurídica y del Derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria que no puede ser ilimitado, hace referencia a una misma incidencia en el error cometido, en este caso, respecto del método de comprobación y su motivación, sin que la naturaleza de los errores alegados se identifique con las causas de anulación de la liquidación originaria, no pudiendo calificarse, en la literalidad de la sentencia alegada ( STS 4972/2015 de 16/11/2015 Rec. Cas. 434/2014 , que reitera la doctrina de la STS de 7/11/2000 ) '... impide admitirá que la Administración cometa la misma infracción formal, y en concreto de falta de motivación, en un procedimiento de comprobación de valores ...'

En el presente caso y en aplicación del art. 66.2 RGRVA citado, el acto de ejecución recoge los datos que no fueron motivo de la anulación, trasladando así la motivación y fundamentos, al conservar el valor comprobado de los inmuebles (valoración de fincas rústicas por precios medios de mercado que no fue impugnado, y resulta ajustado a Derecho), tomando como valor de las participaciones el propio valor declarado. En cuanto al resto de los errores alegados, la nueva liquidación recoge las deudas declaradas deducibles (que no fueron tenidas en cuenta en la propuesta de regularización y se incorporan en la liquidación), y calcula el ajuar doméstico en función de la normativa establecida en el art. 15 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y art. 23 del Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre , por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin que pueda ahora alegarse sobre la supuesta acreditación de su inexistencia (formulada en las alegaciones del procedimiento de gestión) como cuestión que no fue planteada en la propia reclamación económico-administrativa, y sin que, en cualquier caso, pueda considerarse probada por las circunstancias alegadas por el reclamante.'

La parte actora fundamenta su pretensión estimatoria del recurso en los siguiente motivos:

1.- Las propias resoluciones del TEAR que aquí se recurren dejan claro que la ejecución de las resoluciones previas del mismo TEAR dictadas el 14 de septiembre de 2017 se ha realizado extemporáneamente.

2.- La alteración del caudal hereditario declarado por los herederos a causa de la no consideración de la deuda declarada sin ninguna motivación que la justifique a lo largo de todo el expediente obliga a anular las nuevas liquidaciones.

3.- Esta absoluta falta de motivación de la alteración del caudal hereditario declarado a causa de la desaparición de las deudas se une a la previa anulación de las primeras liquidaciones provisionales acordada por el TEAR por error en el procedimiento de comprobación de valores en cuanto a las participaciones de MAJE INVERSIÓN, S.L. y, en aplicación de la jurisprudencia del Tribunal Supremo, vicia de nulidad a todo el expediente por impuesto sobre sucesiones derivado del fallecimiento de D.ª Modesta.

SEGUNDO.-Alega la parte recurrente, en su primer motivo de impugnación, con cita de la STS de 31 de octubre de 2017 (recurso de casación 572/2017), que si la anulación de la comprobación de valores se debe a razones materiales, el órgano competente debe observar inexcusablemente el plazo de un mes para adoptar las medidas necesarias para dar cumplimiento a la resolución del órgano de revisión, es decir, para notificar la nueva liquidación.

Ninguna duda cabe, a juicio de los recurrentes, en que la Resolución del TEAR de 14 de septiembre de 2017 anuló las liquidaciones provisionales de 9 de julio de 2014 por razones materiales al entender el TEAR que se había vulnerado el principio de legalidad en la comprobación del valor de las participaciones de MAJE INVERSIÓN, S.L.

En consecuencia, el plazo para la ejecución de estas Resoluciones era el de un mes. Y, cualquiera que sea la fecha que se tome como de notificación al órgano competente (17 de octubre, 20 de noviembre ó 29 de noviembre), lo cierto es que en la fecha de notificación de las nuevas liquidaciones, el 11 de enero de 2018, había transcurrido un plazo superior al mes que la norma impone y el Tribunal Supremo confirma. Siendo la consecuencia del incumplimiento del plazo de ejecución la anulación de las nuevas liquidaciones provisionales complementarias, por importe de 13.721,11 € y 28.111,70 € respectivamente.

A ello opone el Abogado del Estado, a lo que se adhiere el Letrado de la Junta, tras reconocer que la notificación de la primera resolución del TEAR se notificó transcurrido el plazo de un mes a que se refiere el art. 239 LGT, pero que esto no implica ni caducidad, ni prescripción, ni imposibilidad de dictar liquidación en cumplimiento del fallo una vez transcurrido el plazo de un mes, sino que la única consecuencia que ese retraso tiene es que no puedan liquidarse intereses de demora por el tiempo que exceda la notificación respecto al plazo legal.

Dispone el art. 239.3 de la LGT:

'La resolución podrá ser estimatoria, desestimatoria o declarar la inadmisibilidad. La resolución estimatoria podrá anular total o parcialmente el acto impugnado por razones de derecho sustantivo o por defectos formales.

Cuando la resolución aprecie defectos formales que hayan disminuido las posibilidades de defensa del reclamante, se producirá la anulación del acto en la parte afectada y se ordenará la retroacción de las actuaciones al momento en que se produjo el defecto formal.

Con excepción del supuesto al que se refiere el párrafo anterior, los actos de ejecución, incluida la práctica de liquidaciones que resulten de los pronunciamientos de los tribunales, no formarán parte del procedimiento en el que tuviese su origen el acto objeto de impugnación.

Salvo en los casos de retroacción, los actos resultantes de la ejecución de la resolución deberán ser notificados en el plazo de un mes desde que dicha resolución tenga entrada en el registro del órgano competente para su ejecución. No se exigirán intereses de demora desde que la Administración incumpla el plazo de un mes'.

Tal como se desprende del expediente administrativo, el TEAR anuló las primitivas liquidaciones provisionales no por defectos formales que hubiesen disminuido las posibilidades de defensa de los reclamantes (en cuyo caso hubiese procedido, de acuerdo con el aludido precepto, la anulación del acto con retroacción de las actuaciones al momento en que se produjo el defecto formal), sino por motivos de fondo, toda vez que no se limitó a anular la comprobación de valor respecto de las participaciones de MAJE INVERSIÓN, S.L., y salvó el derecho de la Administración tributaria a llevar a cabo nueva comprobación, sino que anuló la comprobación y ordenó estar al valor declarado, por lo que para la nueva liquidación en ejecución del fallo no se acuerda ni es precisa ninguna retroacción de actuaciones, sino simplemente dictar nueva liquidación con los valores que resultan de la propia resolución del TEAR. Concretamente, el TEAR acordó estimar las pretensiones deducidas en lo relativo a las participaciones de MAJE INVERSIÓN, S.L., anulándolas, puntualizando que ' Por tal motivo, debe anularse también la liquidación que trae causa de tal valoración, que deberá ser sustituida por otra en la que no se incluya el resultado de la misma, manteniendo el resto de motivos de regularización que no han sido objeto de controversia'.

Pues bien, reconocida por los demandados que la resolución del TEAR tuvo lugar transcurrido el plazo de un mes a que se refiere el mencionado precepto, el efecto de la demora no puede ser, como se pretende por los demandantes, ni la caducidad, ni la prescripción ni la imposibilidad de dictar resolución en cumplimiento del fallo, siendo la única consecuencia del retraso que no puedan liquidarse intereses de demora por el tiempo que exceda la notificación respecto al plazo legal.

TERCERO.-En el segundo motivo de impugnación alegan los recurrentes que la necesaria anulación de la nueva liquidación por el error flagrante de haber modificado el caudal hereditario declarado por los herederos como consecuencia de no incluir en la columna VALOR DECLARADO del caudal hereditario la cifra de 104.870,66 € restada como deuda por los herederos en su declaración. En contra de lo que interpreta el TEAR, no discuten los demandantes la procedencia o no de esta deuda, es decir, si es o no correcta su inclusión sino la simple y llana desaparición de la misma sin ninguna explicación, es decir, con total ausencia de motivación. Lo que se solicitó en las respectivas reclamaciones al TEAR, y ahora reiteran ante esta Sala, es que la liquidación practicada sea declarada errónea al no haber reproducido fielmente lo que los herederos declararon en su momento, eliminando, en un evidente error, la única cantidad que les favorecía sin ninguna justificación.

En concreto, señala que en la página 7 de la autoliquidación presentada, en el apartado ' Deudas deducibles' (casillas 805 y 806), se incluyeron los 104.870,86 € que no se tuvieron en cuenta en las liquidaciones complementarias. El concepto de esta deuda es 'Ajuar doméstico inexistente' reflejado en la casilla 804 y la razón de considerarlo como deuda es que el programa de confección de la declaración lo calcula automáticamente y, entendiendo los herederos que la persona fallecida carecía de ajuar, lo incluyeron como deuda para anular su obligada inclusión en la liquidación.

El Abogado del Estado reconoce, en su escrito de contestación a la demanda, que la Administración no motivó la razón por la que estimó que computaba el valor del ajuar en el 3%, ni dio razón alguna de por qué no estimó las deudas declaradas por el mismo importe que el valor de ajuar declarado. Pero entiende que, como en la primera reclamación solo se cuestionó la improcedencia del valor comprobado respecto a las participaciones de MAJE INVERSIONES, S.L., y el TEAR estimó la reclamación, la resolución del TEAR quedó firme y consentida al no haber sido recurrida ni por los interesados ni por la Junta. Por tanto, concluye, no puede ahora en vía de ejecución de una resolución de un fallo del TEAR analizarse otras cuestiones que no sean sino determinar si la nueva liquidación girada en sustitución de la anulada por el TEAR se ajusta al fallo del mismo o no.

Vistas las alegaciones de las partes, entendemos que el motivo de impugnación ha de ser desestimado. Como dice el Abogado del Estado, que la primera resolución del TEAR quedó firme, siendo por tanto inatacable.

Ciertamente, la firmeza de aquélla resolución no hubiese impedido la posibilidad de rectificar un error material, de hecho o aritmético, pues así se reconoce expresamente por el art. 220.1 de la Ley General Tributaria, que al efecto dispone que:

'El órgano u organismo que hubiera dictado el acto o la resolución de la reclamación rectificará en cualquier momento, de oficio o a instancia del interesado, los errores materiales, de hecho o aritméticos, siempre que no hubiera transcurrido el plazo de prescripción.

En particular, se rectificarán por este procedimiento los actos y las resoluciones de las reclamaciones económico-administrativas en los que se hubiera incurrido en error de hecho que resulte de los propios documentos incorporados al expediente.

La resolución corregirá el error en la cuantía o en cualquier otro elemento del acto o resolución que se rectifica'.

Entendemos, a diferencia de lo que se alega por la parte actora, que no nos encontramos aquí ante un mero error material. Los recurrentes, efectivamente, consignaron en su autoliquidación la cantidad de 104.870,86 euros en concepto de ajuar doméstico, y en el de deudas deducibles idéntica cantidad, explicándose en la demanda que la razón de reflejar el ajuar doméstico es que el programa de confección de la declaración lo calcula automáticamente, y que, entendiendo los herederos que la persona fallecida carecía de ajuar, lo incluyeron como deuda para anular su obligada inclusión en la liquidación.

Ciertamente, como se alega, dicha operación hubiera sido merecedora de una respuesta motivada por parte de la Administración, pero consideramos que la cantidad reflejada como deuda, consignada por los recurrentes a modo de compensación del importe del ajuar doméstico, y por idéntica cuantía, no encuentra fácil acomodo en el concepto de mero error material, pues, si bien es manifiesto que la Administración no se pronunció sobre la deuda deducible declarada, no puede decirse lo mismo en relación con la procedencia de la inclusión de la citada cuantía para compensar el importe del ajuar doméstico, pues, si bien el art. 15 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones contempla la posibilidad de probar fehacientemente su inexistencia o que su valor es inferior al que resulte de la aplicación del 3 por cien del importe del caudal relicto del causante, es discutible que pueda compensarse su importe mediante la consignación de deudas por idéntico importe; lo que no se compadece con el concepto de error material. Los recurrentes pudieron haber alegado, eso sí, en su primera reclamación económico-administrativa, las cuestiones que ahora plantean, pero al no haberlo hecho dejaron que la resolución ganase firmeza en los términos que constan en las resoluciones del TEAR de 14 de septiembre de 2017.

CUARTO.-En cuanto a las costas de esta instancia, y por aplicación del artículo 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-administrativa, procede su imposición al recurrente. Ahora bien, haciendo uso de las facultades de limitación previstas en dicho precepto, indicaremos que el actor no tiene porqué soportar la multiplicación de costas derivada de la proliferación de Administraciones públicas a demandar a causa de una determinada elección estatal de la gestión del impuesto; de modo que se limitan las costas a la mitad de la cuantía correspondiente para cada una de las administraciones demandadas, hasta un total máximo de 1.000 euros por honorarios de Letrado.

Vistos los artículos citados, sus concordantes y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

1.-Desestimamos el recurso contencioso-administrativo.

2.-Imponemos las costas a la parte recurrente, con el límite señalado.

Notifíquese, con indicación de que contra la presente sentencia cabe recurso de casación para ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo, que habrá de prepararse por medio de escrito presentado ante esta Sala en el plazo de treinta días, contados desde el siguiente al de su notificación, estando legitimados para ello quienes hayan sido parte en el proceso, o debieran haberlo sido, debiendo hacerse mención en el escrito de preparación al cumplimiento de los requisitos señalados en el art. 89.2 de la LJCA.

Así, por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.-Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado D. Ricardo Estévez Goytre, estando celebrando audiencia en el día de su fecha la Sala de lo Contencioso Administrativo que la firma, y de lo que como Secretario, certifico en Albacete, a veintisiete de diciembre de dos mil diecinueve.