Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 344/2017, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 899/2015 de 29 de Marzo de 2017

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004

33009710

NIG:28.079.00.3-2015/0015641

Procedimiento Ordinario 899/2015

Demandante:RANSTAD CONSULTORES Y SOLUCIONES DE RECURSOS HUMANOS SL

PROCURADOR D. /Dña. FRANCISCO MIGUEL VELASCO MUÑOZ-CUELLAR

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

_______________

SENTENCIA NÚM. 344 .

ILTMO. SR. PRESIDENTE:

D. José Alberto Gallego Laguna

ILTMOS. SRES. MAGISTRADOS:

D. Gustavo R. Lescure Ceñal

D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo

Dª. Mª del Rosario Ornosa Fernández

Dª. Mª Antonia de la Peña Elías

Dª. Carmen Álvarez Theurer

En Madrid, a veintinueve de Marzo del año dos mil diecisiete

Visto el recurso contencioso-administrativo núm. 899/15 formulado por el Procurador D. Francisco Velasco Muñoz-Cuéllar en nombre y representación de 'RANDSTAD CONSULTORES Y SOLUCIONES DE RECURSOS HUMANOS, S.L.', contra Resoluciones del Tribunal Económico- Administrativo Regional de Madrid de 27 de Mayo de 2.015 que desestiman las reclamaciones núms. NUM000 y NUM001 respecto de sanciones tributarias por los impuestos sobre el valor añadido y sociedades; habiendo sido parte demandada la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO representada por el Abogado del Estado. La cuantía del recurso se ha fijado en 205.749,22 €.

Antecedentes

PRIMERO.- La referida parte actora promovió el presente recurso contencioso-administrativo contra las resoluciones reseñadas, y seguido el cauce procesal previsto legalmente, cada parte interviniente despachó, en el momento oportuno y por su orden legal conferido, el trámite correspondiente de demanda y de contestación, en cuyos escritos, y conforme a los hechos y razonamientos jurídicos consignados, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto de impugnación y la desestimación de ésta, en los términos que figuran en aquéllos.

SEGUNDO.- Seguido el proceso por los cauces legales, y efectuadas las actuaciones y los trámites que constan en los autos, quedaron éstos pendientes de señalamiento para votación y fallo, que tuvo lugar el 28 de Marzo de 2.017.

Siendo Ponente el Iltmo. Sr. Magistrado D. Gustavo R. Lescure Ceñal.

Fundamentos

PRIMERO.- Por la mercantil 'Randstad Consultores y Soluciones de Recursos Humanos, S.L.' (antes 'USG People Spain Services, S.L.', que bajo el nombre de 'Creyf's Recursos Humanos, S.L.' absorbió a 'USG People España, S.L.') se impugnan las siguientes resoluciones

- Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de 27 de Mayo de 2.015 que desestima la reclamación nº NUM000 de 'USG People España, S.L.' contra Acuerdo de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la A.E.A.T. de Madrid sobre imposición de sanción por importe de 95.632,95 € derivada de liquidación de conformidad respecto del impuesto sobre el valor añadido de los periodos 2.006 y 2.007;

- y Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de 27 de Mayo de 2.015 que desestima la reclamación nº NUM001 de 'USG People España, S.L.' contra Acuerdo de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la A.E.A.T. de Madrid sobre imposición de sanción por importe de 58.678,96 € derivada de liquidación de conformidad respecto del impuesto sobre sociedades del ejercicio 2.006.

En la resolución del TEAR respecto de la reclamación nº NUM000 se recogen los siguientes antecedentes de hecho:

'PRIMERO: En fecha 05-07-2012 fue incoada a la reclamante acta de conformidad (A01) nº NUM002 por el concepto y períodos de referencia.

En las actuaciones de comprobación realizadas la Inspección considera que la interesada registró, en el ejercicio objeto de comprobación, operaciones de compras sustentadas por facturas irregulares. Dicho extremo fue confirmado por la interesada en el curso de las actuaciones al manifestar reiteradamente que dichas facturas recibidas y que constan registradas en los libros contables no responden a una efectiva y real prestación de servicios recibidos de terceros; es más en el curso de las actuaciones el obligado tributario no aportó la totalidad de las facturas, manifestando que no se encuentran en sus archivos.

SEGUNDO: Derivado de la anterior liquidación y previa tramitación del correspondiente procedimiento sancionador con fecha 21-12-2012, se dictó Acuerdo de imposición de sanción por comisión de la infracción tributaria muy grave tipificada en el artículo 191.4 de la LGT consistente en dejar de ingresar, que se gradúa en 25 puntos porcentuales por aplicación del criterio del artículo 187.1 b) de la LGT ('perjuicio económico').

TERCERO: No conforme con dicho acuerdo de imposición de sanción la interesada interpuso la presente reclamación en la que alega que la entidad USG actuó con total desconocimiento de que las facturas emitidas eran ficticias, y con pleno convencimiento de estar satisfaciendo facturas que soportaban servicios reales y efectivos; puesto que el responsable era su entonces Director General, que era el apoderado de su cuenta bancaria y el que efectuaba el pago de las facturas con el fin de desviar fondos a la sociedad en su propio beneficio, y frente al que interpuso la correspondiente querella. Por todo ello, manifiesta que la entidad no actuó de modo negligente. A su vez alega la nulidad de la sanción impugnada por ausencia de culpabilidad y falta de motivación de la misma'.

Las razones sustanciales del TEAR en orden a la confirmación de la sanción derivada de la liquidación del impuesto sobre el valor añadido de los periodos 2.006 y 2.007 son:

'(...) SEGUNDO: La primera cuestión a analizar en la presente reclamación consiste en determinar si el Acuerdo de imposición de sanción se encuentra suficientemente motivado. Así en cuanto a la motivación en el acuerdo de imposición de sanción, el artículo 211.3 de la Ley 58/2003 , General Tributaria, señala que: 'La resolución expresa del procedimiento sancionador en materia tributaria contendrá la fijación de los hechos, la valoración de las pruebas practicadas, la determinación de la infracción cometida, la identificación de la persona o entidad infractora y la cuantificación de la sanción que se impone, con indicación de los criterios de graduación de la misma y de la reducción que proceda de acuerdo con lo previsto en el artículo 188 de esta ley . En su caso, contendrá la declaración de inexistencia de infracción o responsabilidad'.

Por su parte, el artículo 24 del Real Decreto 2063/2004, de 15 de octubre , por el que se aprueba el Reglamento general del régimen sancionador tributario, determina que: '1. El órgano competente dictará resolución motivada, a la vista de la propuesta formulada en la instrucción del procedimiento y de los documentos, pruebas y alegaciones que obren en el expediente, sin perjuicio de que previamente pueda ordenar que se amplíen las actuaciones practicadas; en este caso, concluidas éstas, deberá formularse una nueva propuesta de resolución a la que será de aplicación lo dispuesto en el apartado 5 del artículo anterior. No se tendrán en cuenta en la resolución hechos distintos de los que obren en el expediente, determinados en el curso del procedimiento o aportados a éste por haber sido acreditados previamente'.

Así, la resolución sancionadora debe acreditar los hechos constitutivos de la infracción y también la culpabilidad que justifica la imposición de la sanción. La ausencia de motivación vulnera el principio de presunción de inocencia.

En el presente caso, y a la vista del acuerdo de imposición de sanción, este Tribunal no aprecia defecto de motivación en el mismo, ya que del análisis del procedimiento seguido en el expediente sancionador se desprende el cumplimiento de las previsiones contenidas en los citados preceptos, no habiéndose producido en ningún momento indefensión alguna, al haberse dado al interesado la preceptiva audiencia, y al contener, en concreto, el acuerdo sancionador, todos los extremos requeridos por la normativa. Así, quedan reflejados con la debida separación los hechos, la valoración de las pruebas, la determinación de la infracción cometida y el responsable, así como de la sanción impuesta, con indicación, en todo momento, de los preceptos infringidos por la reclamante y la calificación de la conducta posibilitando a la interesada ejercitar su defensa.

En efecto en el acuerdo sancionador (fundamentalmente en la página 15 y 16) se analiza por qué las acciones penales ejercidas frente a su Director General no le exoneran de su responsabilidad frente a la Hacienda Pública.

TERCERO: En cuanto a la ausencia de culpabilidad alegada, cabe destacar que la entidad se dedujo incorrectamente operaciones de compras sustentadas por facturas irregulares, hechos probados y aceptados por el sujeto pasivo tal y como se ha puesto de manifiesto en el transcurso de las actuaciones de comprobación e investigación documentadas en el Acta a la que prestó conformidad la interesada. Al respecto la interesada manifestó en reiteradas ocasiones que dichas facturas recibidas y registradas en los libros contables 'no responden a una efectiva y real Prestación de Servicios recibidos de Terceros.'

Consecuentemente la Inspección estima que la conducta del obligado tributario fue voluntaria y debía ser sancionada, con independencia de la alegación formulada por la interesada del desconocimiento de la emisión de facturas falsas por su administrador hasta el inició de la comprobación tributaria a la sociedad, lo que les exime de responsabilidad. Sin embargo, cabe mencionar que la entidad mediante el nombramiento de administrador único le concedió al mismo poder absoluto para actuar en nombre y por cuenta de ésta por lo que todas las acciones, contratos y consecuencias de su intervención son responsabilidad de la sociedad.

Por tanto, confirmada la existencia de facturas que documentan servicios cuya realidad se niega por la Inspección de los Tributos, no puede sino confirmarse la existencia de culpabilidad en grado de dolo ya que la emisión de facturas falsas exige una conducta activa por parte del emisor en clara connivencia con el receptor de las mismas, por lo que difícilmente es posible desligar el dolo de la conducta de este último; conducta que en todo caso resulta imposible de encuadrar dentro de los parámetros de una actuación empresarial diligente en el cumplimiento de las obligaciones tributarias.

En idéntico sentido se pronuncia el Tribunal Supremo en Sentencia de 26 de diciembre de 2012 dictada en el recurso de casación 6454/2011 en la que obiter dicta se dice: 'QUINTO.- En relación con la sanción, las sentencias que el interesado cita como de contraste parten de hechos totalmente distintos. En el presente caso la Sala de instancia ha considerado probado que el actor adujo como gastos facturas que no responden a operaciones reales, por lo que no existe contradicción alguna: está plenamente probado que el sujeto sancionado sabía que se descontaban facturas a sabiendas de que no respondía a la realidad. De este dato fáctico deriva lógicamente la culpa, culpa que como elemento psicológico no puede ser objeto de prueba directa, sino de deducción de los hechos probados. La recurrente alega falta de acreditación de la culpa. Pues bien, en el presente caso en que se da por probado que se han deducido facturas que no responden a operaciones reales no se requiere de mayor acreditación de culpa, ni mayor motivación, puesto que es a todas luces evidente que esa conducta solo puede ser culpable y no a título de mera negligencia sino dolosa. Cierto es que corresponde a la Administración la acreditación de las circunstancias que determinan la culpabilidad y esto se ha realizado en el presente caso. La culpabilidad no es un hecho que pueda ser objeto de una prueba objetiva, sino que la culpabilidad es una cualidad psicológica del sujeto actor, y por ello la culpabilidad no puede ser objeto de prueba directa, sino que la culpabilidad se ha de deducir del conjunto de hechos probados. La norma jurídica impone a la Administración la carga de probar los hechos constitutivos de la infracción y que de esos hechos pueda inferirse racionalmente que el sujeto activo se ha conducido al menos con negligencia, correspondiendo a la parte interesada, el posible infractor, acreditar o proponer prueba sobre aquellos otros hechos de los que resulta que su conducta no es culpable por no haber incurrido en negligencia.

En efecto, como señalamos en la Sentencia de 10 de julio de 2007 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 306/2002 ), 'en el enjuiciamiento de las infracciones es al órgano sancionador a quien corresponde acreditar la concurrencia de los elementos constitutivos de la infracción, en este caso de la culpabilidad', de manera que 'no es la recurrente quien ha de acreditar la razonabilidad de su posición, sino que es el órgano sancionador quien debe expresar las motivaciones por las cuales la tesis del infractor es 'claramente' rechazable' (FJ Segundo). Y es que sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad, como es el caso de la que establecía el artículo 77.4.d) LGT '. Y en este caso la entidad recurrente no lo ha acreditado.'

A mayor abundamiento, y a la vista de lo alegado, interesa destacar que administrativamente es sancionable la persona jurídica, que es el sujeto pasivo del impuesto, aunque por ella actuara su administrador; y reproducimos lo señalado al efecto por el TEAC en la Resolución del 15 de marzo de 2011 (RG 1431/10): '(...) Pues bien, es claro que no nos encontramos con ninguna de las causas que enumera el citado precepto legal; y en particular, la contemplada en su letra a), puesto que de acuerdo con el artículo 181.1 de la LGT el sujeto infractor es la persona física o jurídica y las entidades mencionadas en el apartado 4 del artículo 35 de esta ley que realicen las acciones u omisiones tipificadas como infracciones en las Leyes; y entre otros serán sujetos infractores los contribuyentes y los sustitutos de los contribuyentes. De acuerdo con el artículo 36.1 de la LGT es 'sujeto pasivo el obligado tributario que, según la Ley, debe cumplir la obligación tributaria principal, así como las obligaciones formales inherentes a la misma, sea como contribuyente o como sustituto del mismo', señalando el apartado 2 del citado artículo 36 que es 'contribuyente el sujeto pasivo que realiza el hecho imponible'. En consecuencia, en el presente, Inversiones Claudia, SL como obligada tributaria con capacidad de obrar -sujeto pasivo/contribuyente del Impuesto- es el sujeto infractor de las cantidades dejadas de ingresar por el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2005, sin que puede aceptarse como eximente de la responsabilidad el argumento alegado antes este Tribunal, pues será el contribuyente quién asuma la responsabilidad tributaria de las autoliquidaciones presentadas en su nombre, aunque haya encomendado a otro la confección de las mismas o aunque otra persona, en este caso su representante legal/administrador único (actualmente fallecido), sea el responsable de los datos consignados en la misma. Nos encontramos con un obligado tributario principal, contribuyente, con una persona jurídica con plena capacidad para efectuar una acción voluntaria y por tanto, con plena capacidad para ser culpable, siendo irrelevante a estos efectos, el que se valga de otras personas en su actuación práctica. Es decir, en virtud del principio de personalidad de la sanción establecido en el art. 25 CE , procede imponer la sanción pecuniaria por las cantidades dejadas de ingresar por el Impuesto sobre Sociedades de 2005 a Inversiones Claudia, SL que es quién aparece como responsable de la misma (el contribuyente que realiza el hecho imponible, artículo 36.2 de la LGT ). Resulta ilustrativa la Sentencia del Tribunal Supremo de 6 de octubre de 2009 , en la que a los efectos de aplicar el principio 'non bis in idem' en los supuestos que existe identidad fáctica entre los 'hechos' que se sancionan ante la jurisdicción penal y en vía administrativa, pero en los que falta una 'identidad subjetiva', al recaer la pena y sanción sobre una persona física y sobre una persona jurídica, viene a decirnos este Alto Tribunal, que la 'imputación' del delito atribuido a una persona jurídica se realizará a quienes, teniendo parte en la dirección o representación de la empresa hayan tenido una especial relación con el delito; y que por el contrario, el ilícito administrativo permite sancionar a la entidad mercantil, incluyendo y englobando por tanto, a todos sus representantes, administradores y encargados que ostenten algún cargo o puesto en la entidad mercantil o sean socios de la misma, puesto que todos ellos se verán afectados por las repercusiones negativas de la sanción impuesta. En definitiva, el hecho de que el obligado haya actuado a través de un tercero, en el presente su representante legal, no le exime de su responsabilidad en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias, pues es a él a quien le incumbe el cumplimiento de sus deberes tributarios y en caso de incumplimiento es él quién debe responder y a quién ha de dirigirse la Administración en primer término para exigir responsabilidades tributarias'.

CUARTO: Así mismo, en cuanto a la calificación de la infracción como muy grave por haberse utilizado medios fraudulentos ( artículo 191.4 de la LGT ), hemos de acudir al artículo 184.3 b) de la LGT que establece, que a estos efectos se consideran medios fraudulentos: 'El empleo de facturas, justificantes u otros documentos falsos o falseados, siempre que la incidencia de los documentos o soportes falsos o falseados represente un porcentaje superior al 10 por ciento de la base de la sanción'.

Por su parte, el artículo 4.3 del RD 2063/2004, de 15 de octubre , por el que se aprueba el Reglamento general del régimen sancionador tributario (en adelante, RD 2063/04) dispone: 'A efectos de lo dispuesto en el artículo 184.3 b ) de la Ley

58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, se entenderá que son facturas, justificantes u otros documentos o soportes falsos o falseados aquellos que reflejen operaciones inexistentes o magnitudes dinerarias o de otra naturaleza distintas de las reales y hayan sido el instrumento para la comisión de la infracción'.

En el presente, no cabe duda, a la vista de las pruebas obrantes en el expediente, que el sujeto pasivo se valió de las facturas para hacer valer su derecho a la deducción de cuotas soportadas por los gastos controvertidos, puesto que no sólo no ha acreditado la realidad de la operaciones documentadas en las mismas, sino que incluso reconoce que los servicios en ella recogidos no fueron prestados, como ya se ha analizado. En definitiva, se ha de confirmar la sanción impugnada'.

Con relación a la confirmación de la sanción derivada de la liquidación del impuesto sobre sociedades del ejercicio 2.006, la resolución del TEAR dictada en la reclamación nº NUM001 recoge idénticos antecedentes de hecho y razonamientos jurídicos anteriores salvando la referencia al impuesto de sociedades de que deriva la segunda sanción.

SEGUNDO.- La mercantil recurrente solicita la anulación de las resoluciones del TEAR impugnadas así como de las correspondientes sanciones tributarias a que remiten alegando en síntesis: que las facturas de que traen causa, pese a haber sido pagadas, no respondían a una efectiva y real prestación de servicios recibidos de terceros porque en el momento de satisfacerse la mercantil desconocía que D. Obdulio -Director General de la compañía- utilizó ese artificio negocial para desviar fondos de la sociedad a su patrimonio personal, siendo en 2.010, una vez iniciadas las actuaciones inspectoras tributarias, cuando la mercantil tuvo conocimiento fehaciente de la existencia de tal fraude delictivo, interponiendo entonces una querella contra su Director General; que asimismo, en 2.012, la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación de Madrid de la Agencia Tributaria remitió a la Fiscalía Provincial de Madrid, Sección de Delitos Económicos, dos informes de delitos apreciando la posible existencia de indicios de comisión de delitos fiscales por parte del Sr. Obdulio y su esposa, y de otro en relación con la entonces 'USG People España, S.L.', interponiendo la Fiscalía las correspondientes denuncias; que todas las actuaciones penales se acumularon en el Juzgado de Instrucción núm. 25 de Madrid; que tal Juzgado dictó Auto de 13/11/2.015 decretando el sobreseimiento provisional y parcial de 'USG People España, S.L.' [consta acreditado que tal resolución ha sido confirmada por Auto de 10/02/2.016 desestimatorio de recursos de reforma formulados por D. Obdulio y la Abogacía del Estado]; que a día de hoy se siguen las actuaciones penales contra D. Obdulio y su esposa por apropiación indebida y delito fiscal; que de los hechos probados en las correspondientes diligencias penales ha quedado acreditado que los importes que 'USG People España, S.L.' satisfizo por las facturas emitidas por sociedades vinculadas al Sr. Obdulio han ido a parar a la esfera patrimonial del mismo, encontrándose la sociedad desvinculada totalmente de dicha conducta al haberse cometido los hechos, como apunta la Fiscalía, sin el consentimiento de 'USG People España, S.L.'; que las sanciones tributarias impuestas a la sociedad carecen de motivación respecto de su culpabilidad, no acreditándose dolo ni connivencia de la sociedad en la deducción de las facturas dadas las circunstancias expuestas, que ponen de manifiesto que la sociedad fue objeto de un engaño orquestado por su director general; que D. Obdulio no era el administrador único de la sociedad, sino otra mercantil, que nada podía saber acerca de las facturas porque procedían de sociedades avaladas por el Director General y que constaban aparentemente como proveedoras de 'USG People España, S.L.', respecto de las cuales el departamento de contabilidad no tenía motivo de sospecha alguno; que en ningún caso puede afirmarse que el Sr. Obdulio actuaba en nombre de la sociedad, toda vez que se excedió en sus funciones desde el mismo momento en que actuó contra la misma, anulando, por tanto, su condición de representante societario; que por ello no puede hacerse responsable a 'USG People España, S.L.' por una actuación delictiva realizada por su Director General desconocida por la sociedad y que perjudicó a ésta; que tampoco ha concurrido negligencia alguna de la mercantil, pudiéndose constatar que el engaño producido no pudo haberse evitado de ningún modo, y que la sociedad cumplió con sus obligaciones mercantiles, entre ellas las de auditar sus cuentas anuales; que todo lo anterior denota la falta de culpabilidad de la sociedad a título de dolo o de mera negligencia, sin que pueda sumarse al gravamen que ha supuesto para la recurrente la actuación delictiva del que fue su director general, la imposición de sanciones por la realización de hechos antijurídicos de los que no ha formado parte la sociedad, pues ello contraviene el principio de culpabilidad que debe predicarse en el ámbito tributario.

El Abogado del Estado insta la desestimación del recurso por los argumentos de su escrito de contestación a la demanda que se dan por reproducidos.

TERCERO.- El recurso contencioso no puede prosperar por las razones que a continuación se exponen.

Consta en las actuaciones sancionadoras las siguientes conclusiones que deben ser tomadas en consideración:

- La sociedad al prestar conformidad a las regularizaciones realizadas por la Inspección, que quedaron documentadas en las actas de liquidaciones de conformidad respecto del IVA/06/07 e ISOC/06, aceptó las modificaciones contenidas en las mismas. La actuación inspectora se ciñó a aplicar la normativa establecida para calcular correctamente las bases imponibles y cuotas resultantes de las liquidaciones.

- En las actuaciones inspectoras se modificaron, de un lado la declaración liquidación presentada del IVA/06/07 presentada disminuyendo las cuotas soportadas en todos los trimestres de los años 2006 y 2007 en 167.790,99 €, por no admitirse como compras o servicios realizados una serie de facturas irregulares y por no poder demostrar la relación del gasto con la actividad desarrollada, y de otro lado la declaración liquidación presentada del ISOC/06 incrementando los ingresos en 358.642,95 €, quedando la base imponible comprobada en 255.473,03 €, vez aplicada la compensación de 103.219,92 € en el año 2.006, por no admitirse como compras o servicios realizados una serie de facturas irregulares y por no poder demostrar la relación del gasto con la actividad desarrollada.

- La sociedad ha reconocido que dichas facturas no responde a una efectiva y real prestación de servicios recibidos de terceros, manifiesta que desconocía estos hechos. En el periodo de comprobación estaba como Director General de la compañía D. Obdulio , que fue el que firmó y contrató a terceras partes, dando lugar a facturas ficticias que no sustentaban ningún servicio real.

- La sociedad, al poner a D. Obdulio como Director General y administrador único le daba poder absoluto para actuar en nombre y por cuenta de la misma sociedad. Si actuó mal y en contra de los intereses de la empresa a la que representaba, todas las acciones, contratos y consecuencias de su intervención son responsabilidad de la sociedad. No es excusa para el cumplimiento correcto de las normas fiscales.

- A pesar de la colaboración por parte de la sociedad y haber aportado toda la información de la que disponía, su actuación se tiene que sancionar conforme establece la ley. La sociedad ha infringido la norma contabilizando operaciones no realizadas y deduciéndose facturas irregulares que no avalan los servicios o compras que declararon haber realizado.

- El error cometido por la sociedad, sea quien sea la persona que realizara las operaciones, la cual se dedujo facturas de gastos que no se correspondía con ningún servicio prestado a la empresa, no exime de sus obligaciones tributarias. Todos los elementos para poder realizar una liquidación veraz y cierta están contempladas en general en las leyes y en particular en la Ley de sociedades. Por lo que no puede alegar error en la deducción de los gastos en la liquidación presentada.

-En el caso que nos ocupa no es un error involuntario, ya que contabilizaron y se dedujeron facturas que avalaban trabajos y servicios inexistentes realizados para la entidad, la cual dejó de ingresar cuotas positivas y obtuvo bases negativas a compensar en ejercicios futuros. La conducta del obligado tributario en este caso no ofrece dudas respecto a la culpabilidad, ya que ha infringido la norma consciente y voluntariamente a través de la inclusión de facturas irregulares, no deducibles fiscalmente disminuyendo el importe debido a la Hacienda Pública.

Pues bien, desde estas premisas deviene sancionable administrativamente la persona jurídica hoy recurrente, que es el sujeto pasivo del impuesto, aunque por ella actuara su director y/o administrador. Conforme al artículo 181.1 de la Ley General Tributaria el sujeto infractor es la persona física o jurídica y las entidades mencionadas en el apartado 4 del artículo 35 de esta ley que realicen las acciones u omisiones tipificadas como infracciones en las Leyes; y entre otros serán sujetos infractores los contribuyentes y los sustitutos de los contribuyentes. Determina el artículo 36.1 de la misma Ley LGT que es 'sujeto pasivo el obligado tributario que, según la Ley, debe cumplir la obligación tributaria principal, así como las obligaciones formales inherentes a la misma, sea como contribuyente o como sustituto del mismo', señalando el apartado 2 del citado artículo 36 que es 'contribuyente el sujeto pasivo que realiza el hecho imponible'.

En consecuencia, la mercantil recurrente, como obligada tributaria con capacidad de obrar -sujeto pasivo/contribuyente del Impuesto- es el sujeto infractor de las infracciones por las que se la sanciona, al asumir la responsabilidad tributaria de las declaraciones de las liquidaciones presentadas en su nombre, aunque una persona dependiente de la sociedad, en este caso su director general, sea quien efectuó de las operaciones de que traen causa las liquidaciones. Nos encontramos con un obligado tributario principal, contribuyente, que es una persona jurídica con plena capacidad para efectuar una acción voluntaria y, por tanto, con plena capacidad para ser culpable, siendo irrelevante a estos efectos que se hubiera valido de otras personas en la ejecución material de los hechos por los que se sanciona a la sociedad.

En virtud del principio de personalidad de la sanción procede imponer las sanciones pecuniarias por las infracciones tributarias en cuestión a la mercantil actora, que es quién aparece como responsable de las mismas al constituir la parte contribuyente que realiza el hecho imponible (ex artículo 36.2 de la LGT ). El ilícito administrativo permite sancionar a la entidad mercantil, incluyendo y englobando, por tanto, a todos sus representantes, administradores y encargados que ostenten algún cargo o puesto en la entidad mercantil o sean socios de la misma, puesto que todos ellos se verán afectados por las repercusiones negativas de la sanción impuesta. En definitiva, el hecho de que el obligado tributario haya actuado a través de un tercero no le exime de su responsabilidad en el cumplimiento de sus obligaciones fiscales, pues es a él a quien le incumbe el cumplimiento de sus deberes tributarios y en caso de incumplimiento es él quién debe responder y a quién ha de dirigirse la Administración en primer término para exigir las correspondientes responsabilidades impositivas.

CUARTO.- En base a lo dispuesto en el artículo 139.1 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa procede la imposición de las costas procesales a la parte recurrente al ser rechazadas todas su pretensiones, si bien, y haciendo uso de la facultad de moderación prevista en el artículo 139.4 de la misma Ley, la Sala limita el alcance cuantitativo de la condena en costas, que no podrá exceder, por todos los conceptos, de la cifra máxima de 2.000 €, a la que se deberá sumar el I.V.A., atendiendo, como circunstancias concurrentes justificativas de la imposición de costas, al alcance y dificultad de las cuestiones litigiosas suscitadas.

VISTOSlos preceptos legales citados, y los demás de concordante y general aplicación.

Fallo

Que DESESTIMAMOS el recurso contencioso-administrativo de 'Randstad Consultores y Soluciones de Recursos Humanos, S.L.' y confirmamos las resoluciones económico-administrativas reseñadas en el encabezamiento de esta sentencia, con expresa imposición de las costas procesales a la parte recurrente en los términos establecidos en el último fundamento jurídico.

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción , en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación, previa constitución del depósitoprevisto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial , bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.

Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610- 0000-93-0899-15 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campoconceptodel documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049-3569-92- 0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610-0000-93-0899-15 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separados por espacios, los demás datos de interés.

Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN: Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, hallándose celebrando audiencia pública el día en la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, lo que certifico.