Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 355/2019, Tribunal Superior de Justicia de Cantabria, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 377/2018 de 18 de Noviembre de 2019

Encabezamiento

S E N T E N C I A nº 000355/2019
Ilma. Sra. Presidenta en funciones
Doña Clara Penín Alegre
Ilmas. Sras. Magistradas
Doña María Esther Castanedo García
Doña Paz Hidalgo Bermejo
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En la ciudad de Santander, a dieciocho de noviembre de dos mil diecinueve.
La Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cantabria ha visto el recurso
número 377/18, interpuesto por D. Laureano , parte representada por el Procurador Sr. D. FRANCISCO JAVIER
DE LA FUENTE FORCEN y defendida por el Letrado Sr. Don José Miguel Rivero Fernández, contra el Tribunal
Económico-Administrativo Regional de Cantabria, representado y defendido por el Abogado del Estado.
La cuantía del recurso quedó fijada en 10.254,62 €.
Es Ponente la Ilma. Sra. Doña Clara Penín Alegre, quien expresa el parecer de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO: El recurso figura que tuvo entrada en la Sala el día 18 de diciembre de 2018 impugnándose con él la resolución de la reclamación económico- administrativa de fecha 27 de septiembre de 2018 emitida por el Tribunal Económico- Administrativo Regional de Cantabria en el Procedimiento 39-00850-2017 en relación al impuesto sobre la renta de las personas físicas, ejercicio 2012 y al valor de 3.600 participaciones sociales, números 14.401 a 18.000 ambos inclusive, de la entidad mercantil 'LA GALLOFA PANADERÍAS ESPECIALIZADAS S.L.', que se transmiten por el recurrente y su mujer a su hijo.



SEGUNDO: En su escrito de demanda, la parte actora interesa de la Sala dicte sentencia por la que se declare la nulidad de la actuación combatida, por ser contraria al ordenamiento jurídico.



TERCERO: En su escrito de contestación a la demanda la Administración demandada solicita de la Sala la desestimación del recurso, por ser conforme a Derecho el acto administrativo que se impugna.



CUARTO: Practicados los trámites requeridos, se señaló fecha para la deliberación, votación y fallo, que tuvo lugar el día 13 de noviembre de 2019.

Fundamentos

PRIMERO: Es objeto del presente recurso la resolución de la reclamación económico-administrativa de fecha 27 de septiembre de 2018 emitida por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cantabria en el Procedimiento 39-00850-2017 en relación al impuesto sobre la renta de las personas físicas, ejercicio 2012 y al valor de 3.600 participaciones sociales, números 14.401 a 18.000 ambos inclusive, de la entidad mercantil 'LA GALLOFA PANADERÍAS ESPECIALIZADAS S.L.', que se transmiten por el recurrente y su mujer a su hijo, discrepándose en el valor de la participación: 20,42 € según la Administración tributaria, 1 € según el recurrente, equivalente a su precio de adquisición del 2003.



SEGUNDO: Por la parte recurrente se esgrime resumidamente, en primer lugar, falta de motivación e incongruencia omisiva en relación con la incorporación de la contabilidad de la sociedad participada, discrepando de los datos consignados en el Impuesto de Sociedades. Insiste dicha parte que en fase administrativa cuestionó la contabilidad de la entidad objeto de autos y el procedimiento de comprobación limitada impidió a la Administración su análisis, extremo sobre el que no entra la resolución, que parte de su no cuestionamiento.

Segundo, las limitaciones del articulo 136.2.c) de la LGT con relación a la utilización de la contabilidad mercantil en el marco de una comprobación limitada y la consecuente falta de motivación e indefensión derivada de la liquidación practicada.

Tercero, la consideración de la trasmisión de las participaciones de la Gallofa Panaderías Especializadas S.L.

como una operación mixta con componentes oneroso y lucrativo. la aplicación de la exención prevista en el artículo 33.3.c) de la ley del impuesto sobre la renta de las personas físicas. Todo ello afirmando el deber de la Administración de recalificar su declaración como venta de la operación.

Cuarto, el precio de la trasmisión de las participaciones es un precio de mercado que puede ser pactado entre partes independientes dadas las participación minoritaria en la sociedad sin poder de control y resto de circunstancias concurrentes.



TERCERO: Por la Abogacía del Estado se opone el hecho de que el el procedimiento de regularización como de comprobación limitada es válido a los efectos de ésta conforme al artículo 136 de la LGT, siendo así que la Administración ha respetado las limitaciones del precepto y sin que pueda exigírsele, como de contrario se pretende, que fuera necesario el examen y contraste de la contabilidad de la sociedad para alcanzar la decisión finalmente adoptada por la Agencia Tributaria, que se ha atenido a las propias declaraciones del Impuesto de Sociedades de la mercantil en cuestión y que a la Hacienda Pública información suficiente. Entiende la Abogacía del Estado que es la parte actora a quien, si cuestiona la contabilidad de la sociedad base del Impuesto de Sociedades de la mercantil cuyas participaciones sociales fueron objeto de transmisión entre padre e hijo , sea esta parte la que tenga la carga de la prueba de rebatir los datos de la declaración, máxime desde el principio de facilidad de la carga de la prueba (véase que en la propia demanda y para argumentar un fundamento parcialmente contradictorio con el presente, invocan afirman haber desarrollado una labor de dicción padre e hijo en la empresa). El procedimiento fue adecuado y el problema resultaría de la adecuada fundamentación de la liquidación final. En este caso la Administración ha hecho uso del artículo 137.1.b) de la Ley 35/2006 dada la manifiesta falta de correspondencia del valor de las participaciones con el consignado.



CUARTO: Comenzando con la falta de motivación e incongruencia omisiva esgrimida por la recurrente, es cierto que de las alegaciones vertidas se viene a cuestionar las cuentas de la sociedad para atacar el valor de las participaciones, no expresamente la declaración del impuesto de sociedades de la entidad. Pero no es menos que ni solicita la práctica de prueba ni la aporta, aun cuando ha sido partícipe y, por ende, ha podido ejercer su derecho de información sobre la sociedad (recuérdese, además, que tanto el recurrente como el adquirente en la operación de venta de participaciones ostentaron funciones de dirección en la empresa). De ahí que la respuesta de la Administración a la 'inadecuación de procedimiento' de comprobación de valores se haya producido, se esté o no de acuerdo con dicha respuesta. De hecho, el propio argumento esgrimido evidencia esta discrepancia con el contenido de la respuesta de la Administración, no con el hecho de que no se haya producido esta respuesta. No existe falta de motivación ni incongruencia omisiva cuando expresamente se rechaza el motivo esgrimido por la parte y se razona sobre su rechazo.

La cuestión se traslada, pues, al hecho de si era o no necesaria la incorporación de la contabilidad de la empresa cuando la recurrente de alguna forma la cuestiona y a quién correspondía en tal caso dicha decisión (nótese que en el fondo se afirma una declaración al alza en el impuesto de sociedades, comportamiento nada habitual en las empresas). Las resoluciones invocadas de contrario en la demanda han de contextualizarse conforme a los hechos que resuelven, pues la cuestión fáctica que se produce en su seno es la necesidad apreciada por la Administración de proceder al examen de la contabilidad para resolver la cuestión litigiosa. En este caso ha de partirse del hecho de que la Administración no cuestiona los datos proporcionados por la entidad, por lo que no viene obligada a incorporar una contabilidad que excede el procedimiento de comprobación limitada conforme al artículo 136 de la Ley General Tributaria si no lo considera necesario. Y siendo los vendedores partícipes de la sociedad, su hijo tras la transmisión, ostentando el derecho de información y acceso a las cuentas sociales y habiendo desempeñado en la entidad funciones de dirección, sobre la parte que cuestiona unas cifras declaradas recaía la carga de la prueba de acreditar que los datos que figuraban en la declaración del impuesto de sociedades no se correspondían con la realidad. Ni lo hizo en la fase administrativa, ni lo ha hecho en este procedimiento, ni lo ha intentado siquiera. De hecho, se utiliza este argumento con carácter meramente formal para atacar el procedimiento seguido por la Administración, que como recuerda la STS, Sala 3ª, secc. 2ª, de 04-06-2019, nº 766/2019, rec. 5250/2017, puede finalizar con el inicio de un procedimiento de inspección si la envergadura de los datos lo exigiera o existieran sospechas de que los datos de la información considerada exigen un examen más profundo, lo que descarta la nulidad del procedimiento seguido y sin perjuicio de que se combata su resultado. Pero para que se hubiera abierto otro procedimiento con mayores posibilidades de investigación, que incluso podría salpicar a la propia entidad en su comportamiento tributario, no bastaría con las alegaciones de la parte recurrente sino que se precisaría un mínimo de prueba que aquí no se ha desplegado sobre la falta de adecuación a la realidad de la declaración impositiva de la sociedad.

Y en este caso no basta, como pretende la parte recurrente, con acudir al precio consignado en la declaración de la renta, de 1 €/participación (similar al precio de adquisición una década anterior), máxime la relación familiar entre transmitentes y transmitido, padres e hijo, quienes han ostentado funciones de dirección en la empresa participada.



QUINTO: Entrando en el contenido de la liquidación y del valor asignado, se evidencia aún más la estrategia meramente formal de impugnación de la parte recurrente cuando, sobre la hipótesis de la actuación correcta de la Administración tributaria, considera que se trata de una operación mixta, onerosa y gratuita, contradiciendo los propios actos de la parte recurrente que ha declarado por la transmisión y afirma conforme al valor de mercado. En este caso no se negaría la existencia del incremento patrimonial a efectos del impuesto sobre la renta sino de la exigencia de liquidaciones separadas por el impuesto de transmisiones y el de donaciones (cuando, se recuerda, nunca se ha afirmado esta operación). Nuevamente la parte recurrente hace uso de pronunciamientos dictados por el Tribunal Supremo fuera de contexto. En la STS, Sala 3ª, sec. 2ª, de 14-03-2005, rec. 3147/2000, se estima el recurso por la incongruencia de la Sentencia impugnada. El Tribunal Supremo da la razón al recurrente en cuanto al hecho de que no se cuestionaba la validez del negocio declarado, de donación con cargas, por lo que su cuestionamiento en sentencia y si dicho negocio tenía o no causa debió abrir el trámite del equivalente al actual artículo 33 de la Ley de Jurisdicción Contencioso Administrativa 29/1998, de 13 de julio. Pero apreciando este defecto, finaliza confirmando la resolución administrativa. Lo mismo respecto del resto de sentencias invocadas, pues se parte de que el negocio declarado es cuestionado por la Administración, supuesto que en este supuesto no media.

En este caso la parte recurrente ha declarado por el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales la 'venta' de unas acciones y la Administración no se cuestiona este negocio, sólo el valor realmente declarado. No es de recibo que la parte que declara por un impuesto, en vía judicial alegue ahora su incorrecta actuación y su intención (nunca expresada) de donar parte del valor de las acciones para intentar trasladar a la Administración el defecto de su propia declaración (lo que por lo demás podría tener como consecuencia la apertura de actuaciones más gravosas por la actitud deliberada de afirmar hechos falsos). Lo cierto es que en vía administrativa la parte recurrente siempre ha afirmado existir una transmisión, ésta no se ha cuestionado y sí el valor otorgado, razón por la que no procede apreciar la exención pretendida del artículo 33.3.c) de la LIPF sobre unos nuevos hechos que se introducen en vía judicial como mera hipótesis, huérfanos del menor indicio probatorio, contradictorios con la afirmación de que el valor real de la transmisión, siempre afirmada, fuera de 1 €/participación. Y, se reitera, cuando ello podría comportar la afirmación de hechos deliberadamente falsos en sus correspondientes declaraciones con ánimo claramente defraudatorio (en cuanto a la supuesta donación silenciada).



SEXTO: Las partes no discuten la existencia de una venta de acciones y sí, por el contrario, su valor. Valor que, como indica la Administración, es comprobado y aplicada la regla establecida en el artículo 37.1.b) de la Ley del IRPF según el cual, en el caso de transmisión a título oneroso de valores no admitidos a negociación en alguno de los mercados regulados de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE, la ganancia o pérdida se computará por la diferencia entre su valor de adquisición y el valor de transmisión: 'el que resulte de capitalizar al tipo del 20 por ciento el promedio de los resultados de los tres ejercicios sociales cerrados con anterioridad a la fecha del devengo del Impuesto. A este último efecto, se computarán como beneficios los dividendos distribuidos y las asignaciones a reservas, excluidas las de regularización o de actualización de balances'.

Este precepto sólo establece una mera presunción que puede ser objeto de prueba en contrario.

Considerándose por la Administración en este caso los resultados e informaciones procedentes del Impuesto de sociedades de la entidad participada y sin que el recurrente (quien ostentó funciones de dirección) haya, por facilidad probatoria, aportado la contabilidad de ésta ni prueba en contrario de la veracidad de los datos y valores autoliquidados. Como indica la Administración, el legislador con esta norma busca evitar que en aquellos casos en los que no existe un precio cierto de referencia (como puede ser el de cotización), las partes declaren valores de enajenación inferiores a los reales, como ha sido el caso. Por ello, fija como valores mínimos los correspondientes al valor teórico o el resultante de capitalizar los resultados, salvo prueba de que el precio pactado se corresponde con el que habrían convenido partes independientes. Esta regla legal de valoración permite prueba en contrario. Y la parte tan sólo recurre a meras alegaciones, pero sin aportar un mero indicio de que el precio, evidentemente irrisorio consignado como precio de venta (equivalente al de adquisición pese al transcurso del tiempo), obedezca al del mercado dadas las declaraciones impositivas de la entidad participada.

Y finalmente, nuevamente resulta contradictoria la argumentación que, por una parte, quiere hacer valer las funciones de dirección ejercidas en la entidad para luego invocar la ausencia de control por su participación minoritaria en la empresa. Como afirmar que el valor de compra era igual al de venta pese al transcurso de una década y valores declarados por la sociedad, en su caso, esconder una donación no declarada y ocultada a la Administración.

SÉPTIMO: De conformidad con el artículo 139 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, al resolver en primera o única instancia, el órgano jurisdiccional impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones, hasta el límite que hubiera correspondido de no haberse producido la desacumulación con el PO 376/18, salvo que aprecie y así lo razone, que el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho.

Fallo

Que debemos desestimar el recurso contencioso-administrativo promovido por el Procurador Sr. D.

FRANCISCO JAVIER DE LA FUENTE FORCEN en nombre y representación de D. Laureano , contra la resolución de la reclamación económico- administrativa de fecha 27 de septiembre de 2018 emitida por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cantabria en el Procedimiento 39-00850-2017 en relación al impuesto sobre la renta de las personas físicas, ejercicio 2012 y al valor de 3.600 participaciones sociales, números 14.401 a 18.000 ambos inclusive, de la entidad mercantil 'LA GALLOFA PANADERÍAS ESPECIALIZADAS S.L.', que se transmiten por el recurrente y su mujer a su hijo, imponiendo las costas a la parte que ha visto desestimadas todas sus pretensiones, hasta el límite que hubiera correspondido de no haberse producido la desacumulación con el PO 376/18.

Así, por esta nuestra sentencia, que se notificará a las partes con expresión de los recursos que en su caso procedan frente a ella, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

Intégrese esta Resolución en el Libro correspondiente. Una vez firme la sentencia, remítase testimonio de la misma, junto con el expediente administrativo, al lugar de origen de éste.