Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 358/2018, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 724/2014 de 20 de Abril de 2018

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD
VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
SECCIÓN TERCERA
SENTENCIA Nº 358/18
Ilmos. Sres.:
Presidente:
D. MANUEL BAEZA DÍAZ PORTALES
Magistrados:
D. AGUSTÍN GOMÉZ MORENO MORA
Dª Mª JESÚS OLIVEROS ROSSELLÓ.
En la Ciudad de Valencia, a veinte de abril de dos mil dieciocho.
VISTO por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de
Justicia de la Comunidad Valenciana, el recurso contencioso administrativo no 724/2014 en el que han sido
partes, como recurrente, el AYUNTAMIENTO DE IBI, representado por la/el procurador/a D. Jorge Castelló
Gascó y asistido por la/el letrado/a Dª Vanessa Castelló Jordá, y como demandado, el Tribunal Económico
Administrativo Regional, que actuó bajo la representación del Abogado del Estado. La cuantía del recurso se
fijó en 39.238,90 euros. Ha sido ponente la Magistrada Dª Mª JESÚS OLIVEROS ROSSELLÓ.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó al demandante para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito en que suplica se dicte sentencia declarando no ajustada a derecho la resolución recurrida. Por auto nº 118/14 se acordó la acumulación a los presentes autos de los seguidos con el nº 725/14

SEGUNDO.- La representación de la parte demandada, contestó a la demanda, mediante escrito en el que solicitó se dictara sentencia por la que se confirmase la resolución recurrida.



TERCERO.- No habiéndose recibido el proceso a prueba, y evacuado el trámite de conclusiones, quedaron los autos pendientes para votación y fallo.



CUARTO.- Se señaló la votación para el día 17 de abril de 2018.



QUINTO.- En la tramitación del presente proceso se han observado las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- Son objeto del presente recurso contencioso-administrativo interpuesto por el AYUNTAMIENTO DE IBI, las resoluciones del Tribunal Económico- Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 29 de mayo de 2014, desestimatorias de la reclamación económico administrativa nº 03/11968/2013 y nº 03/11969/2013 formuladas por la actora frente al Acuerdo de liquidación dictado por la Administración de Alicante de la AEAT, de fecha 24/10/2013, clave de liquidación A0360113156000543, relativo al Impuesto sobre el Valor Añadido de los trimestres segundo a cuarto del año 2009, por un importe a ingresar de 21.608,77 euros. Y liquidación IVA ejercicio 2010, periodos 3T, 4T clave de liquidación A0360113156000554,cuyo importe a ingresar ascendía a 17.630,13 euros.

En la resolución del TEAR se acuerda ESTIMAR parcialmente la reclamación anulando el acuerdo de liquidación, sin perjuicio de que pueda dictarse otro ajustado a lo expuesto en los fundamentos anteriores.



SEGUNDO.- La parte actora alega que el recurso versa sobre las liquidaciones de IVA de los ejercicios 2009 y 2010, señalando que sobre dichos ejercicios fueron emitidas liquidaciones de IVA que resultaron anuladas por el TEAR al considerar que la oficina gestora se había extralimitado en el dictado de las liquidaciones, yendo más allá del alcance formal, comunicado al inicio del procedimiento. La oficina gestora inicio nuevas actuaciones comunicando en el inicio el alcance que realmente habían tenido las actuaciones pero dictando nueva liquidación muy superior a la inicial, por lo que opone infracción de la reformatio in peius, pues con independencia de las consideraciones formales es evidente que en el fondo hay un perjuicio.

En cuanto al fondo, si bien el TEAR estima parcialmente la alegación sobre la deducibilidad de las cuotas soportadas por el Teatro del Rio desestima las alegaciones sobre el autoconsumo en la utilización del Palacio de Justica.

Describe el iter administrativo hasta llegar al presente procedimiento. Alega, que en el nuevo procedimiento, sin que se hubiesen producido nuevos hechos o circunstancias resultantes de las actuaciones, infringiendo el art 140,1 LGT se dicta nueva liquidación por otros conceptos, resultando incrementas las liquidaciones iniciales. Opone los siguientes motivos: -improcedencia de la liquidación provisional por infracción del principio de non reformatio in peius: la liquidación provisional inicial minoraba el importe a devolver de 57.312,51 euros a 49.179,13 euros en el 4T 2009 por considerar que determinadas cuotas no eran deducibles, pero tras ser anulada por el TEAR, y sin llevar a cabo ninguna comprobación adicional se dicta nueva liquidación de la que deriva un importe a ingresar de 15.859,51 euros, se ha producido un incremento de 7.726,13 euros, por lo que se ha empeorado la situación del actor por la interposición de la reclamación. El TEAR señala que dichas liquidaciones son consecuencia de las nuevas comprobaciones. Pero en el caso de autos no hubo un procedimiento con un alcance y segundo con otro distinto, pues se inicio una comprobación limitada con un alcance parcial a cuotas de IVA devengado así como la del derecho a la deducibilidad de IVA soportado. Por lo que es incuestionable que no estamos ante dos procedimientos de comprobación limitada distintos que alcancen a diferentes elementos de la obligación tributaria, sino ante dos procedimientos en los que el segundo es causado única y exclusivamente por el primero, por la anulación de la primera liquidación. La segunda liquidación se emite con la documentación que se había requerido en el primero, admitir la segunda liquidación superior a la primera es beneficiar a la administración por sus errores, estamos pues ante un abuso de derecho.

-inexistencia de autoconsumo de servicios en la cesión de uso del Palacio de Justica a la Generalitat Valenciana: insiste en que en la primera liquidación no se puso de manifiesto con la misma documentación el autoconsumo. Y no se produce el supuesto de autoconsumo de la LIVA, existió una propuesta de formalización de contrato de arrendamiento el 29 de enero de 2010 y ante la falta de respuesta de la GV se dejó constancia de que los gastos de dicha edificación estaban siendo soportados por el Ayuntamiento como consecuencia del incumplimiento de la GV del convenio de colaboración, si bien en fecha 24 de junio de 2010 se recibió de la Secretaria Autonómica de justica propuesta de adquirir el Palacio, se hizo propuesta oficial de venta y tramitación de expediente. Se recibe en fecha 22-2-21012 oferta de la GV de adquisición fijando 8 anualidades, el Ayuntamiento remitió un recalculo y remitió oferta de alquiler con opción de compra aceptado por el Ayuntamiento de IBI del 26 de marzo de 2012 pero sin recibir respuesta de la Consellería.

La puesta a disposición del Palacio de justica no es un autoconsumo de servicios pues el palacio está a fecha de hoy incurso en un expediente de compraventa y ese es su destino o el alquiler, por lo que en todo caso se trata de unas operaciones sujeta y no exenta de IVA. Por lo que no cabe entender que existe un arrendamiento gratuito a favor de la Consellería y la importancia de la finalidad es sustancial para determinar el gravamen, por lo que atendiendo a la finalidad de la cesión que es la venta o arrendamiento no existe autoconsumo.

-incorrecta determinación de la base imponible del autoconsumo de servicios, pues alega que los costes del Palacio de Justicia ascienden a 1.697.547,48 euros, suma de las bases imponibles de las facturas recibidas de la empresa constructora, más el ICIO municipal y tasa por licencia y línea de alta tensión. Por ello, la base del supuesto autoconsumo se obtendría dividiendo el coste anterior por 600 (50 años), en atención a que el edificio se amortizaría en 50 años al 2% anual. En consecuencia, resultaría una base de 2.829,25 euros mensuales. Así pues, el coste anual coincidente con la amortización serían 33.951 euros y no los 86.341,80 euros que ha calculado la AEAT.



TERCERO.- El Abogado del Estado se opone al recurso y solicita la desestimación de la demanda, alega: -inexistencia de reformatio in peius: en los nuevos procedimientos se consigna un alcance distinto por lo que se incluyen otros conceptos por lo que no se incurre en reformatio pues se comprueban elementos distintos de la obligación tributaria.

-correcta apreciación del autoconsumo: en primer lugar señala que el hecho de que en la primera liquidación no se pusiera de manifiesto no impide que en la segunda se regularice

CUARTO.- Expuestos los términos de la litis suscitada, analizamos en primer lugar el motivo referente a la transgresión de la prohibición de reformatio in peius. Y al respecto debemos hacer constar que con fecha 08/10/2003, se informó al Ayuntamiento del inicio de un nuevo procediendo de comprobación limitada, indicando: 'Con la notificación de la presente comunicación se inicia un procedimiento de gestión tributaria de comprobación limitada, procedimiento que puede finalizar con la práctica de una liquidación provisional.

El alcance de este procedimiento se circunscribe a la revisión y comprobación de las incidencias observadas en los datos declarados o, en su caso, comprobados. En concreto: - Contrastar que los datos que figuran en los Libros Registro del Impuesto sobre el Valor Añadido han sido transcritos correctamente en su autoliquidación, así como comprobar los requisitos formales de las facturas o documentos sustitutivos que sean solicitados a la vista de dichos libros.

- Comprobar que el importe declarado en concepto de 'Cuotas a compensar de periodos anteriores' coincide con el saldo 'A compensar en periodos posteriores' declarado en la autoliquidación del periodo anterior o con el comprobado por la Administración.

- Comprobar si se cumplen los requisitos establecidos en la normativa vigente en las deducciones practicadas por cuotas soportadas en operaciones interiores con bienes de inversión.

- Verificar la procedencia del derecho a la deducción de las cuotas soportadas en relación con la construcción del 'Teatro Río' conjuntamente con la existencia de la penalidad moratoria existente con dicha construcción.

- Contrastar los datos declarados en concepto de base imponible de operaciones realizadas en régimen general con los datos y antecedentes que obran en poder de la Administración por declaraciones efectuadas por este mismo concepto por terceros y las cuotas devengadas por hechos imponibles derivados de la documentación obrante. En concreto, la realización de autoconsumo por la cesión de las instalaciones del Palacio de Justicia a la Consellería de Justicia'.

El análisis de la referida comulación de inicio revela que su alcance difiere de la que dio origen al primer procedimiento cuya liquidación resultó anulada, pues en aquel estaba limitado a comprobar que los datos incluidos en las autoliquidaciones coincidían con los contabilizados en los libros registros del impuesto y el cumplimiento de los requisitos formales de las facturas y dado que se comprobó la deducibilidad material de las cuotas soportadas en las obras del Teatro Río, concluyendo que éstas no eran deducibles, ello dio lugar a la anulación de los primeros acuerdos de liquidación por resolución del TEAR.

Tras lo cual la AEAT, inició un nuevo procedimiento, el segundo procedimiento de comprobación limitada desarrollado con un alcance evidentemente distinto a tenor de lo antes expuesto en el que se incluyo también comprobar si existían cuotas devengadas no declaradas por la cesión del uso de las instalaciones del Palacio de Justicia a la Consellería, por lo que se trata, en lo que ahora interesa -por cuanto la liquidación por el concepto Teatro del Rio fue anulada por el TEAR- es una cuestión nueva y por ello no vulnera la prohibición de la 'reformatio in peius'. A lo que debemos añadir en el mismo sentido que se razona en la resolución del TEAR que la segunda liquidación es consecuencia de las posibilidades de comprobación que la LGT atribuye a la Administración tributaria. Así la LGT señala: 'Artículo 140. Efectos de la regularización practicada en el procedimiento de comprobación limitada.

1. Dictada resolución en un procedimiento de comprobación limitada, la Administración tributaria no podrá efectuar una nueva regularización en relación con el objeto comprobado al que se refiere el párrafo a) del apartado 2 del artículo anterior salvo que en un procedimiento de comprobación limitada o inspección posterior se descubran nuevos hechos o circunstancias que resulten de actuaciones distintas de las realizadas y especificadas en dicha resolución...' La comprobación limitada de una obligación tributaria puede abarcar únicamente alguno o algunos de los elementos de un determinado impuesto, sin que el efecto preclusivo de la misma pueda predicarse respecto del resto de elementos que no se han incluido en la comprobación desarrollada inicialmente, y de cuyo examen futuro pueden resultar nuevos hechos o circunstancias que determinen nuevas regularizaciones tal como acontece en el caso de autos respecto a las cuotas derivadas de la cesión del Palacio de Justicia, por lo que se desestima el motivo.



QUINTO.- Por lo que se refiere a la alegación de inexistencia de autoconsumo de servicios en la cesión de uso del Palacio de Justica a la Generalitat Valenciana, hemos de señalar, tal como consta en el expediente y no se combate que el edificio se terminó y se puso a disposición de la Consellería de Justicia e Interior, que lo ha venido utilizando como Palacio de Justicia de Ibi. El Ayuntamiento en períodos de liquidación anteriores también ha deducido las cuotas soportadas en la construcción de ese edificio, en atención a que su destino previsible era el arrendamiento sujeto al impuesto. La inauguración del Palacio de Justicia se produjo en enero de 2009 y el consistorio ha dirigido diferentes escritos a la Consellería denunciando presuntos incumplimientos de sus obligaciones por parte de la Comunidad Autónoma y proponiendo un alquiler de 7.195,15 euros mensuales (2.158.545 de coste de las obras/300 meses) en atención a un uso por un plazo de 25 años.

Siendo incontrovertido que el Ayuntamiento ha cedido el uso del edificio, esta circunstancias, por lo que diremos, es determinante del devengo del IVA y existiendo cesión, con independencia del título oneroso o gratuito de la misma se devenga en ambos casos el IVA correspondiente que el Ayuntamiento cedente no ha declarado.

Así pues si el Ayuntamiento ha deducido el IVA soportado en la construcción del edificio, cuando luego cede su uso, debe proceder a repercutir y a autoliquidar las correspondientes cuotas de IVA devengado.

Con referencia al devengo del Impuesto, el artículo 75, punto 7º, de la LIVA 37/1992 determina que ' en los arrendamientos y en las operaciones de tracto sucesivo o continuado se devengará el Impuesto en el momento en que resulte exigible la parte del precio que comprenda cada percepción. No obstante, cuando no se haya pactado precio o cuando, habiéndose pactado, no se haya determinado el momento de su exigibilidad, o la misma se haya establecido con una periodicidad superior a un año natural, el devengo del Impuesto se producirá a 31 de diciembre de cada año por la parte proporcional correspondiente al período transcurrido desde el inicio de la operación hasta la citada fecha '.

A tenor de la norma en fecha 31 de diciembre se devengó la correspondiente cuota de IVA asociada a la cesión del uso del edificio.

Combate la parte actora el título gratuito de la cesión que le imputa la AEAT, pues efectivamente como resulta del relato de hechos de la actora, que no se cuestiona, las dos administraciones mantienen largas negociaciones sobre el tema y todavía por ello se desconoce si esa cesión de uso es gratuita o la Generalitat Valenciana acabará abonando una contraprestación por ese uso cuando se alcance un acuerdo definitivo.

Sin embargo dicha circunstancia no exime al Ayuntamiento de la tributación por IVA, que no puede quedar diferida al resultado final de las negociaciones entre ambos entes públicos que llevan años desarrollándose. Al respecto el art. 80 de la LIVA señala: 'Seis. Si el importe de la contraprestación no resultara conocido en el momento del devengo del impuesto, el sujeto pasivo deberá fijarlo provisionalmente aplicando criterios fundados, sin perjuicio de su rectificación cuando dicho importe fuera conocido'.

Por consiguiente la base imponible debe fijarse con criterios fundados. Igualmente si la cesión acabase siendo gratuita la base imponible habría de calcularse de acuerdo con lo dispuesto por el apartado cuatro del artículo 79 de la LIVA que señala: 'Cuatro. En los casos de autoconsumo de servicios, se considerará como base imponible el coste de prestación de los servicios incluida, en su caso, la amortización de los bienes cedidos'.

Lo expuesto conduce a la desestimación del motivo, por cuanto con independencia del carácter gratuito o no del arrendamiento el IVA se devengó y por ello es correcta su regularización con el carácter de cesión gratuita, pues no consta el pacto sobre el precio y el propio ayuntamiento aduce que todavía no se ha fijado.



SEXTO.- Por último el Ayuntamiento alega que no es correcto el cálculo de la base imponible en esta cesión del uso del inmueble equiparable a un arrendamiento sujeto y no exento, pues alega que los costes del Palacio de Justicia ascienden a 1.697.547,48 euros, suma de las bases imponibles de las facturas recibidas de la empresa constructora, más el ICIO municipal y tasa por licencia y línea de alta tensión. Por ello, la base del supuesto autoconsumo se obtendría dividiendo el coste anterior por 600 (50 años), en atención a que el edificio se amortizaría en 50 años al 2% anual. En consecuencia, resultaría una base de 2.829,25 euros mensuales. Así pues, el coste anual coincidente con la amortización serían 33.951 euros y no los 86.341,80 euros que ha calculado la AEAT.

Pero esta alegación no ha de prosperar por cuanto la establecido por la administración se ha calculó atendiendo al cociente entre 2.158.545,00 (coste total del edificio certificado por el ayuntamiento) y el periodo máximo de utilización que también estimó el propio ayuntamiento (25 años o 300 meses). Por tanto la modificación que ahora se pretende sustancialmente del periodo de amortización que pasa a 50 años carece de justificación por lo que se desestima el motivo.

SÉPTIMO.- De conformidad con el criterio mantenido por el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa , se imponen las costas a la administración demandante, sin que la cuantía por todos los conceptos pueda exceder de 1.500€.

Vistos los artículos citados, concordantes y demás de general y pertinente aplicación.

Fallo

1.- DESESTIMAR el recurso interpuesto por el AYUNTAMIENTO DE IBI, contra las resoluciones del Tribunal Económico- Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 29 de mayo de 2014, desestimatorias de la reclamación económico administrativa nº 03/11968/2013 y nº 03/11969/2013 formuladas por la actora frente al Acuerdo de liquidación dictado por la Administración de Alicante de la AEAT, de fecha 24/10/2013, relativo al Impuesto sobre el Valor Añadido de los trimestres segundo a cuarto del año 2009, por un importe a ingresar de 21.608,77 euros y liquidación IVA ejercicio 2010, periodos 3T, 4T.

2.- Se imponen las costas a la parte demandante.

Esta Sentencia no es firme y contra ella cabe, conforme a lo establecido en los artículos 86 y siguientes de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa , recurso de casación ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo o, en su caso, ante la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana. Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de treinta días a contar desde el siguiente al de su notificación, debiendo tenerse en cuenta respecto del escrito de preparación de los que se planteen ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo los criterios orientadores previstos en el Apartado III del Acuerdo de 20 de abril de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al Recurso de Casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo (BOE número 162 de 6 de julio de 2016).

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado ponente del presente recurso, estando celebrando Audiencia Pública esta Sala, de la que, como Letrada de la Administración de justicia, certifico.