Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 363/2018, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 824/2014 de 25 de Abril de 2018

Encabezamiento

RECURSO nº 824/2014
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD
VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
SECCIÓN TERCERA
SENTENCIA Nº 363/18
Ilmos. Sres.:
Presidente:
D. MANUEL J. BAEZA DÍAZ-PORTALES
Magistrados:
D. LUIS MANGLANO SADA
D. AGUSTÍN GOMÉZ MORENO MORA
Dª Mª JESÚS OLIVEROS ROSSELLÓ.
En la Ciudad de Valencia, a veinticinco de abril de dos mil dieciocho.
VISTO por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de
Justicia de la Comunidad Valenciana, el recurso contencioso administrativo no 824/2014 en el que han sido
partes, como recurrente la mercantil MANAMAR,S.L. representada por la Procuradora Dª Lidón Jiménez Tirado
y asistida por el Letrado D. Antonio Riera González de Echavarri, y como demandado, el Tribunal Económico
Administrativo Regional, que actuó bajo la representación del Abogado del Estado. La cuantía del recurso se
fijó en 4.235,63 euros. Ha sido ponente la Magistrada Dª Mª JESÚS OLIVEROS ROSSELLÓ.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó al demandante para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito en que suplica se dicte sentencia declarando no ajustada a derecho la resolución recurrida.



SEGUNDO.- La representación de la parte demandada, contestó a la demanda, mediante escrito en el que solicitó se dictara sentencia por la que se confirmase la resolución recurrida.



TERCERO.- No habiéndose recibido el proceso a prueba, y evacuado el trámite de conclusiones quedaron los autos pendientes para votación y fallo.



CUARTO.- Se señaló la votación para el día 24 de abril de 2018.



QUINTO.- En la tramitación del presente proceso se han observado las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- Es objeto del presente recurso contencioso-administrativo interpuesto por la mercantil MANAMAR,S.L., la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 25 de julio de 2014, parcialmente estimatoria de la reclamación económico administrativa nº 03- 03570-2012 , formulada por la actora frente a la liquidación provisional por el concepto tributario Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y ejercicio 2010 (clave de liquidación A03601122060000602), y contra resolución con imposición de sanción (clave de liquidación A0360112506110808), derivada por el concepto tributario referido y ejercicio 2010.

La resolución del TEAR estableció: ESTIMAR la reclamación con nº de registro 03/02523/2013, anulando el acuerdo de imposición de sanción impugnado.



SEGUNDO.- La parte actora alega que el objeto nuclear de la litis, es la existencia de una pérdida de 50.000 euros, soportada por el recurrente en el momento de la disolución del contrato de cuentas en participación que mantenía con la mercantil GENPER S.A., perdida que argumenta se produjo por no haber percibido importe alguno con ocasión de la liquidación del contrato de cuentas en participación objeto de controversia, por lo que procede la pérdida financiera declarada.

Señala que la interpretación del texto de la cláusula segunda del documento de resolución del contrato de cuentas en participación, da lugar a confusión la frase se incluye la devolución de la aportación realizada en su día , pero de la lectura completa se induce lo contrario, realizada la liquidación se produce un importe negativo de 50.000 euros, por lo que una interpretación derivada del art 1258 CC conduce a dicha conclusión, es erróneo el criterio de la administración de que se le devolvió la aportación del 50.000 euros, así pues el valor de la cuota de liquidación es cero y el valor de la cuota de adquisición inicial es de 50.000 euros por lo se genera la pérdida.



TERCERO.- El Abogado del Estado se opone al recurso y solicita la desestimación de la demanda, alega que la actora el 15 de marzo de 2007, suscribe como partícipe un contrato de cuentas en participación con la entidad gestora GENPER, SA. En el momento de la suscripción, la reclamante como 'cuenta partícipe' efectúa una aportación no dineraria, consistente en la realización de unas reformas en el local en el que se va a desarrollar el negocio pactado, valorada en 50.000 euros.

En el ejercicio 2010 el gestor procede a la disolución del contrato de cuentas en participación. En el documento, incorporado en el expediente remitido a este Tribunal, bajo la denominación de 'RESOLUCIÓN DEL CONTRATO DE CUENTAS EN PARTICIPCIÓN SUSCRITO ENTRE GENPER, SA Y MANAMAR, S.L, EN FECHA 15 DE MARZO DE 2007', de fecha 31 de diciembre de 2010, consta expresamente en la cláusula segunda sobre la que se plantea la controversia. Sin embargo de su tenor consta que se produce una liquidación con saldo cero por lo que no cabe afirmar que sufre una pérdida patrimonial que, consta en que regularizan sus saldos arrojando la referida liquidación un saldo cero para Manamar en la cual se incluye la devolución de la aportación realizada en su día, saldo que resulta de la compensación del importe negativo de -50.000 euros con la aportación a la cuenta de la cuantía de 50.000 euros, por lo que en la liquidación no se está generando ninguna pérdida.



CUARTO.- Expuestos los términos en que se ha suscitado la litis, debemos comenzar señalando que la liquidación girada por la Administración se basa en los siguientes hechos y fundamentos de derecho: '- Se ha modificado la base imponible declarada debido a que no se han declarado o se han declarado incorrectamente las 'Correcciones al Resultado de la Cuenta de Pérdidas y Ganancias - Otras correcciones al resultado de la cuenta de pérdidas y ganancias', conforme a lo establecido en los artículos 10 a 24 del texto refundido de la L.I.S . y en otras normas.

- Existe una diferencia de cálculo consecuencia de errores o discrepancias previamente señalados.

- El 10 de febrero de 2010 se realizó un requerimiento al objeto de comprobar el importe de 50.000 euros que aparece en la autoliquidación del impuesto sobre sociedades, como pérdida financiera, dentro de la cuenta de pérdidas y ganancias aportada con aquella autoliquidación, casillas 319 y 323. El 20 de febrero de dicho mes, el obligado tributario presentó un escrito, con número de referencia 201020040670164L, mediante el cual señala que el obligado tributario realizó , como partícipe no gestor, una aportación en un contrato de cuentas en participación, cuyo importe fue de 50.000 euros. El 31 de diciembre de 2010 dicho contrato fue disuelto, y el obligado tributario recibió 50.000 euros, según documento aportado. En base a esto, hemos de señalar que el obligado tributario tenía una aportación en el contrato de cuentas en participación de 50.000 - y recibió a la extinción del mismo esas mismas 50.000, por lo que no existe pérdida financiera alguna.

Las 50.000 que el obligado tributario señala que aportó fueron recuperadas en ese momento, por un valor, según se señala por parte del obligado tributario de 50.000 por lo que la AEAT entiende que no existe pérdida financiera alguna que computar.

- Del cuadro aportado tanto en la contestación al requerimiento como en el trámite de alegaciones se desprende que la cantidad correspondiente al obligado tributario es de 50.000 euros, siendo la cantidad aportada a la cuenta en participación de 50.000 por lo que podemos entender que el saldo de dicha cuenta es de 0 euros y no de -50.000.

- En el trámite de alegaciones el obligado tributario entiende que los activos que quedan en poder del socio gestor de la cuenta no deben ser tenidos en cuenta al ser un activo no realizable. Se trata, resumidamente, de instalaciones en el local, tales como montajes de aire acondicionado, reformas etc. En este sentido, hemos de precisar que con el Plan General de Contabilidad 2007 no existe el concepto de activo real no realizable, tal y como existía en el anterior Plan General de Contabilidad de 1990. En el actual todos los activos son realizables sin perjuicio de la posibilidad de que existan pérdidas por deterioro en los mismos.

Por tanto, los activos en cuestión son activos realizables y deben ser tenidos en cuenta a los efectos de la liquidación de la cuenta en participación.

- Por tanto, hemos de señalar que el participe no gestor tiene derecho, según la documentación aportada a un saldo a su favor de 50.000 euros y que al ser la aportación realizada a dicha cuenta de 50.000, no procede pérdida alguna a computar.' Debemos analizar, en primer lugar, la regulación jurídico mercantil de los contratos de cuentas en participación, contenida en los artículos 239 a 243 del Real decreto de 22 de agosto de 1885 por el que se publica el Código de Comercio: 'TÍTULO II. De las cuentas en participación Art. 239.

Podrán los comerciantes interesarse los unos en las operaciones de los otros, contribuyendo para ellas con la parte del capital que convinieren, y haciéndose partícipes de sus resultados prósperos o adversos en la proporción que determinen Art. 240.

Las cuentas en participación no estarán sujetas en su formación a ninguna solemnidad, pudiendo contraerse privadamente de palabra o por escrito, y probándose su existencia por cualquiera de los medios reconocidos en Derecho, conforme a lo dispuesto en el artículo 51.

Art. 241.

En las negociaciones de que tratan los dos artículos anteriores no se podrá adoptar una razón comercial común a todos los partícipes, ni usar de más crédito directo que el del comerciante que las hace y dirige en su nombre y bajo su responsabilidad individual.

Art. 242.

Los que contraten con el comerciante que lleve el nombre de la negociación, sólo tendrán acción contra él, y no contra los demás interesados, quienes tampoco la tendrán contra el tercero que contrató con el gestor, a no ser que éste les haga cesión formal de sus derechos.

Art. 243.

La liquidación se hará por el gestor, el cual, terminadas que sean las operaciones, rendirá cuenta justificada de sus resultados.' En el caso de autos nos hallamos ante un acuerdo suscrito entre un partícipe -la actora- y una entidad gestora, en el que el partícipe, 'no gestor', pone capital en un negocio cuya gestión es competencia exclusiva del gestor. El partícipe no puede intervenir en la gestión del mismo, pero adquiere el derecho a participar en los resultados, sean positivos o negativos, en la proporción que hubieran acordado.

La mercantil actora realizó pues, como partícipe no gestor, en fecha 15 de marzo de 2007, suscripción del contrato de cuentas en participación con la entidad gestora GENPER, SA. y por ello una aportación en un contrato de cuentas en participación, cuyo importe fue de 50.000 euros. El 31 de diciembre de 2010 dicho contrato fue disuelto, y la actora recibió 50.000 euros, según documento de disolución aportado en el expediente. Por tanto consta y es incontrovertido que la actora tenía una aportación en el contrato de cuentas en participación de 50.000 euros, que realiza en el momento de la suscripción, como 'cuenta partícipe' mediante una aportación no dineraria, consistente en la realización de unas reformas en el local en el que se va a desarrollar el negocio pactado, valorada en 50.000 euros.

En el ejercicio 2010 el gestor procede a la disolución del contrato de cuentas en participación, en el documento de disolución, incorporado en el expediente, consta bajo la denominación de 'RESOLUCIÓN DEL CONTRATO DE CUENTAS EN PARTICIPCIÓN SUSCRITO ENTRE GENPER, SA Y MANAMAR, S.L, EN FECHA 15 DE MARZO DE 2007', de fecha 31 de diciembre de 2010, consta expresamente en la cláusula segunda que: ' Dando cumplimiento al pacto Úndecimo del contrato de Cuentas en Participación de fecha 15 de marzo de 2007, las partes intervinientes realizan la última liquidación derivada del citado contrato, correspondiente a los ingresos menos los gastos, y regularizan sus saldos deudores y acreedores derivados de la Cuenta en Participación, arrojando finalmente la referida liquidación un saldo de CERO EUROS a favor de MANAMAR, SL, en la cual se incluye la devolución de la aportación realizada en su día; siendo que dicho saldo resulta de la compensación del importe negativo menos CINCUENTA MIL EUROS (- 50.000 euros) imputable a MANAMAR, SL, con la aportación a la cuenta en participación que por cuantía de CINCUENTA MIL EUROS (50.000 euros) efectuó en su día dicha compañía. (...)' Así pues, el 31 de diciembre de 2010 dicho contrato fue disuelto, y la actora recibió 50.000 euros, según documento aportado. En base a esto, hemos de señalar que consta que la actora recibió a la extinción del contrato los 50.000 euros, pues según la citada cláusula del contrato se incluye la devolución de la aportación realizada en su día y el saldo que arroja la liquidación es cero, debemos concluir en consecuencia, que no existe pérdida financiera alguna. Los 50.000 euros que señala que aportó fueron recuperados en ese momento, por el mismo valor, por lo que no existe pérdida financiera alguna que computar.

Por último, indicar, que no obran en autos otros elementos probatorios distintos del citado documento extintivo, como el contrato originario por el que se suscribe la cuenta en participación en cuestión, ni de las cuentas rendidas por el gestor al partícipe en los ejercicios de vigencia del contrato, de las que se desprenderían posibles repartos de resultados, positivos o adversos, datos que podrían coadyuvar en la interpretación que postula la parte demandante, pero no obrando otros datos, la hermenéutica de la cláusula analizada nos conduce al resultado propuesto, el actor recupera su inversión y el saldo es cero, por lo que en el momento de la liquidación, ejercicio 2010, no se está generando ninguna pérdida a cargo de la reclamante, pues se le compensa con la devolución de la aportación inicialmente efectuada, por ello el resultado de la liquidación es de cero euros a favor de la reclamante.

Y por último, debemos ratificar el criterio del TEAR al rechazar la alegación del actora de que de que los activos que quedan en poder del socio gestor de la cuenta no deben ser tenidos en cuenta al ser un activo no realizable. Se trata, resumidamente, de instalaciones en el local, tales como montajes de aire acondicionado, reformas etc.

En dicho extremo en el Plan General de Contabilidad 2007 no existe el concepto de activo real no realizable, tal y como existía en el anterior Plan General de Contabilidad de 1990. En el actual todos los activos son realizables sin perjuicio de la posibilidad de que existan pérdidas por deterioro en los mismos. Por tanto, los activos en cuestión son activos realizables y deben ser tenidos en cuenta a los efectos de la liquidación de la cuenta en participación.

Por lo expuesto, no procede imputación de pérdida alguna en el ejercicio objeto de comprobación lo que nos conduce a la desestimación del recurso.



QUINTO.- De conformidad con el criterio mantenido por el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa , se imponen las costas a la parte demandante, sin que la cuantía por honorarios de Letrado puedan exceder de 1.500€ Vistos los artículos citados, concordantes y demás de general y pertinente aplicación.

Fallo

1.- DESESTIMAR el recurso contencioso administrativo interpuesto por la mercantil MANAMAR,S.L., contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 25 de julio de 2014, parcialmente estimatoria de la reclamación económico administrativa nº 03-03570-2012 , formulada por la actora frente a la liquidación provisional por el concepto tributario Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y ejercicio 2010 (clave de liquidación A03601122060000602).

2.- Se imponen las costas a la parte demandante.

Esta Sentencia no es firme y contra ella cabe, conforme a lo establecido en los artículos 86 y siguientes de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa , recurso de casación ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo o, en su caso, ante la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana. Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de treinta días a contar desde el siguiente al de su notificación, debiendo tenerse en cuenta respecto del escrito de preparación de los que se planteen ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo los criterios orientadores previstos en el Apartado III del Acuerdo de 20 de abril de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al Recurso de Casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo (BOE número 162 de 6 de julio de 2016).

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado ponente del presente recurso, estando celebrando Audiencia Pública esta Sala, de la que, como Letrada de la Administración de justicia, certifico.