Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 379/2017, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 712/2013 de 27 de Abril de 2017

Encabezamiento

R. 712/2013

SENTENCIA NÚM. 379/2017

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD

VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

Sección Tercera

Ilmos. Sres.:

Presidente:

D. LUIS MANGLANO SADA

Magistrados:

D. RAFAEL PEREZ NIETO

Dª.BELÉN CASTELLÓ CHECA.

D. JOSÉ I. CHIRIVELLA GARRIDO.

En la Ciudad de València, a 27 de abril de dos mil diecisiete.

Vistos por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana el recurso contencioso-administrativo nº 712/13, a instancia de INVERSIONES GEMENCO, S.L., representada por la Procuradora Dª. Patricia R. Gutiérrez Cossío y asistida por el Letrado D. Enrique Vázquez Alcover; siendo demandado el Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana,representado y asistido por el Abogado del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.-Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó a la parte recurrente para que formalizara la demanda, lo que realizó mediante escrito en que solicitó se dictase sentencia declarando no ajustada a derecho la resolución recurrida.

SEGUNDO.- La representación de la parte demandada contestó a la demanda, mediante escrito en el que solicitó se dictara sentencia por la que se confirmara la resolución recurrida.

TERCERO.- No habiéndose recibido el proceso a prueba, se emplazó a las partes para que practicaran el trámite de conclusiones y, realizado, quedaron los autos pendientes para votación y fallo.

CUARTO.- Se señaló la votación y fallo para el día 26 de abril de dos mil diecisiete, teniendo así lugar.

QUINTO.- En la tramitación del presente proceso se han observado las prescripciones lega¬les.

VISTOS: Los preceptos legales citados por las partes, concor¬dantes y de general aplica¬ción.

Siendo Ponente el Magistrado Ilmo. Sr. D. LUIS MANGLANO SADA.

Fundamentos

PRIMERO.-Se interpone recurso contencioso-administrativo por INVERSIONES GEMENCO, S.L., contra la resolución de 17-12-2012 del Tribunal Económico- Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, por la que se estimó en parte la reclamación nº 46/3835/12 interpuesta contra las sanciones impuestas por la Inspección de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, en concepto de Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2004 y 2005, por un importe de 55.514,06 euros, y las anula, sin perjuicio de que se practiquen otra de acuerdo con lo dispuesto en los fundamentos jurídicos de dicha resolución.

SEGUNDO.-Del expediente administrativo y de las manifestaciones de las partes se desprende que la Inspección regularizó la situación tributaria de la sociedad actora, en relación al I. Sociedades de 2004 y 2005, levantando acta de conformidad el 20-1-2011 e incoando procedimiento sancionador, del que resultaron tres infracciones, una leva y dos graves, que fueron sancionadas con multa de 55.514,06 euros.

Recurridas las sanciones ante el Tribunal Económico Administrativo Regional, se estimó en parte la reclamación y se anuló la sanción, dejando abierta la posibilidad de volver a practicar una nueva sanción.

En el presente recurso, la actora manifiesta impugnar únicamente la sanción referida a la infracción consistente en deducir indebidamente gastos de relaciones públicas y de vehículo turismo, por un importe de 7.330, 99 euros, alegando que dicha sanción es nula por falta de motivación de la culpabilidad, sin que el TEARCV pueda suplir con sus explicaciones dicha ausencia de motivación, solicitando su anulación.

El Abogado del Estado se opone a la demanda y solicita su desestimación, pues el recurso crece de objeto tras la parcial anulación por el TEARCV, recalcando la conducta antijurídica de la actora y la suficiente motivación de la culpabilidad.

TERCERO.-Deberemos examinar la alegación de falta de motivación de la culpabilidad de la sanción litigiosa.

En principio, la existencia de una previa regularización tributaria del IS de 2004 y 2005, con la consiguiente liquidación de deuda tributaria con conformidad del contribuyente, lo que nos muestra un consentimiento con los hechos fijados en el acta de conformidad de 20-1-2011, lo que permite, en su caso, apreciar una conducta antijurídica no controvertida, salvo prueba en contrario que corresponde al obligado tributario, máxime cuando el acto liquidatorio no fue impugnado y devino firme.

Pero ello no significa que la imposición posterior de una sanción pueda realizarse de forma objetiva y por el mero resultado de la regularización, se requiere acreditar la culpabilidad del infractor a partir de la adecuada motivación de las razones por la que la Administración lo considera culpable de una conducta antijurídica.

En el presente caso, y respecto a la culpabilidad y su motivación el punto de partida es que no hay infracción tributaria sin dolo o negligencia, pues como expone la Sentencia del Tribunal Constitucional núm. 76/1996, de 26 de abril , «[t]anto del actual artículo 1 del Código Penal como del citado artículo 77.1 de la LGT ha desaparecido el adjetivo 'voluntarias' que seguía a los sustantivos 'acciones u omisiones'. Es cierto que, a diferencia de lo que ha ocurrido en el Código Penal, en el que se ha sustituido aquél término por la expresión 'dolosas o culposas', en la LGT se ha excluido cualquier adjetivación de las acciones u omisiones constitutivas de infracción tributaria. Pero ello no puede llevar a la errónea conclusión de que se haya suprimido en la configuración del ilícito tributario el elemento subjetivo de la culpabilidad para sustituirlo por un sistema de responsabilidad objetiva o sin culpa. En la medida en que la sanción de las infracciones tributarias es una de las manifestaciones del ius puniendi del Estado, tal resultado sería inadmisible en nuestro ordenamiento. Pero como se ha dicho, nada de esto ocurre. El propio artículo 77.1 de la LGT dice, en su inciso segundo, que las infracciones tributarias son sancionables 'incluso a título de simple negligencia', lo que con toda evidencia significa, de un lado, que el precepto está dando por supuesta la exigencia de culpabilidad en los grados de dolo y culpa o negligencia grave; y, de otro, que más allá de la simple negligencia los hechos no pueden ser sancionados.- No existe, por tanto, un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias ni nada ha cambiado al respecto la Ley 10/1985. Por el contrario, y con independencia del mayor o menor acierto técnico en su redacción, en el nuevo artículo 77.1 sigue rigiendo el principio de culpabilidad (por dolo, culpa o negligencia grave y culpa o negligencia leve o simple negligencia), principio que excluye la imposición de sanciones por el mero resultado y sin atender a la conducta diligente del contribuyente» (FD 4, letra A).

Sobre la culpabilidad y su relación con los hechos probados debemos remitirnos a la doctrina sentada por la Sentencia del TS de 28 de junio de 2012 (rec. cas. 904/2009 ), que establece:

« Esta Sala viene señalando [Sentencias de 10 de noviembre de 2011 (rec. cas. núm. 6102/2008 ), y de 15 de enero de 2009 (rec. cas. núms. 4744/2004 y 10234/2004 ), FFDD Cuarto, Undécimo y Duodécimo, respectivamente] que «la conclusión alcanzada por el Tribunal de instancia en relación con la culpabilidad es, en muchas ocasiones -no siempre-, una cuestión puramente fáctica, y, por ende, no revisable en esta sede [véanse, entre otras, las Sentencias de este Tribunal de 21 de abril de 1999 (rec. cas. núm. 5708/1994 ), FD 1 ; de 29 de octubre de 1999 (rec. cas. núm. 1411/1995), FD Segundo ; y de 29 de junio de 2002 (rec. cas. núm. 4138/1997 ), FD Segundo], salvo en los supuestos tasados a los que viene haciendo referencia constantemente este Tribunal [véanse, entre muchas otras, las Sentencias de esta Sala de 9 de febrero de 2005 (rec. cas. núm. 2372/2002), FD Cuarto ; y de 25 de noviembre de 2003 (rec. cas. núm. 1886/2000 ), FD Sexto; en el mismo sentido, entre las más recientes, véase la Sentencia de esta Sala de 8 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 6220/2004 ), FD Cuarto]».

Pero también hemos precisado en las mismas resoluciones que «no sucede lo mismo cuando lo que en realidad se achaca a la Sentencia es la falta de motivación de la simple negligencia que el art. 77.1 L.G.T ., y, en definitiva, el art. 25 C.E ., exigen para que pueda imponerse sanciones [en este sentido, Sentencia de 6 de junio de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 146/2004), FD Cuarto] »; y este es claramente el caso, dado que, como acabamos de señalar, entre otras cosas, la representación de la entidad recurrente pone de relieve que no es válida «una motivación del acuerdo de imposición de sanción que suponga en realidad una inversión de la carga de la prueba, al basarse en afirmaciones genéricas y no en una actividad probatoria previa a la imposición de la sanción», y que «[t]anto el acuerdo sancionador como la Sentencia de instancia afirman la existencia de negligencia atendiendo al importe dejado de ingresar, sin que pueda apreciarse en ello actividad probatoria alguna» (quinto motivo).

Esta misma doctrina aparece recogida en Sentencias posteriores, entre las que pueden citarse las de 15 de septiembre de 2011 (rec. cas. núm. 3334/2007 ), FD Tercero B); de 30 de junio de 2011 (rec. cas. núm. 6176/2008 ), FD Tercero ; de 14 de abril de 2011 (rec. cas. núm. 2507/2009 ), FD Tercero ; de 31 de marzo de 2011 (rec. cas. núm. 290/2008 ), FD Tercero ; de 17 de marzo de 2011 (rec. cas. núm. 2281/2009 ), FD Cuarto ; de 18 de noviembre de 2010 (rec. cas. núm. 4082/2007 ), FD Quinto ; de 4 de noviembre de 2010 (rec. cas. núm. 4693/2007 ), FD Tercero ; de 12 de julio de 2010 (rec. cas. núm. 480/2007 ), FD Tercero ; de 6 de mayo de 2010 (rec. cas. núm. 427/2005), FD Octavo A ); y de 4 de febrero de 2010 (rec. cas. núm. 9740/2004 ), FD Décimo.

(...)

Y debe entenderse que la transcrita no es motivación bastante porque, como ha señalado esta Sala en precedentes pronunciamientos, la no concurrencia de alguno de los supuestos del art. 77.4 de la LGT «no es suficiente para fundamentar la sanción» porque «el principio de presunción de inocencia garantizado en el art. 24.2 CE no permite que la Administración tributaria razone la existencia de culpabilidad por exclusión o, dicho de manera más precisa, mediante la afirmación de que la actuación del obligado tributario es culpable porque no se aprecia la existencia de una discrepancia interpretativa razonable - como ha sucedido en el caso enjuiciado- o la concurrencia de cualquiera de las otras causas excluyentes de la responsabilidad de las recogidas en el art. 77.4 LGT (actual art. 179.2 Ley 58/2003 ), entre otras razones, porque dicho precepto no agota todas las hipótesis posibles de ausencia de culpabilidad. A este respecto, conviene recordar que el art. 77.4.d) LGT establecía que la interpretación razonable de la norma era, 'en particular' [el vigente art. 179.2.d) Ley 58/2003 , dice '[e]ntre otros supuestos'], uno de los casos en los que la Administración debía entender necesariamente que el obligado tributario había «puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios»; de donde se infiere que la circunstancia de que la norma incumplida sea clara o que la interpretación mantenida de la misma no se entienda razonable no permite imponer automáticamente una sanción tributaria porque es posible que, no obstante, el contribuyente haya actuado diligentemente» [ Sentencia de 6 de junio de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 146/2004), FD Quinto, in fine ; reiteran esta doctrina las Sentencias de 18 de septiembre de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 317/2004), FD Segundo; de 29 de septiembre de 2008 (rec. cas. núm. 264/2004), FD Cuarto; de 6 de noviembre de 2008 (rec. cas. núm. 5018/2006), FD Sexto; de 27 de noviembre de 2008 (rec. cas. núm. 5734/2005), FD Octavo; de 15 de enero de 2009 (rec. cas. núms. 4744/2004 y 10237/2004), FFDD Undécimo y Duodécimo, respectivamente; de 25 de junio de 2009 (rec. cas. núm. 1444/2005), FD Sexto; de 2 de julio de 2009 (rec. cas. núm. 5338/2003), FD Sexto; de 9 de julio de 2009 (rec. cas. núm. 1194/2006), FD Cuarto; de 15 de octubre de 2009 (rec. cas. núms. 4493/2003, 6567/2003, 9693/2003 y 10237/2004), FFDD Quinto, Octavo, Séptimo y Duodécimo, respectivamente; de 21 de octubre de 2009 (rec. cas. núm. 3542/2003), FD Sexto; de 23 de octubre de 2009 (rec. cas. núm. 3121/2003), FD Tercero; de 29 de octubre de 2009 (rec. cas. núm. 6058/2003), FD 5 B); de 10 de noviembre de 2009 (rec. cas. núm. 5023/2006), FD Sexto; de 18 de noviembre de 2009 (rec. cas. núm. 4212/2003), FD Octavo; y de 9 de diciembre de 2009 (rec. núms. 4012/2005 y 5020/2006), FD Quinto]»(FD Cuarto).

Así pues, para poder determinar la existencia de una infracción tributaria e imponer una sanción, es preciso la existencia de un grado mínimo de culpabilidad, correspondiendo la prueba de la culpabilidad a quien acusa, a la Gerencia del Catastro, pues no es el interesado quien ha de probar la falta de culpabilidad, o su inocencia, sino que ha de ser la Administración sancionadora la que demuestre la ausencia de diligencia o la existencia de intención dolosa.

Y es que sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad, como es el caso de lo que establece el citado art. 179.2.d) de la Ley 58/2003 («cuando el obligado haya actuado amparándose en una interpretación razonable de la norma)».

En el presente supuesto, la culpabilidad mínima para sancionar que reclama el art. 183.1 de la LGT pasa por examinar el Acuerdo de imposición de la sanción de fecha 3-3-2011, en cuyo fundamento jurídico Segundo, bajo el epígrafe 'Tipicidad y Culpabilidad de la conducta, Ley 58/2003', permite apreciar la valoración subjetiva que hace la Inspección de la conducta actora:

'Su actuación no puede ampararse en una interpretación razonable de la norma, ni en la existencia de laguna normativa, por cuanto la norma es clara, no siendo aplicación las causas eximentes de responsabilidad previstas en el artículo 179.2 de la LGT . Por tanto, dicha conducta fue, cuando menos, negligente y su proceder debe ser calificado como constitutivo de infracción tributaria'.

Basta la lectura del acuerdo sancionador para constatar que no cumple con las exigencias que dimanan del principio de culpabilidad y su necesaria motivación, en la medida en que no razona ni explica nada sobre la conducta del sujeto pasivo constitutiva de infracción, sin explicar de forma individualizada y no estereotipada el motivo por el que su conducta es constitutiva de la infracción sancionada. Ello supone la inexistencia de la necesaria individualización subjetiva de la conducta investigada, infringiendo la necesaria motivación de la culpabilidad y, por tanto, siendo impertinente la imposición de una sanción.

El órgano competente para sancionar ha impuesto una sanción sin motivar la culpabilidad, además de regularizar esta situación tributaria irregular.

Por todas estas razones, y sin necesidad de realizar otras consideraciones, deberá estimarse la impugnación de la sanción realizada por la demanda, con estimación del recurso contencioso-administrativo.

CUARTO.-La estimación del recurso contencioso-administrativo determina, en aplicación del artículo 139.1 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso- Administrativa (redacción dada por Ley 37/2011, de 10 de octubre), la imposición a las Administraciones demandadas las costas procesales, en una proporción de 1/3 para la del Estado y 2/3 para la de la Generalitat Valenciana, autora del acto sancionador. Asimismo, en uso de la facultad que confiere el apartado 3 del precitado art. 139 LJ , quedan cifradas las costas en la cantidad máxima de 1.500 € por honorarios de Letrado y 334,38 € por los derechos de Procurador, más el abono de la tasa jurisdiccional, en su caso.

Fallo

Estimamos el recurso contencioso-adminis¬trativo interpuesto por INVERSIONES GEMENCO, S.L., contra la resolución de 17-12-2012 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, por la que se estimó en parte la reclamación nº 46/3835/12, interpuesta contra la sanción por importe de 7.330,99 euros impuesta por la Inspección de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, anulando dicha sanción y la resolución del TEARCV en cuanto no la anula, con expresa imposición de las costas procesales a la demandada.

Esta sentencia no es firme y contra la misma cabe, conforme a lo establecido en los artículos 86 y siguientes de la LJCA ,RECURSO DE CASACIÓNante la Sala 3ª del Tribunal Supremo o, en su caso, ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del TSJCV. Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección en el plazo deTREINTAdías, a contar desde el siguiente al de su notificación, debiendo tenerse en cuenta, respecto del escrito de preparación planteado ante la Sala 3ª del TS, los criterios orientadores previstos en el Apartado III del acuerdo de 20-4-2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras consideraciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación ante la Sala III del TS (BOE nº 162, de 6 de julio de 2016).

A su tiempo, y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así, por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.-Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente designado para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que certifico como Secretaria de la misma. Valencia, en la fecha arriba indicada.