Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 381/2020, Tribunal Superior de Justicia de Andalucia, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 176/2017 de 27 de Febrero de 2020

Encabezamiento

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SENTENCIA Nº 381/2020
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DE MALAGA
SECCION SEGUNDA
PROCEDIMIENTO ORDINARIO Nº 176/2017
Ilmos Sres Magistrados:
D. Fernando de la Torre Deza
D. Santiago Macho Macho
Dª Belén Sánchez Vallejo
_________________________
En la ciudad de Málaga a 27 de Febrero de 2020.
Visto por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de
Andalucía, Ceuta y Melilla, con sede en Málaga, el recurso contencioso-administrativo nº 176/2017, interpuesto
por D. Conrado , representado por la procuradora Dª Rocío Molina Tejerina, contra la resolución dictada el 4
de Noviembre de 2016, por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (TEARA) siendo parte
demandada la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, asistida por la Abogada del Estado Dª Ana Rosa
Baraza Romero, se ha dictado en nombre de S.M. el REY, la siguiente sentencia, correspondiendo la ponencia
al magistrado D. Fernando de la Torre Deza.

Antecedentes

PRIMERO: D. Conrado , representado por la procuradora Dª Rocío Molina Tejerina, interpuso recurso contencioso- administrativo contra la resolución dictada el 4 de Noviembre de 2016, por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (TEARA), por la que desestimó el recurso presentado ante él contra la liquidación provisional del impuesto sobre la renta x delas personas físicas del ejercicio de 2012, por un importe de 1.652,29 euros, y contra la resolución sancionadora por un importe de 1.050,95 euros, registrándose con el número de orden 176/2017.



SEGUNDO: Una vez admitido a trámite el recurso, previa recepción del expediente, se dio traslado a la parte recurrente a fin de que presentase escrito de demanda, lo que hizo el 26 de Junio de 2017, en el que, tras exponer los hechos y fundamentos de derecho que entendió aplicables, intereso en el suplico que anulase la resolución recurrida.



TERCERO: De dicha demanda se dio traslado a la parte demandada que procedió a contestarla, oponiéndose a lo interesando y solicitando la desestimación del recurso.



CUARTO: Practicada la prueba interesada y admitida, pasaron los autos para conclusiones y señalándose para deliberación, votación y fallo el día, 12 de Febrero de 2020, tras practicarse como diligencias finales, la prueba documental que se acordó en el anterior señalamiento.

Fundamentos

PRIMERO: Se centra el objeto del recurso en determinar si la resolución recurrida, dictada el 4 de Noviembre de 2016, por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (TEARA), por la que desestimó el recurso presentado ante él contra la liquidación y el acuerdo sancionador antes mencionados, es ajustada o no a derecho, entendiendo la citada parte que no lo es y ello por cuanto que: En primer lugar, habiéndose dictado por el TEARA el 6 de Febrero de 2015, resolución por la que anulo la liquidación llevaba a cabo el 25 de Octubre de 2013, respecto a la declaración del IRPT del ejercicio de 2012, todo ello en base a entender dicho tribunal que se había procedido a ampliar el objeto del procedimiento de comprobación limitada, sin notificárselo al recurrente, no es posible incoar otro procedimiento de tal tipo, pues dicha resolución produce los efectos de cosa juzgada material y formal.

En segundo lugar, en cuanto al fondo, porque las deducciones llevadas a cabo son totalmente procedentes en cuanto que, por lo que respecta a los gastos de difícil justificación, ha aplicado el 5% que la ley establece, sin superar el límite de los 2.000 euros que la ley establece; en cuanto a los gastos relacionados con el vehículo, porque de la documentación aportada, consta que los mismos son como consecuencia del ejercicio de su actividad como abogado en ejercicio; en cuanto los gastos derivados del préstamo ICO, porque consta no solo la certeza de la existencia de dicho préstamo concertado con la entidad 'La Caixa' con una cuota mensual de 229,37 euros, sino también que el mobiliario adquirido con él, era para el despacho profesional; en cuanto a los gastos por pensión compensatoria y por alimentos a los hijos, porque consta que el recurrente abono por tales conceptos un total de 14.322,76 euros, de la cual es imputable al concepto pensión compensatoria 4.800 y al d alimentos 9.522,73 euros.

En tercer lugar, porque se han excluido los gastos que el recurrente entiende deducibles, sin que se motive nada al respecto, En cuarto lugar, en orden a la sanción impuesta, porque, una vez que la falta de un ingreso no es por sí mismo constitutiva de infracción alguna, pues es precio acreditar la concurrencia del elemento culpabilistico, debió de hacerse constar el elemento culpabilistico necesario para poder calificar la conducta del recurrente como constitutiva de infracción tributaria, siendo reflejo de la endeblez d la postra de la Administración tributaria el que en el expediente de 2013, se calificase la conducta como leve, uy en el de 2015, una como leve y otra como grave.

A dichos motivos se opuso la parte demandada que, entendiendo ajustada a derecho la resolución recurrida y haciendo suyos los razonamientos que en la misma constan, intereso la desestimación del recurso.



SEGUNDO: Entrando a conocer del primero de los motivos alegados por la parte recurrente - motivo por el que, según quedo dicho, entiende el recurrente que una vez que el TEARA dictó el 6 de Febrero de 2015, resolución por la que anulo la liquidación llevaba a cabo el 25 de Octubre de 2013, respecto a la declaración del IRPT del ejercicio de 2012, todo ello en base a entender dicho tribunal que se había procedido a ampliar el objeto del procedimiento de comprobación limitada, sin notificárselo al recurrente, no es posible incoar otro procedimiento de tal tipo, pues dicha resolución produce los efectos de cosa juzgada material y formal --, el mismo no puede ser acogido y ello por cuanto que, constando que la resolución del TEARA de 6 de Febrero de 2015, anulo la liquidación por entender que la Administración tributaria había procedido a modificar, ampliándolo, el objeto del procedimiento de comprobación limitada, pues mientras que se acordó su apertura para revisar y comprobar las incidencias observadas en los datos declarados, y en concreto verificar que los datos consignados en el cálculo de los rendimientos de las actividades económicas cumplen los requisitos establecidos para la deducibilidad, postarioemente lo amplio a la reducción practicada por la pensión compensatoria y por alimentos, ello no impide que una vez anulado el expediente pueda incoarse otro, pues, al establecerse en el art 140 de la L.G. Tributaria que 'Dictada resolución en un procedimiento de comprobación limitada, la Administración tributaria no podrá efectuar una nueva regularización en relación con el objeto comprobado al que se refiere el párrafo a) del apartado 2 del artículo anterior salvo que en un procedimiento de comprobación limitada o inspección posterior se descubran nuevos hechos o circunstancias que resulten de actuaciones distintas de las realizadas y especificadas en dicha resolución', al anularse el primero de los procedimientos pro una cuestión formal, cuales la falta de notificación del objeto del procedimiento, precisamente por haberse descubierto hechos nuevos, el supuesto se subsume en lo establecido en el precepto mencionado en tanto en cuanto es el descubrimiento de hechos nuevos lo que justifica la apertura del segundo expediente.



TERCERO: Desestimado en anterior motivo y entrando a conocer de los motivos que de fondo alega la parte recurrente, motivos aue afectan a la deducibilidad de determinados gastos, los mismo no pueden ser acogidos y ello en base a las siguientes consideraciones: En primer lugar, en orden a la deducción por gastos de difícil justificación, ha aplicado el 5% que la ley establece, sin superar el límite de los 2.000 euros, porque, aún sin reconocer lo exiguo que resulta, pues constando deducibles 1.963 euros, visto que el rendimiento neto declarado fue de 39.260,36 euros, al ser el límite de 2.000 euros un máximo y no una cantidad uniforme a deducir, es claro que el motivo no puede prosperar.

En segundo lugar, en por orden a la deducción por los gastos derivados del préstamo ICO, porque si bien es cierto la constancia a del mismo, al no constar que haya sido suscrito para atender a las necesidades derivadas de la profesión, en concreto para adquirir mobiliario para el despacho profesional, pues al respecto, si bien consta la realidad del gasto, no consta que la adquisición del mobiliario fuese para el despacho profesional.

probatorio es desolador, no puede sino desestimarse el mismo.

En tercer lugar, por lo que respecta a los gastos del vehículo, porque, al igual que el anterior, no consta acreditado que los gastos deducidos lo hayan sido por la utilización del vehículo para la actividad profesional, siendo así que no es suficiente con la aportación de facturas relativas a combustibles, parking y peajes, sino que debió de acreditar o bien que los desplazamientos y gastos derivados de los mismo, lo fueron como consecuencia de dicha actividad, o bien que el vehículo se encuentra afecto de manera exclusiva a la misma, extremos sobre los que no existe prueba suficiente que permita concluir lo que la parte alega.

En cuarto lugar, en orden a la deducibilidad por el pago de la pensión compensatoria y por alimentos, por cuanto que, si bien es cierto que según consta en la sentencia de 682/2012 dictada por la Sección 6ª de la Audiencia Provincial de Málaga, consta que recurrente venía obligado a satisfacer a su mujer una cantidad por el concepto de pensión compensatoria de 400 euros mensuales y a sus hijas una pensión por alimentos de 1.300 euros por ambas, al no ser menos que durante el año 2012 únicamente consta que por tales conceptos abono a una de sus hijas la cantidad de 3.450,00 euros, no puede sino desestimarse el motivo, no pudiendo aducirse en su contra que con posterioridad le fueron embargadas las cantidades necesarias para atender a dicha deuda, pues una vez que consta que el embargo tuvo lugar en el año 2013, no es imputable la deducción al año 2.012.



TERCERO: Por último, en cuanto al motivo atinente a la sanción impuesta, que el recurrente sustenta en base a entender que no se ha acreditado el elemento culpabilistico necesario para poder sancionar una conducta, el mismo ha de ser acogido y ello por cuanto que una vez que el T.S ha establecido en la sentencia entre otras, dictada el 22/12/2006 que ' ...corresponde a la Administración la prueba de que concurren las circunstancias que determinan la culpabilidad del infractor en la comisión de las infracciones tributarias. Se adecúa a nuestra jurisprudencia la afirmación de la sentencia impugnada de que 'debe ser el pertinente acuerdo [sancionador] el que, en virtud de la exigencia de motivación que impone a la Administración la Ley General Tributaria, refleje todos los elementos que justifican la imposición de la sanción, sin que la mera referencia al precepto legal que se supone infringido (sin contemplar la concreta conducta del sujeto pasivo o su grado de culpabilidad) sea suficiente para dar cumplimiento a las garantías de todo procedimiento sancionador. Y así lo ha declarado la mencionada sentencia 164/2005 del Tribunal Constitucional al afirmar que 'no se puede por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos sancionar, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere', tesis que también ha proclamado la Sala Tercera del Tribunal Supremo en sentencias de 8 de mayo de 1997, 19 de julio de 2005, 10 de julio de 2007 y 3 de abril de 2008, entre otras, en las que se exige una motivación específica en las resoluciones sancionadoras en torno a la culpabilidad o negligencia del contribuyente. En ese mismo sentido se pronuncia también la sentencia del Tribunal Supremo de fecha 6 de junio de 2008, que proclama la obligación que recae sobre la Administración tributaria de justificar de manera específica el comportamiento del que se infiere la existencia de la culpabilidad precisa para sancionar, no siendo suficiente a tal fin juicios de valor ni afirmaciones generalizadas, sino datos de hecho suficientemente expresivos y detallados, con descripción individualizada de las operaciones que puedan entenderse acreedoras de sanción, porque las sanciones tributarias 'no pueden ser el resultado, poco menos que obligado, de cualquier incumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo de los contribuyentes'., y teniendo en cuenta que, a la vista del origen y finalidad de los gastos deducidos, así como de la profesión del recurrente, pudieran en principio ser objeto de deducción, visto el entrecruce que con los gastos particulares se producen a diario , siendo prueba de ello el que la desestimación del recurso en lo concerniente a los mismos, sea por una cuestión probatoria relativa a la finalidad del gasto, pues el gasto en sí, resulta acreditado, el razonamiento en base al cual se concluye la culpabilidad del recurrente, no es suficiente para acreditar esta, por lo que el motivo debe ser estimado

CUARTO: En cuanto al pago de las costas procesales causadas, vista la estimación parcial del recurso procede, al amparo de lo dispuesto en el art 139 de la ley 29/98, no hacer especial pronunciamiento.

Vistos los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación.

Fallo

Que desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la procuradora Dª Rocío Molina Tejerina, en la representación indicada, contra la resolución dictada el 4 de Noviembre de 2016, por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (TEARA), en los expedientes acumulados nº NUM000 y NUM001 , en lo que a la liquidación se refiere, estimándolo en cuanto a la sanción, la cual dejamos sin efecto todo ello sin hacer especial pronunciamiento en cuanto al pago de las costas procesales.

Líbrese testimonio de la presente para unir al procedimiento de su razón.

Notifíquese la sentencia a las partes, haciéndole saber que contra ella cabe interponer, si presentase interés casacional, recurso de casación ante el Supremo, que se preparara ante esta Sala en el plazo de 30 días desde la notificación de la misma.

Así lo acuerdan y firman los magistrados que constan en el encabezamiento.

PUBLICACIÓN: La anterior sentencia fue leída y publicada en audiencia publica, al día siguiente a su fecha, por el magistrado ponente, de lo que doy fe.