Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 411/2019, Tribunal Superior de Justicia de Baleares, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 287/2017 de 17 de Septiembre de 2019

Encabezamiento

T.S.J.ILLES BALEARS SALA CON/AD
PALMA DE MALLORCA
SENTENCIA: 00411/2019
N.I.G: 07040 33 3 2017 0000279
Procedimiento: PO PROCEDIMIENTO ORDINARIO 0000287 /2017 /
Sobre HACIENDA ESTATAL
De D/ña . Laureano
Abogado: Laureano
Procurador: JERONI TOMAS TOMAS
Contra TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE ILLES BALEARS
Abogado: ABOGADO DEL ESTADO
SENTENCIA
Nº 411
En la ciudad de Palma de Mallorca a 17 de septiembre de 2019
ILMOS. SRS.
PRESIDENTE
D. Gabriel Fiol Gomila
MAGISTRADOS
D. Pablo Delfont Maza
Dª Carmen Frigola Castillón
Vistos por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de les Illes Balears
los autos número 287 de 2017, seguidos entre partes; como demandante, D. Laureano , Letrado,
representado por el Procurador Sr. Tomás; y como demandada, la Administración General del Estado ,
representado y asistido por su Abogada.
El objeto del presente recurso contencioso-administrativo son tres resoluciones del Tribunal Económico-
Administrativo Regional en Illes Balears, en adelante TEARIB, todas ellas de 15/06/2017, por las que se
desestiman las reclamaciones económico-administrativas dictadas en los expedientes números NUM000
, NUM001 y NUM002 , promovidos por el ahora demandante, Sr. Laureano , contra cada uno de los
tres acuerdos por los que se desestimaron los recursos de reposición formulados contra la desestimación
de las solicitudes relativas a la rectificación de las autoliquidaciones del impuesto sobre la renta de las
personas físicas, ejercicios 2009, 2010 y 2012, por cuantías de 4.051,10 euros,2.670,37 euros y 4.892,86
euros, respectivamente.

La cuantía del recurso se ha fijado en 2.611,36 euros.
Se ha seguido la tramitación correspondiente al procedimiento ordinario.
Ha sido Magistrado Ponente el Ilmo. Sr. D. Pablo Delfont Maza, quien expresa el parecer de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO.- El recurso fue interpuesto el 01/09/2017, dándose el traslado procesal adecuado y reclamándose el expediente administrativo.



SEGUNDO .- La demanda se formalizó en plazo legal, sin que se solicite expresamente ni el recibimiento del juicio a prueba, ni la estimación del recurso, ni la anulación de las tres resoluciones recurridas, ni la imposición de las costas del juicio, habiéndose así limitado a interesar que la sentencia de la Sala '[...] declare que D. Laureano , en los años 2009, 2010 y 2012, en el conjunto de sus actividades, reunió los requisitos previstos en la Disposición Adicional 27 de la Ley 35/2006 del Impuesto sobre la renta de las personas físicas teniendo derecho a reducir sus ingresos netos en un 20 %; y, en consecuencia procede una devolución adicional, para el año 2009 de 1.071'29 €, para el año 2010 de 2.611'36 € y para el año 2012 de 1.758'41 €; y, condene a la Administración Demandada, a estar y pasar por tales declaraciones y a la devolución al recurrente de dichas cantidades incrementada con los intereses que legalmente correspondan'.



TERCERO .- El Abogado del Estado contestó a la demanda en plazo legal, solicitando la desestimación del recurso y la imposición de las costas del juicio. No interesaba el recibimiento del juicio a prueba.



SEXTO .- Declarada conclusa la discusión escrita, se ordenó traer los autos a la vista con citación de las partes para sentencia, señalándose para votación y fallo el día 17/09/2019.

Fundamentos

PRIMERO.- Hemos descrito en el encabezamiento cuales son las tres resoluciones administrativas contra las que se dirige el presente recurso contencioso.

Se trata de tres resoluciones de la ahora demandada, Administración General del Estado, en concreto tres resoluciones del TEARIB, todas ellas de 15/06/2017, por las que se desestiman las reclamaciones económico-administrativas dictadas en los expedientes números NUM000 , NUM001 y NUM002 , promovidos por el ahora demandante, Sr. Laureano , contra cada uno de los tres acuerdos por los que se desestimaron los recursos de reposición formulados contra la desestimación de las solicitudes relativas a la rectificación de las autoliquidaciones del impuesto sobre la renta de las personas físicas, ejercicios 2009, 2010 y 2012, por cuantías de 4.051,10 euros,2.670,37 euros y 4.892,86 euros, respectivamente.

El Sr. Laureano , entre sus actividades económicas, ejerce la abogacía, utilizando para ello la figura de una comunidad de bienes, denominada DIRECCION000 CB, ostentando el 50 % de las participaciones.

Esa Comunidad de Bienes tenía contratada a una persona a principios de 2008. Ese mismo año 2008 se contrató a otra persona más. En 2009 y 2010 se mantuvieron contratadas las dos personas ya mencionadas.

El 02/07/2012 se contrató una tercera persona y el 14/07/2012 se dio de baja una de las dos anteriores.

Así las cosas, siendo los ingresos del Sr. Laureano inferiores a los señalados en la Disposición Adicional 27ª de la Ley 35/2006, del impuesto sobre la renta de las personas físicas , relativa a la reducción del rendimiento neto de las actividades económicas por mantenimiento o creación de empleo, lo cierto es que en las declaraciones correspondientes a los ejercicios 2009, 2010 y 2012 el Sr. Laureano no solicitó ese beneficio.

Pese a haberse reconocido por la Administración tributaria actuante el beneficio en cuestión respecto a los ejercicios 2011 y 2013, sin embargo, se rechazó la rectificación solicitada por el Sr. Laureano respecto a las autoliquidaciones correspondientes a los ejercicios 2009, 2010 y 2012.

Así las cosas, desestimados los recursos de reposición promovidos contra el rechazo de las rectificaciones solicitadas y desestimadas también las tres reclamaciones interpuestas contra la desestimación de los indicados recursos de reposición, al fin, quedó con ello agotada la vía administrativa y se ha instalado la controversia en esta sede.

El fundamento de las tres resoluciones recurridas coincide y es el siguiente: 'La disposición adicional vigésima séptima establecía en relación al ejercicio 2012 al regular la reducción del rendimiento neto de las actividades económicas por mantenimiento o creación de empleo: '1. En cada uno de los períodos impositivos 2009, 2010, 2011 y 2012, los contribuyentes que ejerzan actividades económicas cuyo importe neto de la cifra de negocios para el conjunto de ellas sea inferior a 5 millones de euros y tengan una plantilla media inferior a 25 empleados, podrán reducir en un 20 por 100 el rendimiento neto positivo declarado, minorado en su caso por las reducciones previstas en el artículo 32 de esta Ley, correspondiente a las mismas, cuando mantengan o creen empleo.

A estos efectos, se entenderá que el contribuyente mantiene o crea empleo cuando en cada uno de los citados períodos impositivos la plantilla media utilizada en el conjunto de sus actividades económicas no sea inferior a la unidad V a la plantilla media del período impositivo 2008 .

El importe de la reducción así calculada no podrá ser superior al 50 por ciento del importe de las retribuciones satisfechas en el ejercicio al conjunto de sus trabajadores .

La reducción se aplicará de forma independiente en cada uno de los períodos impositivos en que se cumplan los requisitos.

2. Para el cálculo de la plantilla media utilizada a que se refiere el apanado I anterior se tomarán las personas empleadas, en los términos que disponga la legislación laboral, teniendo en cuenta la jornada contratada en relación con la jornada completa y la duración de dicha relación laboral respecto del número total de días del período impositivo. (...)'.

Los requisitos para la aplicación de la reducción, como sintetiza el TEAC en su resolución en no.

3654/2013, de 5 de febrero de 2015, serían los siguientes: -Que el importe de la cifra de negocios del conjunto de las actividades económicas desarrolladas por el contribuyente del IRPF en el periodo impositivo en que se aplique la reducción del 20%, sea inferior a cinco millones de euros.

-Que se mantenga en el ejercicio en que se aplique la reducción, la plantilla media del conjunto de las actividades económicas en el período impositivo 2008. Obsérvese que para la aplicación de la reducción es únicamente necesario el mantenimiento de la plantilla media sin que se genere un mayor beneficio fiscal con la creación de empleo, poniéndose de manifiesto que el principal objetivo de la nueva norma se encamina a frenar la destrucción de empleo.

-Además se exige que la plantilla media utilizada para el conjunto de las actividades económicas en el período impositivo en que se aplique la reducción del 20%, no sea inferior a la unidad, salvo en el caso de que el contribuyente inicie el ejercicio de la actividad económica en determinados años, en cuyo supuesto hay una regulación específica mediante la que se excepciona transitoriamente este último requisito.

- La plantilla media existente para el desarrollo del conjunto de actividades desarrolladas en el ejercicio en que se aplique la reducción del 20%, debe ser inferior a 25 empleados.

En el presente caso el interesado contribuyente ejerce varias actividades económicas por cuenta propia en régimen de estimación directa simplificada, y por otro lado, es partícipe en una comunidad de bienes en un porcentaje del 50%, por lo que se imputan al mismo en dicho porcentaje las rentas obtenidas por dicha comunidad de bienes en desarrollo de su actividad económica.

Considera el reclamante que para determinar el derecho a la reducción deben tomarse en consideración el conjunto de actividades realizadas por el contribuyente, tanto si se realizan directamente por éste como si se ejercen a través de una entidad en régimen de atribución de rentas, y que cumplidos los anteriores requisitos, puede reducirse en un 20 % el importe del rendimiento neto positivo declarado de todas las actividades, aplicándose la reducción, que determina aplicando el límite máximo del 50% del importe de las retribuciones satisfechas en el ejercicio al conjunto de sus trabajadores por importe de 6.072,93 (retribuciones satisfechas por DIRECCION000 CB Atribuible al declarante (50% participación CB) 12.145,85 9, a la suma de rendimientos netos reducidos inicialmente declarada.

Las controversias que suscitaba la verificación del cumplimiento de los requisitos y límites establecidos en la Disposición Adicional Vigésimo Séptima de la Ley 35/2006, del IRPF , en el caso de que la actividad económica se ejerciera a través de una de las entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, General Tributaria , ha sido resuelta por el Tribunal Económico Administrativo Central en resolución R.G.

3654/2013, de 5 de febrero de 2015, dictada en un recurso extraordinario de alzada en unificación de criterio, en la que se indica: (...) el objetivo del beneficio fiscal cuestionado es el mantenimiento del empleo por parte de quienes efectivamente pueden hacerlo que no son otros que los titulares de las distintas actividades económicas. y ese papel corresponde. en nuestro caso. a la propia comunidad de bienes: como quiera que el beneficio fiscal viene asociado al mantenimiento de la plantilla- ha de insistirse en que el único empleador. en casos como el que nos ocupa. es el ente. no el partícipe ( artículo 1.2 del Estatuto de los Trabajadores ); aun siendo evidente que la comunidad de bienes no tiene la consideración de contribuyente a efectos del IRPF, sí lo es a efectos de otros tributos, estando igualmente obligada a practicar a efectos del IRPF la correspondiente retención respecto de las retribuciones que satisfaga a sus empleados. A este respecto se ha de subrayar la plena individualidad de la comunidad de bienes respecto de sus miembros, pese a carecer de personalidad jurídica, lo cual no obsta a que fiscal y mercantilmente actúe, en muchas ocasiones, como si de una sociedad se tratase: dispone de su propio Número de Identificación Fiscal, igualmente ante la Seguridad Social dispone de un número distinto del de sus comuneros, es la encargada de presentar las altas y bajas de trabajadores, boletines de cotización, etc.' Concluye el Tribunal Económico-Administrativo Central fijando como criterio, que en los casos de contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas que ejerzan actividades económicas a través de una de las entidades a que se refieren el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , que 'los requisitos y límites para la aplicación de la reducción prevista en la Disposición Adicional vigésimo séptima de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , deben cumplirse o cuantificarse en sede de la entidad, y no con relación a cada partícipe o cotitular de la misma en proporción a su respectiva cuota de participación.' En definitiva, no cabe duda de que, en el presente caso, debe calcularse separadamente el importe de la reducción por mantenimiento o creación de empleo que corresponde a la actividad desarrollada por la comunidad de bienes, y la desarrollada individualmente por la contribuyente, toda vez que los límites a considerar en uno y otro caso son distintos. Por tanto, no cabe aplicar la reducción en cuestión como pretende el reclamante a la suma de los rendimientos netos reducidos correspondientes a sus actividades por cuenta propia, ya que como claramente exponía la Oficina Gestora en el acuerdo impugnado, en base a la documentación aportada por el interesado, al no tener contratados trabajadores, se incumplía el requisito exigido que la plantilla media utilizada no sea inferior a la unidad. Por tanto, no cabe sino confirmar el criterio sostenido por la Oficina Gestora'

SEGUNDO.- El artículo 12 de la Ley 58/2003 , en la redacción dada por la Ley 34/20105, dispone en cuanto a la interpretación que: ' 1. Las normas tributarias se interpretarán con arreglo a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 3 del Código Civil .

2. En tanto no se definan por la normativa tributaria, los términos empleados en sus normas se entenderán conforme a su sentido jurídico, técnico o usual, según proceda.

3. En el ámbito de las competencias del Estado, la facultad de dictar disposiciones interpretativas o aclaratorias de las leyes y demás normas en materia tributaria corresponde al Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas y a los órganos de la Administración Tributaria a los que se refiere el artículo 88.5 de esta Ley.

Las disposiciones interpretativas o aclaratorias dictadas por el Ministro serán de obligado cumplimiento para todos los órganos de la Administración Tributaria.

Las disposiciones interpretativas o aclaratorias dictadas por los órganos de la Administración Tributaria a los que se refiere el artículo 88.5 de esta Ley tendrán efectos vinculantes para los órganos y entidades de la Administración Tributaria encargados de la aplicación de los tributos.

Las disposiciones interpretativas o aclaratorias previstas en este apartado se publicarán en el boletín oficial que corresponda.

Con carácter previo al dictado de las resoluciones a las que se refiere este apartado, y una vez elaborado su texto, cuando la naturaleza de las mismas lo aconseje, podrán ser sometidas a información pública.' Independientemente de que pueda sorprender que la misma competencia para dictar disposiciones interpretativas o aclaratorias de las leyes y demás normas en materia tributaria se atribuya a dos órganos distintos como Ministro y ' órganos de la Administración tributaria que tengan atribuida la iniciativa para la elaboración de disposiciones en el orden tributario, su propuesta o interpretación ', interesa ahora recordar que el artículo 3.1 del Código Civil establece lo siguiente: 'Las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos, y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquéllas.' La DA 27ª de la Ley 58/2003 se refiere expresamente los contribuyentes que ejerzan actividades económicas.

Pues bien, en sentido propio, según dispone el artículo 8 de la Ley 35/2006 : ' 1. Son contribuyentes por este impuesto: a) Las personas físicas que tengan su residencia habitual en territorio español.

b) Las personas físicas que tuviesen su residencia habitual en el extranjero por alguna de las circunstancias previstas en el artículo 10 de esta Ley.

2. No perderán la condición de contribuyentes por este impuesto las personas físicas de nacionalidad española que acrediten su nueva residencia fiscal en un país o territorio considerado como paraíso fiscal.

Esta regla se aplicará en el período impositivo en que se efectúe el cambio de residencia y durante los cuatro períodos impositivos siguientes.

3 . No tendrán la consideración de contribuyente las sociedades civiles, tengan o no personalidad jurídica, herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria . Las rentas correspondientes a las mismas se atribuirán a los socios, herederos, comuneros o partícipes, respectivamente, de acuerdo con lo establecido en la sección 2.ª del Título X de esta Ley.' Por tanto, el concepto de contribuyente se define en relación con las sociedades civiles. Y, como se acaba de ver, el artículo 8.3 de la Ley 35/2006 expresamente excluye de la consideración de contribuyente a las sociedades civiles.

La sociedad civil no puede tener, pues, la consideración de contribuyente a los efectos del beneficio de que ahora tratamos, es decir, la reducción del rendimiento neto de las actividades económicas por mantenimiento o creación de empleo.

La DA 27ª de la Ley 35/2006 determina que se entenderá que el contribuyente mantiene o crea empleo cuando en cada uno de períodos impositivos la plantilla media utilizada en el conjunto de sus actividades económicas no sea inferior a la unidad.

El artículo 88 de la Ley 35/2006 dispone que: 'Las rentas de las entidades en régimen de atribución de rentas atribuidas a los socios, herederos, comuneros o partícipes tendrán la naturaleza derivada de la actividad o fuente de donde procedan para cada uno de ellos.' Y el artículo 89.3 de la Ley 35/2006 establece que: 'Las rentas se atribuirán a los socios, herederos, comuneros o partícipes según las normas o pactos aplicables en cada caso y, si éstos no constaran a la Administración tributaria en forma fehaciente, se atribuirán por partes iguales.' Siendo requerido por la norma que plantilla media no sea inferior a la unidad, en el caso se cumplía. En efecto, contándose en la Comunidad de Bienes con dos empleados en todo momento y siendo también dos los partícipes, uno de ellos el propio demandante, se cumplía, pues, la regla de la plantilla media no inferior a la unidad.

Así las cosas, la Administración, operando los mismos factores en los ejercicios 2011 y 2013, como revela claramente la documentación aportada con la demanda -ni siquiera rebatida por la Administración en su contestación a la demanda-, en definitiva, aceptó en esos ejercicios la aplicación del beneficio que ha cuestionado en los ejercicios 2009, 2010 y 2012. Y para hacerlo así, finalmente las resoluciones recurridas afirman atender al criterio de la resolución del TEAC de 05/02/2015.

El artículo 239.8 de la Ley 58/2003 , en la numeración dada por la Ley 34/2015, dispone que: 'La doctrina que de modo reiterado establezca el Tribunal Económico-Administrativo Central vinculará a los tribunales económico-administrativos regionales y locales y a los órganos económico-administrativos de las Comunidades Autónomas y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía y al resto de la Administración tributaria del Estado y de las Comunidades Autónomas y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía. El Tribunal Económico-Administrativo Central recogerá de forma expresa en sus resoluciones y acuerdos que se trata de doctrina reiterada y procederá a publicarlas según lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 86 de esta Ley . En cada Tribunal Económico-Administrativo, el criterio sentado por su Pleno vinculará a las Salas y el de ambos a los órganos unipersonales. Las resoluciones y los actos de la Administración tributaria que se fundamenten en la doctrina establecida conforme a este precepto lo harán constar expresamente'.

Además, cabe recordar que, según la resolución del TEAC de 10/09/2015, dictada en unificación de criterio, tienen carácter vinculante para toda la Administración tributaria, estatal o autonómica, ya sean órganos con función de aplicación de los tributos u órganos con función revisora: (i) los criterios que con carácter reiterado fije el TEAC, y (ii) las resoluciones que dicte en recursos de alzada en unificación de criterio.

Con todo, esa vinculación de las resoluciones del TEAC no alcanza a los órganos jurisdiccionales.

En definitiva, la Sala considera que los requisitos establecidos en la DA27ª de la Ley 35/2006 , relativa a la reducción del rendimiento neto de las actividades económicas por mantenimiento o creación de empleo, se han de entender en todo caso en sede socio y no en sede de la entidad en régimen de atribución de rentas; y ello debido a que el socio es el contribuyente y sujeto pasivo del impuesto sobre la renta de las personas físicas.

Llegados a este punto, cumple la estimación del recurso.



TERCERO.- Aun cuando en la demanda presentada por el Sr. Laureano no se solicita la imposición de las costas del juicio a la Administración demandada, debe tenerse en cuenta que el pronunciamiento sobre las costas causadas en el juicio viene impuesto a la Sala directamente por la Ley. Por lo tanto, conforme a lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley 29/1998 , procede imponer las costas del juicio a la parte demandada, pero las limitaremos hasta un máximo de 2000,00 euros por todos los conceptos.

En atención a lo expuesto:

Fallo

PRIMERO .- Estimamos el recurso

SEGUNDO.- Declaramos no ser conforme a Derecho y anulamos la resolución recurrida .



TERCERO.- Declaramos el derecho del recurrente a que la Administración le devuelva las cantidades de 1.071'29 euros, 2.611'36 euros y 1.758'41 euros, más los intereses legales correspondientes.



CUARTO.- Imponemos las costas del juicio a la parte demandada, pero las limitamos hasta un máximo de 2000,00 euros por todos los conceptos Contra esta sentencia y de acuerdo con la modificación introducida por la Ley 7/2015 en la Ley 19/1998, caben los siguientes recursos: 1.- Recurso de casación a preparar ante esta Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de las Illes Balears y para la Sala Tercera del Tribunal Supremo, según lo dispuesto en el artículo 89 de la Ley 29/1998 , en el plazo de 30 días a partir de la notificación, si el recurso pretende fundarse en infracción de normas de Derecho estatal o de la Unión Europea. Téngase en cuenta Acuerdo de 19 de mayo de 2016, del Consejo General del Poder Judicial, por el que se publica el Acuerdo de 20 de abril de 2016, de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al Recurso de Casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo -BOE nº 162 de 6 de julio de 2016-.

2.- Recurso de casación a preparar ante esta Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de las Illes Balears y para la Sección de casación esta misma Sala de lo Contencioso- Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de las Illes Balears, según lo dispuesto en el artículo 89 de la Ley 29/1998 , en el plazo de 30 días a partir de la notificación, si el recurso pretende fundarse en infracción de normas emanadas de la Comunidad Autónoma de Illes Balears. Se tendrá en cuenta también el Acuerdo de 19 de mayo de 2016, del Consejo General del Poder Judicial, por el que se publica el Acuerdo de 20 de abril de 2016, de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al Recurso de Casación -BOE nº 162 de 6 de julio de 2016-.

Así por esta nuestra sentencia, de la que quedará testimonio en autos para su notificación, la pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada que ha sido la anterior sentencia por el Magistrado de esta Sala Ilmo. Sr. D. Pablo Delfont Maza, que ha sido Ponente en este trámite de Audiencia Pública, doy fe. El Letrado de la Administración de Justicia, rubricado.