Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 444/2019, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 712/2016 de 05 de Marzo de 2019

Encabezamiento

Recurso ordinario nº 712/16
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA
COMUNIDAD VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
SECCIÓN 3ª
SENTENCIA Nº 444/2019
Iltmos. Sres:
Presidente
D. MANUEL JOSE BAEZA DIAZ PORTALES.
Magistrados
D. LUIS MANGLANO SADA
D.AGUSTÍN GÓMEZ MORENO MORA
Dª. MARIA JESUS OLIVEROS ROSELLO
Dª BEGOÑA GARCÍA MELÉNDEZ
En Valencia a cinco de marzo de dos mil diecinueve.
VISTO por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad
Valenciana, el recurso contencioso-administrativo nº 712/2016 interpuesto por MARIANO FARRUGIA SL
representado por el Procurador D. ALFONSO FRANCISCO LÓPEZ LOMA y asistido por el letrado D. LUIS
MIGUEL ABAJO ANTON contra la Resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de
Valencia de fecha 31-5-2016 por la que se acuerda desestimar la reclamación 46-2181-2014, interpuesta
contra el acuerdo de imposición de sanción nº A4680113456046072 por el concepto TRIBUTACIÓN TRÁFICO
EXTERIOR, estando la Administración demandada representada y asistida por la ABOGACÍA DEL ESTADO.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el Recurso y seguidos los trámites previstos en la Ley, se emplazó a la parte demandante al objeto de que formalizara su escrito de demanda, lo que verificó en tiempo y forma, solicitando se dicte Sentencia por la que se anule y deje sin efecto el acto impugnado.



SEGUNDO.- Por la parte demandada se contestó a la oponiéndose a la misma, solicitando se dicte desestimando,en su integridad, lo solicitado en la demanda.



TERCERO.- Que no solicitándose el recibimiento del pleito a prueba ni el trámite de conclusiones, quedaron los autos pendientes de deliberación y fallo.



CUARTO.- Se señaló para la votación y fallo del presente Recurso el día cinco de marzo del año en curso, teniendo lugar el día designado.



QUINTO.- En la tramitación del presente Recurso se han observado las prescripciones legales.

Ha sido Ponente la Magistrada Doña BEGOÑA GARCÍA MELÉNDEZ quien expresa el parecer de la Sala.-

Fundamentos

PRIMERO.- El objeto del presente recurso lo constituye la Resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia de fecha 31-5-2016 por la que se acuerda desestimar la reclamación 46-2181-2014, interpuesta contra el acuerdo de imposición de sanción nº A4680113456046072 por el concepto TRIBUTACIÓN TRÁFICO EXTERIOR.

La parte actora centra su impugnación en el acuerdo sancionador dictada como consecuencia de los hechos concretados en la liquidación emitida al comprobar la administración que en la partida única del DUA de referencia se presentan para su despacho a libre práctica la mercancía que en la casilla 31 se describe como ' Cueros y pieles enteros de búfalo, originaria de Pakistán, siendo clasificada con código TARIC 4104 11 51 00 correspondiente a las pieles y cueros de bovino (incluido el búfalo) enteros curtidos en estado húmedo (incluido el wet blue ) en plena flor sin dividir o divididos con la flor con una superficie por unidad superior a 2,6 m2 (28 pies cuadrados), liquidándose un derecho arancelario del 0 por ciento.

Y revisada la documentación de despacho se constata que en factura comercial de la mercantil H.

SADAR ALI AKHTAR ALI (PRIVATE) LTD, la mercancía se describe como 'Buffalo F.C.C.Wet toggle uphostery finished leather (new very soft tannage)'.

Así que vistos los antecedentes obrantes en la Dependencia Regional de Aduanas e Impuestos Especiales de Valencia, en concreto el resultado del análisis correspondiente a los Boletines 2012-8858 asociado al DUA 12ES00461130901601 en el que se despachan mercancías de idéntico expedidor, idéntica denominación comercial e idénticas características según factura, la mercancía debe ser clasificada, en aplicación de las Reglas 1 y 6 para la interpretación de la Nomenclatura Combinada, con el código TARIC 4104 41 51 00 a tratarse de pieles de bovino enteras curtidas en estado seco (crust) con la flor sin preparación después del curtido o secado, sujeta a un derecho arancelario del 3 por ciento para las mercancías amparadas en el SPG.

Sostiene el recurrente que siendo la partida aplicable la de cueros y pieles curtidos o crust, tal y como se indicó en la factura, la diferencia radica en el tratamiento de la piel resultando que,en el presente supuesto,la técnica de tratamiento aplicada es sobre piel húmeda que,posteriormente procede a teñir y no,sobre piel seca ajustándose por ello,plenamente,a la partida declarada.

Que por ello concluye que siendo la mercancía importada por el recurrente, cuero en estado húmedo, tal y como se establece en la partida arancelaria declarada por éste, sin que en ningún caso se trate de cuero en estado wet-blue, que exige un grado de humedad entre el 50 y 60% ni de cuero en estado seco, crust.

Sentado lo anterior y centrándose en el acuerdo sancionador expresa como motivos de impugnación la falta de motivación en general y, en concreto,del elemento culpabilistico, sin que se aprecie voluntariedad alguna en la conducta descrita por la Inspección y solicitando, sin más, la íntegra estimación del recurso interpuesto.



SEGUNDO - La Administración demandada se opone en los siguientes términos : Solicita la confirmación de la resolución impugnada atendida la incorrección de la partida arancelaria en que la actora clasifica la mercancía importada pues atendido el grado de humedad que presentaba la piel del 7'7%, la clasificación del mismo se ajustaba al cuero en estado seco por cuanto que el cuero para ser calificado,en estado húmedo, debe tener una humedad de entre el 50 y 60%..

En todo caso refiere que el acto administrativo impugnado se encuentra debidamente motivado, sin haber causado indefensión alguna al recurrente y sin que en cuanto a la culpabilidad concurra interpretación razonable de la norma al haberle sido girado al recurrente, con anterioridad, otras liquidaciones por los mismos motivos.

Solicitando sin más la íntegra desestimación del recurso interpuesto.



TERCERO : No siendo objeto del presente recurso la liquidación practicada, no podemos entrar a examinar la corrección o no de la misma por más que el recurrente insiste en la corrección de la partida arancelaria declarada por éste y centrando así el objeto de recurso en el acuerdo sancionador dictado alude el recurrente a la falta de motivación de la misma y de la culpabilidad necesaria para sustentar dicha sanción insistiendo en que la partida arancelaria declarada por el recurrente era la adecuada para la mercancía importada.

En este sentido y si bien resulta indudable que para imponer una sanción tributaria se requiere la comisión de la correspondiente infracción, es decir, que se produzca una conducta en el contribuyente en la que exista el elemento subjetivo de la culpabilidad, sea por haber actuado con dolo, bien con negligencia.

Así lo ha apreciado el Tribunal Constitucional en su sentencia 76/1990, de 26 de abril , en cuyo Fundamento Jurídico 4º se afirma que: ' Es cierto que... en la Ley General Tributaria se ha excluido cualquier adjetivación de las acciones u omisiones constitutivas de infracción. Pero ello no puede llevar a la errónea conclusión de que se haya suprimido en la configuración del ilícito tributario el elemento subjetivo de la culpabilidad. Por el contrario sigue rigiendo el principio de culpabilidad...Principio que excluye la imposición de sanciones por el simple resultado... '.

Así pues, se requiere de manera preceptiva la aplicación del principio de culpabilidad y la inexcusable prueba de su existencia con carácter previo a sancionar cualquier conducta. Fiel reflejo de tal apreciación, merece destacarse, por concernir a la Administración tributaria demandada, la Circular de la Dirección General de Inspección Financiera y Tributaria de 29 de febrero de 1988, en la que se especifica: ' Cuando la conducta de una persona o entidad se halle comprendida en alguno de los supuestos de infracción tributaria descritos principalmente en los artículos 86__h6_0079art>78 y 79 de la LGT , la sanción correspondiente exigirá el carácter doloso o culposo de aquella conducta, debiendo la Inspección de los Tributos apreciar la necesaria concurrencia de esta culpabilidad. ' En tal sentido se produjeron las dos últimas reformas de la Ley General Tributaria (Ley 25/1995 y Ley 58/2003) en las que modificó primero el apartado d) del número 4) del invocado art. 77 y, en el vigente texto legal de 2003, el art. 179.2-d), en el que se fijan determinados supuestos de acciones u omisiones tipificadas en las leyes que no darán lugar a responsabilidad por infracción tributaria, resaltando el apartado d) el supuesto de ' cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios.

Entre otros supuestos, se entenderá que se ha puesto la diligencia necesaria cuando el obligado haya actuado amparándose en una interpretación razonable de la norma... '.

Por otra parte, la ya derogada Ley 1/1998, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, vino en su momento a clarificar todavía más la cuestión. Su artículo 33 dispone que: ' 1.- La actuación de los contribuyentes se presume realizada de buena fe.

2.- Corresponde a la Administración Tributaria la prueba de que, concurren las circunstancias que determinan la culpabilidad del infractor en la comisión de infracciones tributarias.

Este último precepto no supone, desde luego, una nueva normativa sino que, como muy bien se afirma en su Exposición de Motivos, párrafo II, lo que se hace es 'reproducir los principios básicos que deben presidir la actuación de la Administración tributaria en los diferentes procedimientos '.

El citado principio de culpabilidad es fiel reflejo de las previsiones generales del art. 130 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre , por el que la imposición de sanciones tendrá como sujetos pasivos o responsables a las personas físicas y jurídicas culpables de las infracciones administrativas, ya sea por acción u omisión, ya de forma dolosa o culposa ( SSTC 76/90, de 26 de abril , STC 246/1991, de 19 de diciembre y STS 10-2-1989 ), en relación con el principio de presunción de inocencia ( art. 137 de dicho texto legal ), que comporta el derecho a no ser sancionado sino en virtud de la necesaria prueba de cargo legítimamente obtenida por la Administración sancionadora, dentro de la línea apuntada por las SSTC 13/1982, 1 de abril y 76/1990, de 26 de abril .

En el ámbito del Derecho Tributario y sancionador el Tribunal Supremo ha venido construyendo una sólida doctrina en el sentido de vincular la culpabilidad del sujeto infractor a la circunstancia de que su conducta no se halla amparada por una interpretación jurídica razonable de las normas fiscales aplicables. Especialmente, cuando la ley haya establecido la obligación a cargo de los particulares de practicar operaciones de liquidación tributaria, la culpabilidad del sujeto infractor exige que tales operaciones no estén respondiendo a una interpretación razonable de la norma tributaria, pues si bien esta interpretación puede ser negada por la Administración su apoyo razonable, sobre todo si va acompañada de una declaración correcta, aleja la posibilidad de considerar la conducta como infracción tributaria. Por ello, cuando no se sustrae al conocimiento los elementos determinantes de la base impositiva, sino que la rectificación obedece a una laguna interpretativa o a una interpretación razonable y discrepante de la norma, que la Administración entiende vulnerada por el sujeto pasivo y obligado tributario, no procede la imposición de sanciones, puesto que para ello se exige el carácter doloso culposo de aquella conducta y no una simple discrepancia de criterios, tal como establecieron las SSTS de 6-7-1995 , 8-5-1997 , 10-5-2000 , 22-7-2000 y 23-9-2002 , entre otras.

Por lo demás, esta doctrina ha encontrado expresa traducción normativa en el art. 179.2, apartado d), de la vigente Ley General Tributaria .En el ámbito tributario no cabe sancionar conductas por el mero resultado, exigiéndose necesariamente la concurrencia de los requisitos de tipicidad y culpabilidad. Más aún, la actuación de los contribuyentes se presume realizada de buena fe, correspondiendo a la Administración la carga de la prueba de la existencia de intencionalidad del infractor en la comisión de las infracciones tributarias Siendo los hechos que dan lugar a la infracción tributaria los que han dado lugar la liquidación practicada y la motivación de la misma se concreta, en el acuerdo sancionador impugnado en los siguientes términos: La liquidación de la que trae causa el presente expediente se basa en el cambio en la partida arancelaria aplicable; y tal cambio resulta de la mera descripción de la mercancía en la casilla 31 del DUA, de las numerosas importaciones realizadas de productos de la misma naturaleza del mismo proveedor y en las que la Administración le ha comunicado la correcta clasificación de la mercancía, y de los textos de los códigos Taric declarado y propuesto.

De ello resulta que no es posible considerar la existencia de divergencias razonables en la interpretación de norma o confusión respecto a la naturaleza de la mercancía.

Dado que el importador debe conocer la normativa aduanera aplicable a las operaciones de comercio exterior que está realizando, y que, en caso de duda, debe informarse y buscar todas las aclaraciones posibles con el objeto de cumplir con sus obligaciones tributarias y aduaneras , y teniendo en cuenta, además, que la normativa aplicable al efecto es lo suficientemente clara, sin que quepa amparar su conducta en una interpretación razonable de la norma, se considera que tal conducta se debe a una falta del cuidado y diligencia necesario por parte del operador que actúa en el ámbito del comercio exterior que exige un especial conocimiento del mismo.

Criterio que es mantenido por Tribunal de Justicia de la Unión Europea, entre otras sentencias, en las de fecha 11 de noviembre de 1999 y 20 de noviembre de 2008, en los asuntos C-48/1998 y C-38/2007 , respectivamente.

Se considera por tanto su conducta sancionable, al menos, a título de simple negligencia.

Sobre esta cuestión ha tenido ya ocasión de pronunciarse esta misma Sala y sección en reciente sentencia de 19-12-208 recaída en recurso 112/16 en los siguientes términos: '

CUARTO.- En lo referido a los motivos impugnatorios de la sanción, no cabe duda de que se cometió la infracción imputada a la actora, resultando clara la vulneración de la normativa aduanera.

Así, el Reglamento CEE 2913/1992 por el que se establece el Código Aduanero Comunitario dispone en su art. 62 : 'Las declaraciones deberán estar firmadas y contener todos los datos necesarios para la aplicación de las disposiciones que regulan el régimen aduanero para el cual se declaran las mercancías'.

Por su parte el Art.199 del Reglamento CEE 2454/1993 por que se dictan normas de aplicación del Código Aduanero señala que: 'Sin perjuicio de la eventual aplicación de disposiciones de tipo represivo, la presentación en una aduana de una declaración firmada por el declarante o por su representante constituirá un compromiso con arreglo a las disposiciones vigentes por lo que respecta a: -la exactitud de las indicaciones que figuren en la declaración, -la autenticidad de los documentos adjuntos, y -el cumplimiento del conjunto de obligaciones inherentes a la inclusión de las mercancías de que se trate en el régimen en cuestión.' Por ello, a tenor de lo establecido en el artículo 192.1 de la Ley 58/2003 General Tributaria, constituye infracción tributaria incumplir la obligación de presentar de forma completa y correcta las declaraciones o documentos necesarios, incluidos los relacionados con las obligaciones aduaneras, para que la Administración Tributaria pueda practicar la adecuada liquidación de aquellos tributos que no se exigen por el procedimiento de autoliquidación, salvo que se regularicen con arreglo al artículo 27 de esta ley .

Por lo expuesto el referido motivo debe ser desestimado.

Por el contrario, debe estimarse el motivo impugnatorio referido a la concurrencia de una interpretación razonable de la norma, pues hemos de señalar los errores de derecho en las liquidaciones tributarias no deben ser objeto de sanción en la medida que el error sea razonable y la norma ofrezca dificultades de interpretación, ya sea por la existencia de una laguna legal, ya por no quedar clara la interpretación de la norma o porque la misma revista tal complejidad que el error haya de reputase invencible, extremos que deben ser analizados y ponderado caso por caso.

En el presente supuesto litigioso, la parte actora alega que la partida que declaró es una partida relativa a cueros y pieles en estado húmedo, y ello se acredita con la determinación del segundo análisis del Laboratorio de Aduanas, si bien la mercancía no es 'WET BLUE', que exige entre el 50-60% humedad, pero en todo caso no es crust que es cuero seco, por lo que la inclusión de la citada mercancía en la partida que propone la Administración aduanera impone una exégesis interpretativa, que ampara la aplicación del mencionado criterio, que impide en consecuencia la concurrencia de culpabilidad en la conducta del demandante, que debe ser tenida como una razonable discrepancia jurídica sobre las normas aduaneras aplicables al DUA controvertido, lo que excluye la culpabilidad en el presente caso.

Por ello, deberá estimarse la demanda en este sentido y anularse la sanción impugnada' Siendo por tanto idénticos los motivos que han dado lugar a la imposición de la sanción objeto del presente recurso y examinadala motivación de la misma, en aras a la unidad de doctrina procede igualmente acoger la tesis de la interpretación razonable de la norma para estimar el presente recurso anulando así, la sanción impugnada.



CUARTO.- El artículo 139 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , vigente al tiempo del presente procedimiento, establece que en primera o única instancia, el órgano jurisdiccional, al dictar sentencia o al resolver por auto los recursos o incidentes que ante el mismo se promovieren, impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones,procediendo a imponer las mismas a la parte demandada limitadas a 1.500 euros por los honorarios de letrado y 334'38 euros por los honorarios de procurador.

Vistos los preceptos citados y demás de general y concordante aplicación,

Fallo

Que Estimamos el presente recurso contencioso administrativo interpuesto por MARIANO FARRUGIA SL representado por el Procurador D. ALFONSO FRANCISCO LÓPEZ LOMA y asistido por el letrado D. LUIS MIGUEL ABAJO ANTON contra la Resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia de fecha 31-5-2016 por la que se acuerda desestimar la reclamación 46-2181-2014, interpuesta contra el acuerdo de imposición de sanción nº A4680113456046072 por el concepto TRIBUTACIÓN TRÁFICO EXTERIOR, estando la Administración demandada representada y asistida por la ABOGACÍA DEL ESTADO.

Anulamos la resolución impugnada por no ser conforme a derecho.

Con expresa imposición de costas a la demandada en los términos prevenidos en el FDº4º de la presente resolución.- Contra esta sentencia cabe, en su caso, recurso de casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de conformidad con los artículos 86 y siguientes de la LJCA , según redacción dada por la disposición Adicional tercera. 1 de la LO 7/2015, de 21 de julio , por la que se modifica la LO 6/1985, del Poder Judicial.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por la Ilma. Sra. Magistrada Ponente de la misma, en el día de la fecha, hallándose celebrado audiencia pública en la Sección Tercera de la Sala Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Valencia, de lo que doy fe.