Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 452/2019, Tribunal Superior de Justicia de Andalucia, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 387/2016 de 25 de Febrero de 2019

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ANDALUCÍA
SALA DE LO CONTENCIOSO -ADMINISTRATIVO
SECCIÓN SEGUNDA
RECURSO NÚMERO : 387 /2016
SENTENCIA NÚM. 452 DE 2.019
Ilmo. Sr. Presidente:
D. José Antonio Santandreu Montero
Ilmos. Sres. Magistrados
D. Federico Lázaro Guil
D. Luis Angel Gollonet Teruel
______________________________________
En la ciudad de Granada, a veinticinco de febrero de dos mil diecinueve. Ante la Sala de lo Contencioso-
Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con sede en Granada, se ha tramitado el recurso
número 387/2016 seguido a instancia de don Obdulio , que comparece representado por la Procuradora de
los Tribunales doña Carmen Galera de Haro y asistido de sí mismo como Letrado, siendo parte demandada el
Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Granada) , en cuya representación
y defensa interviene el Abogado del Estado. La cuantía del recurso es de 6.318,40 euros.

Antecedentes

PRIMERO.- Se interpuso el presente recurso contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Granada) que se identifica líneas más abajo. Se admitió a trámite y se acordó reclamar el expediente administrativo, siendo remitido por la Administración demandada.



SEGUNDO.- En su escrito de demanda, la parte actora expuso cuantos hechos y fundamentos de derecho consideró de aplicación y terminó por solicitar se dictase sentencia estimando el recurso anulando la resolución recurrida por no ser conforme a derecho.



TERCERO.- En su escrito de contestación a la demanda, la Administra-ción demandada se opuso a las pretensiones de la parte actora, y, tras exponer cuantos hechos y fundamentos de derecho consideró de aplicación, solicitó que sea dictada sentencia confirmando en sus términos la resolución recurrida por ser ajustada a derecho.



CUARTO.- La Sala acordó el recibimiento del procedimiento a prueba y admitió la que se consideró pertinente y quedaron las actuaciones pendientes del dictado de la resolución procedente.



QUINTO. - Se señaló para deliberación, votación y fallo del presente recurso el día y hora señalado en autos, en que efectivamente tuvo lugar, habiéndose observado las prescripcio¬nes legales en la tramitación del mismo y actuando como Magistrado Ponente don José Antonio Santandreu Montero.

Fundamentos

PRIMERO.- Se interpone el presente recurso contencioso-administrativo. contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Granada) de fecha 24 de febrero de 2016 , dictada en los expedientes números NUM000 y NUM001 que desestimó las reclamaciones económico administrativas promovidas contra la liquidación y la sanción que por el Impuesto sobre el Valor Añadido ejercicio de 2012 le giró e impuso, respectivamente, la Dependencia de Gestión de la Delegación de Hacienda de Almería de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria.



SEGUNDO.- La parte recurrente en el suplico de su demanda solicita de la Sala el dictado de una sentencia que anule el acto impugnado y entrando en el fondo del asunto declare el derecho del recurrente a la deducibilidad de las cuotas del IVA del año 2012 objeto de la liquidación recurrida o, de forma subsidiaria, condene a la Administración a retrotraer actuaciones hasta el momento de la resolución del recurso de reposición teniendo en cuenta los documentos aportados con el mismo, y todo ello, además, con expresa imposición de costas a la Administración demandada.



TERCERO.- La liquidación que le giró la Administración lo fue porque de acuerdo con el artículo 99 Tres párrafo 2º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre del Impuesto sobre el valor Añadido no procedía la deducción de las cuotas pretendidas porque el ahora recurrente no había atendido al requerimiento efectuado por la Oficina Gestora el 8 de febrero de 2014 en el que se le pedía que aportase los libros registros de facturas recibidas y la justificación de las operaciones a las que correspondía la cuantía declarada en concepto de IVA deducible por cuotas soportadas en operaciones interiores corrientes.



CUARTO.- Tras diversas vicisitudes que obran en el expediente, el 23 de enero de 2015 la Administración le gira liquidación que tras su notificación es recurrida en reposición el 3 de marzo de 2015 y junto a ese escrito aporta libro de facturas recibidas y las facturas que anteriormente le había requerido la Administración. Esta desestima el recurso de reposición sin entrar a analizar la documentación que acompañaba al recurso porque esa documentación que se le requirió, no la aportó en el trámite de audiencia expresamente concedido.



QUINTO.- Cuando el 22 de mayo de 2015 interpuso la reclamación económico administrativa expuso que el 20 de mayo de 2015 había solicitado copia del expediente y como no se le había facilitado, interponía la reclamación sin alegaciones las cuales se presentarán mediante escrito de subsanación una vez tuviera en su poder el correspondiente expediente-sic-. El 29 de septiembre de 2015 dirigió nuevo escrito al TEARA en el que con cita de los preceptos 34.1 s) de la Ley 58/2003 de 17 de diciembre ,General Tributaria y el 48 del Real Decreto por el que se aprueba el Reglamento General de Desarrollo de la Ley General Tributaria, solicitaba obtener copia certificada del expediente administrativo de la AEAT referente a la reclamación con número de expediente NUM000 y obtener copia del mismo a su costa. El 5 de octubre de 2015 y notificado al ahora recurrente el 6 de octubre de 2015 el Secretario de ese Tribunal remite comunicación en la que en respuesta a su solicitud de copia del expediente administrativo le informa que para su obtención deberá personarse en las Dependencias de la Secretaría de esta Sala de Granada, previa petición de cita telefónica y provisto de los medios electrónicos necesarios para la obtención de dicha copia. No consta que el recurrente lo hiciera.



SEXTO.- El TEARA en la resolución objeto de la presente litis, ante la falta de alegaciones del reclamante, resolvió desestimar la reclamación económico administrativa porque no apreció vicio alguno que aconsejara la anulación de la liquidación y de la sanción. El recurrente objeta la nulidad de pleno derecho de esa resolución porque el TEARA no le confirió expresamente el trámite de alegaciones.

Cuestiona el recurrente esa forma de proceder por cuanto considera que el TEARA debió facilitarle el expediente para que así hubiera podido aducir cuantas alegaciones considerara conveniente una vez que el propio interesado previamente había solicitado que se le facilitara el expediente para ese menester, aunque, después, pese al ofrecimiento del TEARA, no se personó para obtener la copia del expediente, tal como había solicitado.

Sentado lo anterior se impone el examen sobre la existencia o no de la causa de nulidad impetrada.

En principio el artículo 236.1 de la LGT , dentro de la sección relativa al procedimiento general económico- administrativo dispone que el Tribunal una vez recibido y, en su caso, completado el expediente, lo pondrá de manifiesto a los interesados que hubieran comparecido en la reclamación y no hubiesen formulado alegaciones en el escrito de interposición o las hubiesen formulado pero con la solicitud expresa de este trámite, por plazo común de un mes en el que deberán presentar el escrito de alegaciones con aportación de las pruebas oportunas.

Ahora bien, es notoria doctrina que no toda vulneración legal del procedimiento administrativo es susceptible de provocar la nulidad o la anulabilidad de la resolución que en él recaiga, sino tan solo en el supuesto de que tal vulneración haya sido susceptible de generar la indefensión del interesado ( art. 63.2 LRJ-PAC 1992 ). De ahí lo necesario de dilucidar si el hecho de no poner de manifiesto el expediente para que formulara alegaciones fue causa de una merma de la defensa del reclamante , que sin necesidad de acudir a los documentos que constituyen el expediente ya tenía conocimiento de los hechos decisivos para fundamentar su reclamación, no en vano así lo testimonió con su recurso de reposición. Lo superfluo que hubiera sido el traslado queda constatado por el hecho de que los fundamentos de la pretensión del demandante no han variado sustancialmente en vía judicial, después de haber tenido acceso al expediente en su integridad.

La privación de un determinado trámite de alegaciones, cuando ha existido otro u otros trámites en que se ha podido formular o se han formulado alegaciones, puede suponer la anulabilidad del acto si dicha privación ha sido motivo de indefensión ( art. 63.2 Ley de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y Procedimiento Administrativo Común ).

Ahora bien, en este caso, para apreciar la existencia de indefensión es requisito mínimo e imprescindible señalar, al menos, de qué alegaciones o pruebas se ha visto privado el interesado como consecuencia de la omisión del concreto trámite de alegaciones.

Sobre esa cuestión se ha pronunciado el Tribunal Supremo en reiteradas y recientes ocasiones, precisamente, respecto del incumplimiento del trámite que resulta del artículo 236.1 LGT , y lo ha hecho en los siguientes términos: a) En STS de 20 de mayo de 2008 (rec. de cas. 7984/2002 ) (RJ 2008, 5296) dijo: ' Aunque se parta de que la notificación de la puesta de manifiesto para alegaciones en la reclamación económico-administrativa interpuesta por la recurrente no fue válida, [...], es lo cierto que el motivo se centra en la infracción formal, pero sin alegación alguna sobre los efectos materiales que el supuesto vicio produce en los derechos de la recurrente, lo que resultaba esencial, ya que la apreciación de la indefensión no consiste en la pura omisión del trámite de alegaciones, al ser necesario que de ello se origine perjuicios para los derechos del reclamante. Por otra parte, desde el momento en que se interesa la retroacción de actuaciones, no al momento en que se cometió la infracción procedimental en vía económico- administrativa, sino al momento de la resolución por parte de la Dependencia de Recaudación del escrito presentado el 5 de Agosto de 1999, es patente la intrascendencia del supuesto defecto que se denuncia en relación con la reclamación económico- administrativa '.

b) En STS de 17 de junio de 2010 (RJ 2010, 5741) (rec. de cas. para la unificación de doctrina 416/2005) señaló :' [...]Todo lo cual nos debe llevar a concluir que una cosa es que esta Sala, y en dicho sentido las sentencias de contraste, venga afirmando de modo reiterado la necesidad del cumplimiento del trámite de la notificación, y en concreto de la notificación de la propuesta de liquidación y de la puesta de manifiesto para formulación de alegaciones, y otra cosa muy distinta, como pretende la entidad recurrente, es que el incumplimiento del trámite reseñado pueda producir de modo automático la anulación del expediente. Sino que al no ser el trámite de alegaciones trámite esencial, al punto que legalmente se prevé la posibilidad de poder prescindir del mismo, habrá de estarse a las circunstancias del caso contemplado y decidido para determinar el alcance de los defectos en la notificación y, a la postre, a la omisión del trámite.

La cuestión, que resolvió la sentencia de instancia, en definitiva, fue examinar si la parte recurrente sufrió o no indefensión, pues la indefensión, como vicio invalidante, ha de tener un carácter material y no meramente formal; para que la omisión de un trámite genere una indefensión con efectos anulatorios debe haber dejado al administrado en una situación en la que le haya sido imposible alegar o defenderse, con exposición de cuál hubiera sido la situación a la que podría haberse llegado de cumplirse los requisitos legales y únicamente vicia de nulidad la omisión del trámite cuando el recurrente acredite que tal circunstancia, además de privarle de un elemento esencial para su defensa, pudo haber influido de forma decisiva en el resultado de la liquidación, provocándose así una situación de indefensión material; y analizando las circunstancias del caso concreto la sentencia se decanta por negar indefensión alguna, pues ni fue concretada en demanda, ni se infería de lo actuado en el expediente.

Desde esta perspectiva, única posible a la vista del contenido de la sentencia y la razón de resolver como lo hizo, es evidente que la sociedad recurrente no aporta los elementos de contraste necesarios, aportando sentencias que tratan sobre la formalidades que deben reunir las notificaciones, las notificaciones a personas distintas de los representantes del sujeto pasivo y, por fin, la finalidad de toda notificación. Como queda patente de lo resuelto. se limitó a apuntar la pura infracción procedimental en que se incurrió por la Administración al notificar la propuesta de liquidación, pero sin razonar la trascendencia que hubiera tenido para sus intereses esa omisión ni poner de relieve el alcance material que de dicha omisión se ha derivado, de ahí el pronunciamiento de la sentencia, pues no hubo concreción de que en el caso de autos concurrieran circunstancias determinantes de la irrepetibilidad o de la dificultad de repetir, más tarde, lo que en aquel trámite defectuosamente realizado hubiera podido alegarse o acreditarse.

Esta regla de la relativización de los vicios de forma, que no determinan 'per se' la anulabilidad sino sólo cuando al vicio se anuda alguna de aquellas consecuencias, es también predicable cuando el vicio o defecto consiste en la omisión del trámite de puesta de manifiesto para la formulación de alegaciones. Si el no oído dispone de posibilidades de defensa de eficacia equivalente, la omisión del trámite de alegaciones deberá calificarse como una irregularidad no invalidante. En definitiva, los vicios de forma adquieren relevancia cuando su existencia ha supuesto una disminución efectiva y real de garantías. La indefensión es así un concepto material, que no surge de la sola omisión de cualquier trámite. De la omisión procedimental ha de derivarse para el interesado una indefensión real y efectiva, es decir, una limitación de los medios de alegación y prueba y, en suma, de defensa de los propios derechos e intereses.

Por tanto, la sentencia recurrida no ha infringido los preceptos invocados por la entidad recurrente. Si ésta nada alega sobre la trascendencia que, en el caso concreto y en punto a la efectividad de sus medios de defensa, haya tenido aquella omisión del trámite, no cabe tener por cierto que ésta hubiera dado lugar a una indefensión real y efectiva, ni cabe ligar a ella el efecto anulatorio pretendido. Lo verdaderamente importante y decisivo a los efectos anulatorios es, en suma, ver cuáles son los argumentos que hubiera utilizado la parte recurrente para poner de manifiesto la lesión que para sus derechos se ha derivado de la omisión del trámite.

La indefensión ha de tener alcance material y no meramente formal'.

c) La STS de 7 de octubre de 2010 (RJ 2010, 7036) (rec. de cas. 6056/2005) señala: En la Sentencia de esta Sala y Sección de 30 de noviembre de 2005 (RJ 2006, 4148) (recurso de casación 116/2001 ) se resolvió en sentido desestimatorio un supuesto similar al que ahora se nos plantea, con base en las siguientes consideraciones (Fundamento de Derecho Cuarto): ' Pero una cosa es que esta Sala venga afirmando de modo reiterado la necesidad del cumplimiento del trámite de la notificación de la puesta de manifiesto del expediente para formulación de alegaciones y proposición de prueba y otra cosa muy distinta, como pretende la entidad recurrente, es que el incumplimiento del trámite reseñado pueda producir de modo automático la anulación del expediente de la reclamación económica-administrativa en que la omisión ha tenido lugar. En este sentido ni el art. 105 de la Constitución (RCL 1978, 2836) contempla la 'audiencia del interesado' como un trámite inexorable, sino sólo cuando proceda, ni el art. 95.1 del Reglamento de Procedimiento de 20 de agosto de 1981 (RCL 1981, 2126 y 2741) , vigente a la sazón, lo preceptuaba como forzoso pues establecía que una vez que se hubiera recibido en el Tribunal el expediente, se pondría de manifiesto a los interesados que hubieran comparecido en la reclamación y no hubiesen renunciado a este trámite, por plazo común de quince días, para su estudio, a fin de que en dicho plazo pudieran presentar alegaciones; al presentar el escrito de alegaciones, los interesados podían acompañar los documentos que estimasen convenientes y proponer pruebas.

Es claro, pues, que el Reglamento de 1981 (análogo en este punto al art. 90 del Real Decreto 391/1996, de 1 de marzo (RCL 1996, 1072 y 2005) ) explícitamente admitía la posibilidad de prescindir del trámite en cuestión. Por tanto, habrá de estarse a las circunstancias del caso contemplado y decidido para determinar el alcance de la omisión del trámite.

La cuestión, en definitiva, está en determinar si la parte recurrente sufrió o no indefensión por no haber tenido un conocimiento personal e individualizado del expediente, pues la indefensión, como vicio invalidante, ha de tener un carácter material y no meramente formal; para que la omisión de un trámite genere una indefensión con efectos anulatorios debe haber dejado al administrado en una situación en la que le haya sido imposible alegar o defenderse, con exposición de cuál hubiera sido la situación a la que podría haberse llegado de cumplirse los requisitos legales Y si se trata de determinar las consecuencias que para el trámite objeto de análisis tiene el derecho a la utilización de medios de prueba, la falta de práctica de alguna prueba únicamente vicia de nulidad la omisión del trámite cuando el recurrente acredite que tal circunstancia, además de privarle de un elemento esencial para su defensa, pudo haber influido de forma decisiva en el resultado del pleito, provocándose así una situación de indefensión material; al recurrente se le exige que justifique tanto la relación entre los hechos de cuya probanza se trata y la prueba no practicada, como el carácter determinante de dicha prueba en relación con el sentido concreto de la resolución [...]'.

En el presente caso, a la vista de la doctrina reseñada, el recurrente en el escrito de formalización del recurso no hace verdadera referencia a las alegaciones o a las pruebas que no ha podido efectuar o proponer con oportunidad de ser tenidas en cuentas como consecuencia de la omisión procedimental que alega. En efecto, en dicho escrito solo combate el razonamiento del TEARA, porque no es correcto prescindir del trámite de puesta de manifiesto del expediente, Sin embargo no ha concretado las alegaciones o las pruebas de que se ha visto privada la parte como consecuencia de la omisión del trámite, y, en consecuencia, hemos de concluir que la resolución cuestionada dictada por el TEARA no se resiente del vicio que le imputaba el ahora demandante, en cuanto que excluimos la indefensión material y con ello la trascendencia que el recurrente anuda a la omisión del trámite procedimental de que se trata.

SEPTIMO.- Lo expuesto hace que nos adentremos en la infracción que según afirma la parte recurrente cometió la Administración y el TEARA cuando no tuvieron a bien examinar el libro registro de facturas recibidas y las facturas que acompañó a su escrito interponiendo el recurso de reposición.

Esa cuestión ha ocupado al Tribunal Supremo en su sentencia número 1362/2018, de 10 de septiembre ( RJ 2018/3897) en la que se pronuncia sobre si el reclamante puede presentar ante los tribunales económico administrativos aquellas pruebas que no aportó ante los órganos de gestión tributaria.

Comienza el Alto Tribunal recordando la naturaleza del procedimiento de revisión económico administrativa y su regulación legal. Así expone que 1.- A la pregunta señalada (si el reclamante puede presentar ante los tribunales económico- administrativos aquellas pruebas que no aportó ante los órganos de gestión tributaria, determinando, en su caso, las circunstancias en que esta falta de aportación impide su presentación ulterior en sede económico- administrativa) exige partir necesariamente de la naturaleza jurídica y de la normativa aplicable a aquella vía revisora. Así: a) En el ámbito de la actuación de la Administración Tributaria, el procedimiento económico- administrativo constituye el instrumento necesario para quien desee impugnar los actos de la Administración Tributaria y acceder posteriormente, en su caso, a la vía judicial. Se trata, pues, de un verdadero presupuesto del proceso, al punto de que el recurso jurisdiccional será inadmisible, por lo general, cuando no se ha acudido previamente a la vía revisora.

b) Aunque los órganos encargados de resolver aquel procedimiento son llamados en nuestro derecho -manteniendo la tradición histórica- 'tribunales', los mismos no ejercen jurisdicción en el sentido del artículo 117 de nuestra Constitución y de nuestras leyes procesales, ni, desde luego, el procedimiento indicado tiene naturaleza jurisdiccional.

c) El carácter administrativo del procedimiento que nos ocupa (y de los órganos encargados de su tramitación y resolución), empero, no obsta para identificar en su regulación legal unas características que, a diferencia de lo que ocurre con su equivalente respecto de los actos administrativos en general -el recurso de alzada-, le aproximan notoriamente al procedimiento jurisdiccional, a cuyo efecto basta con observar la amplísima regulación de la vía económico-administrativa, que contrasta con la parquedad con la que se disciplina en nuestro ordenamiento el mencionado mecanismo equivalente para agotar la vía administrativa en relación con los actos que no tienen naturaleza tributaria.

d) En esa pormenorizada regulación del procedimiento destaca, por lo que ahora interesa, el artículo 236 de la Ley General Tributaria (RCL 2003, 2945) que impide al tribunal (apartado cuarto) 'denegar la práctica de pruebas cuando se refieran a hechos relevantes' y que solo le permite dejar de examinar aquéllas 'que no sean pertinentes para el conocimiento de las cuestiones debatidas'.

e) Resulta también particularmente relevante el artículo 237.1 de dicho texto legal que, en relación con la 'extensión de la revisión', dispone que 'las reclamaciones y recursos económico-administrativos someten a conocimiento del órgano competente para su resolución todas las cuestiones de hecho y de derecho que ofrezca el expediente, hayan sido o no planteadas por los interesados, sin que en ningún caso pueda empeorar la situación inicial del reclamante'.

f) Y el artículo 239.2 de la Ley General Tributaria (RCL 2003, 2945) señala expresamente que la resolución que ponga fin al procedimiento decidirá 'todas las cuestiones que se susciten en el expediente, hayan sido o no planteadas por los interesados'.

g) Finalmente, en relación con la prueba en el procedimiento que nos ocupa, el artículo 57 del Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo (RCL 2005, 1069, 1378) (reglamento general de desarrollo de la Ley General Tributaria (RCL 2003, 2945) en materia de revisión en vía administrativa) insiste en que el tribunal solo podrá denegar la práctica de las pruebas solicitadas o aportadas 'cuando se refieran a hechos que no guarden relevancia para la decisión de las pretensiones ejercitadas en la reclamación', le permite ordenar 'la práctica de las pruebas previamente denegadas' y le faculta para 'requerir todos los informes que considere necesarios o convenientes para la resolución de la reclamación'.

2. En el ámbito de los recursos administrativos en general, el artículo 112.1 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre (RCL 1992, 2512, 2775 y RCL 1993, 246) (aplicable al caso por razones temporales) dispone que 'no se tendrán en cuenta en la resolución de los recursos, hechos, documentos o alegaciones del recurrente, cuando habiendo podido aportarlos en el trámite de alegaciones no lo haya hecho'. Y el actual artículo 118 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre (RCL 2015, 1477) , tras reproducir esa misma declaración, añade que 'tampoco podrá solicitarse la práctica de pruebas cuando su falta de realización en el procedimiento en el que se dictó la resolución recurrida fuera imputable al interesado'.

El propio artículo 112 de la Ley 30/1992 (RCL 1992 , 2512) , en su número cuarto, señala que 'las reclamaciones económico-administrativas se ajustarán a los procedimientos establecidos por su legislación específica' y la disposición adicional quinta de esa misma Ley establece que 'la revisión de actos en vía administrativa en materia tributaria se ajustará a lo dispuesto en los artículos 153 a 171 de la Ley General Tributaria (RCL 2003, 2945) y disposiciones dictadas en desarrollo y aplicación de la misma'.

3. La sentencia recurrida hace especial hincapié en la aplicación al procedimiento que nos ocupa -de manera supletoria- del citado artículo 112 de la Ley 30/1992 (RCL 1992, 2512) , lo que lleva a los jueces de instancia a afirmar que la regla contenida en tal precepto - concreción positiva, según se afirma, del principio general de que la ley no ampara 'el abuso del derecho procesal' (sic)- impide en el caso que los interesados elijan, a su arbitrio, el momento en el que presentar pruebas, haciendo inútil el trámite ad hoc previsto en los procedimientos de aplicación de los tributos y transformando la naturaleza de la vía económico-administrativa'.

Expuesto lo precedente el Alto Tribunal concluye que ' A nuestro juicio, sin embargo, varias razones impiden acoger el criterio de la sentencia según el cual el precepto contenido en el artículo 112 de la Ley 30/1992 (RCL 1992, 2512) impide al interesado en todo caso aportar pruebas o efectuar alegaciones en sede de revisión económico-administrativa cuando aquellas o éstas no fueron incorporadas o aducidas en el procedimiento de aplicación de los tributos. En efecto: a) Es sabido que, por regla general, no cabe aplicación supletoria de otra ley cuando la cuestión está expresamente regulada en aquella que la disciplina. En otras palabras, solo hay supletoriedad cuando es necesario llenar una omisión de la normativa aplicable o interpretar sus disposiciones de forma que se integren debidamente con otras normas o principios generales contenidos en otras leyes.

En el caso analizado, la regulación del procedimiento de las reclamaciones económico-administrativas no solo es extensa y minuciosa, sino que ha de reputarse completa, como se sigue de las disposiciones contenidas en la Ley General Tributaria (RCL 2003, 2945) y en el reglamento general de desarrollo de dicha ley en materia de revisión en vía administrativa.

En esa misma regulación se afirma, como dijimos, que el órgano revisor debe admitir y valorar las pruebas propuestas salvo que 'se refieran a hechos que no guarden relevancia para la decisión de las pretensiones ejercitadas'; y se dice también que en su decisión debe necesariamente abordar todas las cuestiones 'de hecho y de derecho que ofrezca el expediente', sin que existan declaraciones equivalentes a la contenida en el artículo 112 de la Ley 30/1992 (RCL 1992, 2512) .

b) Incluso aceptando a efectos dialécticos que la norma recogida en la ley de procedimiento administrativo es supletoriamente aplicable al procedimiento de revisión de los actos tributarios, nuestra jurisprudencia más reciente descarta una conclusión tan contundente como la expresada en la sentencia recurrida en la presente casación'.

OCTAVO.- En similar línea se ha manifestado el Tribunal Supremo en su sentencia de 20 de abril de 2017 (RJ 2017, 1570) (recurso de casación para la unificación de doctrina núm. 615/2016 ) en la que aborda la cuestión de'..... si cabe en sede de revisión (en concreto, en recurso de reposición ante el mismo órgano administrativo) admitir el cumplimiento del requerimiento que se negó en sede de gestión o, en otras palabras, si para determinar la procedencia de la devolución del IVA solicitada por el contribuyente cabe aceptar la documentación aportada una vez finalizado el procedimiento de gestión '.

Y lo hace teniendo en cuenta pronunciamientos anteriores (como los contenidos en las sentencias de 20 de junio de 2012 (RJ 2012, 8266) -casación núm. 3421/2010 - y 24 de junio de 2015 (RJ 2015, 2982) - casación núm. 1936/2013 ), en los que, clara y contundentemente, el Tribunal Supremo afirma lo siguiente: ' La doctrina del Tribunal Supremo en esta materia es clara: sí cabe en sede de revisión admitir documentación no aportada en sede de gestión. El art. 34.1.r) de la LGT (RCL 2003, 2945) 58/2003 establece que constituye uno de los derechos de los obligados tributarios el presentar ante la Administración tributaria la documentación que estimen conveniente y que pueda ser relevante para la resolución del procedimiento tributario que se esté desarrollando. Por lo tanto, en línea de principio, ha de reconocerse que el contribuyente, en particular, y el obligado tributario, en general, pueden hacer aportaciones de documentos al expediente tributario en que se halle interesado .

En cuanto al concreto problema planteado en este proceso, que no es otro que el de si, al interponerse un recurso de reposición, cabe o no practicar prueba a petición del recurrente, hay que entender que en nuestro Derecho tributario el recurso de reposición es entendido como uno de los medios de revisión en vía administrativa, como se lee en el artículo 213.1.b) de la Ley General Tributaria (RCL 2003, 2945) . Y es aquí, en relación al procedimiento de revisión, donde la Administración considera que no es posible que en dicha fase, superada la de gestión y liquidación tributaria, se pueda dar lugar a un periodo de prueba cuando el mismo pudo llevarse a cabo con anterioridad.

Tal planteamiento sin embargo, no puede ser compartido por esta Sala que ha llegado a la conclusión de que en la revisión en vía tributaria sí es posible llevar a cabo la práctica de prueba con la aportación de documentos que acompañe el contribuyente con su escrito de interposición, pues ello entra dentro de las reglas generales que sobre prueba, regula en su conjunto la Ley General Tributaria (RCL 2003, 2945) . Más específicamente, en el artículo 23.1 del Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo (RCL 2005, 1069) , por el que se aprueba el Reglamento General de Desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre (RCL 2003, 2945) , General Tributaria, en materia de Revisión en Vía Administrativa, se dice: 'el escrito de interposición deberá incluir las alegaciones que el interesado formule tanto sobre cuestiones de hecho como de derecho. A dicho escrito se acompañarán los documentos que sirvan de base a la pretensión que se ejercite.' Este último inciso - 'a dicho escrito se acompañarán los documentos que sirvan de base a la pretensión que se ejercite' - pone de relieve que es factible que se aporte documentación con el escrito de interposición y que la Administración está obligada a pronunciarse sobre dicha documentación - artículos 34 y 224 de la Ley General Tributaria (RCL 2003, 2945) -.

Por lo tanto asistía la razón a la parte recurrente en este caso para que la documentación acompañada con su escrito de interposición al recurso de reposición fuese valorada y tenida en cuenta a la hora de resolverse en vía administrativa, sin que su aportación en dicho momento fuese obstáculo insalvable para hacerlo'.

Con esa jurisprudencia descarta con claridad la afirmación que no resulta posible aportar (en vía de reposición,) nuevos elementos de prueba no esgrimidos por el obligado tributario con anterioridad en la vía administrativa para acreditar los hechos sobre los que se funda la pretensión ejercitada.

NOVENO.- La doctrina expuesta avala la tesis del recurrente y, en consecuencia, debemos estimar el recurso y la pretensión que de manera subsidiaria formuló de que se repusieran las actuaciones al momento en que la Administración resuelva el recurso de reposición para lo que habrá de examinar los documentos que aportó junto con su escrito interponiendo ese medio de impugnación y sin que la Sala de conformidad con el artículo 139 de la LJCA aprecie motivos para hacer expresa imposición de las costas de estas instancia habida cuenta de las alegaciones jurídicas que en apoyo de sus respectivas pretensiones han esgrimido las partes intervinientes en la presente contienda jurídica.

Vistos los artículos citados y los demás de general y pertinente aplicación la Sala dicta el siguiente

Fallo

1.- Estima el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de don Obdulio contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Granada) de fecha 24 de febrero de 2016 , dictada en los expedientes números NUM000 y NUM001 que desestimó las reclamaciones económico administrativas promovidas contra la liquidación y la sanción que por el Impuesto sobre el Valor Añadido ejercicio de 2012 le giró e impuso, respectivamente, la Dependencia de Gestión de la Delegación de Hacienda de Almería de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, acto que anulamos dejándolo sin efecto por no ser conforme a Derecho.

2.- Se acuerda la reposición de actuaciones al momento de la interposición del recurso de reposición para que la Administración admita y examine la documentación que aportó junto con ese medio de impugnación y una vez analizada y ponderada, resuelva.

3.- Sin costas.

Intégrese la presente sentencia en el libro de su clase y una vez firme remítase testimonio de la misma junto con el expediente administrativo al lugar de procedencia de éste.

Notifíquese la presente resolución a las partes, con las prevenciones del artículo 248.4 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial , haciéndoles saber que, contra la misma, cabe interponer recurso de casación ante el Tribunal Supremo, limitado exclusivamente a las cuestiones de derecho, siempre y cuando el recurso pretenda fundarse en la infracción de normas de Derecho estatal o de la Unión Europea que sea relevante y determinante del fallo impugnado, y hubieran sido invocadas oportunamente en el proceso o consideradas por la Sala sentenciadora. Para la admisión del recurso será necesario que la Sala de lo Contencioso- Administrativo del Tribunal Supremo estime que el recurso presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, de conformidad con los criterios expuestos en el art. 88.2 y 3 de la LJCA .

El recurso de casación se preparará ante la Sala de instancia en el plazo de treinta días, contados desde el siguiente al de la notificación de la resolución que se recurre, estando legitimados para ello quienes hayan sido parte en el proceso, o debieran haberlo sido, y seguirá el cauce procesal descrito por los arts. 89 y siguientes de la LJCA . En iguales términos y plazos podrá interponerse recurso de casación ante el Tribunal Superior de Justicia cuando el recurso se fundare en infracción de normas emanadas de la Comunidad Autónoma.

El recurso de casación deberá acompañar la copia del resguardo del ingreso en la Cuenta de Consignaciones núm.: 1749000024038716, del depósito para recurrir por cuantía de 50 euros, de conformidad a lo dispuesto en la D.A. 15ª de la Ley Orgánica 1/2009, de 3 de noviembre , salvo concurrencia de los supuestos de exclusión previstos en el apartado 5º de la Disposición Adicional Decimoquinta de dicha norma o beneficiarios de asistencia jurídica gratuita.

En caso de pago por transferencia se emitirá la misma a la cuenta bancaria de 20 dígitos: IBAN ES5500493569920005001274.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.