Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 477/2020, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 173/2018 de 04 de Marzo de 2020

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA
COMUNIDAD VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
SECCIÓN 3
PROCEDIMIENTO ORDINARIO [ORD] - 000173/2018
N.I.G.: 46250-33-3-2018-0000284
SENTENCIA Nº 477/2020
Ilmos. Sres.:
Presidente:
D. MANUEL J. BAEZA DÍAZ-PORTALES
Magistrados:
D. LUIS MANGLANO SADA
D. AGUSTÍN GOMÉZ-MORENO MORA
Dª Mª JESÚS OLIVEROS ROSSELLÓ
Dª BEGOÑA GARCÍA MELÉNDEZ.
En la Ciudad de Valencia, a cuatro de marzo de dos mil veinte.
VISTO por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de
la Comunidad Valenciana, el recurso contencioso administrativo no 173/2018 en el que han sido partes, como
recurrente, Dª Amanda , representada por la Procuradora Dª Mónica Torro Úbeda y asistida por la Letrada Dª
Mª Jesús Cutillas Diego y como demandado, el Tribunal Económico Administrativo Regional, que actuó bajo
la representación del Abogado del Estado, habiendo comparecido como parte codemandada la Generalitat
Valenciana representaday asistida por el Letrado de la Abogacía General de la GV. La cuantía del recurso se
fijó en 11.104,19 euros. Ha sido ponente la Magistrada Dª Mª Jesús Oliveros Rosselló.

Antecedentes

PRIMERO.-Interpuesto el recurso por la Generalitat Valenciana y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó al demandante para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito en que suplica se dicte sentencia declarando no ajustada a derecho la resolución recurrida.



SEGUNDO.-La representación de la parte demandada, y codemandada, contestó a la demanda, mediante escrito en el que solicitó se dictara sentencia por la que se confirmase la resolución recurrida.



TERCERO.-No habiéndose recibido el proceso a prueba, presentados los escritos de conclusiones, quedaron los autos pendientes para votación y fallo.



CUARTO.-Se señaló la votación para el día 3 de marzo de 2019.



QUINTO.-En la tramitación del presente proceso se han observado las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.-Es objeto del presente recurso contencioso-administrativo interpuesto porDª Amanda la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 25 de octubre de 2017, desestimatoria de la reclamación económico administrativa nº NUM000 , formulada porla actora, frente al acuerdo que resuelve el recurso de reposición formulado contra la liquidación provisional nº NUM001 ,en materia de Impuesto sobre transmisiones patrimoniales onerosas, por la cuantía de 11.104,19euros.

Consta en el expediente administrativo: Que en fecha 6 de julio de 2015 se notifica a la actora la liquidación provisional contra la que interpone el 13 de junio de 2016 recurso de reposición.

En fecha 26/8/2016 se notifica acuerdo de inadmisión por extemporaneidad del recurso.

En fecha 12 de junio de 2013 se documentó en escritura pública la compraventa por la actora de un bien inmueble.

Que la Administración de la Generalitat Valenciana procedió a iniciar comprobación del valor declarado por el método anunciado de valoración por coeficientes, aplicando la O 23/13, fijando un mayor valor y liquidando la deuda por ITPO, por un importe de 11.104,19euros.



SEGUNDO.-La parte actora, Dª Amanda alega que el objeto de recurso se centra en dilucidar, si el procedimiento de comprobación de valores empleado es, o no el adecuado, a la vista de la norma aplicable Orden 23/2013, y todo ello al constar que, en el presente supuesto, para la comprobación del valor la administración ha acudido al método previsto enel art. 57.1 b) de la LGTresultando así que, la valoración procede de una norma que fue anulada, y ello produce efectos de nulidad absoluta pro lo que no hay extemporaneidad

TERCERO.- El Abogado del Estado se opone al recurso y solicita la desestimación de la demanda,alega la inadmisibilidad del recurso por cuanto la actora pretende la impugnación de un acto firme. Respecto al fondo aduce que la actora no ha desvirtuado la valoración.

La parte codemandada Generalitat Valenciana, alega que el 6 de junio de 2015 se notifica a la actora la liquidación provisional y el 13 de junio de 2016 realiza alegaciones interesando que se revoque y la devolución de las cantidades, por lo que se declara inadmisible el recurso de reposición, por lo que no cabe cuestionar de forma extemporánea la liquidación.



CUARTO.- Expuestos los términos los en que se ha suscitado la litis, debemos señalar y ya lo anticipamos que el recurso entablado no ha de prosperar, por cuanto la actora pretende de forma extemporánea impugnar una liquidación firme, so pretexto de una nulidad que ni si quiera identifica, pues a ninguno de los apartados del art 217 LGT se remite.

Aún en la hipótesis de la alegación del art 62,1,e) Ley 30/1992 aplicable ratione temporis y el art 102,1, por lo que entiende que cabe reconocer la nulidad de la liquidación al haber sido dictada en base a una norma reglamentaria declarada nula de pleno derecho. Por lo que art 217,1,e) LGT: 'Que hayan sido dictados prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido para ello o de las normas que contienen las reglas esenciales para la formación de la voluntad de los órganos colegiados'.

esta misma Sala y sección en Sentencia 284/2019 de 6 Feb. 2019, Rec. 96/2018 en sentido desestimatorio y en los siguientes términos: 'Pues bien, como antes hemos apuntado, si bien cuando ya ha sido resuelta la contienda por sentencia con fuerza de cosa juzgada, el art. 40 LOTC excluye expresamente la aplicación retroactiva de la nulidad del precepto, el segundo escenario en el que ahora nos encontramos, es qué ocurre cuando se pretende la extensión retroactiva de dicha nulidad a situaciones consolidadas al haber alcanzado firmeza en vía administrativa una liquidación tributaria, como aquí ocurre; el propio TC en sentencias como la 45/1989 y 180/2000 de 29 de Junio , y 60/2015 de 18 de Marzo , apelando al principio de seguridad jurídica del articulo 9,3 constitución y de igualdad del art 14 CE amplía dicho limite a las situaciones de firmeza administrativa porque lo contrario ' entrañaría un inaceptable trato de disfavor para quien recurrió, sin éxito, ante los tribunales en contraste con el trato recibido por quien no instó en tiempo la revisión del acto de aplicación de las disposiciones hoy declaradas inconstitucionales', es decir en esos supuestos el TC expresamente se pronuncia sobre el carácter limitado del efecto retroactivo de esas sentencias, pero en el caso de la STC 59/2017 nada se dice sobre los efectos retroactivos de la misma, y si bien el mentado art. 40.1 LOTC , sólo limita la revisión de situaciones consolidadas por sentencias con efecto de cosa juzgada, nada dice de los actos administrativos firmes, lo que nos debe llevar a estudiar el posible encaje en este caso de alguno de los supuestos en el que la LGT permite la devolución como ingreso indebido de una liquidación firme, sin olvidar que la doctrina y la jurisprudencia son unánimes a la hora de afirmar que todos los supuestos de nulidad radical deben ser interpretados de manera restrictiva, pues la vía extraordinaria de la revisión de actos nulos de pleno derecho no puede convertirse en una vía indirecta de impugnación, para reabrir plazos frente a actos que han ganado firmeza al no haber sido impugnados en tiempo y forma. Esta interpretación restrictiva tiene también la consecuencia de que, si no queda acreditada la concurrencia de alguno de los supuestos legales de revisión de manera fehaciente e indiscutible, la solicitud de revisión pueda ser considerada carente de fundamento y rechazada de plano en aplicación de lo dispuesto en los artículos 217.3 LGT y 102.3 LPAC .

Por último, ya adelantamos que como luego se expondrá, en STS de 8-6-2017 se desestimó la pretensión de nulidad de pleno derecho de una liquidación que adquirió firmeza en via administrativa, concurriendo similares requisitos a los aqui estudiados.

A efectos de estudiar los procedimientos de revisión de las liquidaciones que han alcanzado firmeza con anterioridad a publicación de la sentencia del TC( declarando la nulidad por inconstitucionalidad parcial de las normas mencionadas), debemos distinguir cuando se pretenda la rectificación de una autoliquidación de aquellos supuestos en que la administración ha dictado la correspondiente liquidación. En el primer caso los único limites para lograr la pretendida rectificación será el plazo de prescripción de cuatro años del articulo 66 LGT y la posible existencia de una liquidación posterior, en cuyo caso no procede aplicar el procedimiento de rectificación de los artículos 120,3 y 22 LGT , y art 126 ss del RD 1065/2007 .

El supuesto que aquí estudiamos es la pretendida revisión de una liquidación firme y pagada tres años antes de publicarse la STC, pretendiendo la devolución del ingreso por indebido; siendo firme la liquidación cuya nulidad, y devolución de ingreso indebido pretende el actor, habrá que estar necesariamente al contenido del articulo 221,3 LGT , disponiendo el obligado tributario de los siguientes cauces procedimentales para obtener dicha devolución, bien el procedimiento especial de revisión del articulo 216 letras a ), c ) o d) de la LGT , o el recurso extraordinario de revisión del articulo 244 de la misma norma , o bien intentar la procedimiento de rectificación de declaraciones del art 130 RD 1065/2007 .

La parte apelante mantiene que la liquidación, cuya devolución insta en este proceso, es nula de pleno derecho, ex origine y ex radice, toda vez los elementos normativos que amparaban dicha liquidación han devenido inconstitucionales y nulos, fundamentando dicho pronunciamiento en el arti?culo 47 aparatados a), c), f) y g) de la Ley 39/2015 y arti?culo 217 LGT, y en su defecto entiende el apelante que la liquidación referida no es firme al ser susceptible de proceder a la rectificación de la declaración presentada en su día, siendo este el objeto del recurso de apelación.

Vamos a ir estudiando los distintos esgrimidos por la recurrente, que según esta determinaría la nulidad radical de la liquidación; en primer lugar se refiere que el acto impugnado lesiona derechos libertades susceptibles de amparo constitucional; a ello debemos decir que únicamente cabe dicho amparo por vulneración de los derechos y libertados recogidos en los articulo 14 a 29 y 30,2 de la carta magna , y el principio de capacidad económica referido por el actor está recogido en el articulo 31,3 de la misma, sin que por tanto sea admisible dicho motivo.

Por otra parte, se alega la que la liquidación tiene un contenido imposible; respecto a qué debe entenderse por contenido imposible, la STS 11-4-2013 refiere que 'La imposibilidad a la que se refiere la Ley es la imposibilidad material o física, que además ha ser originaria.

Por el contrario, no está incluida en el concepto la imposibilidad jurídica equivale a la ilegalidad del acto. De no ser así, cualquier acto contrario a la Ley sería nulo de pleno derecho por tener un contenido imposible por incompatible con la Ley.

En este sentido, la Sentencia de la Sección Quinta de esta Sala de 19-5-2000 EDJ 2000/12335 nos dice en Fundamento de Derecho Segundo:'...La imposibilidad a que se refiere la norma de la Ley de Procedimiento debe ser, por ello, de carácter material o físico, ya que una imposibilidad de carácter jurídico equivaldría prácticamente a ilegalidad del acto, que suele comportar anulabilidad ( arts. 48.1 LPA EDL 1992/17271 y 83.2 de la LJCA ); la imposibilidad debe ser, asimismo, originaria ya que una imposibilidad sobrevenida comportaría simple ineficacia del acto.

Actos nulos por tener un contenido imposible son, por tanto, los que resultan inadecuados, en forma total y originaria, a la realidad física sobre la que recaen. Son también de contenido imposible los actos que encierran una contradicción interna en sus términos (imposibilidad lógica) por oponerse a leyes físicas inexorables o a lo que racionalmente se considera insuperable. La jurisprudencia ha equiparado en algunos casos la indeterminación, ambigüedad o ininteligibilidad del contenido del acto con la imposibilidad de éste ( sentencias de 6 de noviembre de 1981 EDJ 1981/7627 y 9 de mayo de 1985 .)' En el mismo sentido y con la misma doctrina, Sentencia, también citar la STS Sección Quinta, de 3 de diciembre de 2008 (recurso de casación 218/2004 , F.J.5)'. Debiendo por tanto desestimarse este motivo de nulidad radical.

Tampoco concurre el supuesto de nulidad radical del apartado f) del articulo 217 LGT que habla de carecer de los requisitos esenciales para la adquisición de facultades o derechos, aplicable aquella cuando el solicitante, en este caso el obligado tributario, carece de los requisitos esenciales para adquirir una facultad o derecho, piénsese en un acto expreso declarativo de derechos (la concesión de una beca, el otorgamiento de una licencia de un bar, el reconocimiento del derecho a percibir la pensión de jubilación, etc.) carecerá de los requisitos esenciales previstos por el ordenamiento y por tanto será nulo cuando el sujeto favorecido no tenga los requisitos previstos por la norma, y no cuando se pretenda la revisión de una liquidación firme por una cuestión jurídica sobrevenida.

Por ultimo, en cuanto a la causa de nulidad prevista en la letra g) del articulo 217 LGT ,cualquier otro quese establezca expresamente en una disposición de rango legal, decir que ciertamente los ART. 38 y 40 DE LA LOTC no determinan dicha nulidad radical con efectos necesariamente retroactivos, estableciendo aquel precepto de la LGT que debe regularse dicha causa de nulidad de forma expresa en una disposicion legal, supuesto en que no nos encontramos; por otra parte, si bien la entonces vigente LEY 30/92 determinaba en el articulo 62,2 la nulidad de pleno derecho de disposiciones cuando estas vulneren la constitución, y alguna sentencia como STS 2-2-04 extiende dicha nulidad a los actos administrativos dictados en ejecución de la referida disposición, diciendo ' ...si la disposición a cuyo amparo se dicta o ejecuta el acto es nula de pleno derecho, éstos quedan afectados por idéntico vicio invalidante y, por consiguiente, son también radicalmente nulos de pleno derecho, con independencia de que razones de seguridad jurídica - art. 9.3 CE , correcta y debidamente apreciadas, aconsejen mantener los efectos del acto compensándolos con una adecuada reparación, según prevén los ART 139.2 Y 141.1 DE LA LEY 30/92 y así lo establece expresamente el art. 102.4 de esta Ley ( que refiere ...

sin perjuicio de que, tratándose de una disposición, subsistan los actos firmes dictados en aplicación de la misma),con lo que, en definitiva, se viene a sustituir la lógica e inherente consecuencia de la declaración de nulidad radical de un acto o de una disposición por una indemnización siempre que no exista el deber jurídico de soportar el daño o perjuicio causado por ese acto o disposición nulos de pleno derecho...' estudiada esta sentencia, la misma más que decretar la nulidad de pleno derecho del acto, abre la vía indemnizatoria; y por otra parte, en sentido distinto a este pronunciamiento, podemos citar las STS 7-3- 2012 y 19- 12-2011 que mantienen que la nulidad de una disposición general no permite impugnar un acto firme dictado en aplicación de aquella disposición general, basándose en el articulo 120 de la derogada LPA y art 73 LEY 29/98 .

En el ámbito estrictamente tributario, la STS 11-6-2001 recuerda que'esta Sala Tercera mantiene doctrina reiterada en numerosas sentencias, que excusan de su cita concreta, consistente en que la nulidad de las disposiciones generales no se traslada sin más a los actos singulares de aplicación, pues para que estos sean nulos de pleno derecho es preciso que hayan incurrido en alguna de las causas previstas en el art 153 LGT/1963 , art 217 LGT/2003 ) ': ( TS 3ª 5-12-17, EDJ 262726).

Por ende debemos concluir que entre las causas tasadas para decretar la nulidad de la liquidación y la procedencia de la devolucion de la cuota pagada por una liquidación firme, el legislador no recoge la declaración de inconstitucionalidad de la ley que lo ampara, supuesto de nulidad que sí aparecía recogido en el proyecto de la LGT , y que fue rechazado por el Consejo de Estado, sin que por ende tenga encaje la posible revisión de la liquidación por vía de la letra g) del articulo 217.1 LGT .

Por último, debemos referir que los efectos erga omnes que se derivan de un fallo que declara la inconstitucionalidad de una norma no están dotados de necesariamente de carácter retroactivo, salvo en los supuestos recogidos expresamente en la ley, ni conducen a la revisión de las situaciones consolidadas que se hayan producido al amparo de la norma que se declare inconstitucionalidad, como así tiene manifestado nuestro Tribunal Supremo, pudiendo citarse la sentencia de 8-6- 2017 , según la cual: ' en nuestro modelo de justicia constitucional los efectos 'erga omnes' que se derivan de un fallo que declara la inconstitucionalidad de una norma no están dotados de carácter retroactivo ni conducen a la revisió de las situaciones consolidadas que se han producido al amparo de la norma que se entiende que es inconstitucional, salvo que se trate de supuestos de normas de carácter sancionador, a los que se refiere el art. 40.1 LOTC .

Así lo hemos declarado en los recientes autos de 31 de enero de 2017, que rechazan incidentes de nulidad de actuaciones respecto de sentencias que revisaban otras del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, desestimatorias de recursos interpuestos contra Órdenes Forales que habían denegado la solicitud de declaración de nulidad de pleno derecho presentada contra liquidaciones firmes. Concretamente señalábamos lo siguiente: '

SEGUNDO.- ART 40 LOTC .

El ART. 40.1 LOTC incorpora una previsión encaminada a preservar el principio constitucional de seguridad jurídica , ART. 9.3 CE , según la cual las sentencias declaratorias de inconstitucionalidad no permiten revisar procesos fenecidos mediante sentencias con fuerza de cosa juzgada en los que se haya hecho aplicación de la norma declarada inconstitucional, salvo en los casos de los procesos penales o contenciosoadministrativos referentes a un procedimiento sancionador en que, como consecuencia de la nulidad de la norma aplicada, resulte una reducción de la pena o de la sanción o una exclusión, exención o limitación de la responsabilidad.

Como ha venido señalando el Tribunal Constitucional desde sus primeras sentencias (Cfr. STC 45/1989 ) es preciso distinguir entre procesos en curso o pendientes de decisión cuando se produce la declaración de inconstitucionalidad, situaciones ya firmes cuando se produce tal declaración y el valor de la doctrina establecida por dicho Tribunal en relación con la jurisprudencia de los órganos judiciales. En el primer caso, todos los poderes públicos, incluidos, claro está, los tribunales se ven vinculados por la declaración de inconstitucionalidad y consecuente nulidad de la norma desde la publicación de la sentencia del Tribunal Constitucional en el Boletín Oficial del Estado ( art 38.1 LOTC .

En el segundo supuesto, las situaciones consolidadas, entre las que se incluyen no solo las decididas mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada sino también las actuaciones administrativas firmes, no son susceptibles de ser revisadas como consecuencia de la declaración de nulidad que implica la inconstitucionalidad apreciada en la sentencia del Tribunal Constitucional', postura que fue ratificada por el propio TS en auto dictado en fecha 12 de septiembre de 2017 desestimando el incidente de nulidad promovido por el recurrente.

De todo ello concluimos que no concurre causa legal para acordar dicha devolución,via procedimiento de revisión o recurso extraordinario de revisión. ' Trasladada la anterior doctrina al supuesto enjuiciado y habiendo sido ya rechazada por el plenillo de esta misma Sala y sección la tramitación de la revisión de oficio solicitada respecto de liquidaciones firmes al considerar que concurre una causa de nulidad de pleno derecho, que en este supuesto concreto es, el procedimiento de comprobación de valores empleado por la aplicación de una norma reglamentaria que fue objeto de anulación por una sentencia, procede desestimar el recurso interpuesto, pues conforme a lo declarado las situaciones consolidadas, como es en este supuesto la liquidación practicada al recurrente, no puede ser revisada como consecuencia de una declaración de nulidad producida por una sentencia, sin perjuicio, de añadir lo que además resulta sustancial en el caso de autos, la circunstancia de que la sentencia que anuló la Orden fue anulada por el TS en casación tal como señala la administración demandada. Todo ello debe conducir, a la desestimación del recurso interpuesto al ser conforme a derecho la resolución impugnada.



QUINTO.-Lo hasta aquí expuesto nos conduce a la desestimación de la demanda y, de conformidad con lo previsto en el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional, habrá de imponerse a la parte recurrente las costas procesales; las que, en uso de la facultad que confiere el apartado 3 del precitado art. 139 LJ, quedan cifradas en la cantidad máxima de 1.500 €, por todos los conceptos, que corresponden a la administración demandada y a la parte codemandada a partes iguales.

Vistos los artículos citados, concordantes y demás de general y pertinente aplicación.

Fallo

1.- DESESTIMAMOS el recurso contencioso administrativo interpuesto por Dª Amanda contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 25 de octubre de 2017, desestimatoria de la reclamación económico administrativa nº NUM000 , formulada porla actora, frente al acuerdo que resuelve el recurso de reposición formulado contra la liquidación provisional nº NUM001 , en materia de Impuesto sobre transmisiones patrimoniales onerosas, por la cuantía de 11.104,19 euros.

2.- Con expresa imposición de costas en los términos del FD 5 de la presente resolución.

Esta Sentencia no es firme y contra ella cabe, conforme a lo establecido en los artículos 86 y siguientes de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa, recurso de casación ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo o, en su caso, ante la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana. Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de treinta días a contar desde el siguiente al de su notificación, debiendo tenerse en cuenta respecto del escrito de preparación de los que se planteen ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo los criterios orientadores previstos en el Apartado III del Acuerdo de 20 de abril de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al Recurso de Casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo (BOE número 162 de 6 de julio de 2016).

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.-Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado ponente del presente recurso, estando celebrando Audiencia Pública esta Sala, de la que, como Letrada de la Administración de justicia, certifico.