Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 51/2020, Tribunal Superior de Justicia de Canarias, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 509/2018 de 05 de Febrero de 2020

Encabezamiento

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Sección: IRF

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA. SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO. SECCIÓN PRIMERA

Plaza de San Agustín Nº 6

Las Palmas de Gran Canaria

Teléfono: 928 30 64 80

Fax.: 928 30 64 86

Email: s1contadm.lpa@justiciaencanarias.org

Procedimiento: Procedimiento ordinario

Nº Procedimiento: 0000509/2018

NIG: 3501633320180000635

Materia: Administración tributaria

Resolución:Sentencia 000051/2020

Demandante: PUENTE SILVA S.L.; Procurador: ALEJANDRO ALFREDO VALIDO FARRAY

Demandado: TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CANARIAS

SENTENCIA

Presidente

D. JAIME BORRÁS MOYA

Magistrados

D. ANTONIO DORESTE ARMAS

Dª. INMACULADA RODRÍGUEZ FALCÓN (Ponente)

En Las Palmas de Gran Canaria, a 5 de febrero de 2020.

Visto por esta Sección Tribunal Superior de Justicia. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Primera, integrada por los Sres. Magistrados, anotados al margen, el recurso Contencioso- Administrativo nº509/2018, interpuesto por PUENTE SILVA S.L., representado el Procurador de los Tribunales don ALEJANDRO ALFREDO VALIDO FARRAY y dirigido por el abogado don RAFAEL RUIZ PINA, contra Resolución del TEARC de 28 de septiembre de 2018

Ha intervenido como demandado la ADMINISTRACIÓN DEL ESTADO, habiendo comparecido, en su representación y defensa el sr. Abogado del Estado

Antecedentes

PRIMERO.- Pretensiones de las partes y hechos en que las fundan.

A.- Por resolución del TEAR de Canarias de 28 de septiembre de 2018, que desestimó las reclamaciones económico administrativas 35/03466/2015, 35/03595/2015 y 35/03596/2015, en relación al Impuesto sobre Sociedades, presentado or la entidad Puente de Silva S.L., por importe de 125.094,94€

B.- La representación de la actor interpuso recurso contencioso administrativo, formalizando demanda con la súplica de que se dice sentencia por la que, se anule la citada Resolución por ser contraria a derecho, y en consecuencia se derive la nulidad de la liquidación del impuesto sobre sociedades de los ejercicios 2010 y 2011 y asimismo la nulidad dela Acuerdo de imposición de la sanción.

C.- La representación procesal de la Administración demandada se opone a la pretensión actora y solicita se dicte sentencia que desestime el recurso interpuesto y declare la conformidad de los actos impugnados con el ordenamiento jurídico, condenando en costas a la recurrente.

SEGUNDO.- Pruebas propuestas y practicadas.

Practicada la prueba pertinente, las partes formularon conclusiones y señalado día para votación y fallo tuvo lugar la reunión del Tribunal el día señalado al efecto. Aparecen observadas las formalidades de tramitación.

Fundamentos

PRIMERO.- Constituye el objeto del recurso examinar la conformidad o no a Derecho de la Resolución Administrativa del TEAR de Canarias de 28 de septiembre de 2018, que desestimó las reclamaciones económico administrativas 35/03466/2015, 35/03595/2015 y 35/03596/2015, en relación al Impuesto sobre Sociedades.

La cuestión litigiosa es la valoración que hace el TEAR de Canarias de la materialización realizada a la RIC por la entidad demandante respecto al 11% que adquirió de un edificio de oficinas sito en la calle Primero de Mayo en Las Palmas de Gran canaria, acogiéndose en la resolución impugnada, la tesis de la administración tributaria de no haber quedado probado la afectación del mismo a actividad económica alguna. Afirma el demandante que la Inspección no realiza una valoración de la actividad probatoria, sino juicios de valor para destruir las pruebas aportadas.

La demandante argumenta respecto a la consideración que le merecen las valoraciones que se realizan en el acta de liquidación, y en síntesis indica que la administración se basa en sospechas respecto a la falta de actividad de la entidad demandante, con el único dato de que carecía de empleados y tenía subcontratada la contabilidad. En cuanto a los consumos de agua y electricidad, opone que tuvo problemas con el contador que estaba estropeado por lo que las lectura eran erróneas y solicita que se valoren las comunicaciones y facturas entre la entidad suministradora de electricidad y la empresa. Por último resta importancia a la ausencia de líneas de teléfono fijo o fax que apunta la administración tributaria, porque estaba centralizado en otra oficina de la empresa. Criticando por último que el Inspector Actuario realizase una valoración subjetiva del contenido del acta notarial aportada y de las fotos insertas en la misma, ya que el Inspector lo único que señaló es que que eran impactantes y no necesitaban comentarios adicionales.

Por su parte la demandada opone que es evidente el incumplimiento de la actora que no ha materializado la RIC al no realizarse en una activo fijo necesario y utilizado para el desarrollo de una actividad empresarial en el archipiélago canario:

1.- La no necesidad y falta de utilización como oficina del inmueble destinado a materializar la RIC.

2.- No se ha desarrollo ningún tipo de impulso empresarial a la actividad de promoción durante los años 2007 a 2012.

3.- No se ha aportado ninguna prueba que demuestre que la entidad tuvo sus oficinas en el edificio de primero de Mayo.

SEGUNDO.- La cuestión jurídica que se plantea sería la posibilidad de materializar la RIC con la adquisición de un inmueble usado que se ha rehabilitado y destinado a una actividad económica.

Es una cuestión que analizamos en la Sentencia de 28 de febrero de 2019, (Rec. 96/2018)

«Conforme al artículo 27.4 a) de la Ley 19/1994 es posible la materialización mediante la realización de las siguientes inversiones: 'a) La adquisición de activos fijos situados en el archipiélago canario, utilizados en el mismo y necesarios para el desarrollo de actividades empresariales del sujeto pasivo (.) Tratándose de activos fijos usados, estos no podrán haberse beneficiado anteriormente del régimen previsto en este artículo y deberán suponer una mejora tecnológica para la empresa'.

(...)

Por último la STS de 5 de julio de 2017 acoge la interpretación de la Sala de instancia, que consideró que la mejora tecnológica es una innovación incrementa o, en su caso, radical, resulta del todo coherente con las previsiones de la Ley 19/1994 y también con las del antes citado Real Decreto 241/1992, de 13 de marzo, que exigía justificar que el elemento objeto de la deducción fuera a producir o hubiera producido, como efecto, la disminución del coste de producción unitario del bien o servicio, o la mejora de la calidad del bien o servicio, pues en ambos casos el resultado que se conseguiría sería el de un mejor posicionamiento en el

mercado y una mayor competitividad de la empresa, resultado que, estaba presente en la mente del legislador como objetivo a alcanzar cuando introdujo este incentivo fiscal en la Ley 19/1994.

Esta conclusión no significa, sin embargo, que haya de admitirse la efectividad de este incentivo fiscal por el sólo hecho de que se demuestre que la adquisición o incorporación del bien al patrimonio de la empresa haya significado para ésta una 'mejora económica'; ni tampoco que la 'mejora tecnológica' pueda consistir, simplemente, en un mero cambio estético o menor para diferenciar el producto de otros similares pues ello significaría -al igual que en el caso contrario, esto es, en el de exigir que la 'mejora tecnológica' se traduzca exclusivamente en innovaciones radicales- desnaturalizar el concepto de 'mejora tecnológica' al que se refiere el artículo 27 de la Ley 19/1994 .(...)la administración expone un conjunto de indicios que constituyen prueba de que el citado local se corresponde con el domicilio fiscal de cinco entidades jurídicas, y domicilio social de dos de estas entidades, lo que no es más que una muestra de que en realidad la afectación exclusiva del referido inmueble a la actividad económica desarrollada por el obligado tributario no concurre.»

Este sería en principio, el punto de partida, sin embargo, en el presente caso, la cuestión se simplifica en tanto las partes discrepan en la valoración de la prueba realizada.

Al respecto debemos señalar que el acta de presencia notarial que obra en autos es más que concluyente respecto a la inexistencia de actividad económica alguna en el inmueble de Primero de Mayo, en el Acta de liquidación se explica como se personó el notario y tomo fotografías de las plantas sótano, baja y primera del edificio. La valoración que hace el actuario tributario es la siguiente «se retrata una habitación oscura, sin luz eléctrica, ni ventanas al exterior, con una mesa y dos sillas, y un folio pegado con cinta adhesiva en la pared de la habitación donde aparece la denominación: PUENTE DE SILVA SL.»

Más exhaustivo en la descripción no se puede ser, el acta notarial lo que prueba es que en el lugar no había oficinas, ni siquiera luz eléctrica, ordenadores o actividad. Al respecto las fotografías son elocuentes, la única identificación de la entidad es un folio pegado a la pared con cinta adhesiva, en un habitáculo sin apenas luz, salvo la natural que era escasa con una especie de tragaluz. De haber estado en funcionamiento la electricidad, lo normal hubiese sido encender la luz para hacer la fotografía del acta notarial ante la ausencia de luz natural, son además dos habitaciones las que se presentan prácticamente sin luz en el citada acta notarial. Además, en otra habitación en la que sí que había una salida al exterior, y, por tanto, amplia luz natural, se puede ver bien lo que pretendía ser una oficina, el único mobiliario es una mesa ligera, una silla de plástico de terraza, y lo que pretende ser un expediente sobre la mesa. No son las condiciones habituales de ninguna oficina, el mobiliario no era adecuado, y da la impresión de haberse metido minutos antes la silla de la terraza, sin que la supuesta oficina contase con ordenador, teléfono o bolígrafo con el que , al menos, apuntar algo. Añadimos a lo expuesto, que no existían cortinas, en ésta última habitación en la que se podía visualizar lo que había dentro, prácticamente nada.

A partir de ahí con ese acta notarial, inaudito para pretender que había una oficina y una actividad económica en el lugar, cualquier discusión sobre las facturas de Endesa o Emalsa está fuera de lugar, cuando las propias fotografías acreditan que no había luz con la que trabajar. Del pretendido almacén en el sótano, lo único que podemos añadir es que para convertirlo en almacén hubiese necesario acomodarlo y adecentarlo, en las fotografías lo único que se advierte es que existían restos de material de obra, pero ni siquiera en la cantidad o cualidad necesaria para considerarlo almacenamiento, a efectos económico fiscales.

El TEAR ha dictado una resolución plenamente ajustada a derecho, y que transcribe el acta de liquidación que dedica varios folios a explicar lo que es más que evidente que ninguna actividad había en lugar.

TERCERO.- En cuanto al almacén tampoco era valido para materializar la dotación a la RIC, por una cuestión temporal, y es que no fue adquirido ni construido dentro del periodo de materialización de la RIC, sino en el ejercicio 2001.

El almacén sito en la calle Domingo Deniz número 9 se empezó a construir en el ejercicio 2001 declarándose el fin de la obra en el año 2007; pero los beneficios utilizados como señala la administración tributaria para iniciar la construcción son anteriores al periodo de materialización de la RIC. Tampoco hizo constar, a los efectos de considerarlo una inversión anticipada, esta materialización en la declaración del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2007, sino que la entidad realizó el ajuste contable en el año 2011. ?

El acta de liquidación explica la importancia del aspecto temporal cuestionado, y por qué no puede considerar el almacén siquiera como inversión anticipada: «La esencia básica de la RIC consiste en la inmovilización del beneficio de un determinado ejercicio para que, en lugar

de destinarlo a su distribución o a la satisfacción de gastos corrientes, se invierta productivamente (en activos fijos o inversiones en capital productivo potencialmente generadoras de riqueza en el archipiélago). Por esta razón se aplica la reducción o deducción sobre el resultado contable obtenido en un determinado ejercicio, siendo este concreto resultado, y no otro, el que hay que materializar.Por eso la inversión anticipada supone una excepción o especificidad dentro de esta figura, y exige una comunicación previa a la Administración de que se ha optado por ella y su fórmula de financiación »

La STSJ, 27 de abril de 2016, Santa Cruz de Tenerife, (Rec. 402/2014) ha señalado que «habiéndose centrado la demanda en que el plazo para dotar la RIC en la inversión anticipada realizada se iniciaba en la fecha de la puesta en funcionamiento de los activos, el recurso debe ser desestimado, pues ni tal pretensión puede acogerse de acuerdo con la interpretación del artículo 27.11 de la Ley 19/1994 realizada en el presente fundamento de Derecho, ni la opción de acogerse a dicho régimen en el período impositivo de 2007 ejercitada por la actora fue rectificada en el plazo establecido por el artículo 119 de la LGT .»

En el mismo sentido la Sentencia de la Audiencia Nacional de 27 de mayo de 2019 (Rec. 437/2019) nos recuerda que la RIC constituye un específico beneficio fiscal que se estructura temporalmente en distintas fases, en cada una de las cuales el sujeto pasivo que aspira a acogerse al mismo ha de cumplir con ciertas cargas y condiciones realizándolas en el plazo de tres años desde la fecha del devengo del impuesto correspondiente al periodo en que practicó la dotación ( artículo 27.4). La configuración del beneficio fiscal de la RIC, a tenor de lo contemplado en el artículo 27 de la Ley 19/1994 , ya sea como reducción en la base imponible del impuesto sobre sociedades, para sociedades y demás entidades jurídicas (apartado 1), o como deducción en la cuota íntegra del impuesto sobre la renta de las personas físicas, para los sujetos pasivos de este último tributo (apartado 9), se condiciona al cumplimiento de ciertos requisitos la RIC constituye un importante estímulo fiscal a la realización en Canarias de actividades económicas que fomenten la creación de riqueza y el desarrollo económico de la Islas, El acomodo del incentivo fiscal a su finalidad

exige que exclusivamente se beneficien de su aplicación las ganancias obtenidas en la realización de actividades económicas, empresariales o profesionales, que supongan la ordenación por cuenta propia de factores productivos para colocar un bien o servicio en el mercado.

En el caso, no podemos partir del asiento contable que se realiza en 2011, y de un 'acondicionamiento' del almacén para pasar a convertirse en materialización de la RIC. El argumento del demandante es que la administración no puede entrar a valorar las circunstancias ocurridas en 2007 porque el ejercicio estaría prescrito. Sin embargo no es así, en la sentencia anteriormente citada de 28 de febrero de 2019, ya señalamos que para consolidar el beneficio fiscal, resulta necesario que el sujeto pasivo cumpla los requisitos de constitución de la reserva mediante dotación, mantenimiento , materialización de la misma y permanencia de la inversión. La comprobación de la materialización no solo abarca el cumplimiento de los requisitos de inversión en el plazo de tres años desde la fecha del devengo, sino también el resto de los requisitos ligados a la misma, entre los que se encuentra el mantenimiento de la inversión. Y el hecho de que normalmente se distingan tres fases en el ámbito de la RIC --dotación, materialización y mantenimiento-- en nada empece a la conclusión que sostenemos, pues tal distinción hace referencia a los distintos

momentos temporales que inciden en la reserva, de modo que la fase de materialización puede denominarse también como de inversión. Así lo ha entendido el propio Tribunal Supremo en su Sentencia de 16 de marzo de 2015.

Lo definitivo, a los efectos de rechazar el argumento es que la administración no está regularizando un ejercicio prescrito, sino uno posterior no prescrito y, además, las para disfrutar del incentivo, deben darse las condiciones durante los tres periodos: dotación, materialización y mantenimiento.

CUARTO.-En cuanto a la libertad de amortización, el Real Decreto-ley 13/2010, de 3 de diciembre, de actuaciones en el ámbito fiscal, laboral y liberalizadoras para fomentar la inversión y la creación de empleo dispone:

«1.-Las inversiones en elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias afectos a actividades económicas, puestos a disposición del sujeto pasivo en los períodos impositivos iniciados dentro de los años 2011, 2012, 2013, 2014 y 2015, podrán ser amortizadas libremente. La deducción no estará condicionada a su imputación contable en la cuenta de pérdidas y ganancias. Este régimen también se aplicará a dichas inversiones realizadas mediante contratos de arrendamiento financiero que cumplan las condiciones establecidas en el art. 115 de esta Ley, por sujetos pasivos que determinen su base imponible por el régimen de estimación directa, a condición de que se ejercite la opción de compra.

2. Lo establecido en el apartado anterior no será de aplicación a las inversiones cuya puesta a disposición tenga lugar dentro de los períodos impositivos establecidos en dicho apartado, que correspondan a elementos nuevos encargados en virtud de contratos de ejecución de obras o proyectos de inversión cuyo período de ejecución, en ambos casos, requiera un plazo superior a dos años entre la fecha de encargo o de inicio de la inversión y la fecha de su puesta a disposición o en funcionamiento. No obstante, en estos casos, la libertad de amortización a que se refiere el apartado anterior se aplicará exclusivamente

sobre la inversión en curso realizada dentro de los períodos impositivos iniciados dentro de los años 2011, 2012, 2013, 2014 y 2015.»

No es posible acogerse a la libertad de amortización, las obras se iniciaron en 2001, y la escritura de terminación de la obra es de 9 de abril de 2007, y a esta fecha a la que hay que estar como puesta a disposición o en funcionamiento.

QUINTO.- Respecto a la prescripción del derecho de la administración a comprobar la materialización de la RIC.

En sentencias posteriores a las invocadas hemos unificado los criterios en la Sala, señalando lo contrario a lo que postula el recurrente, Sentencia de 20 de junio de 2017, ( Rec. 182/2016) : «la comprobación de la materialización no solo abarca el cumplimiento de los requisitos de inversión en el plazo de tres años desde la fecha del devengo, sino también el resto de los requisitos ligados a la misma, entre los que se encuentra el mantenimiento de la inversión. Y el hecho de que normalmente se distingan tres fases en el ámbito de la Ric -- dotación, materialización y mantenimiento-- en nada empece a la conclusión que sostenemos, pues tal distinción hace referencia a los distintos momentos temporales que inciden en la reserva, de modo que la fase de materialización puede denominarse también como de inversión. Así lo ha entendido el propio Tribunal Supremo en su Sentencia de 16 de marzo de 2015 . Y dado que lo relevante aquí es si la RIC dotada en los ejercicios 2002 y 2003 se materializó adecuadamente, esto es, en bienes que prolongasen su funcionamiento durante, al menos, el plazo de cinco años, la posibilidad de examinar y, en su caso, regularizar la situación tributaria del sujeto inspeccionado, es incontestable.(...)el criterio mayoritario de la Sala no coincide con el del actor. Así pues, ha de afirmarse -también en este supuesto- la posibilidad de examinar en 2013 las dotaciones de los ejercicios 2002 y 2003, aunque sus plazos de materialización finalizaran en 2006 y 2007, respectivamente, siendo irrelevante que el incumplimiento se produjera en el ejercicio 2006, pues no es en dicho ejercicio -ya prescrito- cuando debió efectuarse la regularización.»

E, igualmente en Sentencia anterior de 13 de diciembre de 2016, (Rec. 85/2015) señalamos que« Dicha doctrina es plenamente aplicable al caso de autos, en el que se examina la materialización indirecta a través de la suscripción de participaciones sociales de una entidad que, según la Inspección, no llevaba a cabo una verdadera actividad económica, de forma que la prescripción del derecho a comprobar la materialización de la inversión, mejor dicho, la falta de idoneidad de la inversión en inmuebles, no excluye el derecho a comprobar dicha falta de idoneidad en el plazo legalmente establecido para comprobar el7 mantenimiento de la inversión y ello por cuanto, en palabras del Alto Tribunal, 'tratándose de la liquidación de ejercicios en los que se ha aplicado la RIC, el cómputo del plazo de prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria debe iniciarse el día siguiente a aquel en que finaliza el plazo reglamentario para presentar la autoliquidación ( artículo 67.1, segundo párrafo de la misma Ley) del impuesto sobre sociedades del ejercicio en que se cumple el quinto año para el mantenimiento de la inversión realizada dentro de los tres años siguientes a aquel en el que se practicó la dotación, pues sólo en dicho momento se consolidada definitivamente el beneficio fiscal en cuestión'.»

SEXTO.- Respecto a la sanción, el acuerdo sancionador declara lo siguiente:

«1. Estimar probados los hechos y circunstancias recogidos en el expediente, considerándose subsumibles en el tipo de infracción regulado por el art. 191.1, por la cuota no ingresada por el incumplimiento de los requisitos de materialización de la dotación a RIC de 2007 y también los requisitos de disfrute de la libertad de amortización a que se acogió por el mismo inmueble que supuso la incorrecta materialización de RIC dotada en 2007.2. Estimar la voluntariedad de la conducta del sujeto infractor, apreciando la necesaria concurrencia del elemento subjetivo de culpa en grado de dolo, a efectos de lo dispuesto por el art. 183.1 de la Ley 58/2003. En particular la conducta es dolosa porque la sociedad estaba obrando con conocimiento de que debía realizar en el plazo legalmente previsto al efecto una serie de materializaciones con cargo a dotaciones a la RIC que había efectuado previamente. También en el caso de la aplicación de la libertad de amortización, obró con conocimiento de que existían unos requisitos exigibles legalmente para poder aplicarla en el ejercicio 2011, y como consecuencia de una serie de actuaciones normativas llevadas a cabo en el ámbito fiscal, laboral y liberalizadoras para fomentar la inversión y la creaciónde empleo.

Por tanto, en el presente supuesto, el dolo o intención consciente de defraudar, se deduce claramente del proceder del obligado tributario. La conducta de la sociedad comprobada PUENTE DE SILVA SL, y por ende de las personas físicas que ejercen su condición administradores, cabe calificarse como culpable. La normativa es muy clara a este respecto por lo que no cabe alegar oscuridad en la norma o dudas interpretativas sobre la misma. »

En el caso, consideramos que existe culpabilidad y que la imposición de la sanción está motivada, y se fundamenta adecuadamente. La demandante dotó la RIC, y obvio es que no creo riqueza alguna principalmente porque carecía de actividad económica en el archipiélago, y realizó una vestidura jurídica, un maquillaje en su contabilidad para dotar y materializar la inversión ' a posteriori'.

Se impone la desestimación del recurso contencioso administrativo y la confirmación de la resolución impugnada con imposición de costas al litigante vencido.

Fallo

En atención a lo expuesto, la Sala ha decidido:

PRIMERO.- Desestimar el recurso contencioso administrativo número 509/2018 interpuesto por el Procurador Sr. Valido Farray, en representación de la entidad PUENTE DE SILVA S.L. contra Resolución del TEAR de Canarias de 28 de septiembre de 2018 que confirmamos por ser ajustada a derecho.

SEGUNDO.- Con imposición de costas al demandante.

Así, por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.