Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 512/2020, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 1764/2019 de 20 de Julio de 2020

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección QuintaC/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004

33010310

NIG:28.079.00.3-2019/0025528

Recurso de Apelación 1764/2019

Recurrente: INSTITUTO DE CIRUGÍA PLÁSTICA DR. MONEREO SL

PROCURADOR D. RODRIGO PASCUAL PEÑA

Recurrido: AGENCIA ESTATAL DE LA ADMINISTRACION TRIBUTARIA (AEAT)

LETRADO DE LA AGENCIA TRIBUTARIA

Abogacia del Estado Agencia Estatal de Administración Tributaria en Madrid Cont-Advo TSJ

LETRADO DE LA AGENCIA TRIBUTARIA

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE

MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

SENTENCIA 512

APELACIÓN NÚM.: 1764-2019

APEL.: INSTITUTO DE CIRUGÍA PLÁSTICA DR. MONEREO SL

Ilmos. Sres.:

Presidente

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados

D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo

Dña. Maria Rosario Ornosa Fernández

Dña. María Antonia de la Peña Elías

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En la Villa de Madrid a 20 de julio de 2020.

Visto por la Sala del margen el recurso de apelación núm. 1764-2019 interpuesta por el procurador D. RODRIGO PASCUAL PEÑA, contra auto del Juzgado de lo Contencioso-Administrativo número 19 de Madrid de fecha 14 octubre de 2019 en el Procedimiento sobre autorización de entrada en domicilio nº 460/2019C, habiendo sido parte apelada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

UNICO.-Por la representación procesal de la parte apelante se presentó recurso de apelación contra auto nº 145/2019 del Juzgado de lo Contencioso-Administrativo número 19 de Madrid, dictado el 14 octubre de 2019 en el Procedimiento sobre autorización de entrada en domicilio nº 460/2019C, y una vez visto en este Tribunal tanto el recurso como los autos remitidos por el Juzgado, se registró, se formó el oportuno rollo, señalándose para votación y fallo, la audiencia del día 14-07-2020 en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.

Siendo Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dña. MARIA ANTONIA DE LA PEÑA ELIAS.

Fundamentos

PRIMERO.-El presente recurso de apelación tiene por objeto determinar si se ajusta o no a Derecho el auto nº 145/2019 del Juzgado de lo Contencioso-Administrativo número 19 de Madrid, dictado el 14 octubre de 2019 en el Procedimiento sobre autorización de entrada en domicilio nº 460/2019C, que estimó la solicitud formulada por el Abogado del Estado, en representación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, y autorizó, inaudita parte, la entrada el jueves día 17 de octubre de 2019 en las depedencias y en el domicilio fiscal y social de INSTITUTO DE CIRUGIA PLASTIACA DR MONEREO, S.L. y de DON Laureano, sito en la calle Antonio Rodríguez Villa nº 12 local derecha Madrid 28002, en en relación con las actuaciones inspectoras de comprobación relativas al Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2016 a 2018, y al Impuesto sobre el Valor Añadido, 1T 2016 a 2T 2019, en ejecución de la resolución de 30 de septimebre de 2019, dictada por la Delegada Especial de Madrid de la AEAT.

SEGUNDO.-La parte apelante solicita que se anule y se deje sin efecto el auto impugnado, declarando la nulidad de lo actuado como consecuencia de la autorización judicial y ordenando la devolución a la recurrente de los documentos intervenidos, así como la destrucción o borrado de la información grabada en los soportes informáticos objeto de la actuación inspectora.

En apoyo de tales pretensiones la entidad apelante alega, en síntesis, en primer lugar que el juez no debe limitarse a verificar la apariencia de legalidad de la solicitud sino también que existen indicios de destrucción o desaparición de pruebas esenciales para el seguimiento del procedimiento inspector y el auto apelado no contiene ni un solo argumento o motivación que justifique la decisión adoptada, lo que ya sería suficiente para estimar el recurso, de acuerdo con la jurisprudencia del TS y la doctrina del Tribunal Constitucional. En concreto se refiere a la sentencia de 10/10/2019 casación 2818/2017 que recoge como requisitos esenciales la existencia de un acto administrativo que se ejecuta, definitivo o de tramite cualificado, la valoración por el juzgador de los intereses en conflicto, la comprobación de que el interesado es el titular del domicilio para el que se autoriza la entrada, la legalidad prima facie del acto que se ejecuta, la necesidad de la entrada, su proporcionalidad y la subsidiariedad de la medida porque no puede hacerse de otra manera menos coercitiva y cobra especial relevancia la explicación de la necesidad.

Los indicios que la AEAT aprecia en su solicitud y en la resolución en que se apoya son falsos y parciales. Se afirma que no se habrían declarado la totalidad de las rentas obtenidas sin prueba alguna que para el perfil de la clínica la cifra de negocios parece significativamente baja sin prueba alguna sobre ninguno de los dos. que la mayoría de las intervenciones son de cirugía estética sin justificación alguna, la AEAT ha ocultado que los obligados tributarios ya fueron objeto de comprobación anterior formalizada en actas de conformidad y sin que fuera necesario ni se solicitase la entrada y registro de las dependencias, los movimientos en las cuentas en el extranjero se debieron a la venta de un inmueble, piso en Brasil cuya ganancia fue declarada en los dos países, la AEAT ha omitido que la mayor parte de las intervenciones quirúrgicas son de importe elevado y su cobro se produce mediante medios bancarios.

La resolución en que se basa la solicitud cita a un contribuyente del sector hostelero totalmente ajeno, lo que evidencia lo estereotipado de la misma aunque se deba a un error de transcripción.

No se justifica la necesidad de la entrada, el fichero que buscaba el actuario no fue localizado y el único motivo real de la entrada era la difusión de notas de prensa sobre las actuaciones inspectoras para amedrentar e intimidar al conjunto de ciudadanos.

El auto es nulo porque además omite cualquier medida de protección de otros derechos fundamentales concernidos relativos a la intimidad y al secreto de la información personal médica de los pacientes, de los artículos 18 y 24 de la Constitución.

TERCERO.-El Abogado del Estado solicita la desestimación del recurso de apelación, argumentando, en resumen, que la autorización de entrada, está dirigida a obtener datos con trascendencia tributaria, limitándose la intervención del Juez al control sobre la competencia del órgano autor del acto y el respeto al procedimiento legalmente establecido, no extendiéndose este control a un examen total y exhaustivo de la actuación administrativa. Y en este caso, el órgano judicial ha examinado la documentación aportada por la AEAT, lo que le ha permitido apreciar una apariencia de legalidad de la solicitud, habiéndose exteriorizado en el auto las razones que justifican el presupuesto de la intervención y la existencia indiciaria de un ilícito. Añade además que la motivación in aliunde o por remisión está admitida por los Tribunales de Justicia y consta en el fundamento jurídico tercero del auto recurrido.

En cuanto a la necesidad y proporcionalidad de la autorización de entrada, aduce que la medida es legal y que era necesario obtener la autorización judicial con carácter previo a la posible negativa a la entrada en el domicilio de la empresa para que sea eficaz y evite la posible destrucción de pruebas.

Por último, señala que son varios los indicios apuntados por la Inspección y acogidos en el auto impugnado, por lo que, afirmada la legalidad del acto y la proporcionalidad de la medida, todo lo demás son cuestiones que, en su caso, habrá que discutir con ocasión de los recursos que procedan contra la liquidación resultante del procedimiento inspector.

CUARTO.-Respecto de la alegada falta de motivación del auto recurrido, el examen de este motivo del recurso exige, ante todo, dejar constancia del contenido de la fundamentación jurídica del auto impugnado.

En el fundamento jurídico primero del mencionado auto se examina la función jurisdiccional en relación con la autorización de entrada, expresando que el Juez actúa en estos supuestos como garante del derecho fundamental a la inviolabilidad del domicilio, por lo que debe controlar la correcta identificación del interesado y del domicilio, verificar la realidad del acto que se pretende ejecutar, que éste se ha dictado por la autoridad competente y que no concurren irregularidades trascendentes del procedimiento en sus aspectos más básicos.

En el segundo fundamento jurídico se analiza el precepto de la Ley General Tributaria que regula la entrada en el domicilio de un obligado tributario y la necesidad de obtener su consentimiento o la oportuna autorización judicial.

Y en el fundamento jurídico tercero literalmente se expresa:

'(...)TERCERO En el presente supuesto se solicita por la Abogacía del Estado la autorización judicial para la entrada de la dependencia y domicilio social y fiscal de la entidad Instituto de Cirugía Plástica Dr. Monereo S.L. y de Don Laureano, sita en la calle Antonio Rodríguez Villa número 12, local derecha, 28002 Madrid, para el ejercicio de la actividad inspectora del organismo público referenciado, en ejecución de la correspondiente resolución firmada el día 30 de septiembre de 2019 por la Delegada Especial de Madrid de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, aportada con la documentación presenta ante este Juzgado. La autorización judicial requerida se extiende a los funcionarios actuantes para que puedan ejercer las facultades que le atribuye la Ley General Tributaria en los artículos 142 y siguientes , facultades tales como recabar y examinar documentos, libros, contabilidad auxiliar y principal, ficheros, facturas, albaranes justificantes correspondencia con trascendencia tributaria, incluidos correos electrónicos, bases de datos informáticas, programas, archivos informáticos, archivos alojados en la nube relativos a sus actividades económicas y profesionales y de obtener copias de los mismos..., así como la adopción de las medidas cautelares previstas en el artículo 146 de la Ley 58/2003 , que pudiera resultar necesarias para evitar que desaparezcan o se destruyeron o alteren las pruebas determinantes de la existencia de las obligaciones tributarias asistidos para ello del personal que se designe, autorizando también para poder proceder al acceso forzado en el sistema red equipos soportes informáticos así como para proceder a la apertura de puertas armarios cajones archivadores cajas de seguridad con el auxilio de un cerrajero en caso de ser necesario sin que sea preciso solicitar una nueva autorización judicial. También se autoriza el examen y o apertura y derribo en su caso de falsas paredes o falsos techos'.

La resolución apelada se refiere también al día en que debía realizarse la entrada fijada para el día 17/10/2019 por el tiempo estrictamente necesario con una actuación discreta y sin publicidad para evitar daños y molestias a los empleados y pacientes que pudieran verse afectados y se refiere al carácter excepcional, provisional y limitado de la autorización a la ejecución de la resolución de referencia y que la autorización no ampara la entrada en el domicilio particular del titular de la entidad ni otro que este pudiera disfrutar de forma privada.

Y por último en la parte dispositiva del auto recurrido se autoriza la entrada in audita parte reproduciendo la extensión de la misma en los mismos términos que los recogidos en el fundamento de derecho transcrito y los preceptos de la LGT en los que se basa, se designan e identifican los funcionarios intervinientes, la notificación de la resolución a la Administración, se impone la obligación de plasmar las operaciones realizadas en ejecución de la autorización y se fija el plazo de un mes prorrogable para llevar a cabo esta ejecución y de la resolución de la AEAT.

Como puede comprobarse aunque el Juez de instancia se refiere al caso concreto y a la resolución de 30/09/2019 dictada por la Delegada Especial de Madrid de la AEAT no analiza ni siquiera escuetamente las concretas circunstancias que justifican la autorización de entrada y registro y que justificarían las posteriores actuaciones inspectoras, pues solo se refiere a la extensión de la autorización.

QUINTO.-Pues bien,en relación a la inviolabilidad del domicilio, siguiendo la sentencia del Tribunal Constitucional nº 136/2000, de 29 de mayo (cuya doctrina recoge la sentencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de 23 de abril de 2010 (recurso de casación nº 5910/2006), 'la norma constitucional que proclama la inviolabilidad del domicilio y la consecuente interdicción de la entrada y registro en él( art. 18.2 CE ) no es sino una manifestación de la norma precedente que garantiza el derecho a la intimidad personal y familiar( art. 18. CE ). Esta manifestación no se concibe como un derecho absoluto, sino que viene configurada con atención a otros derechos. Los límites al ámbito fundamental de la privacidad tienen un carácter rigurosamente taxativo( SSTC 22/1984, de 17 de Febrero ( RTC 198422), F. 3, 160/1991, de 18 de Julio , F. 8, 341/1993, de 18 de Noviembre (RTC 1993341), F. 8 a)'.'

Y en el caso de las personas jurídicas, la sentencia del Tribunal Constitucional nº 22/2003, de 10 de febrero, dice en sus fundamentos jurídicos segundo y tercero:

'2. Nuestro análisis debe partir, por tanto, del contenido del derecho a la inviolabilidad del domicilio en el art. 18.2 CE y en la jurisprudencia constitucional, precisando tanto el objeto de su protección como sus límites.

Conviene comenzar recordando la conexión que nuestra jurisprudencia establece entre la inviolabilidad domiciliaria y el derecho a la intimidad. Desde la STC 22/1984, de 17 de febrero , FJ 2, hemos afirmado que la protección constitucional del domicilio es 'una protección de carácter instrumental, que defiende los ámbitos en que se desarrolla la vida privada de la persona'.

Por ello, aunque el objeto de protección de la inviolabilidad domiciliaria no es sólo un espacio físico, en sí mismo considerado, sino lo que en él hay de emanación de una persona y de su esfera privada ( SSTC 22/1984, de 17 de febrero, FJ 5 ; 69/1999, de 26 de abril, FJ 2 ; 119/2001, de 24 de mayo, FJ 6 ; 10/2002, de 17 de enero , FFJJ 5 y 6) hemos reconocido también su titularidad a las personas jurídicas ( STC 137/1985, de 17 de octubre ), de las que no cabe afirmar que posean intimidad personal y familiar ( ATC 257/1985, de 17 de abril , FJ 2).

3. Por otra parte hemos afirmado que la protección constitucional del domicilio en el art. 18.2 CE se concreta en dos reglas distintas. La primera define su 'inviolabilidad', que constituye un auténtico derecho fundamental de la persona, establecido como garantía de que el ámbito de privacidad, dentro del espacio limitado que la propia persona elige, resulte 'exento de' o 'inmune a' cualquier tipo de invasión o agresión exterior de otras personas o de la autoridad pública, incluidas las que puedan realizarse sin penetración física en el mismo, sino por medio de aparatos mecánicos, electrónicos u otros análogos. La segunda, que supone una aplicación concreta de la primera, establece la interdicción de la entrada y el registro domiciliar (constituyendo ésta última la interdicción fundamental, de la que la entrada no es más que un trámite de carácter instrumental), disponiéndose que, fuera de los casos de flagrante delito, sólo son constitucionalmente legítimos la entrada o el registro efectuados con consentimiento de su titular o al amparo de una resolución judicial ( SSTC 22/1984, de 17 de febrero, FFJJ 3 y 5; 10/2002, de 17 de enero , FJ 5).

De modo que el contenido del derecho es fundamentalmente negativo: lo que se garantiza, ante todo, es la facultad del titular de excluir a otros de ese ámbito espacial reservado, de impedir o prohibir la entrada o la permanencia en él de cualquier persona y, específicamente, de la autoridad pública para la práctica de un registro.'

Además el supremo intérprete de la Constitución se refiere a los tres presupuestos exigibles para la concesión de la autorización judicial de entrada y registro en el domicilio constitucionalmente protegido, en la sentencia nº 50/1995, de 23 de febrero, del Tribunal Constitucional señala en su Fundamento de Derecho Sexto, en relación a las actuaciones en un procedimiento inspector tributario:

'A) Que el hecho de que la entrada y reconocimiento del domicilio para tal fin tenga un sólido fundamento es requisito necesario pero no suficiente en el plano constitucional, pues aquí juega con el máximo rigor el principio de proporcionalidad, que exige una relación ponderada de los medios empleados con el fin perseguido, para evitar el sacrificio innecesario o excesivo de los derechos fundamentales ( STC 66/1985 ), cuyo contenido esencial es intangible.

B) Que este principio inherente al valor justicia y muy cercano al de igualdad se opone frontalmente a la arbitrariedad en el ejercicio de los poderes públicos, cuya interdicción proclama el art. 9.º de nuestra Constitución . El Tribunal Europeo de Derechos Humanos viene exigiendo la imposición de garantías y cautelas que eviten comportamientos arbitrarios en la ejecución, ante la eventualidad de la falta de audiencia previa del afectado y que la autorización a la inspección tributaria para entrar en un domicilio particular debe otorgarse con las garantías suficientes y el control adecuado, haciendo así posible el equilibrio de los intereses general y particular. Las medidas restrictivas de los derechos fundamentales han de reducirse al mínimo indispensable adoptando en su ejecución las cautelas imprescindibles al efecto, bajo la salvaguardia del Juez ( SSTC 22/1984 , 137/1985 , 144/1987 , 160/1991 y 7/1992 ).

C) Que por su parte, pero con una concepción idéntica, nuestra Ley de Enjuiciamiento Criminal se pronuncia en el mismo sentido, desde 1882, para los registros domiciliarios dentro de la fase de instrucción en causas por delitos, actividad investigadora cuya semejanza con la inspectora, que desemboca frecuentemente en un procedimiento sancionador y puede terminar en manos del Fiscal por un eventual delito tributario, siendo clara la aplicación analógica de los preceptos de la Ley Procesal Penal sobre tales registros al caso que nos ocupa.'

Por otra parte, la jurisprudencia se ha ocupado de los requisitos que deben reunir las autorizaciones judiciales de entrada y registro en los domicilios de las personas jurídicas en los que estas llevan a cabo sus actividades y custodian sus documentos, partiendo de la protección constitucional del derecho fundamental de la inviolabilidad del domicilio, que exige consentimiento de su titular para que sean legítimas.

La sentencia del Tribunal Supremo de fecha 19 de septiembre de 2011 (recurso de casación nº 4197/2010), resume la doctrina que mantiene sobre esta cuestión en su sexto fundamento jurídico, que dice:

'Dicha jurisprudencia considera que en el caso de las personas jurídicas tienen la consideración de domicilio a efectos de la protección constitucional otorgada por el artículo 18.2 de la Constitución los espacios que requieren reserva y no intromisión de terceros en razón a la actividad que en los mismos se lleva a cabo, esto es, los lugares utilizados por representantes de la persona jurídica para desarrollar sus actividades internas, bien porque en ellos se ejerza la habitual dirección y administración de la sociedad, bien porque sirvan de custodia de documentos u otros soportes de la vida diaria de la sociedad o de su establecimiento, exigiéndose en estos casos la autorización judicial o el consentimiento del interesado. Y que la validez del consentimiento exige de conformidad con la jurisprudencia de la Sala Segunda de este Tribunal que expresamente cita (sentencias, entre otras, de 1 de abril de 1996 , 4 de marzo de 1999 y 18 de febrero de 2005 ) que esté absolutamente desprovisto de toda mácula que enturbie el exacto conocimiento de lo que se hace y la libérrima voluntad de hacerlo, debiendo estar también exento de todo elemento susceptible de provocar o constituir error, violencia, intimidación o engaño, por lo que el interesado debe ser enterado de que puede negarse a autorizar la entrada y registro que se le requiere.'

Y más recientemente y en el ámbito tributario que nos ocupa, la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, en la sentencia de 10/10/2019, casación 2818/2017, citada por la parte recurrente, recoge los requisitos para que la autorización judicial de entrada y registro en un domicilio constitucionalmente protegido, a efectos tributarios, pueda reputarse necesaria y proporcionada, aunque adaptándolos siempre al caso concreto y atemperándose a los criterios expresados reiteradamente por el Tribunal Constitucional, por el Tribunal Europeo de Derechos Humanos y por este mismo Tribunal Supremo, que han creado un cuerpo de doctrina tanto sobre el alcance de las potestades del juez para autorizar la entrada solicitada por la Administración, como sobre las exigencias que dicha petición debe cumplir para que pueda considerarse constitucionalmente legítima la limitación de tan relevante derecho fundamental y al efecto se afirma: '3. En todo caso, conviene recordar que la necesidad de autorización judicial para que la Administración pública pueda entrar en un inmueble para ejecutar forzosamente una previa actuación administrativa, como puede serlo la concernida en este asunto, pero necesitada de ello para su efectividad, constituye una excepción constitucional y legal al principio de autotutela administrativa reconocido por nuestro ordenamiento jurídico en favor de las administraciones públicas por razón de la necesaria efectividad del derecho fundamental subjetivo a la inviolabilidad domiciliaria consagrado tanto en el orden constitucional como en el internacional (v. artículos 18.2 de la Constitución española , 12 de la Declaración Universal de Derechos Humanos , 17 del Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos , y 8 del Convenio Europeo de Derechos Humanos ).

4. Y los criterios del Tribunal Constitucional y del Tribunal Europeo de Derechos Humanos sobre la cuestión que nos ocupa pueden resumirse en los siguientes términos:

4.1 No resulta necesaria, en principio y en todo caso, la audiencia previa y contradictoria de los titulares de los domicilios o inmuebles concernidos por la entrada, habida cuenta que la posible autorización judicial ni es el resultado de un proceso jurisdiccional ( autos del Tribunal Constitucional números 129/1990, de 26 de marzo , y 85/1992, de 30 de marzo , y sentencia del Tribunal Constitucional número 174/1993, de 27 de mayo ), ni dicha audiencia previa viene tampoco exigida expresamente por los artículos 18.2 de la Constitución , 91.2 de la Ley Orgánica 6/1985 , 8.6 de la Ley 29/1998 ó 113 y 142.2 de la Ley 58/2003 .

4.2. La autorización judicial habrá de considerar, como presupuesto propio, la existencia de un acto administrativo que ha da ejecutarse que, en principio, habrá de ser un acto definitivo o resolutorio, aunque son igualmente susceptibles de ejecución otros actos de trámite cualificados o no (como las inspecciones administrativas o tributarias u otros), cuando la naturaleza y la efectividad de los mismos así lo impongan y concurran, además, el resto de los requisitos ( sentencia del Tribunal Constitucional número 50/1995, de 23 de febrero ).

4.3. En cuanto al alcance de las potestades del órgano judicial al que se pide la autorización, éste no es, ciertamente, el juez de la legalidad de la actuación administrativa necesitada de ejecución -juez del proceso-, sino el juez encargado de garantizar la ponderación previa de los derechos e intereses en conflicto y de prevenir eventuales vulneraciones del derecho fundamental subjetivo a la inviolabilidad del domicilio -juez de garantías- reconocido en el artículo 18.2 de la Constitución Española ( sentencias del Tribunal Constitucional núms. 160/1991, de 18 de julio y 136/2000, de 29 de mayo ).

Pero esa circunstancia no permite considerar que el juez competente actúe con una suerte de automatismo formal ( sentencia del Tribunal Constitucional número 22/1984, de 17 de febrero ) o sin llevar a cabo ningún tipo de control ( sentencia del Tribunal Constitucional número 139/2004, de 13 de septiembre ), sino que deberá comprobar (i) que el interesado es titular del domicilio en el que se autoriza la entrada, (ii) que el acto cuya ejecución se pretende tiene cierta apariencia de legalidad prima facie, (iii) que la entrada en el domicilio es necesaria para la consecución de aquélla, y (iv) que, en su caso, la misma se lleve a cabo de tal modo que no se produzcan más limitaciones al derecho fundamental que consagra el artículo 18.2 de la Constitución que las estrictamente necesarias para la ejecución del acto ( sentencias del Tribunal Constitucional números 76/1992, de 14 de mayo , ó 139/2004, de 13 de septiembre ).

4.4. Tanto en la solicitud de entrada y registro como en el auto autorizatorio debe figurar -dentro de su contenido mínimo- la finalidad de la entrada, con expresión de la actuación inspectora a llevar a cabo, la justificación y prueba de su necesidad, de que es absolutamente indispensable o imprescindible, el único medio posible para conseguir la finalidad porque existen concretos, precisos y objetivos indicios de defraudación tributaria, con explicación de cuál es el presunto ilícito y cuáles son los concretos indicios que permitan conocer su gravedad, seriedad y entidad, avanzando la cuantía del fraude o la deuda tributaria eludida y explicando por qué ese registro domiciliario es instrumento único y eficaz para su constatación, y que han sido o podrían ser infructuosos otros posibles medios o medidas alternativas menos gravosas ( sentencias del Tribunal Constitucional de 31 enero 1985 , 24 de junio y 18 de julio de 1996 ).

En este mismo sentido, y a tenor de esas mismas sentencias, tanto la solicitud como el auto que la autoriza deben ofrecer una explicación de la concurrencia del principio de subsidiariedad, que impone una adecuada constatación de que no hay otras medidas menos incisivas o coercitivas que afecten a un derecho fundamental para lograr la misma finalidad, como podrían ser -por ejemplo- los requerimientos de obtención de información al propio sujeto o a terceros.

En relación con este imprescindible 'fin legítimo' de la entada en el domicilio y su necesidad, conviene recordar la doctrina del Tribunal Europeo de Derechos Humanos (sentencia caso Société Colas Est y otros c. Francia, de 16 de abril de 2002 ó sentencia de 30 de septiembre de 2008 , Isaldak c. Turquía ), según la cual, aunque los Estados gozan de cierto margen de apreciación para considerar necesaria una intromisión, ha de hacerse una interpretación estricta de las excepciones del artículo 8 del Convenio, y debe quedar establecida convincentemente su necesidad en el caso concreto como verdadera garantía de que la inmisión en este derecho fundamental es imprescindible para alcanzar aquel fin legítimo.

4.5. Si se trata de una entrada inaudita parte -como es el caso- se tiene que solicitar expresamente el consentimiento -bien informado- del titular del derecho, y dejar referencia a la posibilidad de su revocación en cualquier momento, pues es doctrina consolidada del Tribunal Constitucional -sentencias núms. 22/1984, de 17 de febrero , 209/2007, de 24 de septiembre , y 173/2011, de 7 de noviembre - que el consentimiento puede ser revocado en cualquier momento, antes o durante la entrada o registro, pues ello no es más que el ejercicio de un derecho constitucional que, obviamente, no puede ser objeto de sanción por considerar que implica una voluntad obstruccionista de la labor inspectora.

4.6. Finalmente debe concurrir y cumplirse el principio de proporcionalidad, en su triple vertiente -idoneidad de la entrada y registro, adecuación y proporcionalidad en sentido estricto-, ad casum, esto es, específicamente determinada en el supuesto de hecho analizado por el juez competente para otorgar la autorización ( sentencias del Tribunal Constitucional núms. 69/1999, de 26 de abril y 188/2013, de 4 de noviembre ).

5. De todos los requisitos expuestos, resulta especialmente relevante para la solución del litigio que nos ocupa el de la necesidad de la entrada y registro, esto es, la constatación de que tal actuación es el único medio apto para obtener el fin legítimo perseguido por la Administración que, en el caso de las inspecciones tributarias, habrá de ser la obtención de unos datos imprescindibles -que no pueden conseguirse de otro modo menos invasivo- para determinar la existencia de un comportamiento ilícito del contribuyente o de un incumplimiento de las obligaciones que le incumben.

En otras palabras, y resumiendo la doctrina constitucional, para otorgar la autorización debe superarse un triple juicio -que debe efectuar el juez competente-: el de idoneidad de la medida (toda vez que ésta debe ser útil para la actuación inspectora), el de necesidad (esto es, que no exista otra medida sustitutiva más moderada que la intromisión que se pretende) y el de proporcionalidad en sentido estricto (pues han de ponderarse los beneficios de tal medida para el fin perseguido frente al sacrificio de un derecho fundamental como el que nos ocupa).

SEXTO.-Sentado lo que antecede, el auto apelado no analiza los presupuestos mínimos que permiten a la Administración tributaria invadir el ámbito del espacio privado, pues no determina la competencia de la autoridad que solicita la autorización de entrada, no detalla, ni tan siquiera de forma sucinta, los hechos en que se apoya la solicitud ni, con base en los mismos que concurran los requisitos necesarios para conceder la autorización de entrada por ser necesaria y proporcionada para que la Inspección pudiese cumplir las funciones encomendadas por el art. 142 de la LGT.

Y si bien es cierto que el auto impugnado hace una remisión expresa a la resolución de 30/09/2019, que acompañaba a la solicitud presentada por la Agencia Tributaria para justificar la adopción de la medida interesada y que la Sala Tercera del Tribunal Supremo ha considerado válida la motivación por remisión cuando el reenvío se produce de forma expresa e inequívoca, sentencia de fecha 28 de noviembre de 2011, recurso nº 6369/2008, en este caso no puede admitirse como única motivación porque el auto recurrido no reúne los requisitos que debía cumplir.

No hay que olvidar que la exigencia legal de motivación cumple una doble finalidad, evitar la arbitrariedad al tener que dar una adecuada explicación de la decisión y, en segundo lugar, permitir que el interesado conozca las razones de la resolución para que pueda combatirla por motivos de fondo y con plenas garantías.

Así en el auto se desconoce si el acto administrativo que se ejecuta tiene una apariencia prima facie de legalidad, si la autorización judicial es necesaria como único medio apto y eficaz sin otra alternativa menos gravosa para que la Inspección obtenga las pruebas necesarias sobre las obligaciones tributarias incumplidas y esto es fundamental; el auto tampoco contiene una constatación aunque sea mínima de los indicios apreciados por la Inspección sobre la defraudación fiscal que persigue hasta el punto de que incluso se desconocen los conceptos tributarios y periodos impositivos a que se refieren las actuaciones inspectoras, no hay constancia tampoco de la solicitud de consentimiento del titular, tratándose de una autorización in audita parte, ni hay en el auto reflejo alguno del juicio de proporcionalidad exigible, mediante la ponderación del beneficio que se obtiene y del sacrificio del derecho a la inviolabilidad del domicilio.

Por todo ello el recurso de apelación debe tener acogida con anulación de la auto apelado por falta de motivación sin necesidad de mas consideraciones respecto de las demás alegaciones contenidas en el escrito del recurso de apelación de la parte actora, con devolución a esta de la documentación y datos en cualquier formato que se hubieran recabado a resultas de la ejecución del auto que se anula.

SEPTIMO.-No procede hacer expresa imposición de costas a la vista del artículo 139.2 de la LRJCA.

Fallo

Que debemos estimar y estimamos el recurso de apelación interpuesto por el procurador Don Rodrigo Pascual Peña, en representación de la entidad Instituto de Cirugía Plástica Dr. Monereo, S.L., contra el auto número 145/2019 del Juzgado de lo Contencioso-Administrativo número 19 de Madrid, dictado el 14 octubre de 2019 en el Procedimiento sobre autorización de entrada en domicilio nº 460/2019C, que estimó la solicitud formulada por el Abogado del Estado, en representación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, y autorizó, inaudita parte, la entrada el jueves día 17 de octubre de 2019 en las depedencias y en el domicilio fiscal y social de INSTITUTO DE CIRUGIA PLASTIACA DR MONEREO, S.L. y de DON Laureano, sito en la calle Antonio Rodríguez Villa nº 12 local derecha Madrid 28002, en ejecución de la resolución de 30 de septimebre de 2019, dictada por la Delegada Especial de Madrid de la AEAT, por ser contraria a derecho la resolución recurrida que se anula, reconociendo el derecho de la parte apelante a la devolución de la documentación y datos en cualquier soporte obtenidos por la Inspección de los Tributos del Estado en ejecución del auto apelado. No se hace expresa imposición de costas. Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción, en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación, previa constitución del depósito previsto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial, bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.

Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610-0000-93-1764-19 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo concepto del documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049-3569- 92-0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610-0000-93-1764-19 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separadas por espacios, los demás datos de interés.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.