Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 527/2017, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 4, Rec 254/2017 de 05 de Octubre de 2017

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid
Sala de lo Contencioso-Administrativo
Sección Cuarta
C/ General Castaños, 1 , Planta Baja - 28004
33009710
NIG: 28.079.00.3-2016/0025150
Procedimiento Ordinario 254/2017
Demandante: D./Dña. Everardo
PROCURADOR D./Dña. ANTONIO GOMEZ DE LA SERNA ADRADA
Demandado: TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL MADRID
Sr. ABOGADO DEL ESTADO
SENTENCIA Nº 527/2017
Presidente:
D./Dña. CARLOS VIEITES PEREZ
Magistrados:
D./Dña. FAUSTO GARRIDO GONZÁLEZ
D./Dña. MARÍA ASUNCIÓN MERINO JIMÉNEZ
D./Dña. LAURA TAMAMES PRIETO CASTRO
D./Dña. JOSÉ MARÍA SEGURA GRAU
En la Villa de Madrid a cinco de octubre de dos mil diecisiete.
En la Villa de Madrid a 5 de octubre de 2017
Visto por la Sala del margen el recurso nº 254/2017 interpuesto por DON Everardo , representado
por el Procurador Don Antonio Gómez de la Serna Adrada, contra la Resolución de del Tribunal Económico-
Administrativo Regional de Madrid de 28 de septiembre de 2016 recaída en Procedimiento 28-14057-2013
interpuesta contra resolución que en vía de reposición confirmó acuerdo de liquidación provisional dictado por
la Administración Tributaria en concepto de IMPUEST SOBRE LA RENTA DE NO RESIDENTES, devengo
27/06/2007, de cuantía 66.253,59 euros.
Habiendo sido parte demandada la Administración del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó a la parte demandante para que formalizara su demanda, lo que verificó mediante escrito en que postuló una sentencia que anulase la actuación administrativa impugnada, con reconocimiento de situación jurídica individualizada.



SEGUNDO.- El Abogado del Estado contestó a la demanda mediante escrito en el que suplicó se dictase sentencia desestimatoria del mismo. Por la Comunidad de Madrid se contestó a la demanda en análogos términos.



TERCERO.- En el presente procedimiento se ha practicado conclusiones.



CUARTO.- Para votación y fallo del presente recurso se señaló la audiencia del día 4 de octubre de 2017

QUINTO.- En la tramitación y orden de despacho y decisión del presente proceso se han observado las prescripciones legales pertinentes.

Vistos los preceptos legales citados por las partes, concordantes y de general aplicación.

Siendo Ponente la Magistrada de la Sección Ilma. Sra. Doña LAURA TAMAMES PRIETO CASTRO

Fundamentos

PRIMERO.- Se impugna en esta litis la Resolución de del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de 28 de septiembre de 2016 recaída en Procedimiento 28-14057-2013 interpuesta contra resolución que en vía de reposición confirmó acuerdo de liquidación provisional dictado por la Administración Tributaria en concepto de IMPUEST SOBRE LA RENTA DE NO RESIDENTES, devengo 27/06/2007, de cuantía 66.253,59 euros.

Consta en la Resolución lo siguiente: -De lo que se trata es de determinar si la exención por reinversión en vivienda habitual es aplicable en el IRNR: -La Oficina Gestora motivó en los siguientes términos: en primer lugar respecto de la reinversión en vivienda habitual, el contribuyente no ha planteado en ninguna declaración la reinversión; y por otro lado el concepto y requisitos para la consideración de la vivienda habitual vienen recogidos en el art. 54 del Reglamento del IRPF , siendo este un concepto propio del IRPF, no siendo contemplado en la normativa del IRNR.

- Si bien para la determinación de las ganancias patrimoniales la Ley del IRNR se remite a la Ley del IRPF, no existe una remisión en el supuesto de la vivienda habitual.

- La exención por reinversión en vivienda habitual viene regulada en el art. 38 de la Ley del IRPPF que establece una exención cuando lo que se transmite es la vivienda habitual exención que no opera respecto al periodo impositivo en que se tenga la condición de contribuyente por el IRNR.

-La residencia fiscal en España se define respecto al año natural sin que una vez determinada su condición puedas variar a lo largo del año y en el caso de no residentes la normativa aplicable durante todo el año será la correspondiente al IRNR con independencia de que el desplazamiento se lleve a cabo durante el año en cuestión -Se cita el art. 13.1.i) del TR de la Ley del IRNR , y continúa diciendo la resolución: 'El supuesto planteado ocurre en los casos en que el transmitente de la vivienda habitual era hasta ese momento residente en España y dejó de serlo en el mismo año de la transmisión pero antes de que se cumpliesen los 183 días de permanencia en España en ese mismo año. Es decir en los casos en los que el cambio de residencia determina la sujeción al IRNR en el mismo año en que tuvo lugar la transmisión del inmueble.

Es decir: el contribuyente que transmite su vivienda habitual tiene derecho a la aplicación de la exención de la ganancia patrimonial derivada de la transmisión cuando adquiera otra vivienda habitual aunque esta radique en el extranjero siempre que en el año de la transmisión continúe siendo sujeto pasivo del IRPF.

Pero en los casos como el que nos ocupa en que el interesado dejó de estar sujeto al IRPF y pasó a ser considerado sujeto pasivo del IRNR, y habida cuenta de que el año no es divisible a los efectos de la aplicación del impuesto y por tanto los sujetos pasivos están sujetos al IRNR o al IRPF el ejercicio completo, la exención por reinversión no es aplicable en el año 2007 porque hasta el día 1/1/2015 no tuvo cabida en el IRNR . Y aún en este ejercicio el interesado teniendo en cuenta que trasladó su residencia fiscal a Suiza no podría aplicar la exención por reinversión de la ganancia patrimonial obtenida (en relación con ello se cita la Disposición Adicional 7ª de la Ley del IRNR introducida por ley de 27 de noviembre de 2014 en vigor desde el 1 de enero de 2015, modificación aplicable para la Unión Europea y Espacio Económico Europeo y en consecuencia no aplicable a los residentes en Suiza).



SEGUNDO.- La parte recurrente, alega en su DEMANDA que: -El 27 de junio de 2007 vendió los inmuebles que constituían su vivienda habitual en Madrid y trasladó su residencia habitual a Suiza donde reside desde entonces.

-El recurrente entiende que la ganancia patrimonial obtenida en sudía por la transmisión debería ser desgravada por reinversión en vivienda habitual en Suiza -Considera que dado que el IRNR en su artículo 24 remite a las normas del IRPF a los efectos de determinar la base imponible, en consecuencia de lo anterior la desgravación por reinversión también se ha de aplicar a los sujetos por el IRNR.

-Por otro lado reconoce el recurrente que la norma reguladora del IRNR no hace mención a la vivienda habitual, por lo que se ha de entender que en las ganancias patrimoniales se han de incluir las derivadas de la transmisión de la vivienda.

-La nueva regulación que rige desde el 1 de enero de 2015, al no haber modificado el art. 24 podría haberse obviado.

Por la Administración del Estado se CONTESTA A LA DEMANDA sustentando el acto impugnado en sus propios términos.



TERCERO.- El Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes establece: Artículo 13 Rentas obtenidas en territorio español Se consideran rentas obtenidas en territorio español las siguientes: Las ganancias patrimoniales: 1.º Cuando se deriven de valores emitidos por personas o entidades residentes en territorio español.

2.º Cuando se deriven de otros bienes muebles, distintos de los valores, situados en territorio español o de derechos que deban cumplirse o se ejerciten en territorio español.

3.º Cuando procedan, directa o indirectamente, de bienes inmuebles situados en territorio español o de derechos relativos a éstos. En particular, se consideran incluidas: Las ganancias patrimoniales derivadas de derechos o participaciones en una entidad, residente o no, cuyo activo esté constituido principalmente, de forma directa o indirecta, por bienes inmuebles situados en territorio español.

Las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de derechos o participaciones en una entidad, residente o no, que atribuyan a su titular el derecho de disfrute sobre bienes inmuebles situados en territorio español.

4.º Cuando se incorporen al patrimonio del contribuyente bienes situados en territorio español o derechos que deban cumplirse o se ejerciten en dicho territorio, aun cuando no deriven de una transmisión previa, como las ganancias en el juego.

Artículo 24 Base imponible 1.Con carácter general, la base imponible correspondiente a los rendimientos que los contribuyentes por este impuesto obtengan sin mediación de establecimiento permanente estará constituida por su importe íntegro, determinado de acuerdo con las normas del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, sin que sean de aplicación los porcentajes multiplicadores del artículo 23.1 de dicho texto refundido, ni las reducciones.

......................

4. La base imponible correspondiente a las ganancias patrimoniales se determinará aplicando, a cada alteración patrimonial que se produzca, las normas previstas en la Sección 4.ª del Capítulo II del Título III, salvo el artículo 33.2, y en la Sección 6.ª del Título X, salvo el artículo 94.1.a ), segundo párrafo, de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas .

Disposición adicional séptima Exención por reinversión en vivienda habitual 1. Podrán excluirse de gravamen las ganancias patrimoniales obtenidas por los contribuyentes residentes en un Estado miembro de la Unión Europea por la transmisión de la que haya sido su vivienda habitual en España, siempre que el importe total obtenido por la transmisión se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual. Cuando el importe reinvertido sea inferior al total de lo percibido en la transmisión, únicamente se excluirá de tributación la parte proporcional de la ganancia patrimonial obtenida que corresponda a la cantidad reinvertida.

2. A efectos de aplicar lo señalado en el apartado anterior se tendrá en cuenta lo establecido en el artículo 38 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, y normativa de desarrollo.

3. También resultarán de aplicación la obligación de retención prevista en el apartado 2 del artículo 25 así como la de presentación de la declaración e ingreso de la deuda tributaria correspondiente, prevista en el apartado 1 del artículo 28 de este texto refundido. No obstante lo anterior, cuando la reinversión se haya producido con anterioridad a la fecha en la que se deba presentar la mencionada declaración, la reinversión, total o parcial, podrá tenerse en cuenta para determinar la deuda tributaria correspondiente.

4. Lo previsto en esta disposición se aplicará igualmente a los contribuyentes que sean residentes en un Estado miembro del Espacio Económico Europeo con el que exista un efectivo intercambio de información tributaria, en los términos previstos en el apartado 4 de la disposición adicional primera de la Ley 36/2006, de 29 de noviembre , de medidas para la prevención del fraude fiscal.

Esta última Disposición adicional séptima fue introducida por el apartado trece del artículo segundo de la Ley 26/2014, de 27 de noviembre , por la que se modifican la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el R.D. Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, y otras normas tributarias («B.O.E.» 28 noviembre), encontrándose vigente desde el 1 enero de 2015

CUARTO.- Como bien dice el recurrente, la única cuestión discutida es si la desgravación por reinversión en vivienda habitual se aplica o no a un caso como el presente en el que ha habido traslado de residencia a Suiza.

Pues bien, como mantiene la administración, la exención sólo opera en el supuesto de que el sujeto pasivo tuviese la condición de residente en España y de contribuyente por el IRPF en dicho periodo. Es decir, la exención resulta ser ajena a la regulación contenidas en la norma relativa al IRNR, y en el momento de la reinversión al recurrente ya le era aplicable dicha norma.

Cierto es que como se ha visto, mediante reforma legal hecha en el año 2014, desde el 1 de enero de 2015, se extiende el beneficio de la reinversión en vivienda habitual, de manera que se excluye de gravamen lo obtenido por la transmisión de la vivienda habitual, siempre que el importe total obtenido por la transmisión se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual. Sin embargo de lo anterior únicamente se beneficiarán los ciudadanos que residan en Estados de la Unión Europea, o en Estados que sean miembros del Espacio Económico Europeo pues así lo ha previsto la disposición transitoria citada, no siendo el caso de Suiza.

La reforma legal mencionada, pone en evidencia lo contrario de lo que mantiene el recurrente; en concreto, que la ausencia de mención de la desgravación por reinversión en vivienda habitual anterior a dicha reforma, respondía al hecho de que dicha desgravación no se aplicaba, por mucho que el art. 24 de la Ley del IRNR remita a la normativa del IRPF por cuanto que dicha remisión sólo se hace a efectos de computar la base imponible, mas no menciona beneficio fiscal alguno.

Por último, y por tratarse de un beneficio fiscal, no cabe en el supuesto de autos acudir a la analogía por cuanto que ello viene impedido por el artículo 14 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , norma que se ha de aplicar prioritariamente a lo dispuesto en el artículo 3 del CC .

A la vista de todo lo anterior procede desestimar la demanda.



QUINTO.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional , procede imponer las costas causadas en este procedimiento a la parte que ha visto rechazadas todas sus pretensiones, al no apreciarse que el caso presentara serias dudas de hecho o de derecho.

No obstante, a tenor del apartado tercero de dicho artículo 139, la imposición de las costas podrá ser 'a la totalidad, a una parte de éstas o hasta una cifra máxima' y la Sala considera procedente, atendida la índole del litigio y la concreta actividad desplegada por las partes, limitar la cantidad que, por los conceptos de honorarios de Abogado y derechos de Procurador, ha de satisfacer a la parte contraria la condenada al pago de las costas, hasta una cifra máxima total de 1.000 euros más la cantidad que en concepto de IVA corresponda a la cuantía reclamada.

En su virtud, en nombre del Rey y por la autoridad que nos confieren la Constitución y el pueblo español

Fallo

1.-DESESTIMAR el recurso contencioso-administrativo 2.- En relación con las costas del presente recurso procede acordar la condena en costas en los términos previstos en el último fundamento jurídico de esta resolución.

La presente sentencia es susceptible de recurso de casación, que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de treinta días, contados desde el siguiente al de su notificación, acreditándose en el escrito de preparación del recurso el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-administrativa , con justificación del interés casacional objetivo que presente.

Y para que esta sentencia se lleve a puro y debido efecto, una vez alcanzada la firmeza de la misma, remítase testimonio, junto con el expediente administrativo, al órgano que dictó la resolución impugnada, que deberá acusar recibo dentro del término de diez días, conforme previene la Ley y déjese constancia de lo resuelto en el procedimiento.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

D. CARLOS VIEITES PEREZ D. FAUSTO GARRIDO GONZÁLEZ Dña .MARÍA ASUNCIÓN MERINO JIMÉNEZ Dña. LAURA TAMAMES PRIETO CASTRO D. JOSÉ MARÍA SEGURA GRAU PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el/la Ilmo/a. Sr/a. Magistrado/a Ponente D./Dña. LAURA TAMAMES PRIETO CASTRO, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Letrado/a de la Administración de Justicia, certifico.