Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 599/2018, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 563/2015 de 21 de Junio de 2018

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN PRIMERA
RECURSO ORDINARIO (LEY 1998) 563/2015
Partes: Cayetano C/ T.E.A.R.
S E N T E N C I A Nº 599
Ilmos/as. Sres/as.:
PRESIDENTE:
Dª. MARIA ABELLEIRA RODRÍGUEZ
MAGISTRADO/AS
D. FRANCISCO JOSÉ GONZÁLEZ RUIZ
D. JOSÉ LUIS GÓMEZ RUIZ
En la ciudad de Barcelona, a veintiuno de junio de dos mil dieciocho.
VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR
DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA), constituida para la resolución de este recurso, ha
pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 563/2015,
interpuesto por Cayetano , representado por el/la Procurador/a D. ALBERT JOSEP PIÑANA IBAÑEZ, contra
T.E.A.R., representado por el ABOGADO DEL ESTADO.
Ha sido Ponente el/la Ilmo/a. Sr/a. Magistrado/a DON JOSÉ LUIS GÓMEZ RUIZ, quien expresa el
parecer de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO: Por el/la Procurador/a D. ALBERT JOSEP PIÑANA IBAÑEZ, actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.



SEGUNDO: Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.



TERCERO: Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.



CUARTO: En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO: Se recurre en este proceso la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña de 13 de abril de 2015, desestimatoria de las reclamaciones acumuladas NUM000 y NUM001 presentadas contra los acuerdos del Inspector Regional Adjunto de 21 de septiembre de 2012, por los que se practicó al aquí recurrente la liquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los ejercicios 2007, 2008 y 2009, y se impusieron las sanciones correspondientes a la apreciada infracción, en cada uno de los ejercicios, prevista en el art. 191 de la LGT, derivadas del anterior.

De la regularización resultó cuota acta, al considerar la Inspección la concurrencia de simulación en la actividad, de transportista autónomo, llevada a efecto por el aquí recurrente, y otro, facturando en tal concepto a la entidad Tacar Espai, S.L. también dedicada al transporte, y de la que el ahora recurrente era socio al 50 por ciento, y administrador, siendo partícipe en la otra mitad la otra persona.

En consecuencia el acuerdo de liquidación procedió a imputar los ingresos así percibidos en el IRPF, por los componentes, según tramos, de rendimientos del trabajo, dividendos y utilidades declarados en régimen de estimación objetiva.

Se presentan como motivos de impugnación contra la liquidación la inexistencia de simulación, y la indebida imputación de rendimientos del trabajo, ésto último con el alcance y motivos que más adelante se tratarán.

No es el caso extenderse aquí sobre el significado de la simulación y sus requisitos, de lo que ambas partes se han mostrado cumplidas conocedoras, dando a esta sentencia una extensión más amplia que lo que ya de por sí exige, lo que por ello es inncesario.

Basta recordar que la simulación es la creación artificiosa de una relación o situación jurídica -en este caso la existencia de un empresario aurtónomo-, y que como tal artificio su prueba no puede hacerse sinó con una presunción a través de indicios, siempre que éstos sean ciertos, múltiples, concordantes entre sí y lleven a la conclusión de la efectiva irrealidad de la situación creada.

El recurrente ha enumerado los indicios que presenta la Inspección, dedicando un apartado a cada uno de ellos, lo que será el mismo método expositivo de esta sentencia, introduciendo la Sala las consideraciones que los hechos le merecen, a lo que se añade las consideraciones en torno al segundo motivo de impugnación de la liquidación, y del acuerdo sancionador.



SEGUNDO: Primer Indicio Múltiples contradicciones puestas de manifiesto al compararlos albaranes de transporte y las cartas de porte de idéntica fecha, que evidencian la imposibilidad de que unos mismos vehículos, titularidad de los señores Cayetano Arturo , realizarán en dichas fechas la totalidad de los transportes documentados mediante cartas de porte y albarán de transporte.

Tal coincidencia se describe en el folio 12 de acuerdo de liquidación y se refiere al 2006, no objeto de liquidación pero sí indicativo de la forma de operar de los Señores Cayetano Arturo .

En este apartado de la demanda se incluyen las siguientes afirmaciones: a) que el acuerdo de liquidación reconoce al demandante como proveedor de la sociedad en concepto de transportista autónomo, emitiendo facturas, b) que para ello contaban con camiones y chóferes, c) que igualmente la Inspección reconoce que realizaba dos tipos de transportes -a larga o corta distancia- para la sociedad, d) que existían cartas de porte.

A la vista del sentido del acuerdo de liquidación, se hace evidente que la Inspección consideró, efectivamente, la existencia de todos estos elementos, pero para atribuirles la naturaleza o finalidad de apariencia de una actividad autónoma del aquí recurrente.

En cuanto a la afirmación de que no consta en el expediente que ningún consignatario conocían a los señores Cayetano Arturo en el 2006 y 2007, ni consta la identidad de estas personas, tal afirmación aparece en el acta -folio 11- en la que se hace constar que al efecto requirió a los remitentes para que informarán sobre el origen de los envíos cuya recogida o reparto efectuaron los señores Cayetano Arturo en 2006 y 2007-, hecho que queda amparado por tanto por la presunción de veracidad.



TERCERO: Segundo indicio: Exceso de toneladas transportadas por los señores Arturo Cayetano respecto a las recibidas por Transportes Souto.

Tal hecho es indicativo de que la actividad era realmente realizada por la sociedad por cuanto, en la medida en que en el curso del procedimiento y en esta demanda se sostiene que la división de la actividad se hizo para que los señores Cayetano Arturo se hicieran cargo de los transportes más pesados y con mayor recorrido, resulta que en el exceso dicho también la sociedad se hizo cargo de tales envíos.

En la demanda se cuestiona el hecho que sustenta la realidad del indicio por cuanto no consta en el expediente el número de toneladas que Transportes Martinez Souso se manifiesta que declaró. Consta en el acta -folio 11- que Souto remitió los listados desde enero de 2006, de donde se pudo establecer la comparación, y especifica el acta los documentos aportados por Souto incluyen en ocasiones un peso real y un peso volumétrico, el modo de cálculo de las toneladas, reproduciendo literalmente lo que señaló al efecto, hecho que queda amparado por la presunción de veracidad.

En este mismo apartado el demandante pone énfasis en el carácter orientativo de los precios facturados a la sociedad, de lo que colige que el análisis realizado en las páginas 22 y siguientes del acuerdo de liquidación no pueda ser admitido, añadiendo que tal análisis parte la premisa incorrecta de tomar la cifra que consta en el apartado de 'Kilos' de las cartas de porte, cuando la misma se está refiriendo al espacio ocupado del camión, pero no al volumen ni peso de las mercancías.

El análisis de las páginas 22 y siguientes del acuerdo de liquidación se refiere a la correlación entre la facturación de los socios y los kilos enviados por la sociedad a Transportes Souto.

Parte de la base de que a mayor volumen de peso enviado a la sociedad destinataria, mayor volumen de facturación de los socios a la sociedad, por cuanto eran estos los que prestaban el servicio, y llega a la conclusión de que en modo alguno existe tal correlación.

Así el dato sí es un indicio más de que la actividad era llevada realmente por la sociedad en cuanto que los beneficios que reportaba el mayor peso transportado revertían en ella y no en los socios como empresarios autónomos.

Las objeciones que presenta la demanda son, como se ha dicho, que los precios eran orientativos y que el apartado 'kilos'no se ha dicho que corresponda al peso real, ni que estuviere relacionado con el volumen de las mercancías.

Respecto a lo primero hubiera correspondido al demandante, para desvirtuar la certeza del indicio, acreditar cuales pudieran ser los precios reales.

Tanto más en lo que se refiere a la explícita consignación de 'kilos', sin que en ningún caso lo haya hecho, limitándose a presentar unas consideraciones en torno a la capacidad de los vehículos y al cumplimiento de un formulismo legal, que no son prueba de nada para este caso concreto.



CUARTO: Tercer indicio.

Mientras la sociedad incrementa su facturación transportando cargas mayores, los socios mantienen su facturación, reduciendo la carga de sus camiones y duplicando los precios.

La constatación de este hecho es, efectivamente, un elemento indicativo de que era la sociedad la que realmente realizaba el transporte, por cuanto a una mayor facturación por ésta habría de haber mayor facturación a la misma por los socios.

El demandante expone los motivos por lo que la sociedad incrementó su facturación, lo que no es cuestionado por la inspección, pero lo esencial es determinar el motivo por el cual los socios no facturaron a la sociedad correlativamente y a un precio acorde con los 3,79 euros por cada mil kilos y 100 kms. del año 2006, pasando en los años siguientes a 7,52 euros.

En la demanda se presentan las siguientes objeciones, ninguna de las cuales alcanza a desvirtuar el hecho base, es decir, la duplicidad del precio.

1.- Que la Inspección manifestó que ignoraba cuál era el criterio utilizado para facturar a la sociedad, por lo que la pretendida duplicidad del precio es una mera 'alegoría'.

Sin embargo la Inspección podía ignorar el criterio de facturación, pero no la facturación en los años 2008 y 2009 y con ello obtener la media dicha.

2.- Respecto a la facturación por los socios a terceros, no relacionada con Transportes Martínez Souto, hubiera incumbido al demandante acreditar la incidencia en la media que toma la Inspección.

3.- Que la prestación de otros servicios relacionados con el transporte que se citan en la demanda - recogidas, repartos y entregas- no se evidencia ni se dice que no estuvieran incluidos en la media del año 2006, de manera que puedan explicar el incremento del precio, y por el contrario, requerido D. Arturo en doce diligencias el criterio para facturar a la sociedad, omitió respuesta de clase alguna.

4.- Que en los cálculos de la Inspección se tuvo en cuenta el precio no sólo en relación a la carga sino también a la distancia a recorrer, y en todo caso ambos factores se tuvieron en cuenta para establecer las medias, luego comparadas.

5.- Que a los efectos que aquí se tratan no es claramente decisivo la total facturación a la sociedad, porque de lo que se trata es determinar la media de lo facturado.



QUINTO: Cuarto indicio En septiembre de 2009 los socios dejan de facturar a la sociedad, y asumen sus clientes, pero los productos de los clientes siguen remitiéndose a Transportes Souso por la sociedad para su entrega cliente.

Tal operativa se describe en unas tablas relativas a una serie de envíos, pero el demandante manifiesta que no puede entrar a discutir estos datos porque no están incluidos en el expediente y sin embargo en la demanda menciona los clientes, y por tanto tiene conocimiento de este extremo, y aventura la hipótesis de que si no realizó las entregas no es lógico que percibiera el precio, lo cual no es concluyente teniendo en cuenta de que se trataba de dos únicos socios, como tampoco es concluyente el hecho de que la sociedad hubiera podido contratar otros autónomos, considerando que fueron los socios quienes asumieron los clientes y percibieron el precio del transporte.



SEXTO: Quinto indicio.

La Inspección considera que concurría confusión de trabajadores atendido a las multas en las que aparecía como conductor de un vehículo de la empresa un trabajador del aquí recurrente.

Sin embargo sólo se puede tener la certeza, a tenor de los datos aportados, de que se trataba de un trabajador y ello ocurrió en dos ocasiones, por lo que el indicio no lleva a una conclusión de tal calado como el de confusión de medios personales.

SEPTIMO: Sexto indicio.

Gastos relacionados con los vehículos del recurrente pagados por la sociedad.

La Inspección hace constar que requeridos los proveedores de la sociedad aportaron facturas en las que constaba como número de matrícula de vehículos de los Señores Cayetano Arturo , y que en el curso del procedimiento se habían aportado estas facturas pero con el número de matrícula borrado. Asimismo, que de la contabilidad de la sociedad y de las contestaciones a los proveedores resultó que figuraban pagos identificados con los vehículos de los señores Cayetano Arturo , relativos a pagos por caja para repostar, pago de la ITV, de seguro y 'otros' y respecto al seguro de un concreto vehículo del aquí recurrente, matrícula 9089 DHD, la compañía aseguradora informó que ni la sociedad ni D. Arturo habían tenido pólizas, pero sí el aquí recurrente, de lo que resulta que la sociedad contabilizó tales gastos del socio, y además los pagó como resultaba de sus cuentas bancarias.

El demandante alega que no hay ninguna constancia de los asientos contables, pero tales se relacionan en el acuerdo de liquidación y del acta, y si el recurrente cuestiona su veracidad bien hubiera podido traer la contabilidad para su contraste, lo que estaba a su alcance al ser socio en el 50 por 100.

Por otra, respecto a un vehículo, efectivamente sólo aparece en el 2008 un pequeño gasto contabilizado en el 2008, pero respecto al otro vehículo hubiera debido acreditar ampliamente la alegada incorrección en la contabilidad de la sociedad, que ha de ser el reflejo fiel de las operaciones, lo que no ha alcanzado al limitarse a invocar unos pagos por su parte y por el mismo concepto, no acreditados y menos debidamente relacionados con los que aquí se trata.

Por otra parte, el demandante no cuestiona que ni la sociedad ni D. Arturo tuvieran pólizas contratadas en aquella compañía aseguradora, y sí él, ni tampoco niega que los cargos a la sociedad correspondieran a aquél vehículo de su propiedad y sí únicamente afirma que el único vehículo asegurado en esa compañía tiene un número de póliza distinto al que figura en los cargos que aparecen en los extractos bancarios, lo cual es extraño porque supone que la sociedad aceptó cargos, por una póliza no contratados sin protesta alguna, y ello hace inoperante el argumento.

OCTAVO: Séptimo indicio.

La correlación entre los kilómetros recorridos por los vehículos del recurrente según cartas de parte, y los que aparecen recorridos en el cuenta kilómetros según las sucesivas revisiones de la ITV, apareciendo que aquellas exceden en dos casos significativamente a las segundas, es decir, se facturó por kilómetros según cartas más de los kilómetros recorridos por el vehículo según las sucesivas revisiones de la ITV.

Por otra parte aprecia que es imposible que los vehículos de la sociedad pudiesen circular, en el 2007 y 2009, especialmente los kilómetros que resultaban de las revisiones de la ITV, con un consumo de combustible por el importe que aparecía en su contabilidad, de acuerdo con los datos publicados por el Ministerio de Fomento.

De todo ello la Inspección deduce que los gastos de combustible de la sociedad pudieron haber sido incluidos en la contabilidad de los socios.

A juicio de la Sala tal indicio, además de la incertidumbre en cuanto a los kilómetros que resultan de las cartas de porte, lleva a una conclusión primera que el mismo acuerdo de liquidación presenta como posibilidad, es decir, la imputación de gastos a los socios, y a una segunda conclusión, es decir, que ello respondía a aparentar actividad por los socios, que también es una hipótesis y además sustentada por la hipótesis anterior.

En consecuencia no se toma en consideración este elemento.

NOVENO: Por lo tanto nos encontramos ante cinco indicios que, siendo ciertos, llevan a la deducción presentada por la Inspección, y a ello hemos de añadir dos consideraciones que la refuerzan.

Primera, que de los márgenes de actividad de las partes constatados por la Inspección resalta un mínimo beneficio para la sociedad y todo lo contrario para los socios como autónomos, careciendo de lógica empresarial que con este resultado se subcontratara.

Segunda, relacionada con la anterior, es el hecho de que en la demanda se reitera que el hecho de constituirse los socios en trabajadores subcontratados por la sociedad, autónomos, respondió a minorar los costes que podían suponer la subcontratación por otras personas, lo que a la vista de la consideración anterior no se evidencia como acertado, y sobre todo que la constitución en autónomo se dice que respondía a los importantes costos para la sociedad de vehículos que reunieren las condiciones legales para el transporte pesado y a larga distancia, y que la sociedad no estaba en condiciones económicas para afrontar, olvidando que eran los dos únicos socios y el demandante afirma que se procedió a comprar camiones nuevos, de manera que, en definitiva, sí se hizo el desembolso por quienes, aun existiendo la sociedad, habrían de soportarlo como socios únicos, o, dicho de otra manera, la sociedad podría haber afrontado el costo mediante los desembolsos oportunos por sus socios, a través de los mecanismos que la normativa establece, incluso aumento de capital por aportaciones 'in natura', los camiones. A ello se añade que el demandante, socio, sí contaba con autorización para el transporte, y ya manifiesta que podría haberla aportado a la sociedad, careciendo de toda consistencia el motivo alegado de no haberlo hecho, es decir, posibles desavenencias que llevaran a disolver la sociedad, con la imposibilidad de recuperar los socios las licencias previamente aportadas.

Por lo expuesto, recurso en este extremo ha de ser desestimado y confirmada la liquidación por sus propios fundamentos.

DECIMO: En lo que respecta a la imputación de rendimientos, F.D. décimo segundo de la demanda, y en contestación a lo alegado, baste decir: 1.- Que el acuerdo de liquidación hace referencia a los facturas emitidas por el recurrente en el 2007, en su página 8, que es correlativa a la misma indicación que aparece en la pág. 6 del acta. Cuestión distinta es que el recurrente no esté conforme con los gastos deducidos, pero no ha presentado argumento al respecto.

2. Que respecto al ejercicio 2009 la página 6 del acta y 9 del acuerdo refieren que el ahora recurrente facturó a varios clientes, distintos de la sociedad , 167.191,50 euros más IVA, lo que sumado al importe facturado a la sociedad arroja el total de 583.100,88 euros que consigna el cálculo final del acuerdo.

Los cálculos que se presentan en la demanda, referidos a la facturación consignada en la pág. 27 del acuerdo de liquidación no pueden tomarse como tal facturado a terceros como resulta del contexto en el que están incluidos, es decir, no una relación exhaustiva sino referida a clientes facturados que simultáneamente recibieron facturas de la sociedad, lo que se hace a efectos de establecer la comparativa entre las facturas recibidas de ambos y por tanto presentar un indicio de la simulación en la medida en que a la facturación por el socio respondía una minoración de la facturación por la sociedad.

Por último, el importe de esta facturación a terceros se consignan el acta a la vista de las facturas aportadas lo que es un hecho que está amparado por la presunción de veracidad, que bien pudiera haber desvirtuado el recurrente, y no lo ha hecho y ni siquiera intentado, porque el emisor era él mismo.

Por lo tanto, el recurso también ha de ser desestimado en este extremo.

DECIMO
PRIMERO: El recurrente presenta como motivo de impugnación contra el acuerdo sancionador la ausencia de motivación en lo que se refiere al incremento de 25 puntos.

En el acuerdo se expresa que 'La sanción por infracción muy grave consistirá en multa pecuniaria proporcional del 100 al 150 por ciento y se graduará incrementado el porcentaje mínimo conforme a los criterios de comisión repetida de infracciones tributarias y de perjuicio económico para la Hacienda Pública, con los incrementos porcentuales previstos para cada caso en los párrafos a) y b) del artículo 187 de la Ley.

En el presente caso, de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 5 del art. 191 LGT, procede graduar la sanción por el criterio de perjuicio económico.

En el presente caso el perjuicio económico será del 100% por aplicación del art. 191.5 LGT y el incremento de la sanción de 25 puntos porcentuales'.

En consecuencia refiere con subrayado que el perjuicio económico es del 100%, y el conocimiento del cuál fuera el motivo no requiere un prolijo razonamiento cuya omisión determine la indefensión, porque en este caso basta con comparar la cuota acta, que es lo dejado de ingresar y por tanto el primer elemento o factor que determina el porcentaje establecido en el art. 187 1-b, 2º de la LGT, con la base de la sanción - párrafo 1º del precepto- para percatarse de que efectivamente lo dejado de ingresar es todo, el 100%, y a partir de ahí discernir el motivo por el que incremento fue de 25 puntos, tal como establece el mismo artículo.

En lo que se refiere al motivo especialmente aplicado al 2007, ya se ha dicho que las cantidades imputadas aparecen en el acuerdo de liquidación, que es reproducido en la misma página 8 del acuerdo sancionador.

DECIMO

SEGUNDO: De conformidad con lo dispuesto en el art. 139 de la LJCA procede la imposición en costas al recurrente hasta el límite máximo de mil euros.

Fallo

Se desestima el recurso contencioso administrativo número 563/2015 interpuesto por D. Cayetano contra el acto objeto de esta Litis.

Se imponen las costas al recurrente hasta el límite máximo de mil euros.

Notifíquese esta sentencia a las partes, contra la que cabe interponer recurso de casación en el plazo de treinta dias.

Firme la presente líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevarla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por ésta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- La Sentencia anterior ha sido leida y publicada en audiencia pública, por el Magistrado ponente. Doy fe.