Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 602/2017, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 1208/2013 de 17 de Julio de 2017

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN PRIMERA
RECURSO ORDINARIO (LEY 1998) 1208/2013
Partes: Virginia , Justino y CASTELLPLA 2 S.L C/ T.E.A.R.
S E N T E N C I A Nº 602
Ilmos/as. Sres/as.:
PRESIDENTE:
D. EMILIO BERLANGA RIBELLES
MAGISTRADO/AS
D.ª NÚRIA CLÈRIES NERÍN
D. RAMON GOMIS MASQUÉ
D.ª EMILIA GIMENEZ YUSTE
D. FRANCISCO JOSÉ GONZÁLEZ RUIZ
D.ª NÚRIA BASSOLS MUNTADA
D. RAMON FONCILLAS SOPENA
D. JOSÉ LUIS GÓMEZ RUIZ
En la ciudad de Barcelona, a diecisiete de julio de dos mil diecisiete .
VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR
DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA), constituida para la resolución de este recurso, ha
pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº
1208/2013, interpuesto por Virginia , Justino y CASTELLPLA 2 S.L, representados por la Procuradora Dª.
JUDITH CARRERAS MONFORT, contra T.E.A.R. , representado por el ABOGADO DEL ESTADO.
Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado DON FRANCISCO JOSÉ GONZÁLEZ RUIZ, quien expresa
el parecer de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO.- La procuradora JUDITH CARRERAS MONTFORT, actuando en nombre y representación de Virginia , Justino y la mercantil CASTELLPLA 2, SL, interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se citará en el Fundamento de Derecho Primero.



SEGUNDO.- Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley Jurisdiccional, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y de contestación a la misma, en cuyos respectivos escritos, y en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, solicitaron respectivamente la anulación de las actuaciones administrativas objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que resultan de los mismos.



TERCERO.- Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.



CUARTO.- En la sustanciación del procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- El objeto procesal de este recurso contencioso administrativo reside en las pretensiones articuladas por las partes en el presente proceso en torno a la impugnación jurisdiccional por la parte actora del Acuerdo de fecha 10 de octubre de 2013 del Tribunal Económico Administrativo Regional de Catalunya, notificado a los recurrentes el día 31 de octubre siguiente (documento 1 escrito interposición recurso; folios 47 y ss. expdte. adtvo.), por el que se desestimaron las cinco reclamaciones económico administrativas acumuladas, interpuestas por los dos particulares y la mercantil CASTELLPLA 2, SL aquí codemandantes, los dos primeros en su propio nombre y derecho y como sucesores de la mercantil disuelta y liquidada NIUGANTA, SL, contra sendos acuerdos de la Dependencia Regional de Inspección Financiera y Tributaria de la Delegación Especial de Cataluña de la AEAT, siguientes: 1.- Reclamación económico administrativa nº NUM000 interpuesta contra acuerdo de liquidación provisional por concepto tributario del Impuesto sobre Sociedades (IS), ejercicio 2003, importe cuota 0, de la mercantil disuelta y liquidada NIUGANTA, SL.

2.- Reclamación económico administrativa nº NUM001 interpuesta contra acuerdo de liquidación provisional por concepto tributario del Impuesto sobre Sociedades (IS), ejercicio 2003, importe cuota 0, de la entidad mercantil CASTELLPLA 2, SL.

3.- Reclamación económico administrativa nº NUM002 interpuesta contra acuerdo de liquidación provisional por concepto tributario del Impuesto sobre Sociedades (IS), ejercicio 2004, importe cuota 0, de la entidad mercantil CASTELLPLA 2, SL.

4.- Reclamación económico administrativa nº NUM003 interpuesta contra acuerdo de liquidación definitiva por el concepto tributario del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) de Virginia , ejercicio 2004, importe 27.505,45 euros (20.795,48 euros de cuota y 6.709,97 euros de intereses de demora), por imputación de la parte correspondiente de la ganancia obtenida en la venta de las dos fincas que se dirán.

5.- Reclamación económico administrativa nº NUM004 interpuesta contra acuerdo de liquidación definitiva por el concepto tributario del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) de Justino , ejercicio 2004, importe 64.179,36 euros (48.522,78 euros de cuota y 15.656,58 euros de intereses de demora), por imputación de la parte correspondiente de la ganancia obtenida en la venta de dichas dos fincas.



SEGUNDO.- En su demanda rectora de autos, la parte recurrente solicita una sentencia estimatoria de su recurso y anulatoria de las actuaciones recurridas por resultar éstas disconformes a derecho, sin peticionar la condena en las costas procesales de la parte contraria. En defensa de sus pretensiones, en síntesis, tras exposición de antecedentes, alude la parte actora a la supuesta disconformidad a derecho de la resolución económico administrativa recurrida, así como de las actuaciones liquidadoras de las que aquélla trae causa, por supuesta prescripción del derecho de la administración tributaria a liquidar -al haber excedido las actuaciones inspectoras practicadas del plazo máximo legal de doce meses, no resultando válido el posterior acuerdo ampliatorio de dicho plazo máximo por haberse adoptado extemporáneamente y no reconociéndose efectos interruptivos del repetido plazo de prescripción a la notificación del inicio del procedimiento de declaración de fraude de ley-, al tiempo que en cuanto al fondo por considerar improcedente la declaración de fraude de ley subyacente en las actuaciones -al entender admisible la impugnación de dicha declaración de fraude de ley a través del oportuno recurso contra las correspondientes liquidaciones tributarias y, en definitiva, no existir en el caso negocio fraudulento alguno por no estar vigente a la fecha de los hechos fiscalmente relevantes la norma que, supuestamente se pretendía eludir, la Disposición Transitoria Segunda, 2.d), de la Ley 46/2002, de 18 de abril , siendo así que se trató de unas operaciones simples y exteriorizadas, con causa lícita y que obedecían a motivos válidos-.

En su turno posterior, la parte demandada contestó a la demanda con oposición a la misma y solicitud de desestimación del recurso interpuesto, no peticionando tampoco la condena en costas de la adversa.

Ello, previa exposición asimismo de antecedentes, por los propios fundamentos de los acuerdos liquidadores de la administración tributaria y de la resolución económica administrativa impugnados, afirmando la no concurrencia en el caso de ninguna de las infracciones jurídicas denunciadas de contrario.



TERCERO.- Centrada la controversia procesal en los términos sintéticamente expuestos con anterioridad, importará ahora observar que de lo actuado y acreditado resultan, como antecedentes de manifiesta relevancia jurídica para el dictado de esta resolución, los que aparecen resumidos en la resolución económico administrativa recurrida siguientes: 1º En fecha 21 de enero de 2008 se notificó el inicio de actuaciones inspectoras relativas a la entidad disuelta y liquidada en 2003 NIUGANTA, SL y a la entidad CASTELLPLÀ 2 SL, referidas al Impuesto sobre Sociedades (IS) de los ejercicios 2003 y 2004 y alcance parcial, limitándose a comprobar las consecuencias tributarias derivadas de la disolución de la primera y de la que la segunda era socia -notificación efectuada a esta última a través de su administrador D. Claudio y comunicada a sus padres D. Justino y Dª Virginia , socios únicos de la primera y junto a su hijo asimismo de la segunda-, procedimiento que concluyó mediante la notificación de sendos acuerdos liquidatorios de IS, ejercicio 2003, de NIUGANTA, SL y de IS, ejercicios 2003 y 2004, de CASTELLPLA 2, SL, todos de cuota 0, de fecha 9 de febrero de 2010, tras ampliación de su plazo máximo legal de duración a 24 meses y 41 días de dilaciones no imputables a la administración.

2º Posteriormente, con fecha común 20 de mayo de 2009 se notificó inicio de actuaciones inspectoras de alcance general por IRPF e Impuesto sobre Patrimonio del ejercicio 2004 a cada uno de los dos socios de la entidad liquidada NIUGANTA SL -los cónyuges Justino y Virginia que concluyeron asimismo en fecha común mediante notificación el 23 de marzo de 2010 de sendos acuerdos liquidatorios de IRPF a cada uno de ellos a que se hiciera referencia en el Fundamento de Derecho Primero de esta resolución.

3º Con anterioridad en fecha 26 de noviembre de 2008, el Delegado Especial de la AEAT de Cataluña dictó acuerdo de inicio de expediente especial de fraude de ley tributaria en relación con los cuatro obligados tributarios de referencia, notificado en fechas 1 y 2 de diciembre de 2008 a los interesados, que finalizó mediante Acuerdo declarativo de fraude de ley de fecha 10 de febrero de 2009, notificado en fecha 17 de febrero siguiente.

4º Sintéticamente expuesto, en dicho Acuerdo declaratorio de la concurrencia del fraude de ley y ordenador de la práctica de las liquidaciones tributarias que correspondiesen con arreglo a las normas tributarias eludidas, concluyó la administración tributaria actuante que NIUGANTA, SL fue una sociedad constituida en el año 1997 por escisión sometida al régimen especial de neutralidad de la mercantil Construcciones Inmobiliarias Monfont SL, con antigüedad de las participaciones de 1970, sometida al régimen de transparencia fiscal y propiedad de los cónyuges Justino y Virginia aquí recurrentes, quienes a los efectos de aprovechar indebidamente la aplicación de los coeficientes reductores de la Disposición Transitoria Novena de la LIRPF al prohibirlo la Disposición Transitoria Segunda de la Ley 46/2002 , interpusieron previamente a la disolución y liquidación de NIUGANTA, SL a una entidad de su propiedad -CASTELLPLÀ 2 SL a la que transmitieron mediante aportaciones no dinerarias en ampliaciones de capital efectuadas mediante dos acuerdos sociales elevados a públicos por escritura pública notarial de 17 de diciembre de 2002 la mayor parte de sus participaciones -el 78,05%- en NIUGANTA, SL, siendo CASTELLPLÀ, 2 SL la que recibió los inmuebles adjudicados y previamente revalorizados indebidamente sin conste fiscal alguno en la disolución liquidación de NIUGANTA, SL acordada el 16 de julio de 2003 y acogida al régimen fiscal previsto en la Disposición Transitoria Segunda de la Ley 46/2002 .

5º De las cuatro fincas adquiridas por la entidad CASTELLPLÀ 2, SL, sitas en el inmueble del número 384-386 de la calle Independencia de esta capital, dos fueron enajenadas mediante sendas escrituras públicas notariales de 5 de mayo de 2004 (locales A y B de la planta baja).

6º El referido Acuerdo declaratorio del fraude de ley del Delegado Especial de la AEAT no fue recurrido en tiempo y forma ni en vía administrativa ni económico administrativa ni en vía jurisdiccional hasta su cuestionamiento mediante la impugnación de las liquidaciones tributarias consecuentes.

7º Tras sucesivas Actas en disconformidad de fecha 3 de septiembre de 2009 se dictaron los tres acuerdos de liquidación provisional en fecha 5 de febrero de 2010 del IS de 2003 de la entidad NIUGANTA, SL e IS de 2003 y 2004 de la entidad CASTELLPLÀ 2, SL, de ninguno de los cuales resultaba cuota alguna.

8º Asimismo tras sucesivas Actas en disconformidad de fechas 10 de noviembre de 2009 se dictaron los dos acuerdos de liquidación definitiva del IRPF de 2004 de Dª Virginia y de D. Justino indicados en el Fundamento de Derecho Primero, con la imputación personal a los mismos de las partes correspondientes de las ganancias obtenidas en la venta de las dos fincas de anterior referencia y calculando el correspondiente valor de adquisición conforme a la DT Segunda de la Ley 46/2002 .

9º Disconformes con los referidos Acuerdos de liquidación los codemandantes, actuando los dos cónyuges tanto en nombre e interés propios como en su calidad de sucesores de la entidad disuelta NIUGANTA, SL, interpusieron las cinco reclamaciones económico administrativas cuya desestimación acumulada se ha traído a revisión en esta sede impugnatoria jurisdiccional..



CUARTO.- A partir de lo anterior, y por relación en primer término aquí con el motivo del recurso articulado por la parte recurrente en torno a la supuesta prescripción del derecho a liquidar o a determinar la deuda tributaria por la administración tributaria actuante ex artículo 66.a) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria -en adelante LGT 58/2003- en lo atinente a las tres liquidaciones provisionales practicadas a las dos entidades mercantiles NIUGANTA, SL y CASTELLPLÀ, SL correspondientes al IS de los ejercicios 2003 y 2004, que no a las liquidaciones definitivas correspondientes al IRPF 2004 de los cónyuges Virginia y Justino , importará ahora anotar que, ciertamente, el artículo 66.a) de la LGT 58/2003 fija en el plazo de cuatro años dicho plazo prescriptorio, al tiempo que el artículo 150.2 de la citada LGT 58/2003, en la redacción vigente a fecha relevante aplicable aquí ratione temporis -esto es, antes de su modificado por la Ley 34/2015, de 21 de septiembre-, aun descartando la caducidad procedimental por el incumplimiento del plazo legal máximo de duración de las actuaciones inspectoras establecido entonces en doce meses, disponía el distinto efecto de la pérdida del efecto interruptivo del correspondiente plazo prescriptorio por incumplimiento de dicho plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras, bajo el siguiente tenor literal: 'Artículo 150. Plazo de las actuaciones inspectoras 1. Las actuaciones del procedimiento de inspección deberán concluir en el plazo de 12 meses contado desde la fecha de notificación al obligado tributario del inicio del mismo. Se entenderá que las actuaciones finalizan en la fecha en que se notifique o se entienda notificado el acto administrativo resultante de las mismas.

A efectos de entender cumplida la obligación de notificar y de computar el plazo de resolución serán aplicables las reglas contenidas en el apartado 2 del artículo 104 de esta Ley. No obstante, podrá ampliarse dicho plazo, con el alcance y requisitos que reglamentariamente se determinen, por otro período que no podrá exceder de 12 meses, cuando en las actuaciones concurra alguna de las siguientes circunstancias: (...) 2. La interrupción injustificada del procedimiento inspector por no realizar actuación alguna durante más de seis meses por causas no imputables al obligado tributario o el incumplimiento del plazo de duración del procedimiento al que se refiere el apartado 1 de este artículo no determinará la caducidad del procedimiento , que continuará hasta su terminación, pero producirá los siguientes efectos respecto a las obligaciones tributarias pendientes de liquidar: a) No se considerará interrumpida la prescripción como consecuencia de las actuaciones inspectoras desarrolladas hasta la interrupción injustificada o durante el plazo señalado en el apartado 1 de este artículo . (...)' -subrayados nuestros- Al tiempo que, como es sabido, una ya reiterada y consolidada jurisprudencia contenciosa administrativa ha venido sentando que la eventual adopción y notificación de un acuerdo ampliatorio del plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras por revestir éstas especial complejidad, entre otros supuestos, como fuera la causa invocada en las actuaciones subyacentes, una vez ya transcurrido dicho plazo legal máximo de doce meses -y tanto bajo la vigencia del artículo 29 de la anterior Ley 1/1998 como del artículo 150 de la vigente LGT 58/2003- comporta la invalidez del mismo, sin que a tales efectos pudieran operar los eventuales días de demora atribuidos a dilaciones imputables al contribuyente, aun cuando tal invalidez del acuerdo extemporáneo de ampliación del plazo de doce meses no produzca, sin más, la privación de dicho efecto interruptivo a las actuaciones inspectoras practicadas, ya que ello tan sólo se producirá si se sobrepasa en el caso dicho plazo máximo de actuación de doce meses, que no de veinticuatro meses por invalidez del acuerdo de ampliación, a los que, ahora sí, deberán sumársele las dilaciones imputables al contribuyente (así, entre otras muchas, la STS, Sala 3ª, Sección Segunda, de 12 de febrero de 2015 -rec. 2452/2013, ROJ STS 506/2015 -, con cita en la misma de sus anteriores STS, Sala 3ª, de 31 de mayo -rec. 3258/2010 -, 6 de junio -rec. 3383/2010 - y 14 de octubre de 2013 -rec. 1342/2013 -- y de 26 de enero de 2015 -rec.

2945/2013 -; o, por más recientes, entre otras, las posteriores STS, Sala 3ª, de 16 de abril y 21 de noviembre de 2015 -rec. 440/2012, ROJ STS 1584/2015 ; y rec. 1889/2015, ROJ STS 4984/2016 -, reiterando criterio un seguido, entre otras muchas, por Sentencia núm. 137/2016, de 10 de febrero, dictada por esta misma Sala y Sección del Tribunal Superior de Justicia de Catalunya en su recurso ordinario núm. 778/2012 -ROJ STSJ CAT 3457/2016-).

No obstante lo anterior, tampoco podrá obviar al respecto esta resolución que el eventual seguimiento de un expediente especial para la declaración de fraude de ley tributaria, bajo un procedimiento administrativo independiente del correspondiente procedimiento de comprobación tributaria, con notificación de su inicio y con audiencia al interesado, bajo las prescripciones legales antes del artículo 24 de la ya derogada Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria -en adelante LGT 230/1963- (hoy declaración de conflicto en la aplicación de la norma tributaria, artículo 15 y 159 de la vigente LGT 58/2003) surtía efectos interruptivos del plazo de prescripción del derecho a liquidar o determinar deuda tributaria, como también interrumpía dicho plazo prescriptorio la eventual reclamación económico administrativa interpuesta contra el acuerdo administrativo declaratorio de fraude de ley tributaria, hoy excluida por el artículo 159.7 de la repetida LGT 59/2003.



QUINTO.- Pues bien, proyectado lo anterior al supuesto particular aquí considerado, y visto lo actuado y acreditado, no podrá compartir la Sala el primer alegato impugnatorio efectuado por la parte demandante con respecto a la supuesta prescripción del derecho a liquidar en lo atinente a la liquidación practicada por el concepto tributario del Impuesto sobre Sociedades (IS), ejercicio 2004, de la entidad CASTELLPLÀ, SL, aunque sí respecto a la liquidación relativa al ejercicio 2003 de las dos sociedades a las que se refieren las actuaciones, toda vez que ello así se concluye de un simple contraste de las fechas relevantes al efecto.

Ello, por cuanto que, aun siendo cierto que las actuaciones inspectoras del caso se demoraron durante un periodo superior a doce meses desde la notificación de su inicio, no siendo válido a los efectos pretendidos el posterior acuerdo de ampliación de dicho plazo adoptado y notificado con posterioridad al transcurso del mismo, con la consiguiente pérdida del efecto interruptivo prevista en el artículo 150.2 de la LGT 58/2003, ha resultado asimismo incontrovertidamente acreditado en las actuaciones que en las respectivas fechas del 1 y 2 de diciembre de 2008 se notificó a los recurrentes el Acuerdo de 26 de noviembre de 2008 del Delegado Especial de la AEAT de Cataluña, de inicio del expediente especial de fraude de ley tributaria en relación con los cuatro obligados tributarios de referencia y a los hechos fiscalmente relevantes a que se hiciera referencia en los antecedentes recogidos en el Fundamento Jurídico Primero de esta resolución, que finalizó mediante el posterior Acuerdo declarativo de fraude de ley notificado el 17 de febrero de 2009, conforme a lo previsto por el artículo 24 de la LGT 230/1963, norma que resultaba de aplicación al caso por razones temporales y de orden transitorio al ser anteriores a su entrada en vigor tanto las ampliaciones de capital de CASTELLPLÀ 2, SL como la disolución y liquidación de NIUGANTA, SL como la venta de los inmuebles de referencia, a tenor de lo establecido por el apartado 3 de la Disposición Transitoria Tercera de la LGT 58/2003 en los siguientes términos: 'Disposición transitoria tercera. Procedimientos tributarios (...) 3. Los artículos 15 y 159 de esta Ley, relativos a la declaración del conflicto en la aplicación de la norma tributaria, se aplicará cuando los actos o negocios objeto del informe se hayan realizado a partir de la entrada en vigor de esta Ley. A los actos o negocios anteriores les será de aplicación, en su caso, lo dispuesto en el artículo 24 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria .' -subrayado nuestro- De tal forma que, efectivamente, a las fechas de notificación a los codemandantes del acuerdo iniciador del procedimiento administrativo especial de declaración de fraude de ley tributaria el 1 y 2 de diciembre de 2008 no había transcurrido aún respecto a la liquidación del IS relativa al ejercicio 2004 el plazo de prescripción de cuatro años previsto por el artículo 66.a) de la repetida LGT 58/2003, aunque sí respecto a las liquidaciones del IS relativas al ejercicio 2003, visto lo dispuesto respecto a la interrupción de los plazos de prescripción por el artículo 68.1 de la LGT 58/2003 y respecto al cómputo de los mismos por el artículo 67.1 de dicha LGT 58/2003, en relación con los artículos 24 , 25 y 142.1 de la ya derogada Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades -LIS 43/1995-, aplicable ratione temporis al caso enjuiciado atendidas las fechas relevantes, al fijar el correspondiente dies a quo en el día siguiente a aquél en que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente autoliquidación, plazo que de acuerdo con lo anterior finió los respectivos días 25 de julio de 2004 y 25 de julio de 2005, respectivamente -liquidaciones de IS 2003 y de 2004, asimismo respectivamente-.

Lo que, en definitiva, conducirá aquí a la estimación parcial del recurso al resultar la resolución económico administrativa recurrida parcialmente disconforme a derecho, en cuanto que confirmara las liquidaciones tributarias del IS del ejercicio 2003 de las dos sociedades mercantiles CASTELLPLÀ 2, SL y NIUGANTA, SL, ambas de cuota 0, por prescripción del derecho a liquidar, y, consecuentemente, obligará a proseguir en esta resolución con el examen de los motivos impugnatorios del recurso respecto a las liquidaciones tributarias del IS 2004 de la entidad CASTELLPLÀ, SL y del IRPF 2004 de los cónyuges codemandantes a las que no alcanzó la prescripción -en cuanto a estas dos últimas vistas las respectivas e incontrovertidas fecha de notificación administrativa del inicio de las actuaciones correspondientes de 20 de mayo de 2009 y de las correspondientes las liquidaciones tributarias de 23 de marzo de 2010 entre las que no medió plazo de duración superior a doce meses, finalizando el plazo de presentación de las autoliquidaciones del IRPF de 2004 el día 30 de junio de 2005 - artículo 97 del anterior Texto de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, en relación con el artículo 61.5 del anterior Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , aprobado por Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio, y el apartado Quinto de la Orden EHA/583/2005, de 9 de marzo-.



SEXTO.- Resuelto lo anterior, y por relación ya con el fondo de la impugnación, deberá ahora observarse que, en suma, todos los alegatos impugnatorios del recurso formalizados por la parte recurrente en su demanda descansan en la supuesta improcedencia de la declaración de fraude de ley subyacente en las actuaciones a la que se hiciera ya referencia en los antecedentes del Fundamento de Derecho Primero de esta resolución, respecto a la cual la parte actora entiende admisible su actual impugnación a través de la impugnación de las liquidaciones tributarias que traen causa del mismo, por no existir en el caso de autos negocio fraudulento alguno al no estar vigente a la fecha relevante de los hechos determinantes la norma que, supuestamente pretendía eludir, esto es, la Disposición Transitoria Segunda, 2.d), de la Ley 46/2002, de 18 de abril , siendo así que se trató, en todo caso, de operaciones simples y exteriorizadas, con causa lícita y que obedecían a motivos válidos.

Sin embargo, incontrovertido en el supuesto enjuiciado que el Acuerdo de fecha 10 de febrero de 2009 de la administración tributaria actuante, declarativo de fraude de ley tributaria por relación a la ampliación de capital de la mercantil CASTELLPLÀ 2, SL, que a la inmediata disolución de la sociedad NIUGANTA, SL y la venta de las dos fincas subyacentes en las actuaciones persiguió evitar la adjudicación de las mismas a los dos socios recurrentes y la subsiguiente imputación a los mismos de las correspondientes ganancias patrimoniales obtenidas por la venta en sus declaraciones de IRPF de 2004, fue válida y eficazmente notificado en fecha 17 de febrero de 2009 a los interesados, quienes por falta de impugnación en tiempo y forma del mismo lo dejaron firme por consentido, no podrá entrar ahora este Tribunal en el examen de la legalidad pretendido respecto al contenido del repetido acuerdo declaratorio del fraude ley.

Ello, siendo así que, contra lo aducido en la demanda de autos, como ya se viera anteriormente por el claro tenor del apartado 3 de la Disposición Transitoria Tercera de la LGT 58/2003 repetidamente citada [' (...) 3. Los artículos 15 y 159 de esta Ley , relativos a la declaración del conflicto en la aplicación de la norma tributaria, se aplicará cuando los actos o negocios objeto del informe se hayan realizado a partir de la entrada en vigor de esta Ley. A los actos o negocios anteriores les será de aplicación, en su caso, lo dispuesto en el artículo 24 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria .'], lo cierto es que no resultaba aplicable al supuesto particular de autos el régimen jurídico previsto por los artículos 15 y 159 de la LGT 58/2003 para la hoy denominada declaración del conflicto en la aplicación de la norma tributaria , que excluye la impugnación separada de la misma, sin perjuicio de poder plantearse su improcedencia en los recursos o reclamaciones que, en su caso, se interpongan contra las liquidaciones resultantes - artículo 159.7 LGT 58/2003-, sino el régimen antes previsto por el artículo 24 de la anterior LGT 230/1963, puesto que no cabe duda de que los hechos, actos y negocios jurídicos a los que afectara dicha declaración de fraude de ley fueron todos anteriores a la entrada en vigor de la repetida LGT 58/2003 -ampliaciones de capital de CASTELLPLÀ 2, SL en diciembre de 2002, disolución y liquidación de NIUGANTA, SL en julio de 2003 y venta de las dos fincas en mayo de 2004-.

Ausencia de impugnación alguna en plazo hábil al efecto de la correspondiente declaración administrativa de fraude de ley tributaria recaída en las actuaciones, una vez notificada válida y eficazmente la misma, que, por su parte, excluyó ya de suyo la posibilidad de sustentar la impugnación de la correspondiente o correspondientes liquidaciones tributarias resultantes de la misma en su supuesta improcedencia o en su disconformidad a derecho, como sentara en su día la jurisprudencia contenciosa administrativa (entre otras, por las STS, Sala 3ª, de 7 de junio de 2012 -rec. 2898/2009; Roj: STS 4193/2012 - y de 27 de junio de 2012 - rec. 1509/2009; Roj: STS 4760/2012-), reiterando la segunda de ellas un criterio al respecto, que se reproduce seguidamente como fundamento propio de esta resolución, bajo el siguiente tenor literal: '

TERCERO.- Previamente al examen de los motivos conviene recordar la evolución de la regulación del fraude de ley. Así nos encontramos que el art. 24.2 de la Ley General Tributaria de 1963 , en su redacción originaria, establecía que 'Para evitar el fraude de ley se entenderá, a los efectos del número anterior, que no existe extensión del hecho imponible cuando se graven hechos realizados con el propósito probado de eludir el impuesto, siempre que se produzcan un resultado equivalente del hecho imponible. Para declarar que existe fraude de ley será necesario un expediente especial en el que se aporte por la Administración la prueba correspondiente y se dé audiencia al interesado.' Este procedimiento especial se reguló inicialmente a través del Real Decreto 1919/1979, de 29 de Junio, cuyo art. 5 señalaba la obligación de notificar el acuerdo a los interesados, y que contra el mismo cabría interponer recurso de reposición o directamente reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico Administrativo Central, pasándose una vez firme, según el art. 6, a la fase de ejecución, que correspondía al Delegado de Hacienda competente, que debía anular las liquidaciones que se hubieran practicado como consecuencia de fraude de ley y efectuar la nueva liquidación. De la normativa expuesta se deduce que para declarar fraudulento determinado hecho imponible no era suficiente la mera discrepancia de la Administración, sino que era necesario un expediente especial en el que se aportase la prueba correspondiente con audiencia del interesado. El procedimiento regulado en el Real Decreto 1919/1979, era, en realidad, un procedimiento incidental, que concluía con un acto de fijación vinculante para la propia Administración en el momento de la práctica de la correspondiente liquidación definitiva, que constaba de cuatro fases: iniciación, instrucción, resolución y ejecución.

Sin embargo, el Real Decreto 1919/1979, de 29 de Junio, resultó derogado por el Real Decreto 803/1993, de 28 de Mayo, por el que se modifican determinados procedimientos tributarios (Disposición Derogatoria única). En esta situación, esta Sala, sentencias de 4 de Diciembre de 2008, casación 4840/06 ; 29 de Abril de 2010, casación 100/2005 , 28 de Marzo de 2011, casación 130/2007 y 3 de Octubre de 2011, casación 2528/2007 , consideró procedente la aplicación supletoria de la normativa del procedimiento administrativo previsto en los artículos 68 y siguientes de la ley 30/1992, de 26 de Noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común , en base a lo que disponía el art. 9 de la ley 230/1963, de 28 de Diciembre, General Tributaria , y estableció la propia Disposición Adicional 5ª de la ley 30/92 , criterio que no se modifica después de la reforma de la Ley General Tributaria por ley 25/1995, de 20 de Julio, en cuanto el nuevo art. 24.1 continuó exigiendo que el fraude de ley fuera declarado en expediente especial con audiencia del interesado.

Por otra parte, el Tribunal Supremo admitió la impugnación autónoma en la vía económico- administrativa de la resolución declarativa de haberse actuado en fraude de ley, en procedimientos tramitados con arreglo a la normativa procedimental general, llegándose de esta forma a la nueva ley General Tributaria, cuyo art. 15 introduce el concepto de conflicto en la aplicación de la norma tributaria como figura que sustituye a la regulación del fraude de ley, exigiendo su art. 159 para que la Inspección de los Tributos pueda declarar el referido conflicto un informe favorable de una Comisión consultiva, informe que no es susceptible de recurso independiente, sin perjuicio de que proceda contra la liquidación que se practique, momento en el que podrá discutirse la procedencia de la declaración de abuso en la aplicación de la norma tributaria.



CUARTO.- En el presente caso la normativa aplicable era la Ley General Tributaria de 1963, después de la modificación operada por la ley 25/1995, habiéndose tramitado el expediente de fraude de ley, con arreglo al procedimiento administrativo común, con intervención de los interesados , (...) Como opone acertadamente el Abogado del Estado la verdadera cuestión que debe resolverse no es la relativa a la procedencia o no de la impugnación de las liquidaciones tributarias practicadas por la Inspección con posterioridad a la declaración de la existencia de fraude de ley, sino si en la impugnación de las liquidaciones puede o no cuestionarse la declaración de fraude de ley que no fue recurrida en su momento, y la respuesta no puede ser otra que la que mantiene la Administración y confirma la Sala, por lo que dictada una resolución que declara la existencia del fraude de ley, si ésta no se recurre, esa declaración debe considerarse firme y consentida a todos los efectos, lo que hace inviable una impugnación posterior de las liquidaciones si se limitan a aplicar estrictamente las consecuencias de la declaración del fraude de ley .

Frente a lo anterior no cabe alegar la inexistencia de una norma especial que así lo establezca, puesto que la doctrina que se declara se deduce de las reglas generales del procedimiento administrativo, debiendo reconocerse que una norma como el nuevo art. 159.7 de la Ley General Tributaria de 2003 , que excluye la impugnación autónoma e independiente de la liquidación del informe de la Comisión consultora no se contemplaba con anterioridad, antes por el contrario, la normativa sobre la reclamación económica administrativa, concretamente los arts. 165,f) de la antigua ley General Tributaria y 38.1 e) del Reglamento de Procedimiento de dichas reclamaciones, aprobado por el Real Decreto 391/1996, de 1 de Marzo, disponían que eran reclamables en dicha vía 'los actos que establezcan el régimen tributario aplicable a un sujeto pasivo en cuanto sea determinante de futuras obligaciones, incluso formales, a su cargo.' (...)' -subrayados nuestros- De tal manera que, en definitiva, en observancia por la Sala de la anterior jurisprudencia a que viene ésta obligada en todo caso, más allá de respetables pareceres en sentido contrario, por la posición institucional del Alto Tribunal y el valor de su jurisprudencia y su doctrina legal ex artículos 123.1 de la Constitución española , 53.1 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , 1.6 del Código Civil y antiguos 88.1.d ) y 100.7 de la Ley Reguladora de esta Jurisdicción (artículo 88.1 y 3.b) de dicho texto rituario en la redacción vigente), y no alegándose en la impugnación jurisdiccional de autos ningún motivo impugnatorio propio y autónomo de las liquidaciones tributarias aquí recurridas sino tan sólo la improcedencia de la repetida declaración de fraude de ley tributaria, ya firme por consentida en su día, resultará obligada la desestimación del presente recurso, conforme a lo dispuesto en el orden procesal por los artículos 68.1.b ) y 70.1 de la Ley Reguladora de esta Jurisdicción , al no resultar las actuaciones tributarias recurridas, en la parte no prescrita, contrarias a derecho ÚLTIMO.- Conforme a los artículos 68.2 y 139.1 de la Ley Reguladora de esta Jurisdicción , modificado este último por la Ley 37/2011, en los supuestos de estimación parcial de pretensiones cada parte abonará las costas causadas a su instancia y las comunes por mitad, salvo que el órgano judicial, razonándolo debidamente, acuerde su imposición total, parcial o hasta una cifra máxima a una sola de ellas, por lo que, atendido el sentido parcialmente estimatorio del fallo que sigue, y no concurriendo tampoco en el caso mala fe o temeridad en ninguna de las partes, no se justifica aquí un especial pronunciamiento de condena en costas procesales.

Vistos los preceptos antes citados y demás de general y pertinente aplicación al caso, y resolviendo dentro del límite de las pretensiones deducidas por las partes en sus respectivas demanda y contestación a la demanda,

Fallo

ESTIMAR PARCIALMENTE el recurso contencioso administrativo núm. 1208/2013 interpuesto por Dª Virginia y D. Justino , actuando éstos en su propio nombre y derecho y como sucesores de la mercantil disuelta y liquidada NIUGANTA, SL, y por la mercantil CASTELLPLA 2, SL, todos ellos bajo la representación procesal y la defensa letrada especificadas en el encabezamiento de la presente resolución, contra el acuerdo económico administrativo y las actuaciones de liquidación tributaria de las que aquél trae causa y a las que se refieren los antecedentes de la misma, al resultar parcialmente disconformes a derecho, en cuanto confirman las liquidaciones provisionales de IS del ejercicio 2003 de ambas sociedades, por prescripción, con anulación parcial en dicho particular de los actos recurridos, y DESESTIMAR el recurso interpuesto en todo lo demás al no resultar disconformes a derecho los acuerdos recurridos en cuanto confirman la liquidación provisional de IS del ejercicio 2004 de la mercantil CASTELLPLÀ 2, SL y las liquidaciones definitivas de IRPF de 2004 de las personas físicas recurrentes; sin imposición de costas procesales.

Notifíquese esta sentencia a las partes, con la indicación de que contra la misma cabe interponer recurso de casación en el plazo de treinta días y, luego que gane firmeza, líbrese certificación de la misma y remítase, juntamente con el respectivo expediente administrativo, al órgano demandado, quien deberá llevar aquélla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por esta sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/ PUBLICACIÓN.- La Sentencia anterior ha sido leida y publicada en audiencia pública, por el Magistrado ponente. Doy fe.