Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 603/2019, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 4/2018 de 23 de Mayo de 2019

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA
SALA DE LO CONTECIOSO ADMINISTRATIVO
SECCION PRIMERA
RECURSO ORDINARIO (LEY 1998) nº. 4/2018
Partes Emma C/ T.E.A.R.
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constan,bajo apercibimiento de responsabilidad civil y penal.
S E N T E N C I A Nº 603
Ilmos/as. Sres/as.:
PRESIDENTE:
D. JAVIER AGUAYO MEJIA
MAGISTRADO/AS
D. EDUARDO BARRACHINA JUAN
Dª. Mª LUISA PÉREZ BORRAT
En la ciudad de Barcelona, a 23 de mayo de dos mil diecinueve.
VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR
DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA), constituida para la resolución de este recurso, ha
pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 4/2018,
interpuesto por Dª Emma representado por la Procuradora Dª. Roser Castello Lasauca, contra T.E.A.R.
representado por el ABOGADO DEL ESTADO.
Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. EDUARDO BARRACHINA JUAN, quien expresa el parecer
de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO: Por la Procuradora Dª. Roser Castello Lasauca, actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.



SEGUNDO: Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.



TERCERO: Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.



CUARTO: En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO .- Es objeto de recurso la resolución administrativa que procedente del TEAR y de fecha 4 de mayo de 2017, desestimó la reclamación administrativa, en materia de reinversión por vivienda habitual y confirmó la liquidación provisional en importe de 24.658 euros, en el IRPF correspondiente al ejercicio económico de 2008.

En la resolución administrativa se exponen los antecedentes fácticos, de la compraventa de la vivienda, el proceso civil de anulación de la compraventa, el fundamento legal de la desestimación, en especial el artículo 38 de la Ley 35/2006 , la falta de concurrencia de requisitos para apreciar la exención de la reinversión, la falta de declaración de la ganancia patrimonial y la justificación de la imposición de la sanción tributaria por importe de 10.267 euros.

En la demanda se exponen los antecedentes fácticos, reconociendo que no se declaró la ganancia obtenida por la venta de su vivienda habitual, sita en El Vendrell. Se relacionan los detalles del contrato de compraventa, el abono de la cantidad total de 213.503 euros, pero al no cancelarse la hipoteca que gravaba el inmueble, se procedió a la ejecución judicial del crédito hipotecario que culminó con la subasta de la vivienda y adjudicación a un tercero, lo que supuso la resolución del contrato de compraventa. Se alega que se reinvirtió el beneficio económico de la vivienda familiar en una nueva vivienda donde residió desde junio de 2008 a diciembre de 2012, fecha de la resolución del contrato. Por ello, es improcedente la liquidación provisional, pues en juicio de 2008 se le hizo entrega de las llaves en el momento de otorgamiento de la escritura pública, pasando a la posesión de la misma, donde ha vivido habitualmente hasta el 2012, siendo su vivienda habitual.

Si no pudo acreditar el empadronamiento lo fue por requisitos administrativos del Ayuntamiento de El Vendrell.

Se remite a la sentencia civil de la Audiencia Provincial de Tarragona que dispuso la resolución del contrato de compraventa, lo que afecta a la liquidación provisional y resolución del TEAR.

En la contestación a la demanda, la Sra. Abogada del Estado, también se exponen los antecedentes fácticos, destacando el contrato privado de compraventa suscrito el 19 de junio de 2008 de una vivienda sita en El Vendrell, por el precio pactado y abonado a la vendedora de 231.503 euros y la firma de un contrato de arrendamiento de diez años de duración por un euro de renta mensual. El 21 de diciembre la parte demandante instó la resolución del contrato de compraventa por incumplimientos de la sociedad vendedora y devolución de la cantidad pagada. En la sentencia del Juzgado de Primera Instancia e Instrucción de El Vendrell se expresa lo siguiente: los efectos de la resolución contractual no alcanza a la restitución de un inmueble del que no se ha transmitido el dominio o derecho real. La Audiencia Provincial de Tarragona, lo confirmó en sentencia el 21 de junio de 2016 . Así pues, no concurren los requisitos del artículo 38 de la Ley 35/2006 , pues no hubo adquisición del dominio y las ganancias no se reinvirtieron en una nueva vivienda, sin que la parte demandante haya acreditado lo contrario. Destaca que no hubo transmisión del inmueble al no otorgarse escritura pública, sin que ello se pueda obviar por medio de la simple entrega de llaves, que se hizo por el contrato de arrendamiento y no para transmitir la propiedad. La falta de transmisión del dominio lo reconoce la propia demandante en el recurso de apelación interpuesto contra la sentencia de de 2 de julio de 2014 del Juzgado de Primera Instancia de El Vendrell , al aludir a que la resolución del contrato de compraventa, instado por la ahora demandante, no podía suponer que ella se hallara obligada a restituir el dominio de un inmueble que no se le había transmitido la propiedad del mismo. Por lo tanto, no se ha acredito que dicho inmueble fuese la residencia habitual de la parte demandante.



SEGUNDO .- Este Tribunal ha llevado a cabo una valoración conjunta de las alegaciones y razonamientos jurídicos que constan en la demanda, así como en la contestación a la misma, en relación con la resolución administrativa impugnada, y prueba practicada, especialmente la documental formada por el expediente administrativo, para llegar claramente a la conclusión de que la acción jurisdiccional ejercitada no puede prosperar por los mismos argumentos de dicha resolución y razonamientos que constan en la contestación a la demanda, que reproducimos, si bien, añadiremos lo siguiente.

Como principio general, debemos recordar que los beneficios fiscales deben ser objeto de interpretación estricta, en tanto que suponen una excepción a la norma, según el artículo 22 de la Ley General Tributaria . A su vez quien los alegue debe probar cumplidamente que concurren los presupuestos de hecho de la exención, según el artículo 105 de la LGT . Por ello, el resultado de la prueba no permite concluir que resulta acreditado que la demandante residía con tres años de antelación en la vivienda vendida y el incumplimiento de lo que se dispone en el artículo 38 de la Ley 35/2006 , pues es evidente que las cantidades obtenidas en la enajenación de la primera vivienda habitual, deben destinarse a satisfacer el precio de una nueva vivienda habitual y que la permanencia en la primera vivienda debe ser de al menos tres años, siendo la carga de la prueba del cumplimiento de los requisitos legales establecidos a cargo del interesado, tal como determina con claridad el mencionado artículo 105 de la LGT .

La noción de vivienda habitual es, efectivamente, la que establece reglamentariamente en el artículo 41 bis 1, del Reglamento de la LIRPF , expuesto anteriormente, a propósito de las deducciones y ello tanto en el ámbito de las deducciones por inversión en vivienda habitual, como en las exenciones por su transmisión.

Que ello es así, resulta indudable si observamos la evolución legislativa, y en particular la modificación que el legislador hubo de introducir en las condiciones de la exención por transmisión, al quedar eliminada por Ley 16/2012, de 27 de diciembre, la deducción por inversión en vivienda habitual. Así, la citada Ley 16/2012, modificó la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del IRPF del e introdujo una disposición Adicional 23 ª, vigente desde el 1 de enero de 2013, que dispone lo siguiente: Consideración de vivienda habitual a los efectos de determinadas exenciones.

A los efectos previstos en los artículos 7.t), 33.4.b), y 38 de esta Ley se considerará vivienda habitual aquella en la que el contribuyente resida durante un plazo continuado de tres años. No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo aquel carácter cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, concurran circunstancias que necesariamente exijan el cambio de vivienda, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención de primer empleo o de empleo más ventajoso u otras análogas.

Cuando la vivienda hubiera sido habitada de manera efectiva y permanente por el contribuyente en el plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras, el plazo de tres años previsto en el párrafo anterior se computará desde esta última fecha.

Por ello, conforme al artículo 36 TRLIRPF, las ganancias patrimoniales obtenidas por la transmisión de la vivienda habitual quedaban exentas, siempre que el importe total obtenido por la transmisión se reinvirtiera en la adquisición de una nueva vivienda habitual, en las condiciones reglamentariamente establecidas.

Esas condiciones las incorporaba el artículo 39 del RIRPF , que, en lo que ahora interesa, disponía en su apartado 2 que la reinversión del importe obtenido en la enajenación debía efectuarse, de una sola vez o sucesivamente, en un periodo no superior a dos años. Con arreglo al apartado 4 de dicho precepto reglamentario, el incumplimiento de cualquiera de las condiciones establecidas en el mismo determinaba el sometimiento a gravamen de la parte de la ganancia patrimonial correspondiente. En tal caso, el contribuyente debía imputar la parte de la ganancia patrimonial no exenta al año de su obtención, practicando autoliquidación complementaria, con inclusión de los intereses de demora, que resultaba obligado a presentar en el plazo que mediase entre la fecha en que se produjese el incumplimiento y la finalización del plazo reglamentario de declaración correspondiente al periodo impositivo en que tuviese lugar el incumplimiento.

El fundamento legal de la controversia que enfrenta procesalmente a las partes litigantes, se encuentra en el artículo 38 de la Ley 35/2006 al establecer que podrán excluirse de gravamen las ganancias patrimoniales obtenidas por la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente, siempre que el importe total obtenido por la transmisión se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual en las condiciones que reglamentariamente se determinen.

Cuando el importe reinvertido sea inferior al total de lo percibido en la transmisión, únicamente se excluirá de tributación la parte proporcional de la ganancia patrimonial obtenida que corresponda a la cantidad reinvertida.

Además, el artículo 68.3 dispone que se entenderá por vivienda habitual aquella en la que el contribuyente resida durante un plazo continuado de tres años. No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo aquel carácter cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran circunstancias que necesariamente exijan el cambio de vivienda, tales como separación matrimonial, traslado laboral, obtención de primer empleo o de empleo más ventajoso u otras análogas.

Asimismo, el RD 439/2007 establece en el artículo 54 la definición de vivienda habitual, señalando que: Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.

No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.

Para que la vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras.

A la luz de tales preceptos el TEAR sostiene que no se cumplen los requisitos legales, toda vez que la vivienda fue reunió los requisitos preceptivos para ser considerada vivienda habitual. Además, en cuanto a la sanción, el TEAR razona que la interesada ha declarado exenta, de forma improcedente, la ganancia patrimonial obtenida por la venta de un inmueble en El Vendrell, y que ha disfrutado, sin tener derecho a ello, de una deducción por adquisición de vivienda habitual; sin que dichas actuaciones deban entrañar dudas en la reclamante, por lo que entendemos que la conducta de la interesada debió ser otra de acuerdo con los deberes impuestos por la norma. Se estima que su actuar es reprochable, siendo exigible otra conducta, por lo que aprecia el concurso de culpa.

De la normativa anterior se desprende que, el beneficio fiscal de la exención está directamente ligado a la titularidad del pleno dominio del inmueble en cuestión, de igual forma que lo está el concepto de vivienda habitual, a estos efectos. Por otra parte, con carácter general, la residencia continuada en una vivienda durante un plazo inferior a 3 años impide que ésta sea considerada como habitual, salvo que se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de vivienda, como determina la sentencia del TSJ de Cataluña, Sección Primera, de 11 de julio de 2013 .

Por lo tanto, si el uso y disfrute de la vivienda habitual no es concepto de propiedad plena, es decir, a título de dominio, su transmisión no merecerá la exención indicada, al no cumplirse uno de los requisitos legales exigidos.

Por lo que respecta a la sanción impuesta, no pueden aceptarse las alegaciones opuestas por la demandante pues el Tribunal Supremo recuerda que las exigencias del principio de presunción de inocencia, en virtud del cual, la carga de la prueba corresponda a quien acusa, sin que nadie esté obligado a probar su propia inocencia, de manera que no es el interesado quien ha de probar la falta de culpabilidad, sino que ha de ser la Administración sancionadora la que demuestre la ausencia de diligencia, pues en el enjuiciamiento de las infracciones es al órgano sancionador a quien corresponde acreditar la concurrencia de los elementos constitutivos de la infracción, en este caso de la culpabilidad, de forma que no es la recurrente quien ha de acreditar la razonabilidad de su posición, sino que es el órgano sancionador quien debe expresar las motivaciones por las cuales la tesis del infractor es claramente rechazable. Y es que sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad, según la sentencia del Tribunal Supremo, Sala Tercera, de lo Contencioso- administrativo, Sección 2ª, Sentencia de fecha 18 de marzo de 2010 (rec. 6156/2005 ).

A la vista de las circunstancias que concurren en este caso, y pese a que la demandante expresa que estamos ante un problema de prueba, la Sala estima que tanto la gestora como el TEAR han motivado la concurrencia de culpabilidad, de forma más que apropiada. No puede aceptarse que haya un automatismo, derivado de la regularización, ni una deficiente explicación de la concurrencia del elemento de la culpa.

La Administración constata que no se ha declarado una ganancia patrimonial, que se ha considerado improcedentemente exenta, disfrutando de un beneficio de forma contraria a derecho. Y justifica la culpa en el hecho de que no encuentra motivos para hallar una dificultad en la aplicación de la norma, por lo que deduce que el comportamiento que motiva la liquidación provisional se debe a la falta de diligencia del sujeto pasivo.

Ello es así, tal como seha indicado anteriormente, por tratarse de un beneficio fiscal excepcional en el contexto de tributación por el Impuesto de la Renta de las Personas Físicas, que exige que la vivienda considerada habitual debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras. De todas formas, la vivienda no pierde el carácter de habitual cuando se den otras circunstancias ya indicadas.

Además, el artículo 39.1 del Reglamento IRPF regula las condiciones en las que debe producirse la reinversión en el caso de que la venta de la primera vivienda se produzca con posterioridad a la adquisición de la segunda, para que se produzca la exención por reinversión en vivienda habitual: Podrán gozar de exención las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente cuando el importe total obtenido se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual, en las condiciones que se establecen en este artículo. Cuando para adquirir la vivienda transmitida el contribuyente hubiera utilizado financiación ajena, se considerará, exclusivamente a estos efectos, como importe total obtenido el resultante de minorar el valor de transmisión en el principal del préstamo que se encuentre pendiente de amortizar en el momento de la transmisión.

En definitiva, para poder aplicar la exención de gravamen de la ganancia patrimonial es necesario que la transmisión de la antigua vivienda haya contribuido a satisfacer el importe de la nueva vivienda, y ni la Ley ni el Reglamento restringen que el importe obtenido en la transmisión pueda utilizarse en la reposición de las rentas y ahorros personales o familiares invertidos previamente en la adquisición de la nueva, pues con esta reposición se estarían reemplazando estos fondos con los obtenidos a través de la venta, destinándose, por tanto, éstos últimos en efecto a satisfacer el importe derivado de la adquisición previa de la nueva vivienda habitual, tal como exige la normativa de aplicación. Los requisitos que exige dicha normativa son que se acredite, primero, la realidad de la transmisión y adquisición de los dos inmuebles en determinado plazo. En segundo lugar, el carácter de vivienda habitual de los expresados inmuebles. Y, en tercer lugar, que la cantidad obtenida como consecuencia de la transmisión de la antigua vivienda habitual haya servido para financiar la adquisición de la nueva vivienda habitual o, en su caso, para sufragar la financiación ajena obtenida por el contribuyente para dicho fin. Éstas son las condiciones que deben cumplirse, sin que pueda aceptarse la tesis de la recurrente que, en definitiva, parece desconocer el carácter fungible del dinero como consecuencia de entender que precisamente el montante obtenido por la transmisión no se aplicó en realidad para adquirir la nueva vivienda habitual, debiendo significarse que con relación a la forma de financiar la adquisición de la vivienda, la norma no establece ningún tipo de restricción en cuanto a su procedencia y condiciones para su concesión, pudiendo o no consistir en financiación ajena. Por lo tanto, y partiendo del carácter fungible del dinero, se considera suficiente que la cantidad previamente abonada por la nueva vivienda, sea equivalente o superior a la obtenida por la venta de la vivienda habitual, toda vez que se cumple el requisito de la afección de la ganancia patrimonial al pago del precio de la nueva vivienda.

Al valorar la prueba practicada es obvio que no se cumple ni uno solo de dichos requisitos, si nos atenemos a lo expuesto anteriormente en los antecedentes fácticos y jurídicos, por la falta de transmisión del dominio, por cuanto se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión.

Por otra parte, como ya se ha pronunciado esta Sala y Sección en numerosas ocasiones, el certificado de empadronamiento constituye una presunción de prueba de la residencia en el municipio y de domicilio habitual en el mismo, a tenor de lo dispuesto en la Ley 40/1996, de 10 de enero, por la que se modifica la Ley 7/1985 Reguladora de las Bases de Régimen Local, considerando este Tribunal que tal presunción no ha sido desvirtuada por el recurrente, como le correspondía al tratarse de un beneficio fiscal.

En consecuencia, desestimamos la pretensión ejercitada en la demanda, confirmamos plenamente la resolución administrativa impugnada procedente del TEAR, en todos sus aspectos, al haber detallado todos los aspectos conflictivos de la controversia y resuelto con plena motivación. Todo ello, sin imposición de costas a los efectos prevenidos en el artículo 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-administrativa , por no concurrir los requisitos legalmente exigidos para ello.

Fallo

1 Desestimar el recurso.

2 No imponer costas.

No imponer las costas procesales.

Notifíquese esta resolución a las partes, con la indicación de que contra la misma cabe la interposición de recurso de casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo, que deberá prepararse ante este órgano judicial en el plazo de treinta días a contar desde el día siguiente al de la notificación de esta resolución, conforme a lo previsto por los artículos 86, ss. y concordantes de la Ley Jurisdiccional , y siguiendo a tal efecto las indicaciones dadas por Acuerdo de 20 de abril de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, publicado mediante Acuerdo de 19 de mayo de 2016 del Consejo General del Poder Judicial en el BOE núm. 162, de 06-07-2016, sobre extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo, y, luego que gane firmeza la misma, líbrese una certificación y remítase, junto al expediente administrativo de autos, al órgano demandado, quien deberá llevarla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar oportuno recibo.

Así por esta sentencia, de la que se llevará un testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/ PUBLICACIÓN .- Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el magistrado ponente que en la misma se expresa, hallándose celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha. Doy fe.