Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 658/2018, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 79/2015 de 04 de Julio de 2018

Encabezamiento

PROCEDIMIENTO ORDINARIO - 000079/2015
N.I.G.: 46250-33-3-2015-0000343
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA
COMUNIDAD VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
SECCIÓN TERCERA
SENTENCIA Nº 658/18
En la ciudad de Valencia, a 4 de julio de 2018.
Visto por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de
Justicia de la Comunidad Valenciana, compuesta por los Ilmos. Sres. don Luis Manglano Sada, Presidente,
don Rafael Pérez Nieto, don José Ignacio Chirivella Garrido y doña Belén Castelló Checa, Magistrados, el
recurso contencioso-administrativo con el número 79/15, en el que han sido partes, como recurrente, 'Serra
Blue Elche' SLU, representada por la Procurado ra Sra. Sin Sánchez y defendida por el Letrado Sr. Senent
Blanco, y como demandada el TEAR (Tribunal Económico-Administrativo Regional), representado y defendido
por el Sr. Abogado del Estado. La cuantía es de 26181,09 euros. Ha sido ponente el Magistrado don Rafael
Pérez Nieto.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites establecidos por la ley, se emplazó a la parte recurrente para que formalizara demanda, lo que verifica en escrito mediante el que queda ejercitada su pretensión de que se anule la resolución impugnada del TEAR.



SEGUNDO.- La representación procesal del Tribunal Económico-Administrativo Regional formuló escrito de contestación por el que solicita que se desestime el recurso contencioso-administrativo.



TERCERO.- El proceso no se recibió a prueba y los autos quedaron pendientes para votación y fallo.



CUARTO.- Se señaló para votación y fallo el día 4 de julio de 2018.

Fundamentos

PRIMERO.- El objeto de la impugnación del presente recurso contencioso-administrativo es el acuerdo del TEAR (Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana), de 30-10-2014, que desestimó la reclamación núm. NUM000 y su acumulada NUM001 que planteó 'Serra Blue Elche' SLU. Las reclamaciones se dirigieron contra la regularización de los ejercicios del IVA (Impuesto sobre el Valor Añadido) de 2008, de la que resultó una saldo negativo inferior en 73417,08 euros al autoliquidado, y contra el acuerdo sancionador conectado que multó a la reclamante con un total de 26181,09 euros.

La Inspección Tributaria entendió que no cabía la deducción del IVA que determinadas facturas reflejaban por no considerar reales las operaciones documentadas.

'Serra Blue Elche' SLU es la parte recurrente del proceso y ha planteado diversos motivos de impugnación que se examinarán en los siguientes fundamentos.



SEGUNDO.- El primero de tales motivos viene titulado 'inexistencia de causas imputables al obligado tributario y la prescripción'. Según la parte recurrente, 'se imputan interrupciones injustificadas que no encuentran amparo en el incumplimiento de aportación de alguna documentación exigida, sin ninguna relevancia para el procedimiento, consiguiendo la Administración, amparada bajo la salvaguarda de la imputación de las dilaciones indebidas, ampliar y casi duplicar el procedimiento de inspección'.

Es pertinente que recordemos el art. 150.1 de la LGT , relativo al 'plazo de las actuaciones inspectoras'.

Este precepto dice que 'las actuaciones del procedimiento de inspección deberán concluir en el plazo de 12 meses contado desde la fecha de notificación al obligado tributario del inicio del mismo. Se entenderá que las actuaciones finalizan en la fecha en que se notifique o se entienda notificado el acto administrativo resultante de las mismas'. El apartado número 2 del mismo artículo establece por su lado: 'La interrupción injustificada del procedimiento inspector por no realizar actuación alguna durante más de seis meses por causas no imputables al obligado tributario o el incumplimiento del plazo de duración del procedimiento al que se refiere el apartado 1 de este artículo no determinará la caducidad del procedimiento, que continuará hasta su terminación, pero producirá los siguientes efectos respecto a las obligaciones tributarias pendientes de liquidar: a) No se considerará interrumpida la prescripción como consecuencia de las actuaciones inspectoras desarrolladas hasta la interrupción injustificada o durante el plazo señalado en el apartado 1 de este artículo'.

El precepto transcrito tiene su inmediato antecedente en el art. 29.1 de la Ley 1/1998 y se enmarca en una línea legislativa tendente a incrementar la seguridad jurídica de las personas afectadas por procedimientos tributarios. Así pues, las intensas potestades de intervención que asisten a la Administración Tributaria no se pueden prolongar indefinidamente; antes bien, por mandato legal, tienen que desarrollarse y terminarse en plazo, aunque la consecuencia de la desatención de dicho plazo, en lo que a los procedimientos de inspección se refiere, no es la caducidad del procedimiento (en contra de lo postulado por voces singularmente autorizadas de la doctrina científica), sino unos efectos más limitados conectados al cómputo de la prescripción del derecho a liquidar.

La línea normativa reseñada se ha consolidado en la mencionada Ley General Tributaria de 2003, la cual concreta supuestos tasados en que el procedimiento inspector puede prolongarse más allá de doce meses exigiendo la motivación de dicha prolongación ( vid. art. 150 ); igualmente esta línea ha encontrado eco en la jurisprudencia de nuestro Tribunal Supremo, el cual, por ejemplo, venía rechazando que la mera cita apodíctica del art. 29.1 Ley 1/1998 fuese suficiente para motivar la prórroga de las actuaciones inspectoras [ SSTS de 19-11-2008 y 18-2-2009 , citadas a su vez en la STS de 31-5-2010 ]. En este contexto normativo y doctrinal, los operadores jurídicos debieran someterse a una pauta general de actuación según la cual los procedimientos inspectores tienen que terminarse en el plazo legal de doce meses de modo que solo restringidamente y ante óbices verdaderos sea admitida su prolongación o interrupción.



TERCERO.- En definitiva, la interrupción injustificada o el incumplimiento del plazo de duración del procedimiento inspector no determinan por sí solos la nulidad de la liquidación tributaria que dicho procedimiento culmina; si bien, la nulidad podría resultar de la prescripción del derecho a liquidar no interrumpida por un procedimiento intempestivo.

En esta Sala seguimos el criterio según el cual, cuando el proceso inspector no observara los plazos máximos del art. 150.1 LGT , el primer acto interruptivo de las deudas tributarias comprobadas es la subsiguienteinterposición de la reclamación económico-administrativa, ello con arreglo al criterio de nuestra STSJCV de 18-7-2014 (recurso 1619/11 ), a la que expresamente nos remitimos, criterio que es predicable asimismo del potestativo recurso de reposición.

Aquí ha sido el propio TEAR el que, en su resolución, rechazó que la 'falta de comparecencia personal del administrador social' supusiera una dilación imputable a la entidad investigada, de lo cual resulta que la duración total del procedimiento inspector había excedido del plazo máximo del art. 150.1 LGT . 'No obstante, habida cuenta de que inmediatamente después de haberse excedido el referido plazo máximo, el día 1-8-2011 ( sic ),en el mismo procedimiento de inspección, se extendió diligencia núm. 8 con la comparecencia del representante del obligado tributario, en aplicación de lo dispuesto en el párrafo segundo de la letra a) del apartado 2 del repetido art. 150, en tal fecha debe considerarse interrumpida la prescripción del derecho de la Administración a practicar liquidaciones de los periodos comprendidos en el año 2008, por lo que la constatada infracción del plazo máximo de duración del procedimiento no alcanza a provocar la prescripción del derecho de la Administración para practicar las liquidaciones que ahora se impugnan'.

Sin embargo, este criterio del TEAR no es asumible. No lo es con arreglo a la citada STSJCV de 18-7-2014 en la cual razonamos que 'no se cumplen las condiciones legales para interrumpir la prescripción, una vez vencido el plazo legal de 12 meses e inmediatamente después, supuestamente porque continuó el procedimiento inspector. No se dan porque, una vez que el mismo se prolongó impropiamente, la Inspección Tributaria no satisfizo el derecho de la obligada tributariaa ser informada 'sobre los conceptos y períodos a que alcanzan las actuaciones que vayan a realizarse' [ art. 150.2 a), segundo párrafo in fine, LGT ]. No estamos ante una mera formalidad, ya que la información se configura legalmente como un derecho de quien tendrá que sujetarse a la acción inspectora más allá del plazo legal. De ahí que la información de conceptos y periodos implique de alguna manera el replanteamiento del anterior procedimiento inspector (cuyos efectos resultan limitados) y el reinicio del mismo, lo cual emparenta con la caducidad declarada 'de oficio' ( art. 104.5 LGT ) en los procedimientos de gestión y una nueva tramitación cuando la Administración ejercite la misma potestad'.

En el mismo sentido hay que citar las posteriores SSTS de 21-6-2016 o 22-12-2016 . En la primera de ellas se razona que 'no se trata de que una mera actuación ulterior sin más 'reviva' un procedimiento ya fenecido, como sin duda es el del caso enjuiciado, según admite la propia Administración recurrente [...], sino de una decidida actuación administrativa de llevar a cabo la tarea que inicialmente no realizó en el tiempo legalmente requerido. Por ello el precepto matiza en su segunda parte que 'el obligado tributario tendrá derecho a ser informado sobre los conceptos y periodos a que alcanzan las actuaciones que vayan a realizarse'. No se trata, por tanto, de cualquier diligencia, sino de una reanudación formal de las actuaciones inspectoras. Así lo hemos afirmado en la STS de 18-12-2013 (cas. 4532/2011 , FJ 4º): la mera continuación de las actuaciones realizadas con posterioridad a la superación del plazo máximo de duración del procedimiento inspector no tiene la capacidad interruptiva que defiende la representación estatal. Ha de mediar una actuación formal de la Inspección de los Tributos poniendo en conocimiento del obligado tributario la reanudación de las actuaciones.

En el mismo sentido, pueden consultarse las SSTS de 6-3-2014 ( cas. 6287/2011 , FJ 4º), 13-6-2014 ( cas.

848/2012 , FJ 4º), 12-3-2015 ( cas. 4074/2013, FJ 5 º) y 23-5-2016 ( cas. 789/2014 , FJ 3º)'.

Por consiguiente, en el caso enjuiciado hemos de concluir que el procedimiento inspector, por su prolongación impropia más allá de lo preceptuado en el art. 150.1 LGT , no interrumpió el transcurso de la prescripción del derecho a liquidar la deuda tributaria que tratamos.



CUARTO.- En punto relativo al dies a quo de la prescripción de la deuda del IVA, esta Sala asume el criterio expresado por el TEAC (Tribunal Económico-Administrativo Central) en su acuerdo de 22-9-2016, criterio conforme al cual, a la vista de la actual normativa reguladora del IVA, la declaración resumen anual del IVA carece de un contenido liquidatorio propio, pues con ella únicamente se está suministrando información agregada de los importes declarados en las autoliquidaciones mensuales o trimestrales, pero sin que realicen operaciones de autoliquidación. Por lo que el dies a quo de la prescripción de la deuda del IVA de cada mes o trimestre habrá de contarse a partir de la fecha siguiente en que expiró el plazo de presentación de la correspondiente autoliquidación mensual o trimestral.

En lo tocante al primer acto interruptorio del transcurso de la prescripción de la deuda tributaria, ya hemos dicho supra que es la impugnación de la liquidación que cerró el procedimiento inspector intempestivo.

En el presente caso, el acuerdo del TEAR alude a que la reclamación económico-administrativa se interpuso el 17-7-2009, lo cual es un error evidente. Por su lado, el escrito de interposición de la reclamación económico-administrativa refiere un previo recurso de reposición del que, sin embargo, no hay rastro en el expediente administrativo y sin que la reclamante haya concretado la fecha de aquel supuesto recurso de reposición.

Lo que sí que consta es la fecha de presentación de la reclamación económico-administrativa núm.

NUM000 ; fue el día 4-12-2012. Así que hemos de considerar prescritas las deudas del IVA correspondientes a los tres primeros trimestres de 2008 y continuar el examen del resto de los motivos de impugnación con respecto a la deuda del último trimestre de 2008.



QUINTO.- Mediante su segundo motivo de impugnación la parte recurrente alega que son reales las compras y ventas que cuestiona la Inspección Tributaria, cuyas conclusiones tilda de meras presunciones y de apreciaciones subjetivas carentes de fundamentación. Dice que se dedica a la compra y venta de pieles para su transformación, en la que no interviene, siendo que el transporte se realizaba por los proveedores o por los clientes en ocasiones, y en otras por la propia recurrente en un vehículo furgón, extremo este que no ha comprobado la Inspección Tributaria. La parte recurrente alega haber acreditado la realidad de los pagos.

El art. 106.3 LGT prevé que 'los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse de forma prioritaria mediante la factura entregada por el empresario o profesional que hay realizado la correspondiente operación o mediante el documento sustitutivo emitido con ocasión de su realización que cumplan en ambos supuestos los requisitos señalados en la normativa tributaria'.Así pues, la factura es el medio ordinario para acreditar el IVA soportado por el sujeto pasivo y que este pretenda deducirse o compensarse en las autoliquidaciones. Por ello, y en principio, el sujeto pasivo de este impuesto, al momento de su autoliquidación, no precisa apuntalar su declaración con otros documentos justificativos distintos a la factura.

Lo que no significa que la Administración esté obligada a ajustar las liquidaciones a los datos consignados en las autoliquidaciones del sujeto pasivo, si bien -como razonan con carácter general para las declaraciones tributarias las SSTS de 18-6-2009 o 7-10-2010 - 'la Administración no puede eliminar sin más los datos declarados, debiendo realizar los actos de comprobación o investigación necesarios en aquellos casos en que no estime ciertas las declaraciones'. Llegado el momento -decimos nosotros- de la comprobación o investigación de la realidad de las entregas o servicios documentados en las facturas, estas no se pueden rechazar sin más oponiendo la Administración una simple negación o meras conjeturas. Antes bien, a ella incumbe aportar indicios suficientes y serios que expliquen razonablemente su duda o su negación; solo entonces cabrá esperar del sujeto pasivo justificaciones adicionales a las facturas, en especial si se encuentra en disponibilidad y facilidad para aportar nuevos datos sobre la controversia y también porque la deducción de los gastos se configura legalmente como un derecho subjetivo cuyos hechos constitutivos han de ser probados por quien los alega.

Por otra parte, laasunción de determinadas conclusiones a partir de indicios está sometida a condiciones; así se viene diciendo que la prueba indiciaria requiere dos elementos: a) que los hechos básicos - indicios- estén completamente acreditados; b) que entre tales hechos básicos y aquel que se trata de acreditar exista un enlace preciso y directo, según las reglas del criterio humano o 'máximas de la experiencia', entendidas como elemento de racionalidad. La falta de racionalidad del engarce puede venir determinada tanto por la arbitrariedad o la falta de lógica o de coherencia en la inferencia -así ocurre cuando el hecho base excluye el hecho consecuencia que de él se hace derivar- como cuando no conduzcan naturalmente al hecho consecuencia por el carácter excesivamente abierto, débil o indeterminado de la inferencia, lo que equivale a rechazar la conclusión cuando la deducción sea tan inconcluyente que en su seno quepa tal pluralidad de conclusiones alternativas que ninguna de ellas pueda darse por probada.

En el presente caso la Inspección Tributaria rechazó la autenticidad de las facturas litigiosas, rechazo que no puede tildarse de arbitrario ciertamente, ya que se apoyó en indicios serios y plurales, los que se exponen a continuación: a) falta de medios personales y materiales de los respectivos proveedores y clientes; b) falta de acreditación del pago o del cobro de las facturas discutidas.

Son unos indicios lo suficientemente serios como para esperar que la parte recurrente hubiera respondido con unas pruebas bastantes en contrario. No lo ha hecho así cuando, en el presente caso, para contestar a las conclusiones de la Inspección Tributaria no basta con un relato poco verosímil y con alegaciones impugnatorias. Esta Sala comparte con la Inspección Tributaria el convencimiento de que las facturas litigiosas no responden a verdaderas entregas comerciales, así que debemos desestimar el motivo de impugnación.

Con esto anulamos parcialmente la regularización tributaria, quedando subsistente únicamente con respecto al último trimestre de 2008.



SEXTO.- Frente al acuerdo sancionador, la parte recurrente denuncia que se le ha vulnerado su derecho a la presunción de inocencia y otros principios de derecho sancionador. Se queja de que el acuerdo sancionador no está motivado y que no hubo prueba suficiente para probar su culpabilidad.

Lo cierto es que el acuerdo sancionador no se ha unido a las actuaciones, sin que por ello podamos escrutarlo y así ponderar la relevancia de las alegaciones de la parte recurrente.

La circunstancia impropia de la no aportación de dicho acuerdo sancionador no ha sido suplida por la parte procesal a quien incumbe la carga de hacerlo, la Administración demandada, aunque tuvo oportunidades procesales para ello, bien solicitando la completación del expediente administrativo, bien adjuntando el susodicho acuerdo en el escrito de contestación a la demanda.

En efecto, a la Administración demandada le incumbe acreditar -pudiendo hacerlo a través del expediente administrativo- los hechos que dotan de legitimidad a su actuación, y en este sentido, y en lo que ahora interesa, es un hecho legitimador que haya tenido lugar un procedimiento administrativo sancionador previo que concluya con un acuerdo motivado. De ahí que la Administración haya de asumir consecuencias procesales negativas porque no aporta al proceso el expediente administrativo por efecto de la carga de la prueba.

Desde luego, la falta de remisión del acuerdo en ningún caso puede imponer al justiciable la carga de acreditar aquellos extremos que deberían constar en aquel, primando irrazonablemente la pasividad de la Administración. La anterior conclusión no varía si la parte recurrente no ejercitó la posibilidad procesal de solicitar que se complete el expediente administrativo. Tal posibilidad no altera ni matiza la carga que tiene la Administración de acreditar los hechos que legitiman su actuación, dado que la facultad de pedir que se complete el expediente ha de concebirse como un medio para favorecer la defensa del administrado, por ejemplo, alegando -a la vista de actuaciones administrativas completas- motivos de impugnación que no articuló en la vía administrativa.

Este es el sentido de la STS de 14-7-2010 , la cual razona: 'si el expediente no está completo en elementos que dejan sin cobertura al acto impugnado, es el defensor de la Administración el que debe pedir su ampliación a fin de que esos efectos no se vuelvan contra la administración autora del acto. Lo que, desde luego, no es aceptable es que el incumplimiento de una carga que pesa sobre una de las partes produzca efectos desfavorables en la contraparte. Elementales razones procesales exigen que el incumplimiento de las cargas procesales gravite sobre la parte que la incumple y no sobre la contraparte. La sentencia de instancia en cuanto ha aceptado que continúe un procedimiento sin que se conocieran las actuaciones que eran presupuesto del acto impugnado y en cuanto hace gravitar los efectos del incumplimiento de una carga procesal no en la parte que debía cumplirla sino en la contraria, merece ser revocada, pues es contrario a las sentencias de contraste citadas'.

Así pues, con arreglo a lo razonado, hemos considerar contrario a Derecho el acuerdo sancionador impugnado y anularlo.

Con esto se estima parcialmente el presente recurso contencioso-administrativo.

SÉPTIMO.- De conformidad con lo establecido en el art. 139 LJCA , puesto que el recurso contencioso- administrativo se ha estimado parcialmente, no ha lugar a un especial pronunciamiento sobre las costas.

Vistos los preceptos legales citados y demás normas de general aplicación

Fallo

1º.- Estimamos parcialmente el recurso contencioso-administrativo interpuesto por 'Serra Blue Elche' SLU, y anulamos en parte la resolución impugnada del TEAR, por ser contraria a Derecho según lo razonado en los fundamentos cuarto y sexto.

2º.- Anulamos parcialmente la regularización tributaria según lo razonado en el fundamento cuarto.

3º.- Anulamos el acuerdo sancionador.

4º.- Sin costas.

La presente sentencia no es firme y contra la misma cabe recurso de casación ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo o, en su caso, ante esta Sala, que deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de 30 días, desde el siguiente al de su notificación, y en la forma que previene el vigente art. 89 de la LJCA . La preparación deberá seguir las indicaciones del acuerdo de 19-5-2016 del Consejo General del Poder Judicial, por el que se publica el acuerdo de 20-4-2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo (BOE núm. 162, de 6-7-2016), sobre la extensión máxima y otras consideraciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación ante la Sala III del Tribunal Supremo.

A su tiempo, y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que ha sido para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de la que como Secretaria de la misma, certifico. En Valencia, a 4 de juliode 2018.