Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 669/2019, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 221/2017 de 30 de Mayo de 2019

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN PRIMERA
RECURSO ORDINARIO (LEY 1998) 221/2017
Partes: DOS MÁS TRES CINCO, S.L. C/ TEAR
S E N T E N C I A Nº 669
Ilmos/as. Sres/as.:
PRESIDENTE:
Dª. MARIA ABELLEIRA RODRÍGUEZ
MAGISTRADO/AS
D. RAMON GOMIS MASQUÉ
D.ª EMILIA GIMENEZ YUSTE
D. FRANCISCO JOSÉ GONZÁLEZ RUIZ
D. JUAN ANTONIO TOSCANO ORTEGA
Dª MARGARITA CUSCÓ TURELL
D. JOSÉ LUIS GÓMEZ RUIZ
En la ciudad de Barcelona, a treinta de mayo dos mil diecinueve .
VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR
DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA), constituida para la resolución de este recurso, ha
pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 221/2017,
interpuesto por DOS MÁS TRES CINCO, S.L., representado por la Procuradora Dª. JENNIFER GARCIA
MATEO., contra TEAR , representado por el ABOGADO DEL ESTADO.
Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Magistrada DOÑA EMILIA GIMENEZ YUSTE, quien expresa el parecer
de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO: Por la Procuradora Dª. JENNIFER GARCIA MATEO., actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.



SEGUNDO: Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.



TERCERO: Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.



CUARTO: En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO: El objeto del presente recurso contencioso-administrativo, consiste en determinar la conformidad a derecho de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña (TEARC) de fecha 22 de noviembre de 2016, dictada en las reclamaciones económico-administrativas nº 43/01304/2014 y 43/01326/2014, acumuladas, interpuestas por la representación de DOS MAS TRES CINCO, SL contra acuerdo dictado por AEAT Dependencia Regional de inspección de Cataluña, por el concepto de IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO, periodos 1T/2009 a 4T/2011- Liquidaciones Actas A02 con deuda positiva y sanción.



SEGUNDO: A) La resolución impugnada trae causa de la regularización en el marco del procedimiento inspector de carácter general y que consistió en incrementar el IVA devengado como consecuencia del descubrimiento de ingresos no incluidos en las declaraciones, utilizando para ello el método de estimación indirecta. Las Inspección consideró que los ingresos procedentes de los servicios prestados por las personas que ejercen su actividad en el 'club Brigitte' eran íntegramente imputables a la sociedad. También consideró que a la parte del valor de los servicios a que la entidad había aplicado el tipo reducido del impuesto, al considerarlo hospedaje, le correspondía el tipo general del Impuesto al ser una prestación accesoria indisociable del servicio principal prestado por la entidad.

En este sentido, el acuerdo de liquidación indica que según la contabilidad, los ingresos de la actividad proceden de estancias, de los ingresos de barra del bar, venta de tabaco y de ingresos en las máquinas recreativas.

No obstante la inspección concluye que la actividad real de la mercantil está relacionada con el ejercicio de la prostitución, por lo que las facturas de hospedaje en realidad son ingresos por los servicios de naturaleza sexual, y no se trata de actividad de hospedaje.

A consecuencia de lo anterior, considera la Inspección que se han omitido ingresos percibidos por actividad que no es de hospedaje, y la regularización consiste de un lado en aumentar la base imponible del IVA y de otro en modificar el tipo aplicado por el obligado tributario, que era el tipo reducido, siendo procedente aplicar el tipo general.

B) El TEARC desestima la reclamación con arreglo a las consideraciones que resumimos a continuación: - En relación al hecho de que la prostitución ejercida por cuenta ajena o en el ámbito de organización o dirección de otro empresario es ilícita, indicar que exigir el Impuesto sobre el Valor Añadido a la entidad DOS MAS TRES CINCO SL no implica necesariamente que los servicios prestados por las personas que ejercen allí su actividad sean de naturaleza laboral, siendo la exigencia de las cuotas de IVA a dicha entidad una consecuencia de la mecánica del Impuesto que convierte en sujeto pasivo del mismo a las personas jurídicas que prestan los servicios sujetos al impuesto, con independencia de que, como ocurre en la mayoría de los sectores económicos, los servicios siempre sean prestados material y directamente por personas físicas. Tampoco del acuerdo de liquidación cabe concluir, contrariamente a lo que se afirma, que 'se obligara, mediante contrato o relación laboral a las prestadoras de dichos servicios a cobrar por realizar actos de naturaleza sexual'.

- En relación a la doctrina alegada de la Dirección General de Tributos indicar que este centro directivo se limita en sus contestaciones a las consultas formuladas a indicar que no cabe el alta en el IAE como autónomo por la actividad de prostitución al no estar la misma reconocida en nuestro ordenamiento jurídico, lo que no implica desconocer o ignorar la realidad económica que la misma supone cuando resulte acreditada su existencia efectiva, como es el caso analizado.

- El Dictamen del Consejo de estado Nº E 1/2010 ( 9 de marzo de 2011) indica que la prostitución como una actividad económica ha sido reconocida como tal por el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas (Sentencia de 20 de noviembre de 2001).

- En cuanto a la prueba en que se basa la Inspección, lo relevante, en base al principio de valoración conjunta de la prueba, es que del conjunto de las pruebas obtenidas se puede considerar razonablemente acreditado el hecho de que el obligado tributario contrataba servicios de lavandería de ropa (sábanas y toallas) por un montante global superior al que recogían las facturas oficiales emitidas por LAVANDERIA CATALUNYA SL.

Aun no obrando en el expediente todos los albaranes de entrega se considera que la información obtenida de estos ficheros de LAVANDERIA CATALUNYA SL sobre los servicios de lavandería recibidos por el obligado tributario acreditan suficientemente los hechos en que se basa la Inspección para dictar liquidación.

En este sentido resaltar la coincidencia entre los importes que figuran consignados en el fichero '07 08 09 10 11 PAGOS BRIGITTE' - en el que figuran los importes totales cobrados -incluyendo tanto los pagos oficiales como los no oficiales - y las cantidades que resultan de los ficheros 'XXXX BRIGITTE. Xls.' - En cuanto a los errores en los cálculos realizados por la Inspección, en relación al número de servicios de lavandería recibidos, indicar que efectivamente se detectan diferencias entre los servicios de lavandería de sábanas y toallas que arrojan los ficheros 'XXXX BRIGITTE. Xls ' y los calculados por la Inspección, pero tales diferencias son en todo caso favorables al obligado tributario puesto que los sumatorios de los ficheros 'XXXX BRIGITTE. Xls' resultan en todo caso superiores a los saldos computados por la Inspección en la liquidación. En este sentido las cantidades tomadas en cuenta por la Inspección para calcular los ingresos fueron los siguientes: Ejercicio 2008: 8623; Ejercicio 2009: 5260; Ejercicio 2010: 5098; Ejercicio 2011: 4697.

Analizados los ficheros 'XXXX BRIGITTE' resultan las siguientes cantidades de juegos de 'Sabana y dos toallas de mano' entregados por LAVANDERIA CATALUNYA SL : 2008: 9004; Ejercicio 2009: 5327; Ejercicio 2010: 5244; Ejercicio 2011: 4760. (*). Por consiguiente las cantidades que toma la inspección en sus cálculos son en todo caso inferiores a los que resultan de los archivos informáticos 'XXXX BRIGITTE. Xls'.

- En cuanto a que la Inspección no toma en consideración una serie de contingencias que disminuirían en todo caso de forma efectiva el número de servicios prestados por la entidad, estas contingencias pueden entenderse compensadas con las diferencias señaladas más arriba y, en cualquier caso, la parte reclamante ningún indicio o cuantificación de dichas mermas aporta. Las mencionadas diferencias arrojan los siguientes saldos en los ejercicios comprobados: 381 unidades en el ejercicio 2008; 67 en el ejercicio 2009; 146 en el ejercicio 2010; y 63. en el ejercicio 2011, lo que nos da una media de 164,25 unidades/año de servicios de lavado; con esta cantidad promedio quedan razonablemente cubiertas las contingencias a que se refiere el reclamante.

- La estimación indirecta es un método subsidiario de determinación del resultado de la actividad económica al que la Administración únicamente puede recurrir ante la imposibilidad de conocer los datos reales de las empresas. En este sentido, como indica el propio reclamante, y al no estar los servicios de prostitución reconocidos por nuestro ordenamiento, resulta evidente que no puede llevarse a cabo una publicidad de los precios de los servicios ofrecidos.

- Ante la imposibilidad de obtener los datos reales sobre los precios de los servicios facturados por la entidad entendemos que el precio o módulo utilizado por la Inspección para determinar el valor de los servicios facturados resulta razonable. Aunque efectivamente dicho precio pudiera no haber sido siempre el mismo, y ante la imposibilidad de tener acceso a otros posibles precios, entendemos que resulta suficientemente acreditado según la información obtenida, que dicho precio de 60,00 euros, fue el usualmente utilizado por la reclamante en los ejercicios comprobados.

- En cuanto a que la inspección califica los servicios prestados por las personas que utilizan las habitaciones del CLUB BRIGITTE como servicios laborales, la concreta delimitación del vínculo jurídico que la entidad reclamante mantiene con las personas que prestan servicios en su local no es un tema decisivo en relación a la liquidación practicada. Lo relevante es un tema estrictamente probatorio, esto es, si la entidad ha acreditado realmente que parte de lo cobrado a los clientes lo era en forma de suplidos para las trabajadoras como se pretende, pero sin más acreditación que sus propias manifestaciones, a las que acompaña una solapada pretensión de que las exigencias probatorias se acomoden a las especiales características del negocio ejercido. Sin embargo, es de reseñar que la exigencia rigurosa de prueba que compete al sujeto pasivo ( artículo 105 LGT ) no se ve relevada por el tipo de operación, prestación o negocio. Así lo declara de forma expresiva la Sentencia de la Sala 3ª del Tribunal Supremo de 25 de abril de 2013 (casación nº 5431/2010 ) en relación con los gastos, pero su doctrina sería también perfectamente aplicable al presente caso en que se manifiesta que no todo lo cobrado al cliente corresponde imputarlo a servicios prestados por la entidad.

- El Dictamen del Consejo de estado Nº E 1/2010 (9 de marzo de 2011) indica, en relación a la posible existencia de una relación laboral entre las alternadoras y los establecimientos donde prestan sus servicios, que actas levantadas por la Inspección de Trabajo declarando la existencia de dicha relación laboral han sido confirmadas en numerosas ocasiones por los tribunales.

- En cuanto a que la Inspección ha computado la totalidad de lo cobrado por los servicios que considera prestados por la entidad como un mayor Ingreso de la misma cuando debería de haber diferenciado entre base imponible y cuota de Impuesto sobre el Valor Añadido,se considera que en la liquidación practicada no concurre el error denunciado puesto que la Inspección ha tomado las base imponible declaradas al tipo reducido por los servicios de hospedaje sin el Impuesto sobre el valor Añadido. En este sentido en el acuerdo de liquidación (página 18) se hace constar que DOS MAS TRES CINCO SL declaró como ventas de estancias ( cuenta contable 70000004 ventas servicios de habitación, y 752 Alquiler habitación y varios), las cantidades que se indican. Los saldos de estas cuentas no incluyen el IVA como se desprende del propio asiento puesto como ejemplo por el reclamante en sus alegaciones (apartado 6) ya que el importe abonado a la cuenta '700000' no incluye el IVA que se abona separadamente en la cuenta '477007'. Así pues, la Inspección al calcular la base imponible que corresponde liquidar al tipo general del Impuesto parte de las cantidades que habían sido declaradas por el obligado tributario al tipo reducido - al considerar que corresponde aplicar este tipo tanto en la prestación de hospedaje como a en el servicio principal- pero tomando estas cantidades sin incluir las cuotas de IVA.

- En el precio de los servicios de habitación descubiertos por la Inspección, a razón de 20 €, no se puede entender incluido el IVA puesto que el mismo no figura repercutido a los clientes a través de la correspondiente factura. En este sentido el artículo 78, apartado cuatro, de la Ley 37/1992 . establece que cuando las cuotas del Impuesto que graven las operaciones sujetas a dicho tributo no se hubieran repercutido expresamente en factura se entenderá que la contraprestación no incluyó dichas cuotas. En este sentido al no tener constancia la inspección de la repercusión efectiva de las cuotas de IVA a los clientes hay que entender que la contraprestación no incluyó las mismas por lo que cabe rechazar la alegación formulada.

- Respecto a que en las operaciones gravadas se tendrían que diferenciar dos bases imponibles distintas a las que asimismo resultarían aplicables dos tipos impositivos también distintos: tipo reducido para el hospedaje, y tipo general por los servicios de carácter sexual, la cuestión que se plantea - al haber considerado la Inspección en su liquidación que las prestaciones de hospedaje tenían carácter accesorio respecto del servicio principal al ser indisociables del mismo- es la de considerar si la prestación objeto de controversia es una prestación única o por el contrario cabe distinguir en la misma servicios distintos e independientes.

Las prestaciones de hospedaje tienen un carácter netamente accesorio al servicio principal que se presta no constituyendo las mismas un fin en sí mismo. Aunque la valoración económica de ambas prestaciones es posible realizarla de forma separada, entendemos que la prestación de hospedaje es un mero medio para la prestación del servicio principal.

- La parte reclamante en ningún momento ha acreditado que hubiera prestado servicios de hospedaje, esto es, alquiler pura y simple de habitaciones a personas que no hubieran demandado también los otros servicios personales que en ese local se ofrecían y promocionaban, de tal modo que el hospedaje resulta ser perfectamente accesorio al servicio principal que era, justamente el que se ofertaba y publicitaba por la entidad a su clientela.

- En la medida que se considera que la prestación global constituye un único servicio, entendemos que corresponde el tipo impositivo general del Impuesto a la totalidad del mismo considerando correcto el ajuste practicado por la Inspección.

- Igualmente, se confirma la sanción porque concurre antijuridicidad y tipicidad de la conducta del obligado tributario, así como el elemento subjetivo de la conducta.



TERCERO: En el escrito de demanda, de forma resumida, la actora aduce que la posición de la AEAT y que confirma el TEARC, acerca de la relación laboral o de dependencia de las prestadoras de servicios sexuales con la mercantil, carece de fundamento. Así, expone que la mercantil no tiene relación ninguna en el ejercicio de los servicios sexuales con las personas que, en su caso, los efectúen, como tampoco con las personas o grupos de personas que de manera libre y sin contraprestación acuden al local para realizar actos de carácter sexual. Pone de relieve que no existe una regulación de la actividad de prostitución y que en el ejercicio de su actividad cumple con los requisitos exigidos.

Añade que de otro modo, de ser la mercantil quien dirigiera bajo su ámbito organizativo y obligara, mediante contrato o relación laboral, a las prestadoras de dichos servicios a cobrar por realizar actos de naturaleza sexual, estaría cometiendo delito. Reitera que la mercantil se limita a alquilar la habitación y considera que la resolución impugnada manifiesta de un lado que la prostitución es una actividad económica y de otro una prestación de servicios remunerada. En todo caso, sería la persona prestadora del servicio el sujeto pasivo del IVA.

Muestra su discrepancia con el índice elegido en aplicación del régimen de estimación indirecta, en concreto las unidades de estimación indirecta contabilizadas, consistentes en el número de toallas conforme a la información sobre Bugaderia Catalunya SL, SA a fin de imputar un número de servicios, y se ha acreditado la existencia de errores aritméticos.

Pone de relieve que la Inspección toma el precio de una simple opinión de un supuesto usuario en una página web, además de que los precios de los servicios de prostitución no están unificados, y la mercantil no tiene acceso a fijar los precios, pues el importe lo percibe directamente la persona prostituta. Insiste en que no se ha acreditado la existencia de relación laboral (tampoco mercantil) con las prestadoras de servicios y se pretende hacer tributar a los servicios de carácter sexual. No cabe confundir la actividad de alterne con la de prostitución, y la prostitución no es una actividad susceptible de ser ejercitada por cuenta ajena, a diferencia del alterne.

Aporta las respuestas de la Dirección General de Tributos, en las que se concluye que la prostitución no puede ser objeto válido de ninguna actividad empresarial y no se considera laboral. Concluye que la AEAT al hacer que los servicios de prostitución serán principales, equivale a decir que la mercantil está prestando servicios no permitidos por el ordenamiento, pues está prohibido la intervención y afirmar que la mercantil fija los precios de los servicios sexuales, es imputarle un delito.

Por fin, se opone a la resolución sancionadora que deriva de la liquidación con la que está en desacuerdo, además de que falta el elemento subjetivo.



CUARTO: El acuerdo de liquidación califica de relación laboral a los servicios prestados, en beneficio de DOS MAS TRES CINCO S . L. A tal efecto, entre otros indicios, señala que los servicios quedan delimitados al horario del local establecido por la sociedad, que es quien ordena los medios para prestar el servicio (local acondicionado par atal fin...) y no consta que las trabajadoras estén dadas de alta en el IAE.

Así las cosas, esta Sala no desconoce que en el orden social se ha venido diferenciando entre la actividad de alterne y la actividad de prostitución. En la de alterne por cuenta ajena se dan las notas de dependencia, ajenidad, subordinación y retribución que caracterizan la relación laboral, pues sobre la figura concreta del alterne, consistente en captación y entretenimiento de clientes, induciéndoles a realizar consumiciones y obteniendo por ello una contraprestación económica de las propias consumiciones, el orden jurisdiccional social ha venido reconociendo su acogida en el ámbito del contrato de trabajo. Por el contrario, la prostitución, sólo puede desarrollarse por cuenta propia y es de imposible inclusión en el mundo laboral (objeto ilícito), pues determinaría, de concurrir rasgos de dependencia y ajenidad, la calificación del comportamiento como delictivo.

Asimismo, la Dirección General de Tributos viene respondiendo a las consultas acerca de la clasificación a efectos del IAE del alquiler de habitaciones para servicios de naturaleza sexual, tanto por parte de ese Centro Directivo como por su predecesor, la extinta Dirección General de Coordinación con las Haciendas Territoriales, en el sentido de que la actividad de prostitución , en cualquiera de sus formas, no constituye presupuesto de hecho del Impuesto sobre Actividades Económicas, por lo que no ha lugar a la clasificación de la expresada actividad en las Tarifas del mencionado tributo (por todas DGT, Consulta nº V622/2013 de 28 Febrero 2013.) En efecto, la prostitución es una actividad alegal, que no está prohibida en cuanto tal y las prohibiciones se refieren más bien a determinados fenómenos que la rodean, como la captación de clientes, el tráfico de mujeres, la prostitución de menores, el proxenetismo y la estancia clandestina de trabajadores.

Lo anterior no impide que las Administraciones públicas puedan intervenir en esa actividad y en concreto la consistente en el arrendamiento o cesión de locales para el ejercicio de la prostitución, al haberse despenalizado la denominada tercería locativa.

En este sentido, el Decreto autonómico 217/2002, de 1 de agosto, por el que se regulan los locales de pública concurrencia donde se ejerce la prostitución, posteriormente derogado por el Decreto 112/2010, de 31 de agosto, por el que se aprueba el Reglamento de espectáculos públicos y actividades recreativas.

Así, la actora ostenta licencia otorgada por el Ayuntamiento de Cunit para el ejercicio de la actividad en local de pública concurrencia donde se ejerce la prostitución, de acuerdo con una serie de condiciones, entre otras, el horario de apertura y cierre, lo que impide acoger el alegato dirigido a poner de relieve que la mercantil es ajena a la actividad. Además, dicha actividad concuerda con la información que la inspección ha obtenido en internet, de la página de esta sociedad. Por lo tanto es correcto el acuerdo de liquidación cuando concluye que la actividad que desempeña la mercantil está relacionada con la prostitución.

De todo lo expuesto y a la vista de los datos de hecho que resultan del expediente administrativo, hemos de concluir que DOS MAS TRES CINCO realiza una prestación de servicios, que junto a otras obligaciones anejas, consiste principalmente en la puesta a disposición de un espacio para el ejercicio de la prostitución, a cambio de una contraprestación. Esta actividad, como bien aduce la demandante, la realiza de conformidad con la normativa reguladora de los locales de pública concurrencia, habiendo obtenido la preceptiva licencia.

Por lo que se refiere a la sujeción de la actividad al impuesto controvertido, cabe poner de manifiesto, ( Sentencia del Tribunal Supremo de 27 de marzo de 2019, rec. 4699/2017 ) que " Como punto de partida, hay que entender que de las disposiciones, estructura y finalidad de la Directiva IVA se desprende que toda actividad de naturaleza económica está, en principio, sujeta al impuesto ( sentencia del Tribunal de Justicia de 29 de octubre de 2015, Saudaçor, C-174/14 , apartado 31 )".

Pues bien, a juicio de la Sala, esa actividad consistente en el alquiler de habitaciones para el ejercicio de la prostitución, no cabe encuadrarla dentro del concepto 'servicios de hostelería' a que se refiere el artículo 91 LIVA , sobre tipos impositivos reducidos. Tampoco podemos incluir la actividad en el concepto de servicios complementarios a la hostelería (como restaurante, limpieza, lavado de ropa u otros análogos) y por lo tanto no son susceptibles de tributar al tipo reducido, además de que no se contempla ningún tipo de excepción en la aplicación del tipo general del IVA a esa actividad de local dedicado al ejercicio de la prostitución.



QUINTO: Sentado lo anterior, respeto a los ingresos que se le atribuyen a los efectos de incrementar la base imponible del IVA, cabe indicar que el método de estimación indirecta procede cuando la falta de presentación de declaraciones o las presentadas por los sujetos pasivos no permiten a la Administración el conocimiento de los datos necesarios para la estimación completa de las bases imponibles o de los rendimientos, o cuando aquéllos ofrezcan resistencia, excusa o negativa a la actuación inspectora o incumplan sustancialmente sus obligaciones contables, en cuyos supuestos las bases o rendimientos se determinarán en régimen de estimación indirecta, utilizando para ello cualquiera de los medios a que se refiere la normativa tributaria.

Este método es subsidiario de los de estimación directa y estimación objetiva singular, y se aplicará cuando a la Administración le resulte imposible conocer los datos necesarios para la determinación de dichas bases o rendimientos, por alguna de las causas legalmente tasadas entre ellas, el incumplimiento sustancial de las obligaciones contables (cfr. art. 53 LGT 58/2003).

Por tanto, como tiene establecido el Tribunal Supremo (por todas, sentencia de 17 de octubre de 1998 ), únicamente cuando no es posible determinar por completo las bases tributarias a partir de las declaraciones y contabilidad del sujeto pasivo 'tras investigar externamente la actividad económica del inspeccionado y a partir de hechos y datos, incluidos los obtenidos de otros sujetos pasivos dedicados a similar actividad, pueden integrarse dichas bases imponibles, supliendo las insuficiencias producidas en la estimación directa' pero 'lo que no puede hacer la Administración es prescindir de esa investigación y partiendo de la omisión contable o declarativa del contribuyente, aplicar presunciones, a menos que estén explícitamente autorizadas por la Ley'.

En suma, como expresa la STS de 22 de enero de 1999 , únicamente la insuficiencia de los datos contables aportados por el contribuyente justifican la aplicación del régimen de estimación indirecta, pero sin que sea admisible 'la insuficiencia de la actividad investigadora de la Administración Fiscal'.



SEXTO: Es este caso, la Inspección justifica la aplicación del régimen de estimación indirecta porque el obligado tributario no ha anotado ningún ingreso en su contabilidad por estos servicios, tampoco en el libo registro de facturas emitidas a efectos de IVA se ha hecho anotación alguna por estos servicios, por Io que se carece de datos reales de la cuantía de estos servicios, tal como se explica en el acuerdo de liquidación e informe ampliatorio de aplicación del método de estimación indirecta.

De igual modo, se pone de relieve que existen anomalías sustanciales, habiéndose omitido asientos de ingresos, así como la falta de fiabilidad de la contabilidad aportada, que refuerza la imposibilidad de conocer estos ingresos de forma cierta y la necesidad de hacer estimaciones de los mismos.

La inspección además ha observado que durante los años de comprobación e investigación hay un criterio errático a la hora tanto de facturar los ingresos declarados, constantes cambios de precios y de descripción del concepto cuando en esencia la realidad era que el club prestaba a través de sus trabajadoras los servicios descritos participando en un importe que variaba en función de una serie de cualidades y servicios complementarios al mismo.

Por lo que se refiere a la justificación de los medios elegidos para la determinación de las bases imponibles, en el informe se expresa: ' La única partida contabilizada que está en relación directa con los servicios sexuales son los ingresos de lavandería.

De información que obra en poder de la inspección los paquetes sellados color blanco, entregados por BUGADERlA CATALUNYA con la referencia SABANA Y DOS TOALLAS DE MANOS vienen asociadas con la prestación de servicios sexuales de 30 minutos de duración. De acuerdo con la información obtenida en diversos espacios de internet, dicho servicio en el Club BRIGITTE tiene un precio de 60-80 euros.

De la contabilidad registrada en el libro diario de DOS MAS TRES CINCO SL, ha podido observarse que se registra en el ejercicio 2008 en la cuenta 700.4 prestación servicios habitación una serie de facturas cuyo concepto es el de SERVICIOS DE HABITACIÓN PRESTADOS en la que se ha podido identificar en algunas facturas el importe de 18,69 euros de base Imponible y 20 euros de precio IVA incluido.

La Inspección ha determinado que la diferencia entre el margen anunciado de 20 euros se corresponde con el precio efectivamente consignado en el ejercicio 2008 para el concepto del precio que aparece en las facturas de 'Servicios de Habitación prestados', y en el ejercicio 2009 para el caso de ' alquiler habitación y varios' simples.

Los destinatarios de dichas facturas en el ejercicio 2008, tal y como se puso de manifiesto en el acta son exclusivamente mujeres extranjeras que vienen acompañados unas veces de NIE pero también de una serie de números que pudieran ser el pasaporte. En ninguno de los casos aparece una dirección de domicilio fiscal.

La inspección entiende que dichas facturas reflejan la distribución encubierta entre lo que se queda la trabajadora como sueldo y salario, y el resto que le corresponde a la sociedad como ingreso neto o beneficio por la actividad mercantil de su negocio debido a la coincidencia con ese margen de 20 euros que se aprecia del anuncio del precio del servicio y el hecho de que cuando el obligado tributario hace referencia a alojamiento de las trabajadoras y su manutención lo contabiliza en las cuentas 700.2 VENTAS.CENAS y 700.3 VENTAS CENA- HABITACIONES.

El margen que se lleva el club por dichos servicios la inspección ha observado que en los años 2009, 2010 y 2011 varia en los importes de la tabla expuesta en la parte inferior y entiende dado que hay facturas en el periodo 2008 que no reflejan ni la cantidad de servicios que se prestan, ni el precio unitario del mismo que dichos márgenes también se aplicaban en el periodo 2008.

Por Io tanto, dado que la inspección desconoce otras tarifas y servicios practicados por las trabajadoras distintos de los anunciados de treinta minutos, el precio real del servicio prestado en habitación por el club es 60 euros más el beneficio del club que de acuerdo con los ingresos registrados en el diario de los años 2008, 2009, 2010 y 2011 puede ser de 20,40, 60, 80, 100, 120, 150,160, 180, 200, 240 o 320, y que se lo queda el club debido a las especiales características del servicio que se pudiera prestar, clase de habitación, disfrute de bebidas, comidas u otras instalaciones del mismo. Cabe recordar que además de por el concepto de 'alojamiento'. la señora VERDERES LORCA aludió que en el precio facturado se incluyen ' limpieza, cafés y snacks', esto es, hay elementos de juicio suficientes para entender que el precio del servicio establecido por DOS MÁS TRES CINCO, SL viene marcado por la repercusión del precio de la lavandería, bebidas, utilización de instalaciones especiales (yacucci, suite...) ' Por lo que se refiere a los cálculos y estimaciones efectuados, para la determinación del incremento de cifra de negocios, consta en el informe: ' A la hora de determinar los servicios prestados en las habitaciones por las trabajadoras sexuales hemos procedido de la siguiente forma. La inspección entiende que cada paquete servicio por la lavandería equivale a un servicio de 30 minutos, esto es, 60 euros. Para determinar que importe adicional se lleva el club hemos hecho Io siguiente. Habida cuenta la errática forma de contabilizar y conceptuar los ingresos por 'alquiler de habitaciones' o 'ventas servicios habitaciones' y de que se pasa del periodo 2008 de facturar a las trabajadoras a facturar a los clientes finales en los periodos 2009, 2010 y mitad del 2011 y posteriormente dejar de facturarse para emitir tickets a mitad del ejercicio la inspección entiende que las tarifas que realmente que se corresponden con los importes que obtiene la obligada tributaria son las declaradas en los ejercicios 2009, 2010 y la de mediados de 2011.

La inspección en los ejercicios 2010 y 2011 ha computado el número de servicios declarados en función de las tarifas enumeradas en la tabla anterior y que como hemos señalado anteriormente se corresponden con un servicio en concreto que son las declaradas en el libro diario y ha obtenido el cómputo señalado en las siguientes tablas. La inspección ha procedido a hallar el cociente que resulta entre el número de cada tarifa y el total de los servicios declarados en el libro diario. Dicho cociente representa el porcentaje que en relación al total se corresponde con un servicio de una tarifa determinada : [.....] SÉPTIMO: A la vista de lo anterior la Sala estima que el acuerdo de liquidación e Informe complementario parcialmente transcrito, ofrecen una explicación detallada de los medios utilizados para la determinación, por estimación indirecta, de las bases imponibles, lo que permite concluir que concurren las circunstancias del artículo 53 LGT .

No obstante, la Inspección parte de que las facturas que emite DOS MAS TRES son la distribución encubierta entre lo que se queda la trabajadora como sueldo y salario y el resto que le corresponde a la sociedad como ingreso o beneficio.

En este sentido, el acuerdo de liquidación refleja que ' la Inspección considera que las cantidades recibidas por la sociedad a través de estas facturas de hospedaje que abarcan diversos conceptos, son una distribución encubierta entre lo que le corresponde al obligado tributario en concepto de beneficio, siendo la cantidad que se queda el personal prestador de los servicios su sueldo correspondiente.

Por ello, los ingresos por los servicios de naturaleza sexual constituyen un ingreso más de DOS MÁS TRES CINCO SL en su totalidad, siendo un gasto necesario para ello, el sueldo correspondiente de la prestadora del servicio, que la Inspección considera una auténtica trabajadora, y no una simple huésped como mantiene ante la Inspección el obligado tributario .

Así, de la información obtenida por la Inspección en el curso del procedimiento se ha comprobado que los ingresos por los servicios en cuestión son superiores a los declarados por el obligado tributario y registrados en las cuentas 700.4 en el periodo 2008 o 752.1 en los periodos 2009, 2010 y 2011 en su libro diario de contabilidad, o dichas facturas en el Libro Registro de Facturas Emitidas a efectos de IVA .' Añade que ' En contra de lo manifestado y mantenido por parte del obligado tributario, la inspección entiende por el contrario que las prestadoras de servicios no son meras huéspedes de un hostal, que prestan servicios de forma autónoma, sino que son trabajadoras unidas por una relación por cuenta ajena con la sociedad para la que trabajan, siendo esta sociedad la que organiza los medios materiales y personales para el desarrollo de su objeto social. ' Ya hemos indicado que no cabe hablar de laboralidad de la relación, siendo reiterada doctrina de la jurisdicción social que el ejercicio de la prostitución no puede ser objeto lícito de un contrato de trabajo, porque nuestro ordenamiento jurídico prohíbe la posibilidad de ejercer la prostitución como trabajadora por cuenta ajena. Sin embargo, sí resulta lícita la actividad de arrendamiento de local para el ejercicio de la prostitución, como igualmente hemos señalado.

Pues bien, se atribuyen a la mercantil todos los ingresos procedentes de los servicios prestados, y en tanto para calcular el incremento de la base imponible la Inspección incluye como ingresos de la empresa ' lo que se queda la trabajadora como sueldo y salario ', habida cuenta que no existe laboralidad en la relación, la conclusión a la que llegamos es que no resulta conforme a derecho incluir como ingreso imputable a la empresa lo que se denomina salario de la trabajadora.

En consecuencia, procede estimar en este punto el recurso y anular la resolución impugnada y las liquidaciones que confirma, que deben ser corregidas en cuanto para determinar la base imponible del IVA no se han de computar las cantidades que la Inspección denomina salario de la trabajadora.

OCTAVO: Anuladas las liquidaciones, procede anular la resolución sancionadora de las que trae causa.

Conforme a lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso- Administrativa , no procede efectuar pronunciamiento en cuanto a las costas procesales.

Vistos los preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación, en nombre de Su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad jurisdiccional que emana del pueblo y que nos confieren la Constitución y las leyes,

Fallo

ESTIMAR EN PARTE el recurso contencioso-administrativo número 221/2017 interpuesto contra la resolución del TEARC objeto de la presente litis de fecha 22 de noviembre de 2016, dictada en las reclamaciones económico-administrativas nº 43/01304/2014 y 43/01326/2014, acumuladas, resolución que anulamos por no ser conforme a derecho, y en consecuencia:
PRIMERO.- ANULAMOS las liquidaciones impugnadas, que deberán corregirse conforme a lo expresado en el fundamento de derecho séptimo de esta resolución.



SEGUNDO. - ANULAMOS la resolución sancionadora.



TERCERO.- No efectuar pronunciamiento en cuanto a costas.

Notifíquese esta sentencia a las partes, contra la que cabe interponer recurso de casación en el plazo de treinta dias.

Firme la presente líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevarla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por ésta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/.

PUBLICACIÓN.- La Sentencia anterior ha sido leida y publicada en audiencia pública, por la Magistrada ponente . Doy fe.