Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 686/2018, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 324/2015 de 11 de Julio de 2018

Encabezamiento

PROCEDIMIENTO ORDINARIO - 000324/2015
N.I.G.: 46250-33-3-2015-0001655
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD
VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
SECCIÓN TERCERA
SENTENCIA Nº 686/18
Ilmos. Sres.:
Presidente:
D. MANUEL J. BAEZA DÍAZ PORTALES
Magistrados:
D. LUIS MANGLANO SADA
D. AGUSTÍN GOMÉZ MORENO MORA
Dª Mª JESÚS OLIVEROS ROSSELLÓ.
En la Ciudad de Valencia, a once de julio de dos mil dieciocho.
VISTO por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de
Justicia de la Comunidad Valenciana, el recurso contencioso administrativo no 324/2015 en el que han sido
partes, como recurrente D. Santos , representado por el Procurador D. Julio Just Vilaplana y asistido por el
Letrado D. Francisco Vidal Sanchis y como demandado, el Tribunal Económico Administrativo Regional, que
actuó bajo la representación del Abogado del Estado. La cuantía del recurso se fijó en 12.872,42 euros. Ha
sido ponente la Magistrada Dª Mª JESÚS OLIVEROS ROSSELLÓ.

Antecedentes

PRIMERO.-Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó al demandante para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito en que suplica se dicte sentencia declarando no ajustada a derecho la resolución recurrida.



SEGUNDO.-La representación de la parte demandada, contestó a la demanda, mediante escrito en el que solicitó se dictara sentencia por la que se confirmase la resolución recurrida.



TERCERO.-No habiéndose recibido el proceso a prueba, y presentados los escritos de conclusiones quedaron los autos pendientes para votación y fallo.



CUARTO.-Se señaló la votación para el día 26 de junio de 2018.



QUINTO.-En la tramitación del presente proceso se han observado las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.-Es objeto del presente recurso contencioso-administrativo interpuesto porD. Santos , la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 16 de Diciembre de 2014,desestimatoria de la reclamación económico-administrativa nº NUM000 y acumuladas NUM001 ; NUM002 ; NUM003 ; NUM004 y NUM005 , formuladas por el actor frente la desestimación por acuerdo de fecha 26 de noviembre de 2013, del recurso de reposición formulado por el actor, y contra los actos administrativos siguientes: -Acuerdo desestimatorio al recurso de reposición interpuesto contra la liquidación de IRPF- 2012, de la que resulta un importe a devolver de 442,60 euros, frente a los 1.511,26 euros solicitados en la autoliquidación.

-Liquidación provisional por el IRPF-2009, por un importe a ingresar entre cuota e intereses de demora, de 6.198,13 euros, clave NUM006 .

-Liquidación provisional por el IRPF-2011, por un importe a ingresar entre cuota e intereses de demora, de 617,26 euros, clave NUM007 .

-Acuerdo sancionador derivado de la liquidación de IRPF-2010, por importe de 307,01 euros, clave NUM008 .

-Acuerdo sancionador derivado de la liquidación de IRPF-2009, por importe de 3.950,68 euros, clave NUM009 .

-Acuerdo sancionador derivado de la liquidación de IRPF-2011, por importe de 288,08 euros, clave NUM010 .

Consta en el expediente administrativo: Que la administración inició un procedimiento de comprobación limitada por el IRPF-2012, mediante la notificación en fecha 30 de septiembre de 2013 de un requerimiento para la aportación de diversa documentación relativa a las deducciones practicadas por adquisición de vivienda habitual, que finalizó con liquidación provisional en la se imputan las rentas inmobiliarias correspondientes al inmueble que declara como vivienda habitual y se eliminan las deducciones estatal y autonómica practicadas. Se siguieron además dichos procedimientos por los ejercicios 2009 y 2011, respecto al ejercicio 2009, que finalizó también con liquidación provisional en el mismo sentido que la anterior, si bien en esta, además de eliminar las deducciones del propio ejercicio, se regularizaban las practicadas indebidamente en otros anteriores. Respecto al ejercicio 2011, que también finalizó con liquidación provisional en la que se eliminan las deducciones relativas a la adquisición de vivienda habitual, con similar motivación.Consecuencia de las liquidaciones de los ejercicios 2012, 2011 y 2009 se iniciaron expedientes sancionadores que finalizaron con acuerdos de imposición de sanción.



SEGUNDO.-La parte actora alega que en los expedientes administrativos quedan acreditado los consumos de agua y luz de su vivienda habitual en todos los ejercicios, se aportaron certificados firmados por vecinos de las dos viviendas en los que se acredita que su vivienda habitual es la de la AVENIDA000 NUM011 , por la que se practican las deducciones. Los consumos de agua y luz de la otra vivienda de Partida Almaig, se justifican por la existencia de una piscina tal como se acredita con los documentos catastrales que se acompañan como doc nº 1 y 2, en el que se aprecia la dimensión del inmueble y de la piscina.

La regularización de las deducciones del fundamento sexto se trata de periodos prescritos. En relación con la liquidación de 2010 se aporta el escrito de reclamación económico administrativa y justificante de su presentación en sede electrónica pero no ha sido resuelta por lo el que el TEAR debe pronunciarse so pena de nulidad.

La administración deniega una deducción un beneficio tributario mediante la errónea aplicación de una presunción.

Impugnan los acuerdos sancionadores pues infringen el principio de culpabilidad, pues no están motivados.

En el suplico de su demanda postula que se tenga formalizada la demanda contra la resolución del TEAR de 4 de diciembre de 2014 recaída en las reclamación nº NUM000 y acumuladas NUM001 ; NUM002 ; NUM003 ; NUM004 y NUM005 y se dicte sentencia declarando no ajustadas a derecho las resoluciones impugnadas.



TERCERO.- El Abogado del Estado se opone al recurso y solicita la desestimación de la demanda,alega que no el actor no ha acreditado que la vivienda sobre la que se practica las deducciones sea su vivienda habitual. Nos hallamos pues ante una cuestión probatoria, y a tenor del art 105 LGT recae sobre el actor la carga de la prueba. Del historial de consumos de agua y luz de sus dos inmuebles destaca que es muy superior el del inmueble situado en Cami Almaig, respecto a la vivienda de la AVENIDA000 , del alumbrado y piscina no hay constancia en el expediente y en cuanto a los testimonios de los vecinos no son prueba suficiente. No concurre prescripción pues al no constituir vivienda habitual perdió derecho a practicar la deducción desde el inicio de la inversión. Respecto a los acuerdos sancionadores se encuentran debidamente motivados.



CUARTO.- Expuestos los términos en que se ha suscitado la litis, se cuestionan las liquidaciones provisionales practicadas por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los ejercicios 2009, 2011 y 2012, en cuanto eliminan las deducciones practicadas por adquisición de vivienda habitual.

La normativa reguladora de dicha materia establece: Según establecía el artículo 68.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de No Residentes y sobre el Patrimonio, en las redacciones dadas para los ejercicios que nos ocupan, '1.º Los contribuyentes podrán deducirse el 10,5 por ciento (7,5 a partir de 2010) de las cantidades satisfechas en el período de que se trate por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente. A estos efectos, la rehabilitación deberá cumplir las condiciones que se establezcan reglamentariamente.

La base máxima de esta deducción será de 9.015 euros anuales (9.040 a partir de 2011) y estará constituida por las cantidades satisfechas para la adquisición o rehabilitación de la vivienda, incluidos los gastos originados que hayan corrido a cargo del adquirente y, en el caso de financiación ajena, la amortización, los intereses, el coste de los instrumentos de cobertura del riesgo de tipo de interés variable de los préstamos hipotecarios regulados en el artículo decimonoveno de la Ley 36/2003, de 11 de noviembre , de medidas de reforma económica, y demás gastos derivados de la misma. En caso de aplicación de los citados instrumentos de cobertura, los intereses satisfechos por el contribuyente se minorarán en las cantidades obtenidas por la aplicación del citado instrumento.

También podrán aplicar esta deducción por las cantidades que se depositen en entidades de crédito, en cuentas que cumplan los requisitos de formalización y disposición que se establezcan reglamentariamente, y siempre que se destinen a la primera adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual, con el límite, conjuntamente con el previsto en el párrafo anterior, de 9.015 euros anuales (9.040 a partir de 2011).

(...) 3.º Se entenderá por vivienda habitual aquella en la que el contribuyente resida durante un plazo continuado de tres años. No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo aquel carácter cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran circunstancias que necesariamente exijan el cambio de vivienda, tales como separación matrimonial, traslado laboral, obtención de primer empleo o de empleo más ventajoso u otras análogas.

(...)' El artículo 78 de la Ley regula el tramo autonómico de la deducción por inversión en vivienda habitual.

A su vez, el artículo 54 del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo , por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y se modifica el Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto 304/2004, de 30 de febrero, establece: '1. Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.

No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.

2. Para que la vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras.

No obstante, se entenderá que la vivienda no pierde el carácter de habitual cuando se produzcan las siguientes circunstancias: Cuando se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente impidan la ocupación de la vivienda, en los términos previstos en el apartado 1 de este artículo.

Cuando éste disfrute de vivienda habitual por razón de cargo o empleo y la vivienda adquirida no sea objeto de utilización, en cuyo caso el plazo antes indicado comenzará a contarse a partir de la fecha del cese.

(...)' Por su parte, su artículo 59 determina: '1. Cuando, en períodos impositivos posteriores al de su aplicación se pierda el derecho, en todo o en parte, a las deducciones practicadas, el contribuyente estará obligado a sumar a la cuota líquida estatal y a la cuota líquida autonómica o complementaria devengadas en el ejercicio en que se hayan incumplido los requisitos, las cantidades indebidamente deducidas, más los intereses de demora a que se refiere el artículo 26.6 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria .

2. Esta adición se aplicará de la siguiente forma: a) Cuando se trate de la deducción por inversión en vivienda habitual aplicable a la cuota íntegra estatal o la deducción por inversión en empresas de nueva o reciente creación, se añadirá a la cuota líquida estatal la totalidad de las deducciones indebidamente practicadas.' En el presente caso, la oficina gestora elimina las deducciones por vivienda e imputa la renta inmobiliaria correspondiente al inmueble declarado como vivienda habitual por entender que de la documentación aportada por el interesado se desprende claramente que dicho inmueble, el situado en Cami Almaig, no constituye su vivienda habitual, sino que esta radica en el situado en la AVENIDA000 del mismo municipio, conclusión que extrae la administración del historial de consumos de agua y luz de ambos.

Frente a lo cual, la explicación de la parte actora-ya lo anticipamos- no es suficiente, pues tratándose de deducciones a ella le corresponde de lleno la carga de la prueba ex art 105 LGT , y lo aportado a los autos no satisface dicha exigencia. Si bien se justifica que el inmueble de Pda Almaig tiene una piscina y ello supone consumo de agua y luz, sin embargo con ello no se desvanece la duda que genera mínima existencia de consumos en la que se dice por el actor su vivienda habitual y en algunas fechas incluso la inexistencia de consumos. Para el demandante, la prueba sobre el lugar en que se reside habitualmente es accesible y posible a través de innumerables medios. Por ello en el caso de autos la justificación de la existencia de la piscina y la aportación en vía administrativa de dos documentos que contienen declaraciones testificales no satisface que la carga con la que debe pechar el actor, las manifestaciones de los testigos no han sido sometidas a controversia en sede jurisdiccional y las explicaciones del actor son insuficientes, por lo que se desestima el motivo.

En cuanto a la prescripción que se alega, es difícilmente entendible el fundamento de la misma, por cuanto los procedimientos fueron seguidos y terminados en los plazos legales en los que aquella no se había consumado, por lo que asimismo se desestima la referida alegación Por último, resta señalar que ningún pronunciamiento cabe efectuar respecto a la liquidación del ejercicio 2010, en cuanto la resolución del TEAR sobre ella -ni expresa ni presunta- ha sido objeto de impugnación en los presentes autos, sin que la alegación sobre la falta de resolución expresa que al respecto efectúa la parte actora, pueda dar lugar a pronunciamiento alguno.



QUINTO.-Procedemos pues, al análisis de los acuerdos sancionadores impugnados, respecto los se opone la falta de motivación de la culpabilidad, que analizamos señalando que la culpabilidad es el 'elemento subjetivo' de la teoría general del delito, por ello también de las infracciones administrativas ( art. 25.1 CE y STC 76/1990 ).

La motivación de los acuerdos sancionadores que se reitera en los mismos términos es la siguiente: 'La normativa tributaria prevé que las acciones u omisiones tipificadas en las leyes no darán lugar a responsabilidad, entre otros motivos, cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias.

En el presente caso, a la vista de los antecedentes que obran en el expediente, se aprecia una omisión de la diligencia exigible para el correcto cálculo de la cuota tributaria.

Es de destacar que la Administración tributaria pone, asimismo, a disposición de los contribuyentes una gran variedad de servicios de información y de confección de declaraciones a los cuales pudo acudir el obligado tributario en caso de duda sobre la citada obligación.

Por otra parte, no existe un error involuntario ni una razonable discrepancia de criterios acerca del contenido y alcance de la norma; por tanto, concurre el mínimo de culpabilidad necesaria para que pueda entenderse cometida la infracción tributaria' La anterior explicación de la culpabilidad del sancionado es enteramente estereotipada. Se señala la omisión de la diligencia exigible, y que con ello se demuestra el elemento intencional. Sin embargo, los datos que permitirían llegar tal conclusión no se reflejan en la motivación; tampoco esta Sala los conoce. En realidad, estamos ante razonamientos genéricos, lo que supone una responsabilidad objetiva o por el resultado, pues la explicación de la culpabilidad del sancionador debe tratar el dolo o la culpa, y no únicamente los aspectos fácticos y jurídicos que explican la regularización tributaria.

En conclusión, el acuerdo sancionador no cumple con la motivación exigible en la resolución de un procedimiento sancionador en materia tributaria - art 211,3 LGT , art 84,2 LPA y art. 24.2 C .E.- lo que debe determinar la estimación del presente motivo.



QUINTO.-De conformidad con lo hasta expuesto procede estimar parcialmente el recurso anulando los acuerdos sancionadores impugnados y por ello de conformidad con el criterio mantenido por el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa , no procede la expresa imposición de costas.

Vistos los artículos citados, concordantes y demás de general y pertinente aplicación.

Fallo

1.- ESTIMAR PARCIALMENTE el recurso contencioso administrativo interpuesto por D. Santos , contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 16 de Diciembre de 2014, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa nº NUM000 y acumuladas NUM001 ; NUM002 ; NUM003 ; NUM004 y NUM005 , formuladas por el actor frente la desestimación por acuerdo de fecha 26 de noviembre de 2013, del recurso de reposición formulado por el actor, y contra los actos administrativos siguientes: -Acuerdo desestimatorio al recurso de reposición interpuesto contra la liquidación de IRPF- 2012, de la que resulta un importe a devolver de 442,60 euros, frente a los 1.511,26 euros solicitados en la autoliquidación.

-Liquidación provisional por el IRPF-2009, por un importe a ingresar entre cuota e intereses de demora, de 6.198,13 euros, clave NUM006 .

-Liquidación provisional por el IRPF-2011, por un importe a ingresar entre cuota e intereses de demora, de 617,26 euros, clave NUM007 .

-Acuerdo sancionador derivado de la liquidación de IRPF-2010, por importe de 307,01 euros, clave NUM008 .

-Acuerdo sancionador derivado de la liquidación de IRPF-2009, por importe de 3.950,68 euros, clave NUM009 .

-Acuerdo sancionador derivado de la liquidación de IRPF-2011, por importe de 288,08 euros, clave NUM010 .

Anulamos la resolución del TEAR en el extremo en que confirma los acuerdos sancionadores y anulamos dichos acuerdos sancionadores por ser actos contrarios a derecho.

2.- Sin costas.

Esta Sentencia no es firme y contra ella cabe, conforme a lo establecido en los artículos 86 y siguientes de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa , recurso de casación ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo o, en su caso, ante la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana. Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de treinta días a contar desde el siguiente al de su notificación, debiendo tenerse en cuenta respecto del escrito de preparación de los que se planteen ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo los criterios orientadores previstos en el Apartado III del Acuerdo de 20 de abril de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al Recurso de Casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo (BOE número 162 de 6 de julio de 2016).

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.-Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado ponente del presente recurso, estando celebrando Audiencia Pública esta Sala, de la que, como Letrada de la Administración de justicia, certifico.