Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 695/2019, Tribunal Superior de Justicia de Murcia, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 363/2018 de 19 de Diciembre de 2019

Encabezamiento

T.S.J.MURCIA SALA 2 CON/AD

MURCIA

SENTENCIA: 00695/2019

UNIDAD PROCESAL DE APOYO DIRECTO

Equipo/usuario: UP3

Modelo: N11600

PALACIO DE JUSTICIA, RONDA DE GARAY, 5 -DIR3:J00008051

Correo electrónico:

N.I.G:30030 33 3 2018 0000520

Procedimiento: PO PROCEDIMIENTO ORDINARIO 0000363 /2018 /

Sobre:HACIENDA ESTATAL

De D./ña.HM HISPAMICRO SISTEMAS INFORMATICOS S.L.U.

ABOGADO

PROCURADORD./Dª. INMACULADA TORRES RUIZ

ContraD./Dª. TEARM TEARM, COMUNIDAD AUTONOMA DE LA REGION DE MURCIA C.A.R.M.

ABOGADOABOGADO DEL ESTADO, LETRADO DE LA COMUNIDAD

PROCURADORD./Dª. ,

RECURSO núm. 363/2018

SENTENCIA núm. 695/2019

LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MURCIA

SECCIÓN SEGUNDA

compuesta por

D.ª Leonor Alonso Díaz-Marta

Presidente

D.ª Ascensión Martín Sánchez

D. José María Pérez-Crespo Payá

Magistrados

ha pronunciado

EN NOMBRE DEL REY

la siguiente

S E N T E N C I A N.º 695/19

En Murcia, a diecinueve de diciembre de dos mil diecinueve.

En el recurso contencioso administrativo n.º 363/18 tramitado por las normas del procedimiento ordinario, en cuantía de 15.839,02 €, y referido a: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Parte demandante:

H.M. HISPAMICRO SISTEMAS INFORMÁTICOS, S.L.U., representada por la Procuradora Sra. Torres Ruiz y defendido por el Letrado Sr. Cebrián Carrillo.

Parte demandada:

La Administración del Estado (TEAR de Murcia), representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado.

Parte codemandada:

La Comunidad Autónoma de la Región de Murcia, representada y asistida por el Letrado de sus Servicios Jurídicos.

Acto administrativo impugnado:

Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Murcia de 28 de febrero de 2018, que desestima la reclamación económico-administrativa NUM002 formulada contra la liquidación n.º NUM003, practicada por la Agencia Tributaria Regional de la C.A.R.M., por el concepto de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad transmisiones patrimoniales onerosas, de la que se deriva una deuda a ingresar de 15.839,02 €.

Pretensión deducida en la demanda:

Se dicte en su día sentencia por la que, estimando íntegramente el presente recurso, declare la no conformidad a derecho de la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Región de Murcia de 28 de febrero de 2018, dictada en el procedimiento NUM002. anulando la misma y declarando la conformidad de la liquidación realizada por la recurrente.

Siendo Ponente la Magistrada Ilma. Sra. Dª. Leonor Alonso Díaz-Marta, quien expresa el parecer de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO. -El escrito de interposición del recurso contencioso administrativo se presentó el día 21 de mayo de 2018 y admitido a trámite, y previa reclamación y recepción del expediente, la parte demandante formalizó su demanda deduciendo la pretensión a que antes se ha hecho referencia.

SEGUNDO. -Las partes demandada y codemandada se han opuesto pidiendo la desestimación de la demanda, por ser ajustada al Ordenamiento Jurídico la resolución recurrida.

TERCERO. -No ha habido recibimiento del proceso a prueba, por lo que cuando por turno correspondió, se señaló para la votación y fallo el día 12 de diciembre de 2019.

Fundamentos

PRIMERO.-Dirige la parte actora el presente recurso contencioso-administrativo, como ya hemos indicado, contra la resolución del TEAR de Murcia de 28 de febrero de 2018, que desestima la reclamación económico-administrativa NUM002 formulada contra la liquidación n.º NUM003, practicada por la Agencia Tributaria Regional de la C.A.R.M., por el concepto de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad transmisiones patrimoniales onerosas, de la que se deriva una deuda a ingresar de 15.839,02 €.

El TEAR parte de lo establecido en el art. 7.2 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y del art. 10 del mismo texto legal referido a la base imponible del impuesto. Igualmente se refiere a la redacción del art. 46.3 que fue modificada por la Ley 4/2008, de 23 de diciembre, con el propósito, según su Exposición de Motivos, de mejorar y simplificar la gestión del Impuesto, entendiendo que tal artículo es una excepción a la regla general establecida en el art. 10 del Texto Refundido de la Ley del ITP-AJD que se aplica en el supuesto de que la contraprestación pactada sea superior al valor declarado por el contribuyente o al comprobado por la Administración.

Se refiere el TEAR en el fundamento cuarto de su resolución a la dación en pago que se configura, dice, en nuestro ordenamiento jurídico como una forma especial de pago que consiste en el acuerdo entre acreedor y deudor, de que se cumpla la obligación mediante una prestación distinta de la que era objeto ( sentencia de la Sala 1.ª del TS de 23 de septiembre de 2002).

En cuanto a la determinación de la cuantía de la base imponible en supuestos similares al que ahora nos ocupa, se remite a lo establecido por el TEAR de la Rioja, en resolución n.º 26/01027/2012, de 28 de febrero de 2014, y por el TSJ de Madrid en sentencias núms. 925/2013, de 19 de septiembre, 683/2013, de 12 de julio y 489/2011 de 10 de junio.

Tras todo lo anterior concluye que en el caso que nos ocupa, la base imponible del impuesto, de conformidad con lo señalado en el apartado 3 del art. 46 ha de venir constituida por la cantidad de 363.516,89 € que, en el presente caso se corresponde con el valor de las hipotecas pendientes de satisfacer, y que ha de prevalecer en todo caso, al ser el valor declarado (en escritura) y al ser esta cantidad mayor que el valor actual del inmueble.

Y concluye que a efectos de satisfacer el ITP en su modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, considera como base imponible, y en consecuencia, valor real del inmueble, lo dispuesto en la escritura de dación en pago que coincide con la cantidad adeudada por el deudor.

La parte actora basa su recurso señalando en primer lugar, tras exponer el contenido de la propuesta de inicio del procedimiento de gestión y del acuerdo de liquidación, que el aumento de la base imponible se ha hecho sin expresión concreta de los hechos y elementos que lo han motivado, elevando la base imponible sin decir ni un solo motivo, ni una sola norma, en la que se apoya, lo que le ha generado indefensión vulnerando el art. 102 LGT, El TEAR sí cita fundamentos, pero erróneamente interpretados, señalando que el aumento de la base imponible se fundamenta por el juego de los arts. 10 y 46.3 del RDLeg. 1/1993, señalando que la base imponible ha de constituida por la cantidad de 363.516,89 € que se corresponde con el valor de las hipotecas pendientes de satisfacer, y que ha de prevalecer en todo caso, al ser el valor declarado (en escritura) y al ser esta cantidad mayor que el valor actual del inmueble, siendo entonces cuando se enteró del argumento de la liquidación.

En segundo lugar, alega el error de la liquidación y de la resolución del TEAR; error de la liquidación que viene dado por confundir quién era el acreedor. El acreedor no era el Banco titular de las hipotecas, sino que el acreedor era la recurrente, un comerciante, un proveedor del deudor que nada tiene que ver con la entidad de crédito acreedora del préstamo hipotecario. Se equivocan, dice, porque la gran mayoría de las decisiones jurisprudenciales se refieren a supuestos de entregas de bienes como dación en pago de deudas a entidades de crédito titulares de las hipotecas.

El asunto, afirma, es más sencillo de lo que parece, si partimos de que la dación en pago está sujeta a ITP cuando la realiza un particular, como es el caso, la duda es qué valor es el que constituye la base imponible del impuesto. Cita algunos Tribunales Superiores de Justica (como Valencia, Andalucía, con sede en Granada, o este mismo de Murcia) que consideraron que la base imponible de la dación en pago debe ser el valor real de los bienes inmuebles que se entregan, y no el importe de la deuda cancelada; consideraron estos Tribunales que debe acudirse al art. 10 de la Ley del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales, que dispone que 'la base imponible está constituida por el valor real del bien o derecho transmitido'.

Sin embargo, dice, este criterio ha sido rechazado por el Tribunal Supremo y ya hay una doctrina consolidada que afirma que la base imponible del impuesto en las daciones en pago, debe ser el valor de la deuda que se cancela entregando el inmueble. En el caso de las sentencias del Tribunal Supremo, como son entidades bancarias las que recibieron los inmuebles, se considera que la base imponible era el valor del préstamo que estaba pendiente de amortizar. El Tribunal Supremo dirime, en los supuestos de daciones en pago en las que el importe de la deuda supera el valor del inmueble entregado, cuál ha de ser el valor que servirá para determinar la base imponible del impuesto sobre transmisiones patrimoniales onerosas ( STS de 31 de enero del 2019, rec. núm. 1095/2018). A su juicio, el hecho de que el importe de la deuda a extinguir supere el valor del inmueble entregado para extinguirla, no afecta al carácter oneroso de dicho negocio jurídico, y concluye que la dación en pago de deudas (adjudicaciones en pago) está prevista específicamente como hecho imponible de la aludida modalidad impositiva. Considera que la base imponible del impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados en la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas debe venir determinada por el importe de la deuda hipotecada extinguida como consecuencia de la dación en pago, y en el caso que examina aun cuando sea superior al valor del inmueble transmitido. Analiza la Sentencia los dos artículos citados por la resolución que se recurre, arts. 10.1 y 46.3 del Texto Refundido del Impuesto; y entiende que ambos preceptos han de interpretarse conjuntamente, de forma que el art. 46.3 sirva para complementar la previsión general del citado art. 10.1, que, si bien recoge el criterio general para determinar la base imponible en casos de transmisiones patrimoniales, ha de matizarse en los casos en que el negocio realizado es una dación en pago cuya finalidad no es una mera transmisión patrimonial, sino la extinción de la deuda que el deudor tiene con el acreedor y que opera como contraprestación de la adjudicación de la finca al acreedor. Por esa razón, concluye el Tribunal Supremo, el importe de dicha deuda será el valor real de la operación realizada.

Con carácter posterior a la sentencia comentada se ha pronunciado el Tribunal Supremo en los mismos términos en su Sentencias de 4 (recurso 3256/2017) y 6 de febrero del 2019 ( recurso 2774/2017). Concluyendo que el valor real de dicha operación o negocio jurídico viene determinado, precisamente, por el importe de la deuda hipotecaria a extinguir cuando sea superior al valor del inmueble.

En conclusión:

1º.- El acto administrativo recurrido ante el TEAR generó a la recurrente una manifiesta indefensión.

2º.- La resolución del TEAR no aplica la doctrina del Tribunal Supremo sobre la base imponible en las adjudicaciones en pago de deudas, o en su caso la aplica, pero incurre en el error de considerar que es la recurrente la acreedora hipotecaria, siendo un tercero. En pura teoría, y de acuerdo al criterio del TS de la base imponible, se tendría que haber deducido el importe de la carga hipotecaria.

El Abogado del Estado se opone al recurso dando por reproducidos en su integridad los fundamentos de derecho de la resolución administrativa impugnada, por cuanto los mismos justifican más que suficientemente la legalidad de aquélla por ajustada a Derecho.

El Letrado de la Comunidad Autónoma se opone al recurso haciendo suyos los fundamentos invocados por la resolución recurrida, así como los del escrito de contestación de la Abogacía del Estado, dando por reproducidas sus alegaciones. En efecto, añade, la asunción de deuda por la entidad que amplía el capital al subrogarse en la hipoteca constituida sobre el bien inmueble aportado, aunque su constitución no está sujeta al ITP y AAJD, sí lo está la adjudicación de bienes en pago de la asunción de una deuda por considerarse una transmisión patrimonial onerosa en aplicación de la dispuesto en el art. 7.2 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprobó el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y AA JJ DD. Mientras, la parte del valor del inmueble que excede la deuda hipotecaria queda sujeta al impuesto, pero en la modalidad de Operaciones Societarias.

Continúa diciendo que la demandante discute el importe que constituye la base imponible en ambas tributaciones. A estos efectos, da por reproducidos los argumentos contenidos en la Resolución recurrida, toda vez que, con arreglo al art. 46.3 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto, la base imponible está constituida por el valor de las hipotecas pendientes de satisfacer, esto es la cantidad de 363.516,89 €.

SEGUNDO. -La cuestión suscitada en el presente recurso consiste en determinar si el Servicio de Gestión Tributaria en la liquidación practicada por el concepto de ITP, en su modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, por la adjudicación de un bien en pago de la asunción de una deuda, recogida en la escritura pública de reconocimiento y dación en pago de deudas otorgada el 21 de abril de 2009 en la Notaría del Sr. Miñarro Muñoz, ha comprobado correctamente el valor del bien transmitido como pago, al haber fijado la base imponible en 363.516,89 €, frente a los 183.348,55 € que la entidad recurrente fijó en la escritura y en la autoliquidación.

Son hechos relevantes para la resolución del presente recurso y que constan en el expediente administrativo, los siguientes:

El 21-04-2009 se otorga escritura pública en la Notaría antes mencionada, en virtud de la cual, D. Eleuterio y D.ª Antonieta reconocen adeudar a la entidad recurrente, como consecuencia de sus relaciones comerciales, la cantidad de 183.348,55 €. En dicha escritura también intervienen como cedentes D. Florencio y D.ª Carmen, propietarios de una vivienda sita en la CALLE000 nº NUM000- NUM001. de Cartagena; vivienda que habían adquirido por compra al Instituto de la Vivienda de las Fuerzas Armadas en escritura de 18-11-2004. Dicha vivienda según la misma escritura tiene constituida una primera hipoteca a favor de Barclays Bank, S.A. en garantía de un préstamo de 135.300 € de los que resta por pagar, a la fecha de la escritura de 2009, la cantidad de 123.928,03 €; y una segunda hipoteca a favor del mismo banco en garantía de un préstamo de 61.700 €, del que restan por pagar 56.240,31 €. Las partes acuerdan que los cedentes citados, en pago de las deudas de D. Eleuterio y D.ª Antonieta, adjudican a la entidad hoy recurrente la vivienda mencionada, fijando como valor de adjudicación 183.348,55 €, importe de la deuda. El representante de la entidad actora acepta dicha dación en pago en pleno dominio, dando por cancelada la deuda existente.

La entidad recurrente presentó autoliquidación por ITP, modalidad transmisiones patrimoniales onerosas, fijando como base imponible 183.348,55 €. No conforme el Servicio de Gestión Tributaria de la Agencia Tributaria de la Región de Murcia, inició expediente de comprobación limitada sin comprobación de valor, señalando textualmente en los antecedentes: 1.- En relación con Declaración tributaria formulada por el sujeto pasivo en el Expediente de gestión de referencia, en el que interviene como sujeto pasivo, esta Administración tributaria va a proceder a la comprobación previa y formal de la misma, en base exclusivamente a los datos declarados por el sujeto pasivo y a los antecedentes obrantes en el documento o Escritura que contiene el acto o negocio jurídico sujeto, iniciándose el procedimiento de comprobación limitada, tendente a la regularización gestora de la obligación tributaria.

2.- Se va a proceder a la comprobación formal de la Declaración Liquidación en cuanto a los elementos declarados por el sujeto, calificación de los hechos imponibles contenidos en el Documento, realidad del ingreso autoliquidado y cálculos aritméticos.

3.- El alcance de la comprobación limitada es constatar la incorrecta cuantificación de la base imponible declarada en la autoliquidación por dación en pago de deuda recogida en el documento notarial arriba referenciado.

Finalizado el expediente dictó el acuerdo de liquidación en el que se fijó como base imponible la cantidad de 363.516,89 €.

TERCERO. -Alega en recurrente que la liquidación carece de motivación. Y dicha alegación debe prosperar. Hemos expuesto el contenido de la liquidación en lo referente a los antecedentes de hecho, y en los fundamentos de derecho se limita a hablar de la competencia de la unidad gestora; pero ningún precepto menciona sobre la base imponible ni explica por qué eleva esta de 183.348,55 € a 363.516,89 €. Incluso ya expusimos que en los antecedentes de hecho se dice que la comprobación se hace en base exclusivamente a los datos declarados por el sujeto pasivo. Sin embargo, en la escritura de reconocimiento de deuda y dación en pago en ningún momento, ni siquiera por una operación aritmética, se constata que el valor declarado del bien sea el que fija el acuerdo de liquidación. Posteriormente, el TEAR trata de suplir esa falta de motivación haciendo referencia a los artículos 46 y 10 del Texto Refundido de la Ley del ITPyAJD. Pero finaliza, como hemos indicado en el fundamento anterior, diciendo que la base imponible es lo dispuesto en la escritura de dación en pago, que coincide con la cantidad adeudada por el deudor; pero realmente la dación en pago no se realizó para extinguir el préstamo hipotecario, sino un crédito que la entidad recurrente tenía con dos personas como consecuencia de las relaciones comerciales mantenidas entre ellas. Y la deuda era de 183.348,40 €. Incluso a pesar de la falta de motivación de la liquidación practicada, si tuviéramos en cuentael valor de las hipotecas pendientes de satisfacer, tampoco coincide la cantidad fijada como base imponible con el importe de la deuda pendiente de satisfacer de los dos préstamos. Nada se detalla, ni siquiera en la resolución del TEAR. En definitiva, no hay ningún dato en el expediente administrativo que nos lleve a concluir de dónde exactamente se ha obtenido la cantidad que se fija como base imponible. En ningún momento tal cantidad aparece en la escritura, ni puede obtenerse con una simple operación aritmética. Por lo que, como señala la parte demandante, es evidente que la liquidación ha incurrido en falta de motivación al no especificar los elementos esenciales de la misma, y más concretamente los que motivan el aumento de la base imponible declarada. La Ley General Tributaria establece en el art. 102 que el aumento de base imponible sobre la resultante de las declaraciones deberá notificarse al sujeto pasivo con expresión concreta de los hechos y elementos adicionales que lo motiven. Se trata, en efecto, del requisito general de la motivación del acto administrativo, recogido en el artículo 54.1 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común y actualmente art. 35 de la Ley 39/2015, que tiene por finalidad la de que el interesado conozca los motivos que conducen a la resolución de la Administración, con el fin, en su caso, de poder rebatirlos en la forma procedimental regulada al efecto.

En este sentido, se ha venido destacando, tanto por la jurisprudencia como por la doctrina, la estrecha conexión entre el requisito de la motivación y el derecho de defensa del obligado tributario. Pero la exigencia de motivación no se reduce a esa conexión. La obligación de motivar no está prevista sólo como garantía del derecho a la defensa de los contribuyentes, sino que tiende también a asegurar la imparcialidad de la actuación de la Administración Tributaria, así como de la observancia de las reglas que disciplinan el ejercicio de las potestades que le han sido atribuidas. La obligación de notificar los elementos básicos de las liquidaciones tributarias y, en general, de todos los actos administrativos que limiten derechos subjetivos o intereses legítimos, es consecuencia, a su vez, de los principios de seguridad jurídica e interdicción de la arbitrariedad enunciados por el apartado 3 del artículo 9 de la Constitución y que también desde otra perspectiva puede considerarse como una exigencia constitucional impuesta no sólo por el artículo 24.2 de la Constitución sino también por el artículo 103 de la propia Constitución que garantiza el principio de legalidad en la actuación administrativa.

En el presente supuesto la liquidación carece de motivación suficiente para conocer los elementos que motivan el aumento de la base imponible, y la resolución del TEAR, que trata de suplir dicha falta de motivación, interpreta erróneamente que lo dispuesto en la escritura de dación en pago coincide con la cantidad adeudada por el deudor, pero la deuda que se extingue no es de 363.516,89 €, cantidad que, por otra parte, en ningún momento figura como tal en la escritura de dación en pago.

CUARTO. -En razón de todo ello procede, estimar el recurso contencioso-administrativo formulado por no ser los actos recurridos, en cuanto a lo aquí discutidos, conformes a derecho; imponiendo las costas a la Administración demandada, de acuerdo con el art. 139.1 de la Ley Jurisdiccional, reformado por la Ley de Agilización Procesal 37/2011, de 10 de octubre.

En atención a todo lo expuesto, Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCIÓN DE LA NACIÓN ESPAÑOLA,

Fallo

Estimar el recurso contencioso administrativo n.º 363/18 interpuesto por H.M. HISPAMICRO SISTEMAS INFORMÁTICOS. S.L.U. contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Murcia de 28 de febrero de 2018, que desestima la reclamación económico-administrativa NUM002 formulada contra la liquidación n.º NUM003, practicada por la Agencia Tributaria Regional de la C.A.R.M., por el concepto de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad transmisiones patrimoniales onerosas, de la que se deriva una deuda a ingresar de 15.839,02 €, por no ser dicho acto, en lo aquí discutido, conforme a derecho, con imposición de costas a la Administración demandada.

La presente sentencia es susceptible de recurso de casación ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, de conformidad con lo previsto en el art. 86.1 de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso- Administrativa, siempre y cuando el asunto presente interés casacional según lo dispuesto en el art. 88 de la citada ley. El mencionado recurso de casación se preparará ante esta Sala en el plazo de los 30 días siguientes a la notificación de esta sentencia y en la forma señalada en el art. 89.2 de la LJCA.

En el caso previsto en el art. 86.3 podrá interponerse recurso de casación ante la Sección correspondiente de esta Sala.

Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará certificación a los autos principales, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.