Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 7/2020, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 278/2018 de 16 de Enero de 2020

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004

33009710

NIG:28.079.00.3-2018/0007102

Procedimiento Ordinario 278/2018

Demandante:SOBRA 3000, S.L.

PROCURADOR D./Dña. ALBERTO HIDALGO MARTINEZ

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

S E N T E N C I A 7

Ilmos. Sres.:

Presidente:

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados:

D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo

Dª María Rosario Ornosa Fernández

Dª María Antonia de la Peña Elías

__________________________________

En la villa de Madrid, a dieciséis de enero de dos mil veinte.

VISTOpor la Sala el recurso contencioso administrativo núm. 278/2018,interpuesto por la entidad SOBRA 3000, S.L.,representada por el Procurador D. Alberto Hidalgo Martínez, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 19 de diciembre de 2017, que estimó en parte la reclamación nº NUM000 deducida contra liquidación provisional relativa al Impuesto sobre el Valor Añadido, 1T, 2T, 3T y 4T del ejercicio 2007; habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO.-Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley de esta Jurisdicción, se emplazó a la parte actora para que formalizase la demanda, lo que verificó mediante escrito en el que, tras exponer los hechos y fundamentos de Derecho que estimó de aplicación, suplicaba se dicte sentencia por la que se anule la resolución recurrida.

SEGUNDO.-El Abogado del Estado contestó a la demanda mediante escrito en el que suplicaba se dicte sentencia que desestime el recurso.

TERCERO.-Por auto de 5 de octubre de 2018 se acordó el recibimiento a prueba, con el resultado que consta en las actuaciones, habiéndose cumplido el trámite de conclusiones y señalándose para votación y fallo del recurso el día 14 de enero de 2020, en cuya fecha ha tenido lugar.

Ha sido Ponente el Magistrado Ilmo. Sr. D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo, quien expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.-El presente recurso tiene por objeto determinar si se ajusta o no a Derecho la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 19 de diciembre de 2017, que estimó en parte la reclamación duducida por la entidad actora contra liquidación provisional relativa al Impuesto sobre el Valor Añadido, periodos 1T, 2T, 3T y 4T de 2007, por importe de 17.053,57 euros a ingresar.

En esa resolución, el TEAR ordenó la práctica de una nueva liquidación provisional respetando los límites cuantitativos derivados de la prohibición de la 'reformatio in peius', conforme a lo expuesto en el fundamento jurídico séptimo.

SEGUNDO.-Los hechos relevantes para el análisis del presente recurso, acreditados documentalmente, son los siguientes:

1.- En fecha 16 de octubre de 2008 la Agencia Tributaria dispuso el inicio de un procedimiento de comprobación limitada a la entidad actora en relación con el ejercicio 2007 del IVA, que finalizó por liquidación provisional notificada en fecha 9 de febrero de 2009, acto que fue impugnado el día 4 de marzo de 2009 ante el TEAR de Madrid a través de la reclamación NUM001, la cual fue desestimada por resolución de 22 de julio de 2011, impugnada ante esta Sección mediante el recurso número 1076/2011.

2.-Por sentencia de fecha 12 de diciembre de 2013 esta Sección estimó parcialmente el recurso contencioso-administrativo número 1076/2011 y anuló la liquidación provisional impugnada por haber sido practicada por periodo anual y no trimestral, declarando en el cuarto fundamento jurídico y en la parte dispositiva que esa anulación no impedía a la Administración practicar nueva liquidación por el periodo legalmente previsto si no hubiera prescrito su derecho a practicarla.

3.-En ejecución de esa sentencia, la Agencia Tributaria dictó acuerdo el 20 de marzo de 2014 anulando la liquidación objeto de impugnación, de la que derivó una cantidad a ingresar de 13.452,91 euros, reconociendo el derecho de la entidad actora a la devolución de esa cantidad más intereses, expresando además: 'Se anula, por tanto, la liquidación, sin perjuicio del derecho de la Administración a practicar nuevas liquidaciones por los periodos legalmente previstos.'

4.-Mediante acuerdo de fecha 22 de abril de 2014, notificado el día 23, la AEAT reinició la comprobación de los periodos trimestrales del ejercicio 2007, realizando una propuesta de resolución de la que dio traslado por diez días a la entidad actora para efectuar alegaciones y aportar pruebas.

5.-La aludida comprobación tributaria finalizó con liquidación provisional de fecha 22 de julio de 2014, notificada el día 31 del mismo mes, de la que resultó un importe a ingresar de 17.053,57 euros (12.608,32 euros de cuota y 4.445,25 euros de intereses de demora). La motivación referida a cada uno de los cuatro trimestres de 2007 es similar, siendo del siguiente tenor la referida al cuarto trimestre:

'Según establece la Ley General Tributaria (Ley 58/2003) con respecto a la Prescripción: en su Artículo 66 . Plazos de prescripción. Prescribirán a los cuatro años los siguientes derechos:

a) El derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación. b) El derecho de la Administración para exigir el pago de las deudas tributarias liquidadas y autoliquidadas. En cuanto al Cómputo de los plazos de prescripción, el Artículo 67 establece:

1. El plazo de prescripción comenzará a contarse en los distintos casos a los que se refiere el artículo anterior conforme a las siguientes reglas:

En el caso a), desde el día siguiente a aquel en que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración o autoliquidación.

En el caso b), desde el día siguiente a aquel en que finalice el plazo de pago en período voluntario, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado 2 de este artículo.

Respecto a la Interrupción de los plazos de prescripción el Artículo 68 dispone:

1. El plazo de prescripción del derecho a que se refiere el párrafo a) del artículo 66 de esta ley se interrumpe:

a) Por cualquier acción de la Administración tributaria, realizada con conocimiento formal del obligado tributario, conducente al reconocimiento, regularización, comprobación, inspección, aseguramiento y liquidación de todos o parte de los elementos de la obligación tributaria.

b) Por la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase, por las actuaciones realizadas con conocimiento formal del obligado tributario en el curso de dichas reclamaciones o recursos, por la remisión del tanto de culpa a la jurisdicción penal o por la presentación de denuncia ante el Ministerio Fiscal, así como por la recepción de la comunicación de un órgano jurisdiccional en la que se

ordene la paralización del procedimiento administrativo en curso.

Producida la interrupción, se iniciará de nuevo el cómputo del plazo de prescripción, salvo lo establecido en el apartado siguiente.... Cuando el plazo de prescripción se hubiera interrumpido por la interposición del recurso ante la jurisdicción contencioso-administrativa, por el ejercicio de acciones civiles o penales, por la remisión del tanto de culpa a la jurisdicción competente o la presentación de denuncia ante el Ministerio Fiscal o por la recepción de una comunicación judicial de paralización del procedimiento, el cómputo del plazo de prescripción se iniciará de nuevo cuando la Administración tributaria reciba la notificación de la resolución firme que ponga fin al proceso judicial o que levante la paralización, o cuando se reciba la notificación del Ministerio Fiscal devolviendo el expediente.

De conformidad con todo ello debe entenderse que en el momento de notificarse el inicio de actuaciones no estaba prescrito ninguno de los trimestres comprobados puesto que han producido efectos interruptivos tanto el procedimiento de comprobación limitada inicial como los posteriores y sucesivos procedimientos de revisión del mismo.

-Por otra parte, en relación con las alegaciones presentadas, ha de tenerse en cuenta que el TSJ de Madrid en procedimiento Ordinario 1076/2011 (iniciado por la demandante Sobra 3000 SL impugnando la Resolución del TEAR de Madrid), dicta Sentencia con estimación parcial en la que, si bien deja sin efecto la liquidación provisional por el hecho de ser 'anual' correspondiente al ejercicio 2007 sin perjuicio de que la Administración pueda practicar nuevas liquidaciones por los periodos legalmente previstos (trimestrales), también establece que '... no procede entrar a valorar el resto de alegaciones formuladas por la recurrente'.

Sí había entrado, sin embargo, a valorar las cuestiones de fondo que ahora se suscitan la Resolución dictada sobre los mismos hechos por el TEAR de Madrid en Reclamación Económico-Administrativa nº NUM001 de 22/07/2011 quien acordó Desestimar la reclamación en su día presentada confirmando la liquidación dictada por la Administración.

- El art. 95 de la Ley de IVA , regulador de las limitaciones del derecho a deducir, establece en sus apartados Tres 2° y 4° que los vehículos automóviles de turismo, ciclomotores y motocicletas, se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50%, salvo que se pruebe uno superior.

Asimismo el párrafo segundo del apartado Tres 2' establece que 'a estos efectos, se considerarán automóviles de turismo, remolques, ciclomotores y motocicletas los definidos como tales en el anexo del RD Leg. 339/1990 de 2 marzo, por el que se aprueba el texto articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a Motor y Seguridad Vial, así como los definidos como vehículos mixtos en dicho anexo y, en todo caso, los denominados vehículos todo terreno o tipo 'jeep''. El apartado cuatro de este artículo 95 indica que el mismo porcentaje será de aplicación a las cuotas soportadas por adquisición de accesorios y piezas de recambio, reparaciones, combustibles, servicios de aparcamiento o utilización de vías de peaje. En el mismo sentido se entienden incluidas las cuotas soportadas por contratos de leasing o renting relativos a estos bienes.

- Con relación al IVA soportado en la adquisición del vehículo el artículo 95 tres 2º de la LIVA establece que los automóviles de turismo se presumirán afectos al desarrollo de la actividad en la proporción del 50%. El apartado V indica que estas deducciones deberán regularizarle cuando se acredite un grado efectivo de utilización diferente. Asimismo el apartado 4º establece que el grado de utilización en la actividad deberá acreditarle por el sujeto pasivo. Nos encontramos ante una presunción iuris tantum, es decir, que admite prueba en contrario. No obstante, para desvirtuar esta presunción hay que acreditarlo no basta simplemente con manifestarlo.

- Según el art. 96.Uno.6º de la Ley de IVA , no podrán ser objeto de deducción en ninguna proporción los servicios de desplazamiento o viajes, hostelería y restauración salvo que el importe tuviera la consideración de deducible a efectos del Impuesto sobre la Renta o del Impuesto de Sociedades. Tampoco serán deducibles, conforme al apartado Y del mismo artículo, los gastos en alimentos, bebidas y tabaco. Por lo tanto, no se podrán deducir las cuotas de IVA soportadas

en facturas relativas a los mencionados conceptos. Con relación al IVA soportado en los servicios de desplazamiento o viajes, hostelería y restauración ocurre lo mismo que con los vehículos, es decir no basta manifestar que son gastos afectos a la actividad ya que el artículo 105.1 de la Ley 58/2003 establece que en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.

- El domicilio fiscal de la entidad se encuentra situado en la AVENIDA000 nº NUM002, Las Rozas, Madrid. En este mismo lugar se encuentra el domicilio fiscal de los cónyuges administradores de la entidad D. Juan Ignacio y Debora. En el año 2007 el obligado tributario deduce un IVA soportado de correspondiente a la compra de gasóleo de calefacción. Según consta en facturas aportadas el lugar del suministro es el domicilio fiscal de la entidad que a su vez es la vivienda de los administradores. El artículo 48 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria señala que el domicilio fiscal para las personas físicas será el lugar donde tenga su residencia habitual. El artículo 99 Dos de la Ley 37/1992 establece que las deducciones deberán efectuarse en función del 'destino previsible' de los bienes y servicios adquiridos sin perjuicio de su rectificación posterior si el mismo resulta alterado. El artículo 95 de la Ley 37/1992 establece que 'los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente a su actividad empresarial o profesional.

El apartado Dos de este artículo establece que 'no se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros: 1º) Los bienes que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de naturaleza no empresarial ni profesional por períodos de tiempo alternativos. 2º) Los bienes o servicios que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas. 3º) Los bienes o derechos que no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo. 4º) Los bienes y derechos adquiridos por el sujeto pasivo que no se integren en su patrimonio empresarial o profesional. 5º) Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos, con excepción de los destinados al alojamiento gratuito en los locales o instalaciones de la empresa del personal encargado de la vigilancia y seguridad de los mismos, y a los servicios económicos y socio-culturales del personal al servicio

de la actividad. Por tanto el IVA soportado en la compra de gasóleo de calefacción no se considera deducible debido a que de acuerdo con el artículo 108 de la Ley 37/1992 no se trata de un bien de inversión y por consiguiente de acuerdo con el artículo 95 no se admite una afectación parcial a la actividad sino que tiene que estar afecto directa y exclusivamente a la misma. Por consiguiente, no se admite como IVA deducible el IVA soportado en la compra de gasóleo ya que se trata de bienes que se van a utilizar por los administradores para satisfacer necesidades personales o particulares.

- De acuerdo con el artículo 9 1° de la Ley 37/1992 , a efectos de lo dispuesto en esta ley, se consideran sectores diferenciados de la actividad aquellos en los que la actividad económica realizada y los regímenes de deducción aplicables sean distintos. Se consideran actividades económicas distintas aquellas que tengan asignado grupos diferentes en la CNAE entendiendo por grupo el conjunto de las clasificadas con un desglose de tres dígitos. Los regímenes de deducción de las dos actividades se consideran distintos si los porcentajes de deducción, determinados con arreglo a lo dispuesto en el artículo 104 de la Ley 37/1992 , difieren en mas de

50 puntos porcentuales del correspondiente a la actividad principal.

- El obligado tributario figura dado de alta en los epígrafes 832.9 'otros serv. auxiliares de seguros' y 834 'Serv. propiedad inmobiliaria e ind.' del IAE. Estas dos actividades están clasificadas en distinto grupo en la CNAE. Asimismo, los regímenes de deducción de las dos actividades se consideran distintas ya que los porcentajes de deducción, determinados con arreglo a lo dispuesto en el artículo 104 de la Ley 37/1992 , difieren en mas de 50 puntos debido a que la actividad clasificada en el epígrafe 834 está sujeta y no exenta y por lo tanto tiene un porcentaje de deducción del 100% y la seguros está sujeta y exenta y por lo tanto el porcentaje de deducción es del 0%. Por consiguiente, de acuerdo con el artículo 9 1° de la Ley 37/1992 las actividades desarrolladas por el obligado tributario son sectores diferenciados ya que las actividades realizadas y los regímenes de deducción aplicables son distintos.

- Con relación a la aplicación de la prorrata el obligado tributario en su día manifestó que se trata de sectores diferenciados y que todos los gastos de la entidad están afectos al sector diferenciado correspondiente al alquiler de inmuebles. Con relación al otro sector diferenciado manifiesta que se trata de ingresos correspondientes a comisiones que se perciben por la cesión de la cartera de clientes de la entidad SOCEPOL y que esta actividad no genera ningún gasto. El obligado tributario figura dado de alta en el epígrafe 832.9 de la sección primera de las tarifas del IAE relativo a otros serv. auxiliares de seguros desde el 01/06/2000. Según las declaraciones de IVA desde el 2001 resulta que el obligado tributario nunca ha incluido los ingresos (ingresos exentos sin derecho a deducción) correspondientes a esta actividad.

Vistas las facturas emitidas observamos que el concepto que consta en la misma es que se trata de comisiones que como subagente tiene acreditadas el abajo firmante (SOBRA 3000 S.L.) con esta Entidad operaciones exentas.

Además es lógico entender que existirán gastos comunes a ambas actividades como por ejemplo, administración, contabilidad, alquiler oficina, teléfono...Visto lo anterior, al no constar acreditado los bienes y servicios que se afectan a cada una de las actividades vamos a distribuir los bienes y servicios adquiridos de la siguiente forma: IVA correspondiente a bienes afectos exclusivamente a la act ividad de arrendamiento (deducible al 100%); IVA correspondiente a bienes afectos exclusivamente a la actividad de seguros (no deducibles) y el resto de bienes se presume afecto a ambas actividades. El importe de este IVA, una vez descontadas las partidas no deducibles por los motivos expuestos anteriormente se minora al 87% en el porcentaje que resulte de la aplicación del artículo 104. Conforme se establece en los arts. 104 y siguientes de la Ley de IVA , cuando el sujeto pasivo efectúa simultáneamente operaciones con derecho a deducir (en general operaciones sujetas y no exentas, es decir aquellas en las que debe repercutir IVA) y operaciones sin derecho a deducir (operaciones no sujetas o sujetas y exentas, es decir aquellas en las que no debe repercutir IVA), las cuotas de IVA soportadas sólo podrá deducirlas en el porcentaje ('prorrata') que resulte de dividir el importe de las operaciones con derecho a deducción (numerador) entre el total de operaciones efectuadas en el ejercicio, con y sin derecho a deducción (denominador) En el caso que nos ocupa, el obligado tributario en el ejercicio 2007, tuvo un total de volumen operaciones de 675.030,32 euros. De este importe, 584.930,32 euros corresponden a operaciones en régimen general y el resto, 90.100,00, a operaciones sin derecho a deducción. Por lo tanto, la prorrata del obligado tributario del año 2007 asciende al 87%.

Respecto a la deducibilidad de las facturas emitidas por Debora, el propio TEAR en su fundamento de Derecho SEGUNDO afirma que:'Respecto a las cuestiones planteadas encaminadas a deducirse cuotas de IVA soportado en el ejercicio objeto de comprobación, debemos profundizar en los requisitos que deben exigírsele a un sujeto pasivo de IVA para el ejercicio del derecho a deducir el IVA soportado distinguiendo entre dos tipos de exigencias. Por un lado, una exigencia de carácter material, que es la existencia del propio derecho con motivo de la realización efectiva de las operaciones que lo otorguen; y, por otro lado, una exigencia de carácter formal, que se concreta en el cumplimiento de todos y cada uno de los requisitos formales que se establecen en la normativa reguladora del impuesto para poder ejercer el propio derecho a deducir. Precisamente en la resolución de 3 de diciembre de 2003 (R.G. 4130-02), ya se disponía que la cuestión de la realidad de la prestación de las operaciones es cuestión distinta de la pura formalidad de emitir una factura por una sociedad, y que es la entidad que deduce las cuotas del IVA quien ha de acreditar la realidad de la operación. Ambas exigencias deben darse de forma simultánea para poder realizar efectivamente y conforme a derecho la deducción de las cuotas de IVA soportadas con motivo de la adquisición de bienes y servicios en el ejercicio de una actividad económica.

Así, si no se acredita la realidad de las operaciones ni siquiera puede entenderse que ha nacido el derecho a deducir, aunque se cumplan los requisitos formales necesarios para el mismo. Esta misma postura ha sido mantenida por la Audiencia Nacional entre otras, en sus sentencias de 5 de noviembre de 2005 , y de 22 de septiembre de 2005 . Precisamente en esta última, dispone en el fundamento de derecho segundo lo siguiente: 'No basta en consecuencia la realidad material de un documento o factura ni la salida de fondos en su caso por importe equivalente al que figura en dicho documento; en circunstancias como las de autos en las que no existe documento probatorio alguno de que dicha factura corresponda a una real entrega de bienes o prestación de servicios es conforme a derecho que la administración no admita la deducción del IVA reflejado en las mismas'.

Las facturas por sí solas, incluso aunque fuesen formalmente completas, no acreditan la efectividad y realidad de la prestación a la que aluden, siendo necesario que lo que en ellas se indica se acompañe de otros elementos de prueba, como contratos, presupuestos, albaranes, notas de entrega, partes de trabajo, medios de pago, etc, de tal manera que, bien aisladamente o en su conjunto, acrediten suficientemente dicha realidad. En consecuencia, en cuanto a las facturas firmadas por la administradora, no constando la circunstancia alegada.

Examinadas las alegaciones presentadas ha de decirse que, tratándose de la aplicación de deducciones es al sujeto pasivo a quien corresponde probar su procedencia en virtud de lo previsto en el art. 105 de la Ley 58/2003 , según el cual 'En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo' de manera que la carga de la prueba ha de atribuirse a aquella parte más próxima a las fuentes de prueba para la cual resulta más sencilla la demostración de los hechos controvertidos. En el presente caso el contribuyente, pese a sus manifestaciones, no ha probado de forma suficiente su derecho a deducir las cuotas soportadas por gastos relacionados con vehículos en cuantía superior al 50% al no quedar acreditada una afectación superior, ni tampoco ha probado suficientemente la afectación respecto a los gastos de desplazamientos considerados no deducibles por el art. 96 de la Ley de IVA . Respecto a los gastos relacionados con suministro de gasóleo de calefacción al domicilio de la administradora de la sociedad, el propio contribuyente admite su no deducibilidad. Y por último, las alegaciones presentadas no alteran los cálculos realizados respecto a la aplicación de la regla de prorrata en los Sectores Diferenciados de las actividades de Seguros (0% al ser Exenta y respecto a la cual

se aporta un Contrato de subagencia de Seguros con la sociedad Socepol SL) y la actividad de arrendamiento y gestión de inmuebles (100% de deducibilidad al tratarse de una actividad sujeta) entendiéndose que respecto al resto de los gastos cuya afectación a una u otra actividad exclusivamente no es clara, ha de aplicarse el porcentaje del 87%.'

Con base en los anteriores argumentos, la aludida liquidación acuerda en relación con cada uno de los cuatro trimestres del ejercicio 2007 lo siguiente:

'Minoración 1T:

Como consecuencia de lo contenido en los párrafos anteriores, se minoran cuotas de IVA deducidas por los siguientes importes y conceptos. (Para identificar los gastos correspondientes a los asientos del Libro de Facturas Recibidas del Trimestre comprobado estos se han 'designado numéricamente por el orden' en que usted los ha registrado en el libro aportado): Por el motivo de gastos relativos a vehículos deducibles al 50% se minoran 529,27 Eur correspondiente a los asientos del Libro números: 4,8-11,15,17,19,20,24,28,30,34, 36-38, 41 Y 47. Por el motivo gastos de viaje, restauración se minoran 58,81 Eur correspondiente a los asientos del Libro números: 2,16,27,29,32,33 Y 46. Por suministros de gasóleo calefacción no deducibles se minoran 206,90 Eur correspondiente a los asientos del Libro números: 7. Se considera deducible al 100% por estar relacionado con la actividad de alquiler facturas de Combarromar (24/3/2007) cuota IVA 37.040,00; Gastos Amarre Abril (17/4/2007) cuota IVA 43,77 y Combarromar (29/6/2007) cuota IVA 2.691,56. Al resto de gastos (1.484,46 Eur) se le aplica la prorrata del 87% (1.291,48 Eur) por lo que el importe total deducible en el 1T será de 3.983,04 Eur.'

'Minoración 2T:

Como consecuencia de lo contenido en los párrafos anteriores, se minoran cuotas de IVA deducidas por los siguientes importes y conceptos. (Para identificar los gastos correspondientes a los asientos del Libro de Facturas Recibidas del Trimestre comprobado estos se han 'designado numéricamente por el orden' en que usted los ha registrado en el libro aportado): Por el motivo de gastos relativos a vehículos deducibles al 50% se minoran 37,14 Eur correspondiente a los asientos del Libro números: 6,10,14,17,24-26,29,31-36,38,39 y 47-49 . Por el motivo gastos de viaje, restauración se minoran 61,90 Eur correspondiente a los asientos del Libro números:5,7,15,16,22,23,27,28,30,40,44. Por suministros de gasóleo calefacción no deducibles se minoran 214,29 Eur correspondiente a los asientos del Libro números: 59. Se considera deducible al 100% por estar relacionado con la actividad de alquiler facturas de Parque de Las Avenidas 2000 (26/4/2007) cuota IVA 37.040,00; Gastos Amarre Abril (17/4/2007) cuota IVA 43,77 y Combarromar (29/6/2007) cuota IVA 1.345,78. Al resto de gastos (986,41 Eur) se le aplica la prorrata del 87% (858,17 Eur) por lo que el importe total deducible en el 2T será de 39.287,72 Eur.'

'Minoración 3T:

Como consecuencia de lo contenido en los párrafos anteriores, se minoran cuotas de IVA deducidas por los siguientes importes y conceptos. (Para identificar los gastos correspondientes a los asientos del Libro de Facturas Recibidas del Trimestre comprobado estos se han 'designado numéricamente por el orden' en que usted los ha registrado en el libro aportado): Por el motivo de gastos relativos a vehículos deducibles al 50% se minoran 29,64 Eur correspondiente a los asientos del Libro números:5,6,9,11-13,19,20, 22-24 y 26-31. Por el motivo gastos de viaje, restauración se minoran 13,78 Eur correspondiente a los asientos del Libro números: 25. No se considera deducible el IVA correspondiente a bienes afectos exclusivamente a la actividad de seguros: factura Debora (3/7/2007) cuota IVA 4.800,00. Se considera deducible al 100% por estar relacionado con la actividad de alquiler la factura Ammarre Vaindeco (5/7/2007) cuota IVA 44,74. Al resto de gastos (911,42 Eur) se le aplica la prorrata del 87% (792,93 Eur) por lo que el importe total deducible en el 3T será de 837,67 Eur.'

'Minoración 4T:

Como consecuencia de lo contenido en los párrafos anteriores, se minoran cuotas de IVA deducidas por los siguientes importes y conceptos. (Para identificar los gastos correspondientes a los asientos del Libro de Facturas Recibidas del Trimestre comprobado estos se han 'designado numéricamente por el orden' en que usted los ha registrado en el libro aportado):Por el motivo de gastos relativos a vehículos deducibles al 50% se minoran 3.067,47 Eur correspondiente a los asientos del Libro números: 5,6,10,13-17,2028,30,37-39. Por el motivo gastos de viaje, restauración se minoran 40,48 Eur correspondiente a los asientos del Libro números: 7-9,22,25. Por suministros de gasóleo calefacción no deducibles se minoran 265,61 Eur correspondiente a los asientos del Libro números: 36. No se considera deducible el IVA correspondiente a bienes afectos exclusivamente a la actividad de seguros: factura Debora (3/10/2007) cuota IVA 4.800,00. Se considera deducible al 100% por estar relacionado con la actividad de alquiler la factura Vaindeco amarre Octubre (4/10/2007) cuota IVA 45,22. Al resto de gastos (4.004,11 Eur) se le aplica por haberla prorrata del 87% (3.483,57 Eur) por lo que el importe total deducible en el 4T será de 3.528,79 Eur.'

6.-La resolución del TEAR de Madrid de fecha 19 de diciembre de 2017 (aquí recurrida) confirmó la citada liquidación provisional en cuanto a la aplicación del régimen de prorrata general y al carácter no deducible de dos facturas emitidas por Dª Debora, si bien declaró que dicha liquidación había infringido la prohibición de la 'reformatio in peius' por haber hecho el cálculo de los intereses de demora hasta la fecha de la nueva liquidación y no hasta la fecha de la inicial liquidación anulada, por cuyo motivo ordenó practicar nueva liquidación que respetase el correcto periodo de devengo del interés de demora.

TERCERO.-La entidad actora solicita en la demanda que se reconozca su derecho a compensar el IVA soportado, por importe de 10.560,22 euros, con devolución de 11.075,53 euros más intereses.

Alega en apoyo de tal pretensión, en síntesis, en primer lugar la prescripción del derecho de la Administración a practicar liquidación en relación con el ejercicio 2007 del IVA por haber transcurrido el plazo legal de cuatro años cuando se inició la comprobación el día 23 de abril de 2014. Señala a tal fin que la liquidación tiene su origen en otra anterior anulada por la sentencia de esta Sección de fecha 12 de diciembre de 2013, no concurriendo en esta inicial liquidación un defecto formal susceptible de subsanación, sino una causa de nulidad de pleno derecho por haber incurrido en un defecto de fondo, por lo que es como si no hubiese existido tal acto, de modo que carece de consecuencias jurídicas y no interrumpe la prescripción.

Afirma con carácter subsidiario, en cuanto a la aplicación del régimen de prorrata general, que está dada de alta en los epígrafes 832.9 y 834 del IAE, que pertenecen a CNAE distintos, siendo por ello actividades diferenciadas. Añade que el alta en el epígrafe 832.9 se debió a un contrato suscrito con el agente de seguros Socepol S.L., en virtud del cual la actora cedió a dicho agente, como posible cliente, un colectivo de profesionales para que aquél consiguiera ser su mediador de seguros, cesión que no llevó consigo una actividad propia de subagente, sino más bien un trabajo de presentación del colectivo para que el cesionario lo trabajara, sin que la actora necesitara para ello una estructura empresarial, de manera que la comisión de 90.100,00 euros no generó ningún tipo de gasto porque no hubo actividad. Por tanto, la actividad de la actora no fue la de subagente, sino la de explotación inmobiliaria, por lo que debe quedar excluido el régimen de prorrata.

Con respecto a dos facturas emitidas por la administradora de la sociedad actora, reclama su deducción alegando que la Sra. Debora está dada de alta en el epígrafe 799 y lleva a cabo la gestión y dirección de la empresa, que no se dedica al mero uso y disfrute de los bienes por sus socios, sino que tiene un patrimonio en continua explotación, lo que le permitió facturar en el año 2007 más de 500.000,00 euros, cuya obtención exige una gestión y control de la actividad, que es lo que hace la Sra. Debora facturando por su trabajo a la sociedad.

CUARTO.-El Abogado del Estado se opone a las pretensiones de la parte actora y solicita la confirmación de la resolución impugnada alegando, en resumen, en cuanto a la prescripción, que la sentencia de esta Sección de 12 de diciembre de 2013 declaró la anulación de la liquidación inicial y no su nulidad de pleno derecho, por lo que quedó interrumpida la prescripción con el requerimiento notificado el día 16 de octubre de 2008, con la interposición ante el TEAR de la reclamación número NUM001 y su resolución de 22 de julio de 2011, por el recurso presentado ante el TSJ y con la posterior sentencia, así como por los actos de ejecución.

Por lo que se refiere a la regla de prorrata general, expresa que si bien la actora está dada de alta en dos epígrafes diferenciados del IAE, no acredita qué bienes y servicios adquiridos afectan a cada una de esas actividades, por lo que la AEAT optó por su distribución de esta forma: el IVA referido a bienes afectos exclusivamente a la actividad de arrendamiento (deducible al 100%); el IVA relativo a bienes afectos en exclusiva a la actividad de seguros (no deducible); el resto de bienes se presume afecto a ambas actividades. Y frente a ello, la parte actora no ha acreditado, respecto de estos últimos, que la actividad de servicios auxiliares de seguros no supusiera ninguna actividad, pues en el contrato al que alude la recurrente se le nombra como 'subagente', y la cesión de clientes a Socepol supone una actividad material para que dicha cesión se lleva a cabo efectivamente.

Por último, en relación con las dos facturas controvertidas, afirma que la parte actora no ha acreditado la realidad de los servicios al no haber aportado otros documentos que demuestren su prestación, lo que impide la deducción.

QUINTO.-Delimitado en los términos expuestos el ámbito del recurso, en primer lugar debe examinarse el motivo de impugnación que plantea la prescripción del derecho de la Administración para regularizar el IVA del ejercicio 2007.

El art. 66.a) de la Ley 58/2003, General Tributaria, dispone que el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación prescribe a los cuatro años.

Además, el art. 68.1.a) y b) del mismo texto legal establece que el plazo de prescripción se interrumpe por cualquier acción de la Administración tributaria realizada con conocimiento formal del sujeto pasivo conducente a la liquidación del tributo, así como por la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase.

En la demanda se aduce que la liquidación inicial incurrió en una causa de nulidad de pleno derecho y que, por ello, ni ese acto ni los recursos presentados contra el mismo interrumpieron el plazo de prescripción. Sin embargo, la sentencia firme dictada por esta Sección en el recurso nº 1076/2011 no declaró nula dicha liquidación, sino que anuló la misma y argumentó de manera expresa en el cuarto fundamento jurídico que no se había producido un caso de nulidad de pleno derecho al no concurrir ninguno de los supuestos previstos en el art. 62 de la Ley 30/1992, siendo evidente, por ello, que la recurrente basa su tesis en un supuesto que quedó descartado por la aludida sentencia firme. Además, esta Sección ha declarado de manera reiterada que la práctica de una liquidación anual por el IVA no constituye causa de nulidad de pleno derecho ni impide a la Admimnistración tributaria la práctica de una nueva liquidación.

En consecuencia, en el presente caso el plazo de prescripción de cuatro años quedó interrumpido con la notificación en fecha 16 de octubre de 2008 del acuerdo que dispuso el inicio del procedimiento de comprobación relativo al ejercicio 2007 del IVA y, posteriormente, con la notificcion de la liquidación en fecha 9 de febrero de 2009, con la interposición de la reclamación nº NUM001 el día 4 de marzo de 2009, con la notificación de la resolucion del TEAR de fecha 22 de julio de 2011 y con la interposición del recurso nº 1076/2011 ante esta Sala, interrupción que se mantuvo hasta que se dictó la sentencia de fecha 12 de diciembre de 2013.

El plazo de cuatro años comenzó a contar de nuevo en la fecha en que la Administración recibió la indicada sentencia de esta Sección, que anuló la inicial liquidación del ejercicio 2007 del IVA y permitió la práctica de otra en sustitución de aquélla, siendo patente que no había transcurrido dicho plazo cuando se reinició la comprobación mediante acuerdo notificado el día 23 de abril de 2014 ni cuando se notificó en fecha 31 de julio del mismo año la liquidación aquí recurrida, por todo cual debe ser desestimado el motivo del recurso que se acaba de analizar.

SEXTO.-En cuanto al fondo, la entidad actora reclama la inaplicación de la regla de prorrata general.

Son hechos no discutidos que la sociedad recurrente está dada de alta en los epígrafes 832.9 (servicios auxiliares de seguros) y 834 (servicios de propiedad inmobiliaria) del IAE, estando clasificadas estas dos actividades en distinto grupo en la CNAE.

El art. 9.1º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido considera sectores diferenciados de la actividad empresarial aquellos en los que las actividades económicas realizadas y los regímenes de deducción aplicables sean distintos, considerando actividades económicas distintas aquellas que tengan asignados grupos diferentes en la Clasificación Nacional de Actividades Económicas. Y considera distintos los regímenes de deducción si los porcentajes de deducción, determinados con arreglo a lo dispuesto en el art. 104 de esa Ley, que resultarían aplicables en la actividad o actividades distintas de la principal difirieran en más de 50 puntos porcentuales del correspondiente a la actividad principal.

En el presente caso, los regímenes de deducción de las dos actividades son distintos porque los porcentajes de deducción difieren en más de 50 puntos puesto que la actividad clasificada en el epígrafe 834 está sujeta y no exenta, por lo que tiene un porcentaje de deducción del 100%, mientras que la de seguros está sujeta y exenta, siendo su porcentaje de deducción del 0%. Por tanto, de acuerdo con el art. 9.1 de la Ley 37/1992, las actividades desarrolladas por el obligado tributario son sectores diferenciados por ser distintas las indicadas actividades y también los regímenes de deducción aplicables.

Por otra parte, el art. 101.Uno de la citada Ley dispone que los sujetos pasivos que realicen actividades económicas en sectores diferenciados de la actividad empresarial deberán aplicar separadamente el régimen de deducciones respecto de cada uno de ellos. Y el mismo precepto legal establece que cuando se efectúen adquisiciones de bienes o servicios para su utilización en común en varios sectores diferenciados de actividad, será de aplicación lo establecido en el art. 104, apartados dos y siguientes de la misma Ley (prorrata general), para determinar el porcentaje de deducción aplicable respecto de las cuotas soportadas en dichas adquisiciones.

Pues bien, la entidad actora reclama la deducción del 100% de las cuotas afirmando que la actividad de seguros no generó ningún gasto porque el ingreso de 90.100,00 euros no le supuso ninguna actividad, siendo la explotación inmobiliaria la única actividad realmente desarrollada.

Sin embargo, los argumentos de la parte recurrente entran en contradicción con las pruebas obrantes en autos. En efecto, ante todo hay que recordar que en el ejercicio 2007 la sociedad actora estaba dada de alta en el epígrafe 832.9 del IAE (seguros) y que ese mismo año percibió de la sociedad Socepol S.L. la suma de 90.100,00 euros en concepto de comisiones como consecuencia del contrato suscrito por ambas en fecha 20 de diciembre de 2005, en virtud del cual Socepol (agencia afecta a Caser Seguros S.A.) nombró subagente a la entidad Sobra 3000 S.L., que cedió como posibles clientes a Socepol el colectivo formado por los colegiados del Colegio Oficial de Ingenieros de Caminos, Canales y Puertos de Madrid para que actuase como mediador de seguros entre los mismos y la compañía Caser Seguros S.A., acordando las partes contratantes que Sobra percibiría, del volumen total de la prima neta que se genere, una comisión fija del 6,48% una vez abonados los recibos de prima. Y en cumplimiento de ese contrato, la entidad actora recibió de Socepol la suma de 90.100,00 euros en concepto de comisiones acreditadas en el ejercicio 2007 como subagente de aquélla.

Así, el alta en el epígrafe 832.9 del IAE, el contrato suscrito con Socepol S.L. y las cantidades percibidas de esta sociedad en el ejercicio 2007, acreditan sin lugar a dudas que la entidad actora desarrolló en dicho ejercicio la actividad de servicios auxiliares de seguros como subagente de la sociedad Socepol, de modo que, a pesar de lo alegado en la demanda, resulta incuestionable que la recurrente necesariamente incurrió en gastos para la obtención de los ingresos, pues aunque no tuviese bienes afectos en exclusiva a esa actividad, es evidente que hubo gastos comunes a las dos actividades (gastos de administración, contabilidad, teléfono, etc., como se indica en la liquidación impugnada).

Lo expuesto pone de relieve que la Administración tributaria ha aplicado correctamente los arts. 9.1º, 101 y 104 de la Ley 37/1992 al deducir el 100% de las cuotas referidas a los bienes afectos exclusivamente a la actividad de arrendamiento y el 87% de las cuotas correspondientes a los bienes y servicios afectos a las dos actividades antes reseñadas, de acuerdo con la regla de prorrata general regulada en el art. 104 de dicho texto legal, toda vez que, como se especifica en la liquidación recurrida, en el ejercicio 2007 la recurrente tuvo un volumen de operaciones total de 675.030,32 euros, de los que 584.930,32 euros correspondían a operaciones en régimen general y 90.100,00 euros a operaciones sin derecho a deducción.

En consecuencia, debe ser confirmada en este punto la liquidación recurrida por ser ajustada a Derecho.

SÉPTIMO.-Por último, la cuestión relativa al carácter deducible o no de las cuotas de IVA que figuran en las facturas emitidas por Dª Debora debe analizarse a partir de lo dispuesto en la Ley 37/1992, que considera deducibles las cuotas soportadas en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de operaciones sujetas y no exentas ( artículos 92 y 94), siendo imprescindible para ejercitar el derecho a la deducción estar en posesión del documento justificativo, que consiste en la factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio, de acuerdo con el art. 97.Uno.1º del citado texto legal.

Este último precepto legal conduce al Real Decreto 1496/2003, por el que se regulan las obligaciones de facturación. El art. 1 dispone con carácter general que los empresarios o profesionales están obligados a expedir y entregar, en su caso, factura u otros justificantes de las opersaciones que realicen en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional. El art. 2.a) establece que deberá expedirse factura en las operaciones en las que el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal. Por último, en lo que aquí importa, el art. 6 del mismo Real Decreto exige que toda factura esté numerada, que figure en ella la fecha de expedición, el nombre y apellidos o denominación social del expedidor del documento y del destinatario así como sus domicilios, la descripción de la operación, la base imponible, el tipo impositivo aplicado y la cuota tributaria repercutida, que debe consignarse por separado.

Aparte de los requisitos contables y los relativos a las facturas, el carácter deducible de un gasto viene determinado por la efectiva realización del servicio o actividad que motiva el pago, requisito indispensable para poder afirmar que los bienes o servicios adquiridos se utilizan en el desarrollo de operaciones sujetas al IVA y no exentas. Esta Sección ha declarado al respecto, de manera reiterada, que recae sobre el contribuyente la carga de probar el carácter deducible de los gastos declarados, tesis que confirma la jurisprudencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de la que es exponente la sentencia de fecha 21 de junio de 2007 al proclamar: '... con arreglo al antiguo art. 114 de la Ley General Tributaria de 1963 (actual art. 105.1 de la Ley de 2003) cada parte tiene que probar las circunstancias que le favorecen, esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de la cuantificación obligatoria, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales, ..., no debiéndose olvidar que en el presente caso se pretendió por la entidad que se apreciase la deducibilidad del gasto controvertido, por lo que a ella le incumbía la carga de acreditar que reunía los requisitos legales'.

De las normas y doctrina expuestas se infiere que para la deducción de una cuota de IVA no basta con la expedición de factura completa, la contabilización del gasto y la justificación del pago, sino que es preciso además que el sujeto pasivo demuestre la adquisición del bien o la prestación del servicio que motiva el pago para acreditar su afectación directa a la actividad empresarial sujeta al impuesto. En definitiva, la existencia de factura es necesaria, pero insuficiente por sí sola para probar los hechos que atribuyen carácter deducible a un gasto.

Así las cosas, en el ejercicio que nos ocupa Dª Debora, administradora de la entidad Sobra 3000 S.L., emitió dos facturas a esa sociedad, cada una de ellas por importe de 30.000,00 euros (4.800,00 euros de IVA), en concepto de 'trabajos realizados en la gestión del arrendamiento de los inmuebles de esa sociedad, así como, el cuidado y mantenimiento de los mismos'.

La Administración niega la deducción de esas cuotas por no estar acreditada la prestación de los servicios facturados, mientras que la entidad actora afirma que las facturas se corresponden con servicios prestados por la Sra. Debora, que se dedica a la gestión y dirección de la empresa.

Pues bien, como antes se ha indicado, la expedición de facturas no justifica por sí sola el carácter deducible del gasto, siendo imprescindible demostrar que los servicios que motivaron la emisión de las facturas se han prestado de modo efectivo y real. En este sentido, la pretensión deducida en la demanda se basa en meras afirmaciones que carecen de todo apoyo probatorio, pues la actora no ha aportado prueba alguna de la prestación de los servicios que se han facturado, tales como contrato, sistema de remuneración, comunicaciones entre las partes en relación con los concretos servicios a realizar, etc. Además, en ninguna de las dos facturas se expresan los periodos en que se llevaron a cabo los supuestos servicios ni el método empleado para su cuantificación, y por otro lado, la recurrente no ha propuesto ninguna prueba para acreditar los medios de los que disponía la Sra. Debora como persona física para llevar a cabo 'el cuidado y mantenimiento'de los inmuebles arrendados, que es uno de los conceptos facturados, no pudiendo olvidarse, por último, que la gestión y dirección de la sociedad son facultades que estás vinculadas al cargo de administrador, cuyo desempeño sólo es retribuido cuando así se dispone de forma expresa en los estatutos sociales, si bien, en cualquier caso, esa retribución no deriva de una actividad económica sino que tiene la consideración de rendimiento del trabajo conforme al art. 17.2.e) de la Ley 35/2006, del IRPF, por lo que no está sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido.

En consecuencia, también en este particular hay que confirmar la liquidación impugnada, lo que determina la íntegra desestimación del presente recurso.

OCTAVO.-De acuerdo con lo establecido en el art. 139.1 de la Ley de esta Jurisdicción se imponen las costas a la parte recurrente por haber sido rechazadas todas sus pretensiones, si bien, haciendo uso de la facultad que otorga el apartado 4 del citado artículo y teniendo en cuenta el alcance y la dificultad de las cuestiones planteadas, se fija como cifra máxima por todos los conceptos la suma de 2.000 euros más el IVA si resultara procedente, sin perjuicio de las costas que se hayan podido imponer a las partes a lo largo del procedimiento.

VISTOS los preceptos citados, concordantes y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

Desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación de la entidad SOBRA 3000, S.L.,contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 19 de diciembre de 2017, que estimó en parte la reclamación deducida contra liquidación provisional relativa al Impuesto sobre el Valor Añadido, 1T, 2T, 3T y 4T del ejercicio 2007, declarando ajustada a Derecho la resolución recurrida, con imposición de costas a la parte recurrente hasta el límite señalado en el último fundamento jurídico.

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción, en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación, previa constitución del depósitoprevisto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial, bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.

Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610-0000-93-0278-18 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo conceptodel documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049- 3569- 92-0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610-0000-93-0278-18 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separados por espacios, los demás datos de interés.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.