Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 713/2018, Tribunal Superior de Justicia de Andalucia, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 33/2017 de 09 de Abril de 2018

Encabezamiento

1
SENTENCIA Nº 713/2018
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO DE MÁLAGA
R. ORDINARIO Nº 33/2017
ILUSTRÍSIMOS SEÑORES:
PRESIDENTE
D. MANUEL LÓPEZ AGULLÓ
MAGISTRADOS
Dª. MARIA TERESA GÓMEZ PASTOR
Dª SOLEDAD GAMO SERRANO
Sección Funcional 1ª
_____________________________________
En la Ciudad de Málaga a, 9 de abril de 2018.
Visto por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía,
con sede en Málaga, constituida para el examen de este caso, ha pronunciado en nombre de S.M. el
REY, la siguiente Sentencia en el Recurso Contencioso-Administrativo número 33/2017 interpuesto por
Celestina representado/a por el/a Procurador/a. ¡. JOSÉ LUIS RAMÍREZ SERRANO contra TEARA-
MÁLAGA-, representado/a por SR. ABOGADO DEL ESTADO,interviniendo en calidad de codemandada la
JUNTA DE ANDALUCÍA, representada y defendida por el LETRADO DEL SERVICIO JURÍDICO.
Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D MANUEL LÓPEZ AGULLÓ, quien expresa el parecer de
la Sala.

Antecedentes

PRIMERO .- Por el/a Procurador/a D. JOSÉ LUIS RAMÍREZ SERRANO en la representación acreditada se interpuso Recurso Contencioso-Administrativo contra TEARA-MÁLAGA-, registrándose con el número 33/2017.



SEGUNDO .- Admitido a trámite, anunciada su incoación y recibido el expediente administrativo se dio traslado a la parte actora para deducir demanda, lo que efectuó en tiempo y forma mediante escrito, que en lo sustancial se da aquí por reproducido, y en el que se suplicaba se dictase sentencia por la que se estimen sus pretensiones.



TERCERO .- Dado traslado al demandado y codemandado para contestar la demanda, lo efectuaron mediante escritos, que en lo sustancial se dan por reproducidos en los que suplicaban se dictase sentencia por la que se desestime la demanda.



CUARTO .- Recibido el juicio a prueba fueron propuestas y practicadas las que constan en sus respectivas piezas, y no siendo necesaria la celebración del vista pública, pasaron los autos a conclusiones, que evacuaron las partes en tiempo y forma mediante escritos que obran unidos a autos, señalándose seguidamente día para votación y fallo.



QUINTO. - En la tramitación de este procedimiento se han observado las exigencias legales.

Fundamentos

PRIMERO .- Se impugna en el presente recurso la resolución del TEARA-Málaga-, de 29 de septiembre de 2016, desestimatoria de la reclamación formulada por la actora en relación a sanción tributaria; solicitando de la Sala el dictado de sentencia que la anule por ser contraria a derecho, invocando en primer lugar que el expediente sancionador se inició sobrepasado el plazo de tres meses a que se refiere el art. 209.2 de la LGT y de otro la falta de motivación de la sanción y la ausencia de culpabilidad infractora.

El Abogado del Estado en trámite de contestación vino a oponer la desestimación del recurso en base a la fundamentación jurídica de la resolución combatida.

En ella el TEARA consideró que el procedimiento sancionador de autos no está vinculado a ninguno de los supuestos a que expresamente se refiere el citado art. 209.2 de la LGT , concluyendo en la punibilidad de la conducta de la reclamante al no autoliquidar voluntariamente el ISD.



SEGUNDO. - Los hechos de que dimanan las presentes actuaciones traen causa de la no presentación por la actora en plazo, de la autoliquidación del Impuesto de Sucesiones tras la muerte de su esposo el 22 de mayo de 2012, siendo requerida por la Administración al efecto, el 11 de febrero de 2014 para que la presentase, haciéndolo el 25 de febrero siguiente. El procedimiento sancionador fue incoado el 22 de noviembre de 2014, concluyendo con la imposición de una sanción ascendente a 48.686,18 euros.

El art. 209.2 de la LGT expresa: '... Los procedimientos sancionadores que se incoen como consecuencia de un procedimiento iniciado mediante declaración o de un procedimiento de verificación de datos, comprobación o inspección no podrán iniciarse respecto a la persona o entidad que hubiera sido objeto del procedimiento una vez transcurrido el plazo de tres meses desde que se hubiese notificado o se entendiese notificada la correspondiente liquidación o resolución...' De conformidad con lo manifestado por el TS a través de su Sentencia de 25 de marzo de 2013 (RJ 2013, 3546) , el procedimiento sancionador tributario no está sujeto al plazo de caducidad establecido en el art.

209.2 de la LGT tratándose de sanciones por resistencia, obstrucción, excusa o negativa a las actuaciones de la Administración tributaria consecuencia de la no atención de requerimientos evacuados en cumplimiento de las obligaciones de información previstas en el art. 93 de la LGT . Ya en la Sentencia de instancia se encargó de precisar la AN que lo dispuesto en el art. 209.2 de la LGT únicamente resulta de aplicación tratándose de aquellas sanciones que se encuentren en el ámbito objetivo y subjetivo definido en el citado precepto ya que, en otro caso, se estaría solapando el plazo de tres meses previsto respecto de la caducidad con el de cuatro años propio de la prescripción extintiva de la potestad sancionadora. Y, a mayor abundamiento, si se aplicara el citado art. 209.2 de la Ley 58/2003 , en la imposición de sanciones tributarias por infracciones del art. 203 de la Ley sólo resultarían de aplicación, en su caso, los límites temporales que representan el plazo general de prescripción establecido en el art. 189 de la LGT así como el plazo de caducidad del procedimiento por superación del plazo máximo para su terminación ex art. 211.1 de la LGT . A priori en el presente caso lo que se estaba debatiendo era la aplicación de una sanción tributaria derivada de la no atención de un requerimiento.

Con todo este fue evacuado en el seno del expediente de comprobación tributaria por el concepto de Tributos de Tráfico Exterior. Y, en base a eso, concluye el TS que no existe identidad fáctica ni contradicción alguna, ya que la sentencia de instancia aplicó el plazo establecido en el art. 209 de la LGT en un supuesto en el que el expediente sancionador se originó de un anterior expediente de comprobación tributaria, mientras que en el presente caso el procedimiento sancionador no tenía su origen en una actividad revisora de la Inspección previa sobre lo recurrente, sino solamente en la renuncia de este a facilitar los datos y la información tributaria requerida de conformidad con el establecido en los arts. 93 y 94 de la LGT . Existía en consecuencia una falta de contradicción entre la sentencia de instancia y la sentencia de contraste, motivo por el cual el Alto Tribunal no admitió a trámite el recurso de casación para la unificación de doctrina promovido al efecto por la recurrente...' De esta sentencia el criterio fundamental que obtenemos para el caso presente es que el artículo 209.2 no es un precepto de aplicación general a todos los procedimientos sancionadores, por lo que, no siempre la acción para sancionar está sujeta al plazo de caducidad de tres meses sino que en algunos supuestos es de aplicación al general de los cuatro años del art. 190 y 66 LGT .

En el caso presente tenemos una sanción por infracción del art. 191.1 de la LGT que deriva de dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa de cada tributo la totalidad o parte de la deuda tributaria que debiera resultar de la correcta autoliquidación del tributo...

De este deber se deriva una actuación de verificación de datos y comprobación del fallecimiento del causante para determinar la fecha de nacimiento del hecho imponible del impuesto y consiguiente obligación de autoliquidación, no pareciendo muy coherente con el objetivo de evitar prolongar la incertidumbre de quien pudiera resultar inculpado establecer un plazo máximo de caducidad para concluir el procedimiento sancionador , art. 211.2, y no fijar con carácter general un plazo mínimo para iniciarlo, salvo el de cuatro años de prescripción.

El criterio expuesto es el mantenido por diversos TSJ, y en concreto el de Castilla -La Mancha en sentencia nº 147/2017 , al decir: ' .... Así pues, aunque los procedimientos de gestión tributaria a los que se refiere el artículo 123 y siguientes de la Ley General Tributaria , en relación con el artículo 209,2 del mismo texto legal , tienen por objeto la liquidación de la deuda tributaria, no podemos desconocer que en este caso existió una actuación administrativa de comprobación dirigida al cumplimiento de una obligación formal, por tanto, desde su terminación que fue cuando la actora cumplió con la contestación al requerimiento el día 14/4/2012 la Administración Tributaria disponía del plazo de tres meses para iniciar el procedimiento administrativo sancionador , debiendo anularse la decisión sancionadora al no haberse incoado dentro de dicho plazo -la notificación de la incoación del procedimiento sancionador no se produjo hasta el día 18/10/2012 según se reconoce en el propio acuerdo de imposición de sanción que aquí se impugna. Nos encontramos ante un límite temporal previo a la incoación del procedimiento administrativo sancionador , que supone la imposibilidad de que la Administración, si no actúa dentro de ese plazo pueda ejercitar la potestad sancionadora, como ha sucedido en este caso concreto. En este sentido se ha expresado la sentencia del T.S.J. de Extremadura, Sala de lo Contencioso Administrativo, sentencia 714/2009 de 21 de Julio de 2009 y la resolución del TEA de Murcia en resolución n° 30/01480/2014'.

Este mismo criterio es seguido, entre otras, por las sentencias del TSJ de Madrid 347/2012, de 12 de abril, recurso 31/2010 y 450/2012, de 17 de mayo, recurso 1081/2009; Sentencia del T.S.J. de Castilla y León 2228/2011, de 7 de octubre, recurso 211/2007 y del TSJ de Andalucía nº 939/2011, de 20 de junio, recurso 192/2009 .

A juicio de la Sala se deben resumir los argumentos que justifican nuestro posicionamiento en los siguientes: 1º Una vez que la Administración tiene en sus manos la declaración o autoliquidación realizada por el sujeto pasivo, ya sea por acto voluntario o mediante requerimiento, cuenta en su poder y conoce los datos necesarios para comprobar si es correcta o no, que es el fin que se pretende con la presentación en plazo, y a partir de ese momento podría determinar si se ha incurrido o no en algún tipo de infracción susceptible de sanción; de lo contrario, convertir un plazo de caducidad en uno de prescripción-el general de cuatro años- sería ir en contra de un elemental principio de seguridad jurídica.

2º Si no se aplica el plazo de tres meses se hace de peor condición al obligado tributario que no ha estado sometido a un procedimiento de gestión o inspección pero frente al que se ha dictado un acto de requerimiento por parte de la Administración Tributaria dirigido al cumplimiento de una obligación formal cuando, en definitiva, se ha llevado a cabo una determinada actuación administrativa, con relación al que sí ha sido sometido a un procedimiento de gestión o inspección para el que sí cuenta el plazo de caducidad de los tres meses, siendo la situación de ambos interesados equivalente en virtud de las actuaciones administrativas previas llevadas a cabo en ambos casos.

3º No estamos ante un procedimiento de gestión, pero en realidad se lleva a cabo una actuación administrativa de control equivalente ante la cual la Administración debe reaccionar.

4º Aunque estemos en el caso de una declaración tributaria que se realiza en virtud de requerimiento de la Administración, en realidad, esa actuación de parte inducida, cabe dentro de la expresión genérica de 'declaración' que utiliza el art. 209.2 de la LGT .

5º Si no se aplica el plazo de caducidad de tres meses se hace de peor condición al que presenta la liquidación tras requerimiento con relación al que no atiende el requerimiento, pues para el primer caso y de acuerdo con la tesis defendida y patrocinada por la Administración jugaría el plazo de prescripción más desfavorable para el interesado de cuatro años, mientras que para el caso del que no atiende el requerimiento e incumple la obligación impuesta por la Administración, ésta solo tendría un plazo más breve y corto de tres meses para sancionar....'

TERCERO .- Trás los razonamientos expuestos procederá acoger el motivo que antecede, con la consiguiente estimación del recurso, resultando ocioso hacer pronunciamiento alguno sobre el resto de argumentos invocados, siendo de cuenta de las Administraciones demandadas las costas generadas en el recurso, y ello por impertativo del art. 139 de la LGT , hasta el límite prudencial de 1.500 euros más IVA por todos los conceptos a cada una de ellas.

Vistos los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO .- Por el/a Procurador/a D. JOSÉ LUIS RAMÍREZ SERRANO en la representación acreditada se interpuso Recurso Contencioso-Administrativo contra TEARA-MÁLAGA-, registrándose con el número 33/2017.



SEGUNDO .- Admitido a trámite, anunciada su incoación y recibido el expediente administrativo se dio traslado a la parte actora para deducir demanda, lo que efectuó en tiempo y forma mediante escrito, que en lo sustancial se da aquí por reproducido, y en el que se suplicaba se dictase sentencia por la que se estimen sus pretensiones.



TERCERO .- Dado traslado al demandado y codemandado para contestar la demanda, lo efectuaron mediante escritos, que en lo sustancial se dan por reproducidos en los que suplicaban se dictase sentencia por la que se desestime la demanda.



CUARTO .- Recibido el juicio a prueba fueron propuestas y practicadas las que constan en sus respectivas piezas, y no siendo necesaria la celebración del vista pública, pasaron los autos a conclusiones, que evacuaron las partes en tiempo y forma mediante escritos que obran unidos a autos, señalándose seguidamente día para votación y fallo.



QUINTO. - En la tramitación de este procedimiento se han observado las exigencias legales.

FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO .- Se impugna en el presente recurso la resolución del TEARA-Málaga-, de 29 de septiembre de 2016, desestimatoria de la reclamación formulada por la actora en relación a sanción tributaria; solicitando de la Sala el dictado de sentencia que la anule por ser contraria a derecho, invocando en primer lugar que el expediente sancionador se inició sobrepasado el plazo de tres meses a que se refiere el art. 209.2 de la LGT y de otro la falta de motivación de la sanción y la ausencia de culpabilidad infractora.

El Abogado del Estado en trámite de contestación vino a oponer la desestimación del recurso en base a la fundamentación jurídica de la resolución combatida.

En ella el TEARA consideró que el procedimiento sancionador de autos no está vinculado a ninguno de los supuestos a que expresamente se refiere el citado art. 209.2 de la LGT , concluyendo en la punibilidad de la conducta de la reclamante al no autoliquidar voluntariamente el ISD.



SEGUNDO. - Los hechos de que dimanan las presentes actuaciones traen causa de la no presentación por la actora en plazo, de la autoliquidación del Impuesto de Sucesiones tras la muerte de su esposo el 22 de mayo de 2012, siendo requerida por la Administración al efecto, el 11 de febrero de 2014 para que la presentase, haciéndolo el 25 de febrero siguiente. El procedimiento sancionador fue incoado el 22 de noviembre de 2014, concluyendo con la imposición de una sanción ascendente a 48.686,18 euros.

El art. 209.2 de la LGT expresa: '... Los procedimientos sancionadores que se incoen como consecuencia de un procedimiento iniciado mediante declaración o de un procedimiento de verificación de datos, comprobación o inspección no podrán iniciarse respecto a la persona o entidad que hubiera sido objeto del procedimiento una vez transcurrido el plazo de tres meses desde que se hubiese notificado o se entendiese notificada la correspondiente liquidación o resolución...' De conformidad con lo manifestado por el TS a través de su Sentencia de 25 de marzo de 2013 (RJ 2013, 3546) , el procedimiento sancionador tributario no está sujeto al plazo de caducidad establecido en el art.

209.2 de la LGT tratándose de sanciones por resistencia, obstrucción, excusa o negativa a las actuaciones de la Administración tributaria consecuencia de la no atención de requerimientos evacuados en cumplimiento de las obligaciones de información previstas en el art. 93 de la LGT . Ya en la Sentencia de instancia se encargó de precisar la AN que lo dispuesto en el art. 209.2 de la LGT únicamente resulta de aplicación tratándose de aquellas sanciones que se encuentren en el ámbito objetivo y subjetivo definido en el citado precepto ya que, en otro caso, se estaría solapando el plazo de tres meses previsto respecto de la caducidad con el de cuatro años propio de la prescripción extintiva de la potestad sancionadora. Y, a mayor abundamiento, si se aplicara el citado art. 209.2 de la Ley 58/2003 , en la imposición de sanciones tributarias por infracciones del art. 203 de la Ley sólo resultarían de aplicación, en su caso, los límites temporales que representan el plazo general de prescripción establecido en el art. 189 de la LGT así como el plazo de caducidad del procedimiento por superación del plazo máximo para su terminación ex art. 211.1 de la LGT . A priori en el presente caso lo que se estaba debatiendo era la aplicación de una sanción tributaria derivada de la no atención de un requerimiento.

Con todo este fue evacuado en el seno del expediente de comprobación tributaria por el concepto de Tributos de Tráfico Exterior. Y, en base a eso, concluye el TS que no existe identidad fáctica ni contradicción alguna, ya que la sentencia de instancia aplicó el plazo establecido en el art. 209 de la LGT en un supuesto en el que el expediente sancionador se originó de un anterior expediente de comprobación tributaria, mientras que en el presente caso el procedimiento sancionador no tenía su origen en una actividad revisora de la Inspección previa sobre lo recurrente, sino solamente en la renuncia de este a facilitar los datos y la información tributaria requerida de conformidad con el establecido en los arts. 93 y 94 de la LGT . Existía en consecuencia una falta de contradicción entre la sentencia de instancia y la sentencia de contraste, motivo por el cual el Alto Tribunal no admitió a trámite el recurso de casación para la unificación de doctrina promovido al efecto por la recurrente...' De esta sentencia el criterio fundamental que obtenemos para el caso presente es que el artículo 209.2 no es un precepto de aplicación general a todos los procedimientos sancionadores, por lo que, no siempre la acción para sancionar está sujeta al plazo de caducidad de tres meses sino que en algunos supuestos es de aplicación al general de los cuatro años del art. 190 y 66 LGT .

En el caso presente tenemos una sanción por infracción del art. 191.1 de la LGT que deriva de dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa de cada tributo la totalidad o parte de la deuda tributaria que debiera resultar de la correcta autoliquidación del tributo...

De este deber se deriva una actuación de verificación de datos y comprobación del fallecimiento del causante para determinar la fecha de nacimiento del hecho imponible del impuesto y consiguiente obligación de autoliquidación, no pareciendo muy coherente con el objetivo de evitar prolongar la incertidumbre de quien pudiera resultar inculpado establecer un plazo máximo de caducidad para concluir el procedimiento sancionador , art. 211.2, y no fijar con carácter general un plazo mínimo para iniciarlo, salvo el de cuatro años de prescripción.

El criterio expuesto es el mantenido por diversos TSJ, y en concreto el de Castilla -La Mancha en sentencia nº 147/2017 , al decir: ' .... Así pues, aunque los procedimientos de gestión tributaria a los que se refiere el artículo 123 y siguientes de la Ley General Tributaria , en relación con el artículo 209,2 del mismo texto legal , tienen por objeto la liquidación de la deuda tributaria, no podemos desconocer que en este caso existió una actuación administrativa de comprobación dirigida al cumplimiento de una obligación formal, por tanto, desde su terminación que fue cuando la actora cumplió con la contestación al requerimiento el día 14/4/2012 la Administración Tributaria disponía del plazo de tres meses para iniciar el procedimiento administrativo sancionador , debiendo anularse la decisión sancionadora al no haberse incoado dentro de dicho plazo -la notificación de la incoación del procedimiento sancionador no se produjo hasta el día 18/10/2012 según se reconoce en el propio acuerdo de imposición de sanción que aquí se impugna. Nos encontramos ante un límite temporal previo a la incoación del procedimiento administrativo sancionador , que supone la imposibilidad de que la Administración, si no actúa dentro de ese plazo pueda ejercitar la potestad sancionadora, como ha sucedido en este caso concreto. En este sentido se ha expresado la sentencia del T.S.J. de Extremadura, Sala de lo Contencioso Administrativo, sentencia 714/2009 de 21 de Julio de 2009 y la resolución del TEA de Murcia en resolución n° 30/01480/2014'.

Este mismo criterio es seguido, entre otras, por las sentencias del TSJ de Madrid 347/2012, de 12 de abril, recurso 31/2010 y 450/2012, de 17 de mayo, recurso 1081/2009; Sentencia del T.S.J. de Castilla y León 2228/2011, de 7 de octubre, recurso 211/2007 y del TSJ de Andalucía nº 939/2011, de 20 de junio, recurso 192/2009 .

A juicio de la Sala se deben resumir los argumentos que justifican nuestro posicionamiento en los siguientes: 1º Una vez que la Administración tiene en sus manos la declaración o autoliquidación realizada por el sujeto pasivo, ya sea por acto voluntario o mediante requerimiento, cuenta en su poder y conoce los datos necesarios para comprobar si es correcta o no, que es el fin que se pretende con la presentación en plazo, y a partir de ese momento podría determinar si se ha incurrido o no en algún tipo de infracción susceptible de sanción; de lo contrario, convertir un plazo de caducidad en uno de prescripción-el general de cuatro años- sería ir en contra de un elemental principio de seguridad jurídica.

2º Si no se aplica el plazo de tres meses se hace de peor condición al obligado tributario que no ha estado sometido a un procedimiento de gestión o inspección pero frente al que se ha dictado un acto de requerimiento por parte de la Administración Tributaria dirigido al cumplimiento de una obligación formal cuando, en definitiva, se ha llevado a cabo una determinada actuación administrativa, con relación al que sí ha sido sometido a un procedimiento de gestión o inspección para el que sí cuenta el plazo de caducidad de los tres meses, siendo la situación de ambos interesados equivalente en virtud de las actuaciones administrativas previas llevadas a cabo en ambos casos.

3º No estamos ante un procedimiento de gestión, pero en realidad se lleva a cabo una actuación administrativa de control equivalente ante la cual la Administración debe reaccionar.

4º Aunque estemos en el caso de una declaración tributaria que se realiza en virtud de requerimiento de la Administración, en realidad, esa actuación de parte inducida, cabe dentro de la expresión genérica de 'declaración' que utiliza el art. 209.2 de la LGT .

5º Si no se aplica el plazo de caducidad de tres meses se hace de peor condición al que presenta la liquidación tras requerimiento con relación al que no atiende el requerimiento, pues para el primer caso y de acuerdo con la tesis defendida y patrocinada por la Administración jugaría el plazo de prescripción más desfavorable para el interesado de cuatro años, mientras que para el caso del que no atiende el requerimiento e incumple la obligación impuesta por la Administración, ésta solo tendría un plazo más breve y corto de tres meses para sancionar....'

TERCERO .- Trás los razonamientos expuestos procederá acoger el motivo que antecede, con la consiguiente estimación del recurso, resultando ocioso hacer pronunciamiento alguno sobre el resto de argumentos invocados, siendo de cuenta de las Administraciones demandadas las costas generadas en el recurso, y ello por impertativo del art. 139 de la LGT , hasta el límite prudencial de 1.500 euros más IVA por todos los conceptos a cada una de ellas.

Vistos los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación, FALLAMOS Estimar el recurso contencioso administrativo interpuesto y en su virtud se anula el acto impugnado con imposición de costas a las Administraciones demandadas hasta el límite de 1.500 euros.

Notifíquese la presente resolución a las partes, haciéndoles saber que contra la misma cabe interponer recurso de casación ante la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Supremo si pretende fundarse en infracción de normas de derecho estatal o de la Unión Europea que sean relevantes y determinantes del fallo impugnado o ante la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con la composición que determina el afrt. 86.3 de la Ley Jurisdiccional si el recurso se fundare en infracción de normas de derecho autonómico; recurso que habrá de prepararse ante esta Sala en el plazo de treinta dias contados desde el siguiente a la notificación de la presente sentencia mediante escrito que reúna los requisitos expresados en el art. 89.2 del mismo Cuerpo Legal.

Así por esta nuestra Sentencia, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Dada, leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Ponente que la ha dictado, estando celebrando audiencia pública en el día de su fecha, ante mí, el Secretario. Doy fe.-