Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 713/2018, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 45/2015 de 11 de Julio de 2018

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD VALENCIANA.
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
Sección Tercera.
Procedimiento Ordinario 45/2015
ILMO. SR. PRESIDENTE:
D. Luis Manglano Sada.
ILMOS. SRES. MAGISTRADOS:
D. Rafael Pérez Nieto
D. José Ignacio Chirivella Garrido
Dª. Mª Belén Castelló Checa.
SENTENCIA n.º 713/2018
Valencia, once de julio de dos mil dieciocho.
Vistos por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de
Justicia de la Comunidad Valenciana, los autos del presente recurso contencioso administrativo número
45/2015, interpuesto por D. Urbano representado por el Procurador Sra. Gil Bayo y dirigido por el
Letrado Sr.Roig Peyró, contra el Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana,
representado y dirigido por el Abogado del Estado.
Siendo Ponente la Ilma. Sra. Doña Mª Belén Castelló Checa quien expresa el parecer de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO .- En fecha 16 de enero de 2015, por la actora se interpuso en tiempo y forma recurso contencioso-administrativo contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 3 de mayo de 2012 por la que se desestima la reclamación NUM000 y acumulada NUM001 formuladas por el actor contra la liquidación por IRFP ejercicio 2006 por importe de 75.191,26 euros, y contra el acuerdo de resolución de procedimiento sancionador por importe de 45.266,36 euros.

Una vez admitido a trámite el recurso y reclamado el expediente administrativo, se dio traslado a la parte recurrente para que formalizara la demanda, lo que hizo en fecha 18 de mayo de 2015, donde tras exponer los hechos y fundamentos que estimó pertinentes terminó suplicando que: 'dicte sentencia mediante la cual acuerde: 1) Admitir la presente demanda por si misma en plazo, y en su defecto, en consonancia con su contenido, por entender ineficaz o inexistente la notificación de su Resolución anterior a noviembre de 2014 a causa de las deficiencias relativas a su práctica e incumplimiento de las formalidades oportunas, la ausencia de reseña de los recursos y la falta de constancia en el expediente de diligencia de depósito y de firmeza.

2) Estimar las pretensiones de esta parte contenidas en la presente demanda interpuesta contra la desestimación de las R.E.A.s. planteadas ante el TEAR reseñadas al inicio de la presente, consistentes en: 1) Anular y dejar sin efecto por no resulta conformes a derecho: A) la liquidación evacuada por la Agencia Tributaria correspondiente al ejercicio 2006 en concepto de IRPF por importe de 75.191,76 € e intereses devengados (Clave de liquidación NUM002 ).

b) la sanción tributaria impuesta relativa al ejercicio 2006 de IRFP, por importe de 45.266,36€ más intereses y recargo de apremio (Clave de Liquidación NUM003 ).

2) En consecuencia, acuerde la devolución del capital y efectos intervenidos por la Administración.

3) De manera subsidiaria, de no estimar las anteriores, declarar la nulidad de las actuaciones ex art.62 LRJAPAC por no retrotraer las actuaciones a la contestación del Recurso de Reposición planteado por esta parte, acto relativo al art. 235 LGT que fue anulado por el TEAR privando de esta manera y sin motivación alguna, de una instancia del procedimiento, sin decretar tal retroacción de las actuaciones para que la Agencia Tributaria se pronunciase al respecto, o en su defecto, de no estimar la nulidad, hacer efectivo tal retroceso.

4) Imponga las costas a la administración demandada.'

SEGUNDO .-Se dio traslado al Abogado del Estado para que contestara en el plazo de veinte días, lo que realizó mediante el pertinente escrito presentado en fecha 16 de junio de 2015, alegando los hechos y fundamentos jurídicos que estimó pertinentes y suplicando que se dicte sentencia por la que se declare la conformidad a derecho de la resolución impugnada de adverso, absolviendo a la Administración del presente recurso, con expresa imposición de costas a la parte actora.



TERCERO. - Mediante decreto de fecha 22 de junio de 2015 la cuantía del recurso se fijó en 120.458,12 euros.



CUARTO .- Habiéndose acordado por la Sala el recibimiento del pleito a prueba, y una vez practicada la pertinente, se presentaron por las partes sus escritos de conclusiones y se declararon conclusos los autos, señalándose para votación y fallo el día 27 de junio de 2018, fecha en la que tuvo lugar la deliberación y votación.

Fundamentos

PRIMERO .- Constituye el objeto del presente recurso la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 3 de mayo de 2012 por la que se desestima la reclamación NUM000 y acumulada NUM001 formuladas por el actor contra la liquidación por IRFP ejercicio 2006 por importe de 75.191,26 euros, consecuencia de integrar los rendimientos de capital mobiliario percibidos y la existencia de una ganancia patrimonial no justificada por la entrada en efectivo el día 23 de octubre de 2006 de 150.000 euros, y contra el acuerdo de resolución de procedimiento sancionador por importe de 45.266,36 euros.

La resolución impugnada señala como hechos relevantes, que el actor interpuso recurso de reposición contra ambas resoluciones que fueron inadmitidos por extemporáneos mediante resolución de 18 de febrero de 2012, y frente a los mismos interpuso las reclamaciones solicitando en las mismas que el TEAR revocase dicha inadmisión y ordenase resolver sobre el fondo del asunto, y a la vista de tales alegaciones, la Dependencia de Inspección, al amparo del artículo 235.3 de la Ley 58/2003 dictó acuerdo por el que anuló la resolución de inadmisión del recurso de reposición contra el acuerdo de liquidación, desestimando el mismo y archivando la solicitud de suspensión en relación a la liquidación, y lo mismo en relación con la sanción.

Sostiene el TEAR en primer lugar y en relación con los acuerdos de 21 de febrero de 2012 por los que se anulaban las resoluciones de 18 de febrero de 2012 que inadmitían los recursos de reposición, entrando sobre el fondo en base al artículo 235 de la LGT , que no concurren los requisitos del mismo, pues aunque en el escrito de interposición constan las alegaciones del actor y el órgano que dictó el acto lo anula, consta la interposición de recurso de reposición en el plazo de un mes, por lo que la Administración no podía en uso de la facultad prevista en el artículo 235.3 de la LGT de anular los actos contra los que se interpusieron las reclamaciones y sustituirlos por otros, por lo que se anulan los mismos.

En cuanto a la extemporaneidad declarada, en base al artículo 223.1 de la LGT , y partiendo que las liquidaciones fueron notificadas el 20 de octubre de 2011, y el recurso de reposición fue interpuesto el 21 de noviembre de 2011, fue dentro de plazo pues el 20 de noviembre era domingo, y por tanto inhábil, declarando por tanto que los recursos de reposición se han interpuesto en plazo, entrando en el fondo.

Respecto la procedencia de las ganancias de patrimonio no justificadas, sostiene que el actor no ha presentado declaración alguna, ni da justificación, ni explicación valida sobre el origen del dinero ingresado en sus cuentas bancarias el 23 de octubre de 2006, constando que la Inspección ha dejado constancia de la existencia de ingresos en sus cuentas de 50.000 y 100.000 euros cuya autenticidad no ha sido negada por la actora, por lo que debe confirmarse la ganancia patrimonial no justificada.

En cuanto a la individualización de la rentas, ya que el ingreso se practicó en cuentas bancarias donde constaban como titulares el actor y su madre, resultando cotitulares de las mismas, procede imputarlas al 50%, por lo que siendo las entradas monetarias de 200.000 euros y 100.000 euros, procede imputar al actor la mitad por importe de 100.000 y 50.000 euros.

En lo que se refiere a la sanción, consta que el actor no presentó la autoliquidación por IRFP 2006, cuando tenía obligación de declarar tanto los rendimientos del capital mobiliario como la ganancia patrimonial no justificada y era conocedor de dichos ingresos, circunstancias que determinan la concurrencia del elementos intencional o voluntad de defraudar a la Administración conducta no amparada en una interpretación razonable de la norma.



SEGUNDO .- La parte actora articula la pretensión estimatoria de la demanda, alegando, en síntesis -Falta de notificación efectiva de la resolución del TEAR. No ha sido hasta que la actora se ha interesado por el estado del procedimiento, cuando el TEAR le ha remitido la resolución. No se ha cumplido con la normativa a efectos de notificaciones, resultando que la falta de notificación le ha ocasionado indefensión, pues habría interpuesto el recurso contencioso-administrativo con anterioridad.

Concluye que no puede tenerse por notificada la resolución de 3 de mayo de 2012, ya que no se comunicó a la actora, no figurando diligenciada actuación alguna en el expediente que refleje las vicisitudes ocurridas al respecto, el depósito en secretaria y la efectividad de la notificación.

-Falta de un documento en el expediente electrónico que se aportó al procedimiento con ocasión de la interposición del recurso de reposición, que es la escritura de donación otorgada en fecha 22 de diciembre de 2010, por lo que se adjunta al recurso.

-La resolución dictada por el TEAR y no notificada ha causado indefensión y vulneración del procedimiento establecido, pues se ha causado un vicio esencial en el procedimiento determinante de nulidad que es la privación de una instancia en el mismo y la sustitución efectiva de la misma por el TEAR, pues al haber anulado los acuerdos de 21 de febrero de 2012, que admitían el recurso y desestimaban en cuanto al fondo, no existe resolución de la Administración al recurso de reposición, ya que el TEAR continuó resolviendo sobre el fondo y no retrotrajo las actuaciones al momento de ocurrencia del defecto y excediendo de su capacidad revisora, cercenando el derecho a sufrir indefensión.

-Respecto al fondo de la cuestión, y la justificación documental aportada, sostiene que la Administración ha confundido lo que resulta ser una donación con la atribución gratuita de una ganancia patrimonial no justificada, siendo que se ha acreditado que no vienen de un aporte injustificado imputable al Sr. Urbano , sino de la existencia de una donación en fecha 23 de octubre de 2006 a su favor por parte de su progenitor, que se elevó a escritura pública el 22 de diciembre de 2010, varios años después por la ignorancia del padre del actor de la normativa fiscal española, encontrándose que el fruto de la venta de las propiedades que tenía en su país, resultaba embargado.

Añade que se le requirió para aportar documentación que acreditase la venta, en la que no intervino el actor, sino su padre, y aportó un certificado de venta de terrenos, al que no se le ha otorgado valor alguno.

Siempre se ha afirmado que el origen de los 150.000 euros ingresados es un capital obtenido por el padre del actor, por la venta de unos terrenos en Armenia, efectuada el 17 de noviembre de 2005, por importe de 533.000, tal y como se ha acreditado con el citado certificado y con la escritura de donación de fecha 22 de diciembre de 2010, sin darle valor, siendo que en Armenia no existe un registro acreditativo de la propiedad al uso del sistema español, que han transcurrido cinco años y que la transacción se hizo a 5000 km de distancia.

-Presunción ganancia patrimonial no justificada aplicable. La Administración, erróneamente al calificar las cuantías ingresadas como ganancia patrimonial no justificada, aplica el párrafo segundo del artículo 11.5 de la Ley 35/2006 , para suponer la atribución de ese capital a los titulares de los bienes y derechos en que se manifieste, pero es una presunción iuris tantum que admite prueba en contrario, y en el presente supuesto se ha probado la procedencia del dinero y que su origen está justificado, siendo una donación.

En cuanto a la donación, la escritura pública se otorgó a finales del 2010, coincidiendo con el inicio de las actuaciones inspectoras pero tal retraso obedece a la ignorancia de las leyes españolas, no entendiendo que pretende decir el TEAR al entender que es una mera manifestación carente de soporte probatorio.

Respecto la valoración de las pruebas aportadas, se discrepa de la misma, pues el certificado acreditativo de la venta la Inspección lo califica como inverosímil por el tiempo transcurrido y no constar la entrada del dinero en España, y respecto la escritura de donación refiere que es una mera manifestación carente de soporte probatorio sin argumentos con elementos objetivos tal razonamiento, constando además la libreta bancaria y los fondos de inversión que se compraron, debiendo tener en cuenta, conforme el artículo 106 de la LGT , el valor de prueba plena que tienen los documentos públicos.

-Respecto la sanción refiere que no se puede atribuir culpabilidad al actor, atendiendo a las evidencias documentales aportadas, no se puede nombrar autor de la omisión de la declaración de las ganancias patrimoniales pues no ha realizado dicha conducta, ya que se ha probado la procedencia del dinero y de la transferencia realizada.

Añade que no estamos en presencia de una conducta voluntaria ni culpable, por lo que no procede evacuar liquidación alguna ni imponer sanción, no resultando de aplicación el artículo 191 de la LGT al no estar ante ilícito administrativo alguno.

Concluye que no se ha motivado por la Administración la culpabilidad de la parte ni la antijuridicidad de la conducta desarrollada, siendo que está prohibida la imposición de sanciones por el mero resultado.



TERCERO .- El Abogado del Estado argumenta su pretensión desestimatoria de la demanda alegando en síntesis; -La parte realiza una serie de alegaciones sobre la inadmisibilidad del recurso que carecen de sentido, pues ha sido admitido.

-En el presente supuesto, las ganancias no justificadas de patrimonio imputadas por la Inspección en el ejercicio 2006, ascienden a 150.000 euros, y derivan de la incorporación al patrimonio del reclamante en fecha 23 de octubre de 2006 de ingresos por importe de 200.000 euros en una cuenta, y 100.000 euros en otra, de las que son titulares el actor y su madre, cuyo origen no se ha justificado, siendo que el actor no ha presentado declaración alguna ni da una justificación y explicación válida del origen del dinero ingreso en sus cuentas bancarias.

Añade que la manifestación de que dichos ingreso proceden del dinero obtenido de la venta de D.

Fidel , padre del actor, de unos terrenos en Armenia, por 530.000 euros en fecha 17 de noviembre de 2005, es inverosímil, atendiendo al tiempo transcurrido y a la falta de demostración de entrada del dinero, siendo que la documentación aportada adolece de falta de requisitos materiales y formales para ser prueba válida, resultando un escrito donde ni se justifica la propiedad, ni la venta de inmueble ni el importe cobrado, ni la fecha.

Respecto la escritura de donación de fecha 22 de diciembre de 2010, su eficacia probatoria queda limitada al ser la fecha del documento la del inicio de las actuaciones y recoger manifestación carente de soporte.

Refiere que siendo que nos encontramos ante ganancias patrimoniales no justificadas, habrá que aplicar el 11.5 párrafo segundo, del TRLIRPF, que se atribuyen en función de la titularidad de los bienes y derechos en que se manifiesten, y siendo que las cuentas son del actor y de su madre y que manifestó que no puede probar grado distinto de participación en las cuentas, se presume la cotitularidad, por lo que procede imputar al 50% las entradas monetarias.



CUARTO .- Debemos empezar por señalar que refiere el actor en primer lugar una serie de alegaciones referentes a la notificación defectuosa de la resolución del TEAR, y la admisibilidad del recurso contencioso- administrativo que no procede analizar pues el recurso ha sido admitido sin que se haya invocado por la Administración demandada su inadmisibilidad.

Tampoco procede hacer mención alguna respecto la alegada ausencia de la escritura pública de donación en el expediente remitido a la Sala al haber sido incorporada por el actor con su demanda.

-Entrando ya en el fondo de la liquidación. Manifiesta el actor, tal y como hemos señalado que ha resultado acreditado que se trata de una donación, en base a los documentos aportados, siendo que los 100.000 y 200.000 euros que con fecha 23 de octubre de 2006 fueron ingresados en dos cuentas bancarias titularidad del actor y su madre, y posteriormente invertidos en fondos de inversión, procedían de la donación efectuada por su padre, que los obtuvo mediante una venta de terrenos en Armenia, como lo justifica el certificado de venta de terrenos y la escritura pública de donación.

Para resolver tal cuestión debemos empezar por recordar lo dispuesto en el acuerdo de liquidación, de fecha 17 de octubre de 2011, que señala, en su antecedente de hecho quinto, lo siguiente: '

QUINTO.- En las cuentas bancarias del obligado tributario y de su entorno familiar no existen movimientos bancarios ni saldo que justifiquen la financiación y origen de las entradas monetarias en dinero en efectivo, en fecha 23/10/2006.

Asimismo, tal como consta en las diligencias instruidas y en los escritos presentados, se ha manifestado por el obligado tributario y por los restantes miembros de la familia que no se han obtenido rentas o ingresos diferentes a los que se han puesto de manifiesto en las diligencias instruidas.

La única explicación que el obligado tributario da como origen y financiación de la entrada monetaria en dinero en efectivo en fecha 23/10/2006, es la venta de determinada finca rústica en Armenia por parte de su esposo.

El escrito aportado como justificante hace mención de una venta al contado efectuada por D Fidel , de unos terrenos agrícolas en la Región de ARMAVIR (república de Armenia), por importe de 533.000€, el 17/11/2005. El citado escrito está fechado el 08/02/2011 y firmado por el Jefe de la Comunidad, en el que éste acredita la posesión por Fidel de dicho terreno y la venta al contado por dicho importe en dicha fecha.

Por lo que, como apunta en el Acta el Inspector actuario, con dicho escrito no se acredita ni la titularidad y propiedad de dichos bienes inmuebles, ni su transmisión, asícomo tampoco el importe de la transacción y la forma del cobro de la misma.

Pero en cualquier caso, no se ha aportado documento probatorio alguno de que el presumible dinero obtenido en la venta de dicho inmueble tuviera entrada en el territorio español.

Además, la imposibilidad de relacionar (por el transcurso de un lapso de tiempo importante, de 17/11/2005 a 23/10/2006, casi un año), el cobro de la presumible venta del inmueble con la entrada monetaria en las cuentas bancarias en fecha 23/10/2006, impide que quede demostrada la pretensión del obligado.

A todo lo anterior, cabe añadir otra discrepancia con la postura del obligado, puesto que el dinero, presumiblemente obtenido en la venta del inmueble, sería de Fidel , mientras que la entrada monetaria se produjo en la cuenta bancaria cuya titularidad corresponde a Violeta y Urbano (su esposa y su hijo, respectivamente).

Por todo lo cual, la explicación dada resulta insuficiente y no justifica el origen y financiación de la entrada monetaria de dinero en efectivo en la cuenta bancaria del obligado tributario en fecha 23/10/2006, cuya salida sirvió para la adquisición de Fondos de Inversión.

Por otro lado, la Inspección en las actuaciones de comprobación e investigación realizadas tampoco ha logrado determinar el origen y financiación de dichas entradas monetarias en efectivo.

En conclusión, dichos ingresos en efectivo realizados en fecha 23/10/2003 constituyen una ganancia patrimonial no justificada.'] Y en su fundamento de derecho séptimo y octavo, lo siguiente: 'SÉPTIMO.- La actividad comprobadora desarrollada por la Administración ha de sustentarse en la valoración de los medios de prueba de que ha dispuesto el órgano actuante durante el desarrollo del procedimiento, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 105 a 108 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria .

(.....) Lo anterior pone de manifiesto la necesidad de que la Inspección cuente con la información suficiente para el desempeño de sus funciones. Por ello la comprobación inspectora ha de partir de los soportes documentales que forman parte del expediente a los efectos de apreciar la veracidad y exactitud de los datos contenidos en la declaración autoliquidación presentada por el contribuyente.

Pero en el presente caso, el contribuyente no ha presentado declaración alguna, ni da una justificación y explicación suficientemente válida del origen del dinero objeto de ingreso en su cuenta bancaria el 23/10/2006.

La manifestación de que dichos ingresos proceden del dinero obtenido de la venta por D. Fidel de unos terrenos en otros país por 533.000,00€ el 17/11/2005 es manifiestamente inverosímil debido al gran lapso de tiempo transcurrido y la falta de demostración de la entrada de ese dinero en España. La misma documentación aportada adolece de la falta de requisitos materiales y formales necesarios para constituirse en una prueba válida, ya que se trata de un mero escrito en el que no se justifica la propiedad ni la venta del inmueble; ni tampoco el importe cobrado, la fecha de venta, ni la forma de cobro; y que, además, la persona firmante es presumiblemente solo una autoridad local de la zona.

Por si ello fuera poco, los documentos aportados no justifican la causa de que una renta obtenida por D Fidel se ingrese en cuentas bancarias de titularidad de su mujer e hijo.

Por consiguiente, dado que no han sido aportadas pruebas directas sobre el origen de los ingresos en efectivo procede recurrir a la prueba de las presunciones.

OCTAVO.- Las presunciones pueden definirse como juicios lógicos, ya que de un hecho conocido se deduce otro desconocido; distinguiéndose las legales de las simples o humanas. Las primeras pueden o no admitir prueba en contrario, según disponga la Ley.

(.....) A la vista de esta doctrina la Inspección ha acreditado el hecho base, esto es la existencia de una disponibilidad de fondos líquidos (efectivo) exteriorizado con motivo del ingreso en cuentas bancarias. Pues bien, acreditado el hecho base, la presunción (iuristantum) que se contiene en el artículo 37 TRLIRPF exime a la Inspección de la necesidad de acreditar, no sólo, qué concreta operación u operaciones generaron las rentas ocultadas, sino también, de la prueba del periodo impositivo en que se generaron dichas rentas.

(......)' Expuesto lo que antecede, el actor pretende rebatir tales conclusiones y justificar que tal importe obedece a una donación realizada por su padre en fecha 23 de octubre de 2006, en base al certificado aportado de fecha 8 de febrero de 2011 y la escritura pública de donación, de fecha 22 de diciembre de 2012, resultando que ninguno de tales documentos acredita los extremos por el pretendidos.

Respecto el certificado expedido por el Jefe de la Comunidad Granja Avícola de Shahumyan, de fecha 8 de febrero de 2011, refiere literalmente, según traducción aportada que ' el presente certificado acredita que Don Fidel , hijo de Amadeo 8AH 0401302, 04.07.2007,025) en 2002 en la Granja Avícola de Shahumyan de la región de Armavir ha poseído un terreno de 45 hectárea destinado para fines agrícolas, lo cual el 17 de noviembre de 2005 vendió al contado por 533.000(quinientos treinta y tres mil)Euros.' Dicho certificado, tal y como sostiene la Administración no permite acreditar el hecho referido por el actor, pues ni refiere que el padre del actor sea el propietario del terreno, ni cuál ha sido la forma de pago del mismo, ni donde ha estado el referido dinero desde la fecha de la supuesta venta el 17 de noviembre de 2005, hasta la fecha de su ingreso en las cuentas en España, el 23 de octubre de 2006, siendo además que no se ha acreditado la forma en la que los 533.000 euros, fueron introducidos en territorio español, y que el mismo, es de fecha 8 de febrero de 2011, sin que el actor haya aportado prueba alguna que acredite la realidad de tales extremos, sin que sea motivo suficiente alegar que ha transcurrido mucho tiempo o que la venta fue en Armenia, pues tales argumentos no impiden aportar la documentación que acrediten tales extremos.

En cuanto a la escritura pública de donación de fecha 22 de diciembre de 2010, donde se recoge que el padre del actor y su madre, donan en metálico 50.000 euros y 100.000 euros al actor, indicando que la suma de la misma es la mitad del ingreso realizado en la cuenta el día 23 de octubre de 2006, tampoco acredita tales externos, pues tal y como refiere el TEAR y la Administración demandada, se trata de una manifestación incorporada en documento público, que carece de soporte probatorio alguno al margen de la fecha del mismo.

Por lo expuesto el motivo debe ser desestimado.

-Tampoco cabe acoger la alegación genérica que hace el actor referente a que se le ha causado indefensión como consecuencia de anular el TEAR la resolución de fecha 21 de febrero de 2012 por el que la Administración anulaba la resolución de inadmisión del recurso de reposición de 18 de febrero de 2012, admitiéndolo y entrando en el fondo, pues entiende que ello implica que se le ha privado de una instancia en el procedimiento, pues conforme resulta del expediente, la anulación de la resolución de la Administración de fecha 21 de febrero de 2012 por la que se anula la resolución de inadmisión de los recurso de reposición de fecha 18 de febrero de 2012, implica la vigencia de la citada resolución de inadmisión 18 de febrero de 2012, respecto la que el TEAR ha analizado las alegaciones de la actora, y revocado la misma, al entender que los recursos de reposición eran temporáneos, entrando a resolver sobre el fondo, por lo que no se le ha causado indefensión material alguna.



QUINTO. - En 0cuanto a la sanción, refiere el actor en primer lugar que no se ha motivado la culpabilidad por parte de la Inspección, por lo que debemos empezar por analizar tal motivo de impugnación.

Para ello hay que atender al contenido del acuerdo de resolución de procedimiento sancionador, de fecha 17 de octubre de 2011, que refiere en su fundamento de derecho quinto lo siguiente: 'Así, la culpa se caracteriza por una omisión de la diligencia debida. Pues bien, la negligencia, que ni siquiera exige para su apreciación un claro ánimo de defraudar, radica en el descuido, en la actuación contraria al deber de respeto y cuidado de los intereses de la Hacienda Pública concretados en las normas fiscales, cuyo cumplimiento incumbe a todos los ciudadanos, conforme al art. 31 de la Constitución .Tal grado de razonabilidad no se aprecia en el presente expediente en el que no puede admitirse la existencia de duda razonable que ampare la infracción cometida y excluya la concurrencia del elemento subjetivo en la comisión de la infracción.

Por el contrario, la Inspección ha podido comprobar que el obligado tributario oculta a l Administración sus actuaciones económicas, la entrada monetaria en dinero en efectivo, utilizado para comprar Fondos de Inversión, en cuentas bancarias, de las que no ha probado el origen y financiación de dicha entrada, es prueba de ello.

La pretendida explicación del origen de dichos ingresos en la venta por D. Fidel de unos terrenos en otros país, por 533.000,00€ el 17/11/2005, ha sido en todo caso una mera actuación encubridora de la realidad acontecida. La falta de acreditación de la realidad de la venta, del cobro (importe y forma), y de la entrada en el País del dinero procedente de esa alegada venta; y lo que es más importante de que ese dinero sea el utilizado por el presunto sujeto infractor para ingresarlo en su cuenta bancaria y con posterioridad suscribir los Fondos de Inversión, suponen una clara demostración de la ocultación efectuada por el no declarante.

Por lo que, de las conductas observadas por la infractora se desprende la concurrencia del elemento subjetivo en las infracciones cometidas, a efectos de lo dispuesto en el artículo 183.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre , no apreciándose la concurrencia de ninguna de las causas de exclusión de responsabilidad previstas en el artículo 179.2 y 3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre .' Debemos recordar, tal y como ha dicho esta Sala en múltiples sentencias, entre ellas la reciente sentencia de fecha 17 de enero de 2017, dictada en el recurso 3262/2012 , lo siguiente: ['En cuanto a la culpabilidad, el punto de partida es que no hay infracción tributaria sin dolo o negligencia, pues como expone la Sentencia del Tribunal Constitucional núm. 76/1996, de 26 de abril , «[t]anto del actual artículo 1 del Código Penal como del citado artículo 77.1 de la LGT ha desaparecido el adjetivo 'voluntarias' que seguía a los sustantivos 'acciones u omisiones'. Es cierto que, a diferencia de lo que ha ocurrido en el Código Penal, en el que se ha sustituido aquél término por la expresión 'dolosas o culposas', en la LGT se ha excluido cualquier adjetivación de las acciones u omisiones constitutivas de infracción tributaria. Pero ello no puede llevar a la errónea conclusión de que se haya suprimido en la configuración del ilícito tributario el elemento subjetivo de la culpabilidad para sustituirlo por un sistema de responsabilidad objetiva o sin culpa. En la medida en que la sanción de las infracciones tributarias es una de las manifestaciones del ius puniendi del Estado, tal resultado sería inadmisible en nuestro ordenamiento. Pero como se ha dicho, nada de esto ocurre.

El propio artículo 77.1 de la LGT dice, en su inciso segundo, que las infracciones tributarias son sancionables 'incluso a título de simple negligencia', lo que con toda evidencia significa, de un lado, que el precepto está dando por supuesta la exigencia de culpabilidad en los grados de dolo y culpa o negligencia grave; y, de otro, que más allá de la simple negligencia los hechos no pueden ser sancionados.- No existe, por tanto, un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias ni nada ha cambiado al respecto la Ley 10/1985. Por el contrario, y con independencia del mayor o menor acierto técnico en su redacción, en el nuevo artículo 77.1 sigue rigiendo el principio de culpabilidad (por dolo, culpa o negligencia grave y culpa o negligencia leve o simple negligencia), principio que excluye la imposición de sanciones por el mero resultado y sin atender a la conducta diligente del contribuyente» (FD 4, letra A).

Sobre la culpabilidad y su relación con los hechos probados debemos remitirnos a la doctrina sentada por la Sentencia del TS de 28 de junio de 2012 (rec. cas. 904/2009 ), que establece: « Esta Sala viene señalando [Sentencias de 10 de noviembre de 2011 (rec. cas. núm. 6102/2008 ), y de 15 de enero de 2009 (rec. cas. núms. 4744/2004 y 10234/2004 ), FFDD Cuarto, Undécimo y Duodécimo, respectivamente] que «la conclusión alcanzada por el Tribunal de instancia en relación con la culpabilidad es, en muchas ocasiones -no siempre-, una cuestión puramente fáctica, y, por ende, no revisable en esta sede [véanse, entre otras, las Sentencias de este Tribunal de 21 de abril de 1999 (rec. cas. núm. 5708/1994 ), FD 1 ; de 29 de octubre de 1999 (rec. cas. núm. 1411/1995), FD Segundo ; y de 29 de junio de 2002 (rec.

cas. núm. 4138/1997 ), FD Segundo], salvo en los supuestos tasados a los que viene haciendo referencia constantemente este Tribunal [véanse, entre muchas otras, las Sentencias de esta Sala de 9 de febrero de 2005 (rec. cas. núm. 2372/2002), FD Cuarto ; y de 25 de noviembre de 2003 (rec. cas. núm. 1886/2000 ), FD Sexto; en el mismo sentido, entre las más recientes, véase la Sentencia de esta Sala de 8 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 6220/2004 ), FD Cuarto]».

Pero también hemos precisado en las mismas resoluciones que «no sucede lo mismo cuando lo que en realidad se achaca a la Sentencia es la falta de motivación de la simple negligencia que el art. 77.1 L.G.T ., y, en definitiva, el art. 25 C.E ., exigen para que pueda imponerse sanciones [en este sentido, Sentencia de 6 de junio de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 146/2004), FD Cuarto] »; y este es claramente el caso, dado que, como acabamos de señalar, entre otras cosas, la representación de la entidad recurrente pone de relieve que no es válida «una motivación del acuerdo de imposición de sanción que suponga en realidad una inversión de la carga de la prueba, al basarse en afirmaciones genéricas y no en una actividad probatoria previa a la imposición de la sanción», y que «[t]anto el acuerdo sancionador como la Sentencia de instancia afirman la existencia de negligencia atendiendo al importe dejado de ingresar, sin que pueda apreciarse en ello actividad probatoria alguna» (quinto motivo).

Esta misma doctrina aparece recogida en Sentencias posteriores, entre las que pueden citarse las de 15 de septiembre de 2011 (rec. cas. núm. 3334/2007 ), FD Tercero B); de 30 de junio de 2011 (rec. cas. núm.

6176/2008 ), FD Tercero ; de 14 de abril de 2011 (rec. cas. núm. 2507/2009 ), FD Tercero ; de 31 de marzo de 2011 (rec. cas. núm. 290/2008 ), FD Tercero ; de 17 de marzo de 2011 (rec. cas. núm. 2281/2009 ), FD Cuarto ; de 18 de noviembre de 2010 (rec. cas. núm. 4082/2007 ), FD Quinto ; de 4 de noviembre de 2010 (rec. cas. núm. 4693/2007 ), FD Tercero ; de 12 de julio de 2010 (rec. cas. núm. 480/2007 ), FD Tercero ; de 6 de mayo de 2010 (rec. cas. núm. 427/2005), FD Octavo A ); y de 4 de febrero de 2010 (rec. cas. núm.

9740/2004 ), FD Décimo.

(...) Y debe entenderse que la transcrita no es motivación bastante porque, como ha señalado esta Sala en precedentes pronunciamientos, la no concurrencia de alguno de los supuestos del art. 77.4 de la LGT «no es suficiente para fundamentar la sanción» porque «el principio de presunción de inocencia garantizado en el art. 24.2 CE no permite que la Administración tributaria razone la existencia de culpabilidad por exclusión o, dicho de manera más precisa, mediante la afirmación de que la actuación del obligado tributario es culpable porque no se aprecia la existencia de una discrepancia interpretativa razonable - como ha sucedido en el caso enjuiciado- o la concurrencia de cualquiera de las otras causas excluyentes de la responsabilidad de las recogidas en el art. 77.4 LGT (actual art. 179.2 Ley 58/2003 ), entre otras razones, porque dicho precepto no agota todas las hipótesis posibles de ausencia de culpabilidad. A este respecto, conviene recordar que el art. 77.4.d) LGT establecía que la interpretación razonable de la norma era, 'en particular' [el vigente art.

179.2.d) Ley 58/2003 , dice '[e]ntre otros supuestos'], uno de los casos en los que la Administración debía entender necesariamente que el obligado tributario había «puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios»; de donde se infiere que la circunstancia de que la norma incumplida sea clara o que la interpretación mantenida de la misma no se entienda razonable no permite imponer automáticamente una sanción tributaria porque es posible que, no obstante, el contribuyente haya actuado diligentemente» [ Sentencia de 6 de junio de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 146/2004), FD Quinto, in fine ; reiteran esta doctrina las Sentencias de 18 de septiembre de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 317/2004), FD Segundo; de 29 de septiembre de 2008 (rec. cas. núm. 264/2004), FD Cuarto; de 6 de noviembre de 2008 (rec. cas. núm. 5018/2006), FD Sexto; de 27 de noviembre de 2008 (rec. cas. núm.

5734/2005), FD Octavo; de 15 de enero de 2009 (rec. cas. núms. 4744/2004 y 10237/2004), FFDD Undécimo y Duodécimo, respectivamente; de 25 de junio de 2009 (rec. cas. núm. 1444/2005), FD Sexto; de 2 de julio de 2009 (rec. cas. núm. 5338/2003), FD Sexto; de 9 de julio de 2009 (rec. cas. núm. 1194/2006), FD Cuarto; de 15 de octubre de 2009 (rec. cas. núms. 4493/2003, 6567/2003, 9693/2003 y 10237/2004), FFDD Quinto, Octavo, Séptimo y Duodécimo, respectivamente; de 21 de octubre de 2009 (rec. cas. núm. 3542/2003), FD Sexto; de 23 de octubre de 2009 (rec. cas. núm. 3121/2003), FD Tercero; de 29 de octubre de 2009 (rec.

cas. núm. 6058/2003), FD 5 B); de 10 de noviembre de 2009 (rec. cas. núm. 5023/2006), FD Sexto; de 18 de noviembre de 2009 (rec. cas. núm. 4212/2003), FD Octavo; y de 9 de diciembre de 2009 (rec. núms. 4012/2005 y 5020/2006), FD Quinto]» (FD Cuarto).

Así pues, para poder determinar la existencia de una infracción tributaria e imponer una sanción, es preciso la existencia de un grado mínimo de culpabilidad, correspondiendo la prueba de la culpabilidad a quien acusa, a la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, pues no es el interesado quien ha de probar la falta de culpabilidad, o su inocencia, sino que ha de ser la Administración sancionadora la que demuestre la ausencia de diligencia o la existencia de intención dolosa.

Y es que sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad, como es el caso de lo que establece el citado art. 179.2.d) de la Ley 58/2003 («cuando el obligado haya actuado amparándose en una interpretación razonable de la norma)».'] Pues bien, aplicando cuanto hemos expuesto al presente recurso, debe estimarse el motivo impugnatorio esgrimido, pues la motivación del acuerdo de imposición de sanción, tal y como hemos transcrito, se limita a indicar que no existe duda razonable que ampare la infracción cometida, pero sin concretar cuál es la culpabilidad que se aprecia en el actor ni realizar un análisis de la misma en relación con la conducta del sujeto pasivo constitutiva de infracción, por lo que le motivo debe ser estimado.

Por lo expuesto el presente recurso contencioso-administrativo debe ser estimado parcialmente, anulando la resolución del TEAR de fecha 3 de mayo de 2012 en cuanto confirma el acuerdo de resolución de procedimiento sancionador de fecha 17 de octubre de 2011, y el citado acuerdo de resolución de procedimiento sancionador.



SEXTO .- Conforme lo dispuesto en el artículo 139 de la LJCA 29/1998, conforme redacción dada por la Ley 37/2011, habiéndose estimado parcialmente la demanda no procede hacer expresa imposición de costas procesales.

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VISTOS los artículos citados, y demás de general y pertinente aplicación.

Fallo

ESTIMAMOS PARCIALMENTE el recurso contencioso-administrativo interpuesto por D. Urbano contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 3 de mayo de 2012, la cual ANULAMOS en cuanto confirma el acuerdo de resolución de procedimiento sancionador.

ANULAMOS el acuerdo de resolución de procedimiento sancionador de fecha 17 de octubre de 2011.

Sin expresa imposición de las costas procesales.

Esta sentencia no es firme y contra la misma cabe, conforme a lo establecido en los artículos 86 y siguientes de la LJCA , RECURSO DE CASACIÓN ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo o, en su caso, ante la Sala de lo Contencioso- Administrativo del TSJCV. Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de TREINTA días, a contar desde el siguiente al de su notificación, debiendo tenerse en cuenta, respecto del escrito de preparación planteado ante la Sala 3ª del TS, los criterios orientadores previstos en el Apartado III del acuerdo de 20-4-2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras consideraciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación ante la Sala III del TS (BOE nº 162, de 6 de julio de 2016).

Con certificación literal de la presente devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, la pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por la Ilma. Sra. Magistrada Ponente designado para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que certifico como Secretaria de la misma. Valencia, en la fecha arriba indicada.