Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 757/2017, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 646/2017 de 03 de Noviembre de 2017

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid
Sala de lo Contencioso-Administrativo
Sección Primera
C/ General Castaños, 1 , Planta 2 - 28004
33009710
NIG: 28.079.00.3-2017/0004870
Derechos Fundamentales 646/2017
Demandante: D./Dña. Rogelio
PROCURADOR D./Dña. MARTA MARIA BARTHE GARCIA DE CASTRO
Demandado: AGENCIA ESTATAL DE LA ADMINISTRACION TRIBUTARIA (AEAT)
Sr. ABOGADO DEL ESTADO
MINISTERIO FISCAL
SENTENCIA Nº 757/2017
Presidente:
D. JUAN PEDRO QUINTANA CARRETERO
Magistrados:
D. FRANCISCO JAVIER CANABAL CONEJOS
D. JOSÉ ARTURO FERNÁNDEZ GARCÍA
Dña. MARÍA DOLORES GALINDO GIL
Dña. MARÍA DEL PILAR GARCÍA RUIZ
En la Villa de Madrid a tres de noviembre de dos mil diecisiete.
Vistos por esta Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de
Justicia de Madrid los autos del recurso contencioso- administrativo numero 646/2017, interpuesto por la
Procuradora doña Marta María Barthe García de Castro, en nombre y representación de don Rogelio ,
en cuya defensa ha intervenido el Abogado don Jorge Álvarez González, contra la desestimación presunta
de las solicitudes de alzamiento de las medidas cautelares, adoptadas para asegurar el cobro de la deuda
tributaria, fijada en liquidación vinculada a delito por IRPF 2010, por acuerdo de la Dependencia Regional
de Recaudación de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, de
fecha 24 de mayo de 2016, y frente al requerimiento de pago de la deuda tributaria, del mismo órgano, de
fecha 13 de febrero de 2017.

Habiendo sido parte demandada en las presentes actuaciones la Administración del Estado,
representada y defendida por la Abogacía del Estado, e intervenido el Ministerio Fiscal.

Antecedentes

PRIMERO.- Por la parte recurrente se interpuso recurso contencioso-administrativo mediante escrito presentado el 13 de marzo de 2017, acordándose mediante decreto de 4 de mayo de 2017 la prosecución del procedimiento como procedimiento de protección de los derechos fundamentales de la persona.



SEGUNDO.- En el momento procesal oportuno la parte actora formalizó la demanda mediante escrito presentado el 17 de mayo de 2017, en el que, tras alegar los hechos y fundamentos de derecho que estimó procedentes, terminó suplicando se dictara sentencia estimatoria de su pretensión declarándose la vulneración de los derechos fundamentales previstos en los artículos 24.1 y 14 de la Constitución , la nulidad del requerimiento de pago y de las solicitudes de alzamiento de las medidas cautelares y la improcedencia del abono de la cantidad de 27.660.015,52 euros, así como la procedencia del levantamiento de las medidas cautelares adoptadas sobre su patrimonio, con condena en costa a la Administración demandada.

Las alegaciones de la parte demandante en defensa de su pretensión son, en síntesis, las siguientes: 1.- Vulneración del derecho fundamental a la tutela judicial efectiva, garantizado por el artículo 24.1 de la CE , al haberse colocado al recurrente por las actuaciones recurridas en una situación de indefensión, dado que las medidas cautelares adoptadas lo fueron al amparo del artículo 81.6.e) de la LGT en el marco del procedimiento regulado en el artículo 253 de la LGT , procedimiento de inspección en el que se advirtió un presunto delito contra la Hacienda Pública, pese a que en el recurrente no se advirtió en ningún momento indicio alguno de comisión de delito y que no era parte en el procedimiento penal, por lo que el recurrente no pudo ejercer su derecho de defensa, sometiendo a revisión jurisdiccional las medidas cautelares 2.- Vulneración del derecho fundamental a la igualdad, garantizado por el artículo 14 de la CE , puesto que el recurrente ha sido tratado de igual forma que los considerados responsables del delito contra la Hacienda Pública, cuando se encuentra en una situación distinta, pues solo es un obligado solidario al pago de la deuda tributaria.

3.- La aplicación de un procedimiento tributario al recurrente que no le correspondía supuso una omisión absoluta del procedimiento legalmente establecido, con la consiguiente nulidad de pleno derecho de las actuaciones recurridas.



TERCERO.- La Abogacía del Estado, cumplimentando el trámite de alegaciones del artículo 119 LJCA que se le había conferido, presentó con fecha 15 de junio de 2017 escrito de alegaciones previas, donde solicitaba la inadmisión del recurso por inadecuación del procedimiento.

Las alegaciones de la Administración demandada en sustento de su pretensión son, en síntesis, que los derechos fundamentales invocados por el recurrente no han sido vulnerados por las actuaciones administrativas recurridas, frente a las que cabía recurso en vía administrativa y económico-administrativa que no fue interpuesto con aquel.



CUARTO.- El Ministerio Fiscal mediante escrito de alegaciones, presentado el 23 de junio de 2017, solicitó la desestimación del recurso, formulando las siguientes alegaciones: 1.- El actor no pone de manifiesto ni acredita que las actuaciones recurridas supongan para el mismo una situación de discriminación en relación a un caso concreto, al no aportar un término de comparación concreto y específico, que pueda ser utilizado para sopesar sobre bases precisas y necesarias de equiparación e identidad, ambas situaciones.

2.- No se ha vulnerado el derecho fundamental a la tutela judicial efectiva del artículo 24 CE , puesto que las actuaciones recurridas no han impedido el acceso a la jurisdicción.



QUINTO.- La cuantía del recurso ha sido fijada como indeterminada, mediante decreto de fecha 28 de junio de 2017, teniéndose por realizadas las alegaciones de la Abogacía del Estado y el Ministerio Fiscal.

Habiéndose solicitado el recibimiento del pleito a prueba, se acordó dicho trámite mediante auto de 13 de julio de 2017, practicándose la prueba documental declarada pertinente y concediéndose a las partes un plazo de diez días para la formulación de conclusiones.



SEXTO.- La Abogacía del Estado presentó recurso de reposición contra el citado decreto de 28 de junio de 2017, alegado que no había contestado a la demanda sino formulado alegaciones previas al amparo del artículo 58 de la LJCA que no habían sido tramitadas. El recurso fue declarado inadmisible mediante decreto de 17 de julio de 2017 por haberse presentado fuera del plazo previsto en el artículo 102 bis de la LJCA .

Acto seguido, la Abogacía del Estado presentó recurso de reposición contra el auto de 13 de julio de 2017, alegado nuevamente que no había contestado a la demanda sino formulado alegaciones previas al amparo del artículo 58 de la LJCA que no habían sido tramitadas, por lo que no procedía el recibimiento del pleito a prueba.

Dicho recurso fue desestimado por auto de 1 de septiembre de 2017, presentándose escrito de conclusiones por la parte demandante y por la Abogacía del Estado.

SÉPTIMO.- Conclusas las actuaciones, se señaló para votación y fallo de este recurso el día 2 de noviembre de 2017, fecha en que tuvo lugar la deliberación y votación, habiendo sido ponente el Presidente de la Sala Ilmo. Sr. don JUAN PEDRO QUINTANA CARRETERO, quien expresa el parecer de la misma.

Fundamentos

PRIMERO.- El presente recurso contencioso-administrativo tiene por objeto la desestimación presunta de las solicitudes de alzamiento de las medidas cautelares, adoptadas para asegurar el cobro de la deuda tributaria, fijada en liquidación vinculada a delito por IRPF 2010, por acuerdo de la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, de fecha 24 de mayo de 2016, y frente al requerimiento de pago de la deuda tributaria, del mismo órgano, de fecha 13 de febrero de 2017.

La indicadas resoluciones fueron dictadas con motivo de la tramitación de un procedimiento inspector por el concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y periodos 2009 y 2010, seguido contra la esposa del recurrente, doña Teresa , en cuyo seno se comunicó con fecha 5 de marzo de 2015 a don Rogelio , quien había optado por la tributación conjunta con su esposa en el IRPF del ejercicio 2010, la existencia de aquel procedimiento inspector.

En relación con las actuaciones de comprobación respecto del IRPF 2010, con fecha 14 de noviembre de 2015 se notificó a don Rogelio la propuesta de liquidación vinculada a delito formalizada por la Inspección el 13 de noviembre de 2015, abriéndose un trámite de audiencia, en el que ambos cónyuges presentaron escrito de alegaciones.

La liquidación tributaria vinculada a delito relativa al IRPF 2010 fue emitida el 11 de mayo de 2016, siendo notificada al recurrente el 30 de mayo siguiente.

En dicho procedimiento se había apreciado la existencia de indicios de la comisión de un delito fiscal por doña Teresa en relación con el ejercicio fiscal 2010 y el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, por lo que al haber optado el recurrente por la tributación conjunta en ese ejercicio e impuesto, se le consideró obligado al pago solidario de la deuda tributaria de aquella, si bien no se apreciaron indicios de responsabilidad penal en relación al mismo.

Evaluada la capacidad económica y patrimonial del recurrente, en virtud de los artículos 81.6 , 253 y 255 de la LGT , se acordó la adopción de medidas cautelares sobre su patrimonio con el fin de asegurar el cobro de la deuda tributaria por el concepto IRPF 2010 por un total de 27.660.015,52 euros (23.050.012,93 de principal y 4.610.002,59 de recargo de apremio), trabándose embargo cautelar y provisional de inmuebles, saldos en cuentas bancarias, participaciones en fondos de inversión y valores mobiliarios, mediante la resolución de la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, de fecha 24 de mayo de 2016, recurrida que fue notificada al obligado tributario el 30 de mayo de 2016. En dicha resolución se indicaba que contra la misma cabía recurso de reposición o reclamación económico-administrativa, indicándose ante quien y en qué plazo podían ser interpuestos tales recursos (un mes).

Con fecha 26 de julio de 2016 don Rogelio presentó escrito ante la Administración Tributaria solicitando el alzamiento de las medidas cautelares adoptadas, solicitud que reiteró el 16 de diciembre de 2016, sin obtener respuesta a su petición.

El Juzgado de Instrucción número 2 de Alcobendas acordó mediante auto de fecha 13 de octubre de 2016 la incoación de Diligencias Previas contra doña Teresa , entre otros, por delito contra la Hacienda Pública, con motivo de la querella criminal presentada por el Ministerio Fiscal.

La parte demandante sustenta su pretensión en las siguientes alegaciones: 1.- Vulneración del derecho fundamental a la tutela judicial efectiva, garantizado por el artículo 24.1 de la CE , al haberse colocado al recurrente por las actuaciones recurridas en una situación de indefensión, dado que las medidas cautelares adoptadas lo fueron al amparo del artículo 81.6.e) de la LGT en el marco del procedimiento regulado en el artículo 253 de la LGT , procedimiento de inspección en el que se advirtió un presunto delito contra la Hacienda Pública, en el que procedía dictar liquidación (procedimiento tributario de liquidación vinculada a delito), pese a que en el recurrente no se advirtió en ningún momento indicio alguno de comisión de delito y que no era parte en el procedimiento penal.

Sostiene que tal proceder lesionó su derecho a la tutela judicial efectiva porque no tenía la condición de querellado ni por tanto legitimación para solicitar la suspensión de las medidas cautelares en el proceso penal, que autoriza el artículo 81.6 de la LGT y tampoco podía recurrir la adopción de las medidas cautelares ante la jurisdicción contencioso-administrativa, como se desprende de la disposición adicional décima de la LRJCA .

De modo que el recurrente, según afirma, no podía ejercer su derecho de defensa sometiendo a revisión jurisdiccional las medidas cautelares que estima desproporcionadas y confiscatorias y contrarias al artículo 31.1 de la CE que establece el principio de capacidad económica, al embargar todo el patrimonio de un ciudadano que carece de toda responsabilidad en el presunto ilícito.

Añade que si hubiera presentado un recurso administrativo o una reclamación económico-administrativa frente a la resolución de adopción de medidas cautelares no habría podido someter con posterioridad la decisión administrativa al criterio del juez contencioso-administrativo, pues este se declararía incompetente en favor del orden penal, en virtud de la disposición adicional décima de la LJCA .

2.- Vulneración del derecho fundamental a la igualdad, garantizado por el artículo 14 de la CE , aplicable en materia tributaria por imperativo del artículo 31.1 de la CE , puesto que el recurrente ha sido tratado de igual forma que los considerados responsables del delito contra la Hacienda Pública, cuando se encuentra en una situación distinta, pues solo es un obligado solidario al pago de la deuda tributaria por haber optado en 2010 por la tributación conjunta con su esposa, doña Teresa , al aplicárseles las medidas cautelares del artículo 81.6 de la LGT , cuando debería haber sido objeto de un tratamiento diferente, alzándose los embargos trabados sobre su patrimonio.

Añade que tal actuación fue desproporcionada ante el hecho de que el patrimonio de su cónyuge, al que correspondía la deuda liquidada, cubría suficientemente la misma.

3.- La aplicación de un procedimiento tributario al recurrente que no le correspondía -procedimiento de liquidación vinculada a delito- , toda vez que no existían en su conducta indicios de delito, supuso una omisión absoluta del procedimiento legalmente establecido -el procedimiento ordinario-, con la consiguiente nulidad de pleno derecho de las actuaciones recurridas, colocándosele en una situación de indefensión y desigualdad, al impedirle el acceso a un juez que revise las medidas cautelares adoptadas, aumentándose además la deuda tributaria en un 20% en el que se establece el recargo en vía ejecutiva.

La Abogacía del Estado pretende la inadmisión del recurso con sustento en que no concurren los requisitos para la tramitación del presente recurso por la vía excepcional de la protección de los derechos fundamentales, debiendo ser resuelto por las reglas generales del procedimiento, por tratarse de una cuestión de legalidad ordinaria y no haber sido vulnerados por las actuaciones administrativas recurridas los derechos fundamentales invocados por el recurrente; actuaciones frente a las que cabía recurso en vía administrativa y económico-administrativa que no fue interpuesto con aquel.

El Ministerio Fiscal solicitó la desestimación del recurso, formulando las siguientes alegaciones: 1.- El actor no pone de manifiesto ni acredita que las actuaciones recurridas supongan para el mismo una situación de discriminación en relación a un caso concreto, al no aportar un término de comparación concreto y específico, que pueda ser utilizado para sopesar sobre bases precisas y necesarias de equiparación e identidad, ambas situaciones. Añade que las medidas cautelares derivan de la condición de obligado tributario del recurrente, mientras que otros obligados tributarios han sido también objeto de actuaciones penales, por lo que no ha habido un trato igualitario para todos ellos.

2.- No se ha vulnerado el derecho fundamental a la tutela judicial efectiva del artículo 24 CE , puesto que las actuaciones recurridas no han impedido el acceso a la jurisdicción, al margen de la las irregularidades procedimentales que denuncia el recurrente no se pueden encuadrar en aquel derecho fundamental por constituir cuestiones de legalidad ordinaria.



SEGUNDO.- La pretensión ejercitada por la parte demandante, con fundamento en la denunciada lesión de sus derechos fundamentales a la tutela judicial efectiva, consagrado en el artículo 24 de la CE , e igualdad del artículo 14 de la CE , se sustenta en la imputación a la Administración demandada de la adopción de medidas cautelares para asegurar el cobro de una deuda tributaria contra el mismo en un procedimiento de liquidación tributaria vinculada a delito.

Sostiene el actor que las actuaciones recurridas le han causado indefensión, dado que las medidas cautelares adoptadas lo fueron al amparo del artículo 81.6.e) de la LGT en el marco de un procedimiento de inspección en el que se advirtió un presunto delito contra la Hacienda Pública, en el que procedía dictar liquidación (procedimiento tributario de liquidación vinculada a delito), pese a que en el recurrente no se advirtió en ningún momento indicio alguno de comisión de delito y no era parte en el procedimiento penal.

Concluye que tal proceder lesionó su derecho a la tutela judicial efectiva porque, al no tener la condición de querellado, carecía de legitimación para solicitar la suspensión de las medidas cautelares en el proceso penal, y no podía recurrir la adopción de las medidas cautelares ante la jurisdicción contencioso- administrativa, como se desprende de la disposición adicional décima de la LRJCA .

De modo que, según el parecer del demandante, no podía ejercer su derecho de defensa sometiendo a revisión jurisdiccional unas medidas cautelares que estima desproporcionadas y confiscatorias.

La actuación administrativa de medidas cautelares fue adoptada en aplicación del artículo 81 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria . Este precepto autoriza la adopción de medidas cautelares de carácter provisional para asegurar el cobro de las deudas para cuya recaudación sea competente la Administración tributaria, cuando existan indicios racionales de que, en otro caso, dicho cobro se vería frustrado o gravemente dificultado, entre las que se encuentra el embargo preventivo de bienes y derechos, debiendo ser notificadas al afectado con expresa mención de los motivos que justifican su aplicación.

Las medidas cautelares reguladas en este artículo podrán adoptarse durante la tramitación de los procedimientos de aplicación de los tributos desde el momento en que la Administración tributaria actuante pueda acreditar de forma motivada y suficiente la concurrencia de los presupuestos establecidos en el apartado 1 y el cumplimiento de los límites señalados en el apartado 3.

En particular, según dispone el artículo 81.6.e) de la LGT , podrán adoptarse durante la tramitación del procedimiento descrito en el artículo 253 de esa Ley o tras su conclusión, en cuyo caso sus efectos cesarán en el plazo de veinticuatro meses desde su adopción. Estas medidas podrán convertirse en embargos del procedimiento de apremio iniciado para el cobro de la liquidación practicada.

Además, prevé el apartado sexto del artículo 81 de la LGT que si con posterioridad a su adopción, se solicitara al órgano judicial penal competente la suspensión contemplada en el artículo 305.5 del Código Penal , las medidas adoptadas se notificarán al Ministerio Fiscal y al citado órgano judicial y se mantendrán hasta que este último adopte la decisión procedente sobre su conservación o levantamiento.

Dispone el artículo 250, titulado 'Práctica de liquidaciones en caso de existencia de indicios de delitos contra la Hacienda Pública' y ubicado en el Titulo VI denominado 'Actuaciones y procedimientos de aplicación de los tributos en supuestos de delito contra la Hacienda pública' '1. Cuando la Administración Tributaria aprecie indicios de delito contra la Hacienda Pública, se continuará la tramitación del procedimiento con arreglo a las normas generales que resulten de aplicación, sin perjuicio de que se pase el tanto de culpa a la jurisdicción competente o se remita el expediente al Ministerio Fiscal, y con sujeción a las reglas que se establecen en el presente Título.

Salvo en los casos a que se refiere el artículo siguiente, procederá dictar liquidación de los elementos de la obligación tributaria objeto de comprobación, separando en liquidaciones diferentes aquellos que se encuentren vinculados con el posible delito contra la Hacienda Pública y aquellos que no se encuentren vinculados con el posible delito contra la Hacienda Pública.

2. La liquidación que en su caso se dicte, referida a aquellos elementos de la obligación tributaria que se encuentren vinculados con el posible delito contra la Hacienda Pública se ajustará a lo establecido en este Título.

En los supuestos a los que se refiere este apartado, la Administración se abstendrá de iniciar o, en su caso, continuar, el procedimiento sancionador correspondiente a estos mismos hechos. En caso de haberse iniciado un procedimiento sancionador, de no haber concluido éste con anterioridad, dicha conclusión se entenderá producida, en todo caso, en el momento en que se pase el tanto de culpa a la jurisdicción competente o se remita el expediente al Ministerio Fiscal, sin perjuicio de la posibilidad de iniciar un nuevo procedimiento sancionador en los casos a que se refiere el último párrafo de este apartado.

La sentencia condenatoria de la autoridad judicial impedirá la imposición de sanción administrativa por los mismos hechos.

De no haberse apreciado la existencia de delito, la Administración Tributaria iniciará, cuando proceda, el procedimiento sancionador administrativo de acuerdo con los hechos que los tribunales hubieran considerado probados.

3. La liquidación que se dicte en relación con conceptos tributarios que no se encuentren vinculados con el posible delito contra la Hacienda Pública se ajustará en su tramitación al procedimiento ordinario que corresponda según lo dispuesto en el Capítulo IV del Título III de esta Ley y se sujetará al régimen de revisión establecido en su Título V'.

Por su parte, el artículo 253 de la LGT regula la tramitación del procedimiento de inspección en caso de que proceda practicar liquidación, seguido en el supuesto que nos ocupa.

Dispone el precepto prevé en su apartado primero lo siguiente: '1. Cuando la Administración Tributaria aprecie indicios de delito contra la Hacienda Pública y no concurran las circunstancias que impiden dictar liquidación de acuerdo con el artículo 251.1 de esta Ley, procederá formalizar una propuesta de liquidación vinculada a delito, en la que se expresarán los hechos y fundamentos de derecho en los que se basa la misma.

Dicha propuesta se notificará al obligado tributario concediéndole el trámite de audiencia para que alegue lo que convenga a su derecho en el plazo de 15 días naturales, contados a partir del siguiente al de notificación de la propuesta.

En ningún caso los defectos procedimentales en que se hubiese podido incurrir durante la tramitación administrativa, producirán los efectos de extinguir total o parcialmente la obligación tributaria vinculada a delito ni los previstos en las letras a) y b) del artículo 150.6 de esta Ley en relación con las actuaciones desarrolladas por la Administración Tributaria tendentes a la liquidación de la deuda tributaria, sin perjuicio de los que de aquellos pudiesen derivarse en caso de devolución del expediente por el Ministerio Fiscal o en caso de resolución judicial firme que obligue a practicar el ajuste previsto por el artículo 257.2 c) de esta Ley por no apreciar la existencia de delito contra la Hacienda Pública.

Transcurrido el plazo previsto para el trámite de audiencia y examinadas las alegaciones presentadas en su caso, el órgano competente dictará una liquidación administrativa, con la autorización previa o simultánea del órgano de la Administración Tributaria competente para interponer la denuncia o querella, cuando considere que la regularización procedente pone de manifiesto la existencia de un posible delito contra la Hacienda Pública.

Una vez dictada la liquidación administrativa, la Administración Tributaria pasará el tanto de culpa a la jurisdicción competente o remitirá el expediente al Ministerio Fiscal y el procedimiento de comprobación finalizará, respecto de los elementos de la obligación tributaria regularizados mediante dicha liquidación, con la notificación al obligado tributario de la misma, en la que se advertirá de que el período voluntario de ingreso sólo comenzará a computarse una vez que sea notificada la admisión a trámite de la denuncia o querella correspondiente, en los términos establecidos en el artículo 255 de esta Ley.

El pase del tanto de culpa o la remisión del expediente interrumpirá los plazos de prescripción del derecho a determinar la deuda tributaria y a imponer la sanción, de acuerdo con lo previsto en los artículos 68.1 y 189.3 de esta Ley'.

Asimismo, establece el artículo 255 de la LGT bajo el título 'Recaudación de la deuda liquidada en caso de existencia de indicios de delito contra la Hacienda Pública' lo siguiente.

'En los supuestos a que se refiere el artículo 250.2 de esta Ley , la existencia del procedimiento penal por delito contra la Hacienda Pública no paralizará las actuaciones administrativas dirigidas al cobro de la deuda tributaria liquidada, salvo que el Juez hubiere acordado la suspensión de las actuaciones de ejecución.

Las actuaciones administrativas dirigidas al cobro a las que se refiere el párrafo anterior se regirán por las normas generales establecidas en el Capítulo V del Título III de esta Ley, salvo las especialidades establecidas en el presente Título.

Una vez que conste admitida la denuncia o querella por delito contra la Hacienda Pública, la Administración Tributaria procederá a notificar al obligado tributario el inicio del período voluntario de pago requiriéndole para que realice el ingreso de la deuda tributaria liquidada en los plazos a que se refiere el artículo 62.2 de esta Ley'.

Por último, para reflejar el régimen jurídico aplicable a las actuaciones administrativas recurridas, conviene señalar que, según preceptúa la disposición adicional décima de la Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de la jurisdicción contencioso-administrativa, bajo el título 'Delitos contra la Hacienda pública': 'De conformidad con lo dispuesto en el artículo 3.a) de esta Ley , no corresponde al orden jurisdiccional contencioso-administrativo conocer de las pretensiones que se deduzcan respecto de las actuaciones tributarias vinculadas a delitos contra la Hacienda Pública que se dicten al amparo del Título VI de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, salvo lo previsto en los artículos 256 y 258.3 de la misma.

Una vez iniciado el correspondiente proceso penal por delito contra la Hacienda Pública, tampoco corresponderá al orden jurisdiccional contencioso- administrativo conocer de las pretensiones que se deduzcan respecto de las medidas cautelares adoptadas al amparo del artículo 81 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria '.



TERCERO.- El procedimiento de protección jurisdiccional de los Derechos Fundamentales tiene por objeto enjuiciar los actos de la Administración Pública sujetos al Derecho administrativo que afecten al ejercicio de los derechos fundamentales de la persona, comprendidos en el artículo 53.2 de la Constitución , esto es, aquellos a que se refieren los artículos 14 a 29 de la Constitución , quedando fuera de su ámbito 'otros derechos' también reconocidos constitucionalmente pero con distinto alcance en cuanto a su protección y efectos.

Y en relación al derecho fundamental a la tutela judicial efectiva en el presente recurso contencioso administrativo, debe atenderse a una doctrina jurisprudencial reiterada, según la cual, 'el artículo 24 de la Constitución extiende su ámbito de aplicación a las actuaciones judiciales, a las administrativas sancionadoras, a las que se aplican los principios básicos del ordenamiento penal, y a aquellas otras actuaciones administrativas que impidan el acceso a la Jurisdicción' ( Sentencias del Tribunal Supremo de 6 junio 1991 Rec. 553/1988 , 24 de noviembre de 1997, Rec. 820/1995 , 23 de junio de 1995, Rec. 1543/1992 , y auto del Tribunal Supremo de 2 de octubre de 1998, Rec. 2327/1998 , entre otras).

En relación con esta cuestión y siguiendo la doctrina constitucional, expresada en la STC 38/2011, de 28 de marzo , que reitera la doctrina recogida en la STC 308/2006, de 23 de octubre , conviene recordar que 'el derecho a la tutela judicial efectiva, garantizado en el art. 24.1 CE , comprende el derecho de los litigantes a obtener de los Jueces y Tribunales una resolución motivada y fundada en Derecho sobre el fondo de las pretensiones oportunamente deducidas por las partes en el proceso que, no obstante, puede ser también de inadmisión si concurre causa legal para ello y así se aprecia razonadamente por el órgano judicial ( SSTC 63/1999, de 26 de abril, F. 2 ; 206/1999, de 8 de noviembre, F. 4 ; 198/2000, de 24 de julio, F. 2 ; 116/2001, de 21 de mayo , F. 4, entre otras). También ha dicho este Tribunal que los derechos y garantías previstos en el artículo 24 CE no garantizan la corrección jurídica de la actuación o interpretación llevada a cabo por los órganos judiciales comunes, pues no existe un derecho al acierto (entre otras muchas, SSTC 151/2001, de 2 de julio, F. 5 ; y 162/2001, de 5 de julio , F. 4), y tampoco aseguran la satisfacción de la pretensión de ninguna de las partes del proceso (por todas, SSTC 107/1994, de 11 de abril, F. 2 ; y 139/2000, de 29 de mayo , F. 4). Ahora bien, lo que en todo caso sí garantiza el expresado precepto es el derecho a que las pretensiones se desenvuelvan y conozcan en el proceso establecido al efecto, con observancia de las garantías constitucionales que permitan el derecho de defensa, y a que finalice con una resolución fundada en Derecho, la cual podrá ser favorable o adversa a las pretensiones ejercitadas ( STC 50/1982, de 15 de julio , F. 3).' Esta doctrina es reiterada, entre otras, por la STC 169/2015, de 20 de julio .

Así es, la lesión del derecho a la tutela judicial efectiva solo excepcionalmente puede invocarse ante la actuación administrativa, pues se trata de un derecho prestacional que ha de satisfacerse por los órganos jurisdiccionales y no por la Administración, con dos excepciones: a) que la actuación administrativa llegue a impedir la ulterior intervención revisora de la Jurisdicción o la haga inútil, como ocurre cuando en relación a actos que gozan de ejecutividad se inician actos materiales de ejecución, sin ofrecer al interesado la posibilidad de instar la suspensión de esa ejecutividad ( SSTS de 2 de enero de 2001, Rec. 6792/1996 , y 16 de enero de 2001, Rec. 7134/1996 ), y b) que se trate de actuaciones dictadas en el seno de un procedimiento sancionador por la extensión al mismo de garantías del proceso penal.

De modo que, al carecer de naturaleza sancionadora de la actuación administrativa impugnada, tan solo cabe considerar que se trate de una actuación o varias que impidan el acceso a la jurisdicción, para concluir que resultan susceptibles de lesionar el derecho a la tutela judicial efectiva.

Pues bien, estima la Sala que, residenciada la lesión del derecho fundamental invocado en la adopción de medidas cautelares de carácter provisional para asegurar el cobro de la deuda tributaria del recurrente, como obligado tributario solidario junto con su cónyuge en relación con el IRPF ejercicio 2010, no cabe atribuir a dicha actuación administrativa el efecto que le imputa el actor.

El acuerdo de la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, de fecha 24 de mayo de 2016, por el que se adoptaron tales medidas cautelares era susceptible de recurso de reposición o reclamación económico-administrativa, tal y como se informó con su notificación, pese a lo cual el obligado tributario, aquí demandante, dejó firme y consentido dicho acuerdo, no interponiendo contra el mismo recurso alguno; por lo que no cabe aceptar que tal resolución administrativa impidiera el acceso a los recursos contra ella pertinentes y, consiguientemente, impidiera con posterioridad el acceso a la jurisdicción.

Argumenta la parte demandante que si hubiera presentado un recurso administrativo o una reclamación económico-administrativa frente a la resolución de adopción de medidas cautelares no habría podido someter con posterioridad la decisión administrativa al criterio del juez contencioso-administrativo, pues este se declararía incompetente en favor del orden penal, en virtud de la disposición adicional décima de la LJCA .

Con tal afirmación se plantea una hipótesis que no ha tenido lugar, puesto que, como decimos, el obligado tributario no presentó recurso alguno contra la actuación administrativa a la que reputa lesiva para su derecho fundamental a la tutela judicial efectiva, limitándose a solicitar el alzamiento de las medidas cautelares meses después, concretamente el 26 de julio de 2016.

Igualmente, el requerimiento de pago, de fecha 13 de febrero de 2017, también indicaba la posibilidad de impugnarlo mediante recurso de reposición o reclamación económico-administrativa.

De modo que el recurrente no ejerció las acciones administrativas, económico-administrativas y judiciales en el orden contencioso-administrativo que tenía a su disposición para satisfacer su derecho de defensa y obtener la tutela judicial efectiva.

Es más, la iniciación del proceso penal tuvo lugar mediante auto del Juzgado de Instrucción número 2 de Alcobendas de 13 de octubre de 2016 , por lo que al momento de dictarse y notificarse el acuerdo de la Administración Tributaria de adopción de medidas cautelares, correspondía al orden jurisdiccional contencioso-administrativo conocer de las pretensiones que se dedujeran respecto de tales medidas cautelares, adoptadas al amparo del artículo 81 de la LGT , tal y como se deduce de la disposición adicional décima de la Ley Jurisdiccional .

En todo caso, ha de considerarse que con posterioridad a la iniciación del proceso penal por delito contra la Hacienda Pública contra la esposa del recurrente, es decir, atribuida a la jurisdicción penal el conocimiento de las pretensiones que se dedujeran respecto de las medidas cautelares adoptadas por la Administración Tributaria en el procedimiento de liquidación vinculada a delito, podía solicitarse al órgano judicial penal competente la suspensión de tales medidas cautelares, contemplada en el artículo 305.5 del Código Penal , al que correspondería decidir sobre su conservación o levantamiento.

Pues bien, el obligado tributario, aquí demandante, tampoco se personó en las actuaciones penales seguidas por el delito contra la Hacienda Pública contra su cónyuge por el IRPF ejercicio 2010 ni, por tanto, instó la suspensión de las medidas cautelares en aquel procedimiento penal, desconociéndose, por ello, el posible resultado de tal acción.

Por otro lado, consta en autos que mediante auto del Juzgado de Instrucción número 2 de Alcobendas, de fecha 27 de enero de 2017 , se denegó la solicitud de suspensión de las actuaciones de ejecución iniciadas por la Dependencia Regional de la Agencia Tributaria respecto de doña Teresa y otro imputado para el cobro de la supuesta deuda tributaria dejada de ingresar relativa al IRPF del ejercicio impositivo de 2010.

Por consiguiente, resulta improcedente invocar frente a tales actuaciones y la desestimación presunta de las solicitudes de alzamiento de las medidas cautelares la vulneración del derecho a la tutela judicial efectiva, garantizado por el artículo 24 de la CE , pues ni causaban indefensión alguna al interesado ni impedían el acceso a la jurisdicción, que en modo alguno intentó por los cauces existentes al efecto quien ahora denuncia su lesión.

Naturalmente, frente a una eventual indefensión ocasionada en el procedimiento administrativo cabe acudir precisamente ante la jurisdicción en el ejercicio del derecho de tutela judicial efectiva sin indefensión; y será, en su caso, la eventual indefensión producida en el órgano jurisdiccional la que sería cubierta por el derecho fundamental; pero no la que pudiera haberse causado en el procedimiento administrativo.

En definitiva, resulta evidente que el interesado, afectado por las medidas cautelares acordadas, tuvo ocasión de recurrir la decisión administrativa que las adoptaba, e incluso instar de la jurisdicción penal el levantamiento de las mismas, una vez iniciadas las actuaciones penales, pero no hizo ni lo uno ni lo otro, optando por acudir a este procedimiento especial de protección de derechos fundamentales de la persona indebidamente.

En verdad, la parte demandante construye artificialmente un supuesto de hecho de denegación de acceso a la jurisdicción, sobre la base de su subjetivo pronóstico acerca del resultado fatal del ejercicio de las acciones tendentes a impetrar la tutela judicial efectiva, que por voluntad propia nunca llegó a ejercitar.

Debe rechazarse, por tanto, la lesión del derecho a la tutela judicial efectiva alegada por la parte recurrente.



CUARTO.- En segundo lugar, la parte demandante denuncia la vulneración del derecho fundamental a la igualdad, garantizado por el artículo 14 de la CE , aplicable en materia tributaria por imperativo del artículo 31.1 de la CE Al respecto, conviene recordar la doctrina constitucional y jurisprudencial acerca del principio de igualdad en la aplicación de la ley. El Tribunal Constitucional ( STC 90/1989, de 11 de mayo ) afirma que 'el artículo 14 CE prohíbe, por una parte, que se dé un tratamiento desigual tanto en las previsiones normativas, como en su aplicación concreta, por un poder público, a quienes se encuentren en situaciones esencialmente similares, y, por otra, que si se introducen elementos de diferenciación para justificar tratamientos distintos, esos elementos han de ser razonables y no constituir una excusa o pretexto para producir, de hecho, un tratamiento arbitrariamente desigual, y, por tanto, discriminatorio' .

Pero, en realidad, lo que cuestiona la parte recurrente es la denominada «discriminación por indiferenciación», o lo que es igual, una «desigualdad» basada en un tratamiento «igual» a situaciones «desiguales».

En relación con tal supuesto la jurisprudencia ha declarado en las SSTS 13 de marzo de 2006 , Rec.

3350/2000, de 22 de diciembre de 2000 , Rec. 6725/1996 , y de 6 de octubre de 2000 , Recurso contencioso- administrativo núm. 374/1999 , que desde el punto de vista del art. 14 de la Constitución y desde la perspectiva de la protección de los Derechos Fundamentales de la Persona, a cuyos límites hemos de someternos, 'el derecho a la igualdad consagrado en tal artículo impide tratar desigualmente a los iguales, pero no excluye la posibilidad de que se trate igualmente a los desiguales, porque de dicho precepto no puede derivarse ningún derecho subjetivo genérico a un trato normativo desigual, tal como pusieron de relieve sentencias del Tribunal Constitucional como las 128/1987 , 19/1989 y 16/1994 , llegando la del mismo Tribunal 36/1999 a afirmar, en cuanto a la discriminación por indiferenciación, que aquel precepto no ampara la falta de distinción entre supuestos desiguales, ni el hipotético derecho a imponer o a exigir diferencias de trato ( sentencias 86/1985 , 19/1988 , 135/1992 y 308/1994 ), por ser ajena al ámbito de dicho precepto constitucional aquella clase de discriminación '.

La presente denuncia de la violación de derecho a la igualdad se hace con fundamento en que el recurrente habría sido tratado de igual forma que los considerados responsables del delito contra la Hacienda Pública, pese a encontrarse en una situación distinta.

Por consiguiente, la aplicación de la expresada doctrina jurisprudencial al supuesto que nos ocupa impide acoger la alegada vulneración del derecho a la igualdad.

Además, aquella afirmación del recurrente no responde a la realidad. Es cierto que ha sido tratado como un obligado tributario, obligado al pago como responsable solidario de la deuda tributaria de su cónyuge, por haber optado en 2010 por la tributación conjunta con su esposa, doña Teresa . De ahí que haya sido objeto de las medidas cautelares que el artículo 81.6 de la LGT autoriza a imponerle para asegurar el cobro de la deuda tributaria, al igual que ocurrió con su esposa, quien fue imputada por la comisión de un delito contra la Hacienda Pública. Pero, también es cierto que doña Teresa fue objeto de una querella por la comisión de un delito contra la Hacienda Pública, resultando imputada en un procedimiento penal, por lo que es evidente que siendo ambas situaciones diferentes, el tratamiento recibido por uno y otra, ha sido sustancialmente dispar, por más que en ambos casos los obligados tributarios hayan sufrido el embargo cautelar de sus bienes.

Por lo demás, ningún precepto legal impone un trato diferenciado entre los diferentes obligados tributarios respecto de una misma deuda tributaria a los efectos de la adopción de las medidas cautelares provisionales que contempla el artículo 81 de la LGT .

Sin duda, cuando el artículo 253.3 de la LGT establece que 'En los casos en los que, por un mismo concepto impositivo y periodo, quepa distinguir elementos en los que se aprecia una conducta dolosa que pueda ser determinante de un delito contra la Hacienda Pública, junto con otros elementos y cuantías a regularizar respecto de los que no se aprecia esa conducta dolosa, se efectuarán dos liquidaciones de forma separada' -una propuesta de liquidación vinculada al delito y un acta de inspección-, no contempla el tratamiento diferenciado que reclama el recurrente.

Por todo ello, debe rechazarse la lesión del principio de igualdad, denunciada.



QUINTO.- Por último, la parte demandante argumenta en torno a la aplicación de un procedimiento tributario que no correspondía -procedimiento de liquidación vinculada a delito- , toda vez que no existían en su conducta indicios de delito, lo que a su parecer supuso una omisión absoluta del procedimiento legalmente establecido -el procedimiento ordinario-, con la consiguiente nulidad de pleno derecho de las actuaciones recurridas.

Pues bien, por más el recurrente que pretenda asociar dicha alegación a la situación de indefensión que dice haber padecido, antes descartada, no deja de ser una alegación de mera legalidad ordinaria que queda extramuros del procedimiento especial de protección jurisdiccional de los derechos fundamentales de la persona que nos ocupa.

Sentado lo anterior, la vulneración de los derechos fundamentales, denunciada por la parte actora, no puede prosperar.

Por todo lo expuesto, habiéndose acordado mediante decreto de 4 de mayo de 2017 la prosecución del procedimiento como procedimiento de protección de los derechos fundamentales de la persona, sin que se suscitara la inadmisión del recurso por inadecuación de procedimiento a través del cauce legalmente previsto en el artículo 117 de la Ley Jurisdiccional , procede en esta fase del proceso la desestimación del recurso contencioso-administrativo que nos ocupa, resultando improcedente su inadmisión, solicitada por la Abogacía del Estado.



SEXTO.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional , no procede hacer expresa imposición de las costas causadas a ninguna de las partes, atendida la complejidad de la cuestión controvertida y la consiguiente apreciación de dudas de derecho que justifican tal proceder, así como por el hecho de que deba rechazarse la pretensión de inadmisión del recurso de la Abogacía del Estado.

Fallo

DESESTIMAR el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la Procuradora doña Marta María Barthe García de Castro, en nombre y representación de don Rogelio , contra la desestimación presunta de las solicitudes de alzamiento de las medidas cautelares, adoptadas para asegurar el cobro de la deuda tributaria, fijada en liquidación vinculada a delito por IRPF 2010, por acuerdo de la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, de fecha 24 de mayo de 2016, y frente al requerimiento de pago de la deuda tributaria, del mismo órgano, de fecha 13 de febrero de 2017.

No se hace expresa condena al pago de las costas causadas en el presente recurso.

La presente sentencia es susceptible de recurso de casación, que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de treinta días , contados desde el siguiente al de su notificación, acreditándose en el escrito de preparación del recurso el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-administrativa , con justificación del interés casacional objetivo que presente. Previa constitución del depósito previsto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial , bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.

Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2414- 0000-92-0646-17 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo concepto del documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049-3569-92- 0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2414-0000-92-0646-17 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separados por espacios, los demás datos de interés.

Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.