Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 767/2017, Tribunal Superior de Justicia de Andalucia, Sala de lo Contencioso, Sección 4, Rec 396/2016 de 11 de Septiembre de 2017

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ANDALUCÍA SALA DE LO CONTENCIOSO-
ADMINISTRATIVO (SEVILLA)
S E N T E N C I A
Iltmos. Sres.:
D. GUILLERMO SANCHIS FERNÁNDEZ MENSAQUE
D. JOSÉ ÁNGEL VÁZQUEZ GARCÍA
D. JAVIER RODRIGUEZ MORAL
D. EDUARDO HINOJOSA MARTÍNEZ
En Sevilla, a 11 de septiembre de 2017
La Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso - Administrativo del Tribunal Superior de Justicia
de Andalucía, con sede en Sevilla, ha visto el recurso número 396/2016 interpuesto por COMERCIAL
SARAMER, S.L .U., y en su representación el Procurador de los Tribunales Sr/Sra. LEYVA ROYO contra
acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía que en su sesión de 26 de febrero
de 2016 desestimó las reclamaciones nº NUM000 y NUM001 .Ha sido Ponente el Magistrado D. JAVIER
RODRIGUEZ MORAL.

Antecedentes

PRIMERO .- En su escrito de demanda, la parte actora interesa de la Sala, dicte sentencia anulatoria de las resolución impugnada, con los demás pronunciamientos de constancia.



SEGUNDO .- En su contestación la parte demandada solicita dicte sentencia desestimando el recurso interpuesto.-

TERCERO.- No habiéndose acordado el recibimiento a prueba, quedó señalado día 7 de septiembre de 2017 para la votación y fallo del presente recurso, habiendo tenido efecto en el designado.

Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. D. JAVIER RODRIGUEZ MORAL.-

Fundamentos

PRIMERO. - Es objeto de recurso contencioso-administrativo el acuerdo por el que el TEARA desestima las reclamaciones interpuestas contra el acuerdo de liquidación practicado por la Dependencia Regional de Inspección con sede en Sevilla de la Delegación Especial en Andalucía de la Agencia Tributaria en relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente al ejercicios 2011; y asimismo contra el acuerdo de imposición de sanción por la comisión de las infracción prevista en el artículo 194.1 de la Ley 58/2003 , General Tributaria.

La cuestión litigiosa versa sobre la conformidad a Derecho del criterio de la Inspección de Tributos , al negar expresamente la deducción de las cuotas soportadas por la recurrente con motivo de una operación de transmisión de inmuebles efectuada en el marco de la dación en pago escriturada notarialmente el 27 de diciembre de 2011 con la finalidad de satisfacer la totalidad de las deudas que la sociedad cedente, Seld Inversiones S.L.U., mantenía con la sociedad actora.

Partiendo de que de la finalidad de aplicar abusivamente las normas tributarias normalmente no cabe esperar pruebas directas, procede valorar los elementos de prueba que fueron tomados en consideración por la Inspección, cuyo criterio ha sido refrendado por el TEARA, hasta concluir que estamos en presencia de operaciones cuyo resultado es la obtención de una ventaja fiscal sea contraria a los objetivos del derecho comunitario -- pues no olvidemos que el IVA es un tributo sujeto a armonización comunitaria --, y que además han sido realizadas con la finalidad esencial de obtenerla.

En cuanto a lo segundo,es necesario recordar que como Tribunal estamos obligados a tener presente los límites establecidos por la Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión (Sala Tercera) de 21 de junio de 2012 ( asunto Mahagében ), en el sentido de que no cabe denegar el derecho a la deducción por el simple motivo de que el sujeto pasivo no se ha cerciorado de que el emisor de la factura relativa a los bienes por los que se solicita el ejercicio del derecho a deducción tenía la condición de sujeto pasivo, que disponía de los bienes en cuestión y estaba en condiciones de suministrarlos y que cumplió con sus obligaciones en materia de declaración e ingreso del IVA, o porque el sujeto pasivo no dispone, aparte de la citada factura, de otros documentos que puedan demostrar las anteriores circunstancia;pero sí en el caso de que concurran datos objetivos que acrediten que el sujeto pasivo cuestión sabía o debía haber sabido que la operación en la que se basa el derecho a deducción formaba parte de un fraude o simulación.



SEGUNDO. - Nuestra misión como Tribunal del orden contencioso-administrativo se reconduce a determinar si las apreciaciones de la Administración tributaria responden a la razón o a la lógica, o más bien resultan arbitrarias carentes de fundamento, o contrarias a las reglas de la carga de la prueba , pero en este caso, la valoración que encuentra abusivo el comportamiento de la recurrente ha sido sólidamente establecida.

Sería injusto decir que la Inspección no ha reunido serios datos que apunta al carácter parcialmente simulado de las relaciones jurídicas entre las dos sociedades, cedente y acreedora, que acertadamente es contemplada en su totalidad, sin detenerse exclusivamente en la dación en pago instrumentalizada mediante la transmisión de nada menos que 25 fincas urbanas , con la finalidad de saldar una deuda por importe reconocido en ese mismo acto de 610.060 €.

Cabe afirmar , al contrario, que la Inspección ha logrado proporcionar una visión coherente y conjunta de la situación de ambas entidades, luego resumida y refrendada por el TEARA, de la que derivan serios indicios de simulación negocial. Y es que, en relación a los hechos y antecedentes dignos de mención, el Tribunal entiende especialmente relevantes los siguientes: 1º hasta el 27 de diciembre de 2011, ambas sociedades tenían como socio único al mismo ciudadano británico, hasta ese momento también administrador único de las dos entidades.

2º este último, en la fecha expresada vende la totalidad de su participaciones sociales de la entidad Seld Inversiones por un valor declarado de 2 euros.

3º en justificación de la causa de la dación en pago, la parte recurrente ha reiterado siempre que la deuda de Seld Inversiones con Comercial Saramer tenía su origen mediato en las relaciones entre la primera y el Sr. Teodosio , y por más señas, en la cesión de créditos realizada por este ciudadano británico el 22 de diciembre de 2011 a favor de la actora, que habría devenido en consecuencia acreedora de la sociedad obligada a dar en pago .

4º a juicio del Tribunal, la existencia de este crédito con origen primero en los préstamos y aportaciones del Sr. Teodosio a Seld Inversiones no ha quedado suficientemente acreditada, es más, las serias dudas de que responda a la realidad descansan sobre datos contrastados .

En el acuerdo de liquidación se ponen de manifiesto los defectos de la contabilización de tales aportaciones en los libros de Seld Inversiones ( documentación incompleta , falta de coincidencia con los saldos contables) no rebatidos por la recurrente. En prueba de su existencia , la parte actora pretendió como medio de prueba prueba la aportación a los autos de los certificados de los ingresos realizados por el Sr. Teodosio en las cuentas bancaria abiertas de las que era titular Sedl Inversiones,por lo que deben reproducirse los argumentos expuestos por el Tribunal para denegar su inadmisión: la existencia de ingresos del Sr. Teodosio en cuentas bancarias abiertas a nombre de la entidad Seld Inversiones S.L no prueba por sí sola la condición de acreedor del primero frente a la segunda. Ingresos bancarios y derecho de crédito son fenómenos jurídicamente independientes, puesto que el crédito a favor de quien se atribuye su titularidad debe resultar de una liquidación final de las relaciones comerciales o de todo tipo entre ambas partes, en este caso la persona física y la sociedad mercantil, que arroje un saldo acreedor del Sr. Teodosio , pero jurídicamente, los extractos bancarios no hacen prueba del mismo.

5º careciendo de justificación razonable la existencia del crédito, las sospechas sobre su verdadero alcance se transmiten a la dación en pago, puesto que si se cuestiona veracidad del crédito cedido , también debe cuestionarse la aparente finalidad solutoria de la transmisión de bienes inmuebles, por tanto ,es razonable preguntarse sobre la existencia de una causa negocial --- en el sentido de los artículos 1274 - 1276 del Código Civil --- distinta de la que formalmente pretende explicar la operación inmobiliaria sujeta al IVA regularizado.

6º sobre los fines reales pero latentes de la operación de que hablamos , se ha pronunciado Inspección, tras poner de manifiesto la circunstancia de que si bien los inmuebles dados en pago no se encontraban gravados con carga hipotecaria, Seld Inversiones contabilizaba a la fecha de la dación deudas deudas con entidades de crédito por importe de 2.928.671, 21 € 7º de este modo cobra fuerza la convicción, de que, como expone la Abogacía del Estado, al contestar la demanda, estamos en presencia de una operación de cesión de activos al socio y administrador de ambas sociedades hasta el momento mismo de la escritura de cesión que descapitaliza a una de ella mediante la transmisión a la otra, generando además un crédito tributario por el IVA soportado.

8º contemplada en su conjunto, es decir, teniendo en cuenta lo sucedido antes de la dación en pago por la que se devengan cuotas de IVA que la recurrente deduce en su calidad de impuesto soportado, existen razones suficientes para entender que estamos ante el ejercicio abusivo del derecho a deducir.

9º de los vínculos personales entre ambas sociedades ya descritos se infiere que estamos en presencia de una operación fruto de una decisión imputable a una misma voluntad, la del ciudadano británico ya referido.



TERCERO.- Pese a la insistencia de la demanda sobre este punto, no es necesario cuestionar la realidad de la transmisión , en el sentido de que todos los negocios indirectos o en virtud de los cuales se conforman titularidades fiduciarias se instrumentan siempre mediante pactos típicos, oponibles frente a terceros y que surten efectos en la vida jurídica , en tributo a la apariencia creada. A título teórico, baste recordar, p. ej, que en las transmisiones en garantía tipo fiducia cum creditore, la vulneración del pacto de fiducia producida cuando el fiduciario transmite por precio la cosa vendida no afecta a los terceros adquirentes de buena fe, justamente por la fuerza de la apariencia jurídica. En resumen, cabe perfectamente que el abuso pueda venir dado por negocios y transacciones reales y no aparentes o simulados, al igual que por la intervención de estos últimos, si por las circunstancias en que se realizan, tienen el efecto de dar lugar a ventajas fiscales ilegítimas.



CUARTO.- Tampoco puede el Tribunal admitir que la negativa a admitir la deducción consagre el enriquecimiento de la Administración tributaria , pues el hecho de que Seld Inversiones se encuentre expuesta al cobro forzoso del IVA devengado y no ingresado no excede de una simple eventualidad ,sin perjuicio de que, de hacerse efectivo el mismo , con ingreso en las arcas públicas de las cantidades dejadas de ingresar , la entidad que ejercitó su derecho a deducir lo haga valer por las vías legales oportunas.



QUINTO.- El examen de la conformidad a Derecho de la sanción impuesta debe resolverse dando por sentado, entre otras cosas, porque así lo reconoce el propio TEARA, que el ejercicio de la potestad sancionadora tributaria debe compatibilizarse con las exigencias del principio de culpabilidad, lo que por lo demás vino a confirmar el Tribunal Constitucional en su sentencia de 26 de abril de 1990 . Esto quiere decir que si el presunto infractor demuestra que su conducta no respondió a una voluntad de transgresión de la norma, o al simple desentendimiento (por descuido o falta de atención) respecto de su mandato, no es posible reprocharle su conducta,lo que es especialmente evidente en los casos en que el sujeto, pretendiendo actuar conforme a Derecho, se ampara en una versión personal pero razonable de la norma objetiva, o cuando la orientación conforme a las normas es inaccesible para un obligado tributario medio, debido a su complejidad o a la dificultad de su comprensión.

Esto es así en el plano teórico, pero lo cierto es que en este supuesto, al descender al terreno de lo concreto, lo que tenemos es la dificultad de considerar justificada e inculpable la conducta de un obligado tributario que participa en una operación elusiva del ingreso de la cuota de IVA , en el marco de un claro concierto de voluntades con la cedente en pago de bienes inmuebles, que incumple su obligación de ingreso de la cuota repercutida, a la vista, como se dijo, de la unidad de decisión existente entre ambas entidades.

De la vinculación arriba descrita se infiere claramente el conocimiento por parte de la recurrente de haber deducido cuotas a sabiendas de su falta de ingreso en el Tesoro Público, o mejor dicho, la consideración de que deducción y falta de ingreso son actos concatenados por una misma unidad decisoria que convierten en abusivo el derecho a deducir.

Al hilo del mismo razonamiento, deben rechazarse la alegación sobre la falta de antijuridicidad y tipicidad de la conducta sancionada,pues al contrario de lo que afirma la parte recurrente, no es posible reputar veraz una devolución del IVA formulada por un sujeto pasivo del impuesto partícipe de una operación realizada en las condiciones descritas.



SEXTO.-Con desestimación del recurso , e imposición de costa a la parte recurrente, hasta un máximo de 1.000 € por todos los conceptos.

Vistos los preceptos citados y demás de pertinente aplicación.

Fallo

QUE DEBEMOS DESESTIMAR Y DESESTIMAMOS EL RECURSO CONTENCIOSO- ADMINISTRATIVO 396/2016 INTERPUESTO POR COMERCIAL SARAMER, S.L .U., Y EN SU REPRESENTACIÓN EL PROCURADOR DE LOS TRIBUNALES SR/SRA. LEYVA ROYO CONTRA ACUERDO DEL TRIBUNAL ECONÓMICO- ADMINISTRATIVO REGIONAL DE ANDALUCÍA QUE EN SU SESIÓN DE 26 DE FEBRERO DE 2016 DESESTIMÓ LAS RECLAMACIONES Nº NUM000 Y NUM001 .

CON EXPRESA IMPOSICIÓN DE LAS COSTAS A LA PARTE RECURRENTE, HASTA UN LÍMITE DE 1000 €.

CONTRA ESTA RESOLUCIÓN CABE RECURSO ORDINARIO DE CASACIÓN , EN LOS TÉRMINOS PREVISTOS EN LA LEY 29/1998, DE 13 DE JULIO, REGULADORA DE LA JURISDICCIÓN CONTENCIOSO- ADMINISTRATIVA.

A su tiempo, con certificación de ésta sentencia para su cumplimiento, devuélvase el expediente administrativo al lugar de procedencia.

Así por ésta nuestra sentencia, que se notificará en legal forma a las partes, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos.