Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 770/2018, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 158/2015 de 06 de Julio de 2018

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA
COMUNIDAD VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCION TERCERA
En la ciudad de Valencia a seis de julio de dos mil dieciocho.
En la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de
Justicia de la Comunidad Valenciana, compuesta por los Ilmos. Sres., D. MANUEL JOSE BAEZA DIAZ
PORTALES, Presidente, D. LUIS MANGLANO SADA, D.AGUSTÍN GÓMEZ MORENO MORA, Magistrados,
ha pronunciado la siguiente:
SENTENCIA Nº 770
En el recurso contencioso administrativo nº 158/2015, interpuesto por D. Horacio , representado por
el Procurador Sra. Ramirez Vázquez, y defendido por el Letrado D. Jose Luis Noguera Calatayud, contra
resolución del TEARV de fecha 27-11-2014, en reclamación nº NUM000 y NUM001 , formulada contra
liquidacion en IRPF, ejercicio 2009-010 y contra acuerdo sancionador derivado de la misma; habiendo sido
parte en los autos como demandado TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL y Ponente el
Ilmo. Sr. Magistrado D. AGUSTÍN GÓMEZ MORENO MORA.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por ley, se emplazó a la demandante para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito en que suplicó que se dictase sentencia declarando no ajustada a Derecho la resolución recurrida.



SEGUNDO.- Por la parte demandada se contestó a la demanda mediante escrito en el que solicitó que se dictase sentencia por la que se confirme la resolución recurrida.



TERCERO.- Habiéndose recibido el proceso a prueba se practicó la propuesta por las partes que resultó admitida, la testifical relativa a informe que no pudo realizarse por traslado del testigo a Panamá, y se emplazó a las partes para que evacuasen el trámite prevenido en el art. 64 de la Ley Reguladora de esta Jurisdicción, y cumplido dicho trámite quedaron los autos pendientes de votación y fallo.



CUARTO.- Se señaló la votación y fallo del recurso para el día veintiseis de junio de dos mil dieciocho.

Fundamentos

PRIMERO.- Por la Dependencia de Inspección de Alicante, se iniciaron actuaciones de comprobación e investigación el 12-12-2011 correspondientes a los ejercicios 2009 y 2010 en IRPF, determinándose el rendimiento neto en régimen de de estimación directa normal, con base en la documentación recaba por la Inspecciona mediante requerimientos de información a los proveedores del obligado tributario, en concreto de LOGISTA SA y COMET SA. En el acuerdo se modifican los datos declarados por el demandante respecto a ingresos y gastos, donde no son admitidos como deducibles determinados conceptos.

En el acuerdo se dice respecto a los ingresos obtenidos con la venta de los diferentes productos se obtiene del siguiente modo: 'El resumen de facturación expedido por los distintos proveedores de tabaco (LOGISTA SA y Comet SA) que ha sido aportado por dichos proveedores en contestación a los respectivos requerimientos de información efectuados, especifica tanto el precio de coste para el obligado tributario (última columna del resumen en la que se indica 'Total fac. Euro' o bien 'Liquido', que coincide además con el declarado en el modelo 347) como el importe de la comisión que de la venta de dicho producto obtiene el obligado tributario. Por tanto, el ingreso procedente de la venta de tabaco resulta de añadir a su precio de coste el importe de la comisión o premio.' 'Respecto a la venta de timbre suministrado por Logista SA, de igual modo el resumen de facturación expedido por dicho proveedor, que ha sido aportado en contestación al requerimiento de información efectuado, especifica tanto el precio de coste para el obligado tributario (última columna del resumen en la que se indica 'Liquido' que coincide además con el importe declarado en el modelo 347) como importe de la comisión que de la venta de dicho producto obtiene el obligado tributario. Por tanto el ingreso procedente de la venta de timbre resulta de añadir a su precio de coste el importe de la comisión.'

SEGUNDO.- Como motivos de impugnación se plantean los siguientes: 1- Incorrecta aplicación del método de determinación de la base imponible; 2- Incorrecta determinación de Ingresos; 3- Incorrecta aplicación del método de estimación para la determinación de gastos, con lo que su concreción es errónea; Nulidad o anulabilidad del acuerdo sancionador, por contravenir el Pª de Proporcionalidad, por la falta de motivación debida y, por la exigencia de prueba de cargo que corresponde al que acusa.

Aporta ante el TEARV diversa documentación, facturas, respecto a las que el Tribunal manifiesta que debieron serlo en el marco del procedimiento de comprobación, habiendo precisado el TEAC que salvo circunstancias excepcionales, las pruebas relevantes para la adecuada regularización han de aportarse ante el órgano de Gestión o Inspección competente, al no ser el procedimiento de revisión el momento procesal oportuno para aportar pruebas que debieron serlo en el procedimiento de inspección y comprobación. Sin embargo, la Sala ya se ha manifestado en esta cuestión señalando que, el procedimiento de inspección tributaria tiene por objeto la comprobación e investigación de las circunstancias determinantes de la obligación tributaria para verificar el correcto funcionamiento de las normas ( art. 115.1 LGT). Las amplias potestades de investigación que asisten a los órganos de la Inspección Tributaria se proyectan en los procedimientos que impulsa, singularizando éstos, pero no hasta el punto que se excluyan o se limiten las posibilidades de alegar y de proponer pruebas que asisten a la persona investigada. Tales posibilidades están sujetas a plazos, terminando, en general, cuando el procedimiento inspector expira, lo que es común al resto de los procedimientos administrativos. Si bien, vista la característica potestad de investigar de la Inspección -potestad que implica la de comprobar a su vez lo aducido por la persona investigada-, y visto también que dicha potestad no corresponde a órganos administrativos o judiciales competentes para la revisión de las liquidaciones tributarias, cabe preguntarse si quien interpone recurso contencioso-administrativo está en situación de articular, ante el órgano judicial, alegaciones y medios de prueba que no propuso cuando el procedimiento inspector.

Conviene reproducir, en este momento, como en la Exposición de Motivos de la Ley Jurisdiccional de 1956, aquel en donde se advertía que la Jurisdicción Contencioso-administrativa no se había querido concebir como una segunda instancia; ante ella, por el contrario, se sigue un auténtico juicio o proceso entre partes, cuya misión es examinar las pretensiones que deduzca la actora por razón de un acto administrativo. La Jurisdicción Contencioso-administrativa es, por lo tanto, revisora en cuanto requiere la existencia previa de un acto de la Administración, pero sin que ello signifique que sea impertinente la prueba ni que sea inadmisible aducir en vía contenciosa todo fundamento que no haya sido expuesto ante la Administración.

Dicho en los términos de la ya lejana STS de 27-12-1984, el recurso contencioso-administrativo no es un mero recurso, pese a su terminología, sino una auténtica litis, en la que la prueba no es impertinente, ni está vedada la formulación de nuevas alegaciones.

Lo anteriormente expuesto sería bastante para desechar la alegación de la representación procesal del Estado de que esas pruebas no aportadas en la fase de comprobación no pueden ser tenidas en cuenta en estos momentos.

Tampoco la entidad inspeccionada -la recurrente-, una vez alzada a la vía judicial, se ha desviado de sus pretensiones y ni siquiera de los motivos de impugnación. Quien recurre, en fin, no se ha desviado de sus alegaciones iniciales; son, en este proceso judicial, las mismas que las del procedimiento inspector; consisten, en esencia, en que son reales las adquisiciones y servicios documentados en las facturas. La parte recurrente aporta nuevos documentos en apoyo de sus alegaciones, lo cual es lícito por lo anteriormente expuesto y porque implícitamente está admitido por el vigente art. 56.1 LJCA. En consecuencia dichas facturas son admitidas y sujetas a examen con el fin de determinar, las que en su caso, representarían gastos con trascendencia liquidataria, como deducibles.



TERCERO.- En relación con el método utilizado por la Administracion la demandante alega que lo que se ha hecho es aplicar el sistema de estimación indirecta, se basa datos externos o indicios para determinar los ingresos, lo que en la práctica significa estar a la estimación indirecta; en el mismo sentido el que toma las facturas y las considera como ingresos cuando en la realidad son gastos a los que aplica el margen establecido. En el mismo sentido, manifiesta que la Administracion se equivoca al determinar los ingresos, parte de unas facturas de compra, que son en realidad gastos, les aplica el margen establecido y obtiene los ingresos suponiendo que la mercancía se ha vendido en su totalidad, el 100%, en el ejercicio de su compra, y que no se tiene en cuenta la variación de existencias.

En este punto debe tenerse en cuenta que son los proveedores los que facilitan la información a solicitud de la Administracion, el total, las fechas, precio de coste e importe de la comisión que por la venta se percibe, por tras sumas ambos conceptos se obtiene el importe, no se trata de sistema de estimación indirecta; igualmente y respecto al timbre, Logista Sa facilita el precio de coste e importe de comisión, por lo que el procedimiento seguido es correcto, habiéndose trabajado con la información facilitada por los dos proveedores, Logista Sa y Comet Sa, por todo ello la alegación referida a que el procedimiento aplicado en la práctica no es el correcto, no puede ser estimada.

Respecto a la no admisión de determinados gastos como deducibles, debe partirse del Pº de la carga de la prueba: 'en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo', art. 105 LGT. Por ello, es al recurrente que pretende hacer valer su derecho a la deducción, en sus diferentes modalidades, a quien incumbe la carga de acreditar que reúne los requisitos legales, frente a lo que discute la Administracion y quien, por lo tanto, debe afrontar las consecuencias perjudiciales de la ausencia de prueba, en el caso de que esta no sea suficiente en orden a la justificación del hecho del que derivan legalmente las deducciones cuya validez y procedencia propugna. Con ello y examinada la actividad probatoria de la actora, la actuación de la Inspección se estima correcta al no admitir la deducción de algunos gastos, por no acreditarse como procede las partidas rechazadas y, en relación con el informe aportado no puede serle reconocida la eficacia probatoria que se pretende dar al no constar como se realizo, la documentación que se tuvo en cuenta para su elaboración, como se determina las existencias, y sobre todo la valoración como se realiza, sin mas que una mero examen o inspección ocular, sin mas detalle en ninguno de los dos realizados para diciembre 2009 y 2010, por lo que no pueden servir de soporte para la pretensión de la actora, por su falta de rigor y motivación en exceso genérica; Por ello la demanda debe desestimarse en este punto.

Por último y entrando en el examen de las facturas aportadas ante el Tribunal se admiten las correspondientes a servicios mensuales como: Iberdrola al constar ser suministro al almacén; Lita Consulting SL (consultoria) y Raúl y Asociados (asesoría); y, también las correspondientes a mantenimiento informático; en el mismo sentido son admisibles las correspondientes a servicios financieros, correspondientes a ejercicios 2009 y 2010; igualmente las de regalos de publicidad con el anagrama, como consta en las facturas, Dinti Regalos, al haberse acreditado suficientemente su vinculación con la actividad.

Por el contrario no son admisibles las correspondientes a Norberto , concepto gestiones de cobro al no acreditarse la relación o necesidad que puedan tener en el desarrollo de la actividad; las de Urban Igloo Sl, por servicios inmobiliarios al no concretar la relación con la actividad; Toldos Ferri, por no guardar relación con la actividad empresarial; tampoco las correspondientes a telefonía móvil susceptible de usos no propios de la actividad que tampoco se intentan justificar; ni tampoco las correspondientes a restauración -hostelería al no acreditarse su vinculación con la actividad; ni las correspondientes a ferretería al ser ilegibles las copias aportadas al expediente.



CUARTO.- En cuanto al acuerdo sancionador, funda su impugnación en la falta de culpabilidad del sujeto pasivo, alega la falta de elemento intencional ni voluntad defraudatoria, ausencia de la debida valoración por la Administracion de los elementos subjetivos en el examen de la culpabilidad, en la falta de motivación del acuerdo sancionador en cuanto a la justificación del elemento subjetivo de la infracción.

En el acuerdo sancionador, folio 13 del acuerdo, se dice como toda motivación, 'Tal modo de proceder, determina que la conducta del obligado tributario se califique como dolosa, por cuanto actuó con conocimiento del ilícito y con voluntad de llegar a un resultado antijurídico, por lo que concurre el elemento subjetivo exigido para imponer sanciones, no apreciándose ninguna de las causas de exclusión de responsabilidad previstas en el art. 179.2 de LGT.' Motivación que se estima suficiente en función de las circunstancias concurrentes, las que son relacionadas y valoradas debidamente a los tres últimos párrafos del FºDº4º del acuerdo sancionador, pg.

13/17, que se estiman suficientes para fundar la comisión de infracción tributaria, aunque sin apreciar en su cuantificación las circunstancias de ocultación ni la de uso de medios fraudulentos.



QUINTO.- Como ya hemos tenido ocasión de manifestar en nuestra Sentencia núm. 270/2009, dictada en el recurso nº 4181/2006 y acc. 4182/2006, en relación con esta cuestión en torno a la motivación de las sanciones tributarias, debe estarse a la Jurisprudencia del Tribunal Supremo, recogida en dos Sentencias de 10 de julio de 2007 (rec. de casación para la unificación de doctrina nº 216/2002; RJ 2007/6690) y (rec. de casación para la unificación de doctrina nº 306/2002; RJ 2007/7317), pero, sobre todo, en la trascendental Sentencia de 6 de junio de 2008 (rec. casación para unificación de doctrina nº 146/2006) (RJ 2008/5827)) y, en su aplicación, las posteriores Sentencias de 27 de junio de 2008 (rec. de casación para la unificación de doctrina nº 324/2004) y de 29 de septiembre de 2008 ((rec. de casación para la unificación de doctrina nº 264/2004).

Así, según la Sentencia de 6 de junio de 2008 (rec. casación para unificación de doctrina nº 146/2006) (RJ 2008/5827)) FJ 4º: (...) como ha señalado el propio Tribunal Constitucional, el principio de presunción de inocencia, aplicable también en el ejercicio de la potestad administrativa (por todas, SSTC 120/1994, de 25 de abril [ RTC 1994, 120] a no sufrir sanción que no tenga fundamento en una previa actividad probatoria sobre la cual el órgano competente pueda fundamentar un juicio razonable de culpabilidad' ( STC 212/1990, de 20 de diciembre [ RTC 1990, 212] , F. 5), y comporta, entre otras exigencias, la de que la Administración pruebe y, por ende, motive, no sólo los hechos constitutivos de la infracción, la participación del acusado en tales hechos y las circunstancias que constituyen un criterio de graduación, sino también la culpabilidad que justifique la imposición de la sanción [entre otras, SSTC 76/1990, de 26 de abril, F. 8 B); 14/1997, de 28 de enero [ RTC 1997, 14] , F. 6; 209/1999, de 29 de noviembre [ RTC 1999, 209] , F. 2; y 33/2000, de 14 de febrero [ RTC 2000, 33] , F. 5)]; ausencia de motivación específica de la culpabilidad que, en el concreto ámbito tributario, determinó que en la STC 164/2005, de 20 de junio ( RTC 2005, 164) , la Sala Segunda del Tribunal Constitucional llegara a la conclusión de que la imposición de una sanción por la comisión de una infracción tributaria grave tipificada en el art. 79 a) LGT ( RCL 1963, 2490) , vulneró el derecho de los recurrentes a la presunción de inocencia.' Conviene recordar aquí que la STC 164/2005, de 20 de junio, citada en último término por el Tribunal Supremo, estableció en su fundamento jurídico 6º: '(...) como hemos señalado en la STC 76/1990, de 26 de abril, 'no existe... un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias' y 'sigue rigiendo el principio de culpabilidad (por dolo, culpa o negligencia grave y culpa o negligencia leve o simple señalado el propio Tribunal Constitucional, el principio de presunción de inocencia, aplicable también en el ejercicio de la potestad administrativa (por todas, SSTC 120/1994, de 25 de abril [ RTC 1994, 120] , F. 2; y 45/1997, de 11 de marzo [ RTC 1997, 45] F. 4), garantiza 'el derecho a no sufrir sanción que no tenga fundamento en una previa actividad probatoria sobre la cual el órgano competente pueda fundamentar un juicio razonable de culpabilidad' ( STC 212/1990, de 20 de diciembre [ RTC 1990, 212] , F. 5), y comporta, entre otras exigencias, la de que la Administración pruebe y, por ende, motive, no sólo los hechos constitutivos de la infracción, la participación del acusado en tales hechos y las circunstancias que constituyen un criterio de graduación, sino también la culpabilidad que justifique la imposición de la sanción [entre otras, SSTC 76/1990, de 26 de abril, F. 8 B); 14/1997, de 28 de enero [ RTC 1997, 14] , F. 6; 209/1999, de 29 de noviembre [ RTC 1999, 209] , F. 2; y 33/2000, de 14 de febrero [ RTC 2000, 33] , F. 5)]; ausencia de motivación específica de la culpabilidad que, en el concreto ámbito tributario, determinó que en la STC 164/2005, de 20 de junio ( RTC 2005, 164) , la Sala Segunda del Tribunal Constitucional llegara a la conclusión de que la imposición de una sanción por la comisión de una infracción tributaria grave tipificada en el art. 79 a) LGT ( RCL 1963, 2490), vulneró el derecho de los recurrentes a la presunción de inocencia.'

SEXTO.- En méritos a lo expuesto, procederá la estimación en parte del recurso, debiendo tenerse en cuenta en los acuerdos de liquidacion las facturas cuya deducción es procedente, lo que asimismo repercutirá en la liquidacion del acuerdo sancionador donde se deberá estar al FºDº4º.

Conforme establece el art. 139.1, parrafo segundo, en los casos de estimación o desestimación parcial de las pretensiones, cada parte abonara las costas causadas a su instancia y las comunes por mitades, no apreciándose en este supuesto, circunstancias de temeridad o mala fe en ninguna de las partes que determinara la imposición de las costas en su totalidad.

Vistos los preceptos legales citados, concordantes y de general aplicación.

Fallo

Estimar en parte el recurso contencioso administrativo nº 158/2015, interpuesto por el Procurador Sra.

Ramirez Vázquez, contra resolución del TEARV de fecha 27-11-2014, en reclamaciónes NUM000 y NUM001 ; sin pronunciamiento respecto a las costas.

Esta Sentencia no es firme y contra ella cabe, conforme a lo establecido en los artículos 86 y siguientes de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso- administrativa, recurso de casación ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo o, en su caso, ante la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana. Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de treinta días a contar desde el siguiente al de su notificación, debiendo tenerse en cuenta respecto del escrito de preparación de los que se planteen ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo los criterios orientadores previstos en el Apartado III del Acuerdo de 20 de abril de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al Recurso de Casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo (BOE número 162 de 6 de julio de 2016.

A su tiempo y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que ha sido para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que, como Secretario de la misma, certifico. En Valencia a seis de julio de dos mil dieciocho.