Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 774/2017, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 1497/2013 de 27 de Junio de 2017

Encabezamiento

PROCEDIMIENTO ORDINARIO - 001497/2013
N.I.G.: 46250-33-3-2013-0003558
Recurso ordinario nº 1497/2013
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA
COMUNIDAD VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
SECCIÓN 3ª
SENTENCIA Nº 774
Iltmos. Sres:
Presidente
D. LUIS MANGLANO SADA
Magistrados
Dª BEGOÑA GARCÍA MELÉNDEZ
D. ANTONIO LÓPEZ TOMÁS
En Valencia a veintisiete de junio de dos mil diecisiete.-
VISTO por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la
Comunidad Valenciana, el recurso contencioso-administrativo nº 1497/2013, interpuesto por D. Miguel Ángel
representado por el Procurador D. SERGIO LLOPIS AZNAR y asistido por el letrado D RAFAEL LLORENS
SELLENS contra la desestimación presunta de la reclamación presentada ante el Tribunal Economico-
Administrativo Regional de Valencia de 15 de noviembre de 2012 formulada frente al acuerdo de imposición
de sanción por el concepto IRPF 2008, estando la Administración demandada representada y asistida por la
ABOGACÍA DEL ESTADO.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el Recurso y seguidos los trámites previstos en la Ley, se emplazó a la parte demandante al objeto de que formalizara su escrito de demanda, lo que verificó en tiempo y forma, solicitando se dicte Sentencia estimatoria anulando la Resolución impugnada así como el acuerdo sancionador del que trae causa con expresa condena en costas a la parte demandada.



SEGUNDO.- Por la parte demandada se contestó a la oponiéndose a la misma, solicitando se dicte desestimando,en su integridad, lo solicitado en la demanda.



TERCERO.- Que no acordándose el recibimiento del pleito a prueba, ni el trámite de conclusiones quedaron los autos pendientes de deliberación y fallo.



CUARTO.- Se señaló para la votación y fallo del presente Recurso el día veintisiete de junio de dos mil diecisiete, teniendo lugar el día designado.



QUINTO.- En la tramitación del presente Recurso se han observado las prescripciones legales.

Ha sido Ponente la Magistrada Doña BEGOÑA GARCÍA MELÉNDEZ quien expresa el parecer de la Sala.-

Fundamentos

PRIMERO.- El objeto del presente recurso lo constituye la desestimación presunta de la reclamación presentada ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia de 15 de noviembre de 2012 formulada frente al acuerdo de imposición de sanción por el concepto IRPF 2008 por importe de 4.039'09 euros.

La parte actora sustenta su impugnación en la falta de culpabilidad y en la ausencia de motivación de la Resolución sancionadora invocando la doctrina de la Sala en cuanto a la necesidad, para que se produzca una infracción que concurra una acción tipificada por la norma, sancionada por la Ley y en la que se de, por probado, el grado de culpabilidad.

Solicitando por ello se dicta sentencia en los términos expuestos.



SEGUNDO - La Administración demandada se opone en los siguientes términos : La Resolución sancionadora se sustenta en motivación suficiente de la culpabilidad sin que pueda acogerse la tesis del error o la simple diferencia de criterio.

Que en concreto, la resolución sancionadora sustenta la culpabilidad en la ausencia de diligencia debida por parte del recurrente que se deduce, en el ejercicio 2008, unos gastos de forma improcedente, cuestión ésta que no ha sido discutida de contrario, y sin que se haya justificado que tal deducción haya sido debida a un error involuntario o a una interpretación razonable de la norma.

Que por ello se considera la susodicha motivación suficiente teniendo en cuenta, además, la debida proporcionalidad de la sanción que le ha sido impuesta y solicitando, sin más,la íntegra desestimación del recurso interpuesto.



TERCERO : Centrado en los anteriores términos el objeto de debate se centra en dilucidar la conformidad a derecho de la Resolución impugnada concretada en el Acuerdo de imposición de una sanción al recurrente por importe de 4.039'03 euros en relación con la liquidación que le fue practicada por la AEAT de Elda por la imputación temporal de unos gastos en relación con el IRPF de 2008.

Combate el recurrente la resolución impugnada aludiendo a la falta de motivación de la culpabilidad del actor para sustentar la infracción que se le imputa y la sanción que le ha sido impuesta e invoca la doctrina de esta misma Sala y sección en relación con la necesaria motivación de los acuerdos sancionadores.

Que en concreto, el acuerdo sancionador se sustenta en lo siguiente: Mediante escrito de fecha 26-07-2012 se le notificó la iniciación de un procedimiento sancionador como consecuencia de la posibilidad de que hubiera cometido la siguiente infracción tributaria de las clasificadas como leves: Dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa del tributo la deuda tributaria que debiera resultar de su correcta autoliquidación, en la cuantía detallada más adelante como base de la sanción y según se determina en el procedimiento de comprobación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2008.

Los hechos que deducen de la citada comprobación son los siguientes: Deduce gastos de la actividad económica que no tienen tal consideración.

La infracción se califica como leve por el siguiente motivo: - La base de la sanción es superior a 3.000 euros y no se aprecia ocultación ni concurren otras circunstancias que agraven la calificación.

Asimismo, en el escrito de inicio del procedimiento sancionador se le notificó el derecho que tenía a consultar el expediente, formular las alegaciones que entendiese convenientes y aportar los documentos, justificantes o pruebas que considerase oportunas para la defensa de sus derechos. Usted no ha presentado escrito alguno al respecto ni aportado datos o pruebas distintas de las que estaban ya a disposición de la Administración.

Una vez analizada la documentación que consta en el expediente, se considera probado que FLUVIA PEIRO JUAN con NIF 21619258V ha cometido la infracción tributaria antes detallada y que motivó la iniciación del expediente, siendo responsable de la misma según se motiva más adelante .

En cuanto a la Motivación que incorpora el susodicho Acuerdo se establece: La normativa tributaria prevé que las acciones u omisiones tipificadas en las leyes no darán lugar a responsabilidad, entre otros, cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias. Es de destacar que la Administración tributaria pone a disposición de los contribuyentes servicios de información a los cuales pudo acudir el obligado tributario en caso de duda sobre la citada obligación. Por otra parte, no existe un error involuntario ni una razonable discrepancia de criterios acerca del contenido y alcance de la norma; por tanto, concurre el mínimo de culpabilidad necesaria para que pueda entenderse cometida la infracción tributaria.

Entrando en el fondo del litigio, y comenzando por la invocada la falta de culpabilidad y de motivación de la misma en la sanción impuesta a la recurrente, argumentos que deben ser estimados por las siguientes que seguidamente se exponen.

En principio, la imputación de unos gastos en un ejercicio distinto al que correspondía, que se ha realizado sin ocultación y de forma completa y veraz, no presupone necesariamente la existencia de culpabilidad, pues no caben las sanciones objetivas ni automática, por el mero resultado, resulta necesario que la AEAT demuestre el plus de culpabilidad para convertir una autoliquidación irregular en sancionable, al margen de su oportuna regularización.

El primer paso para averiguar si ha existido culpabilidad debe ser que no hay infracción tributaria sin dolo o simple negligencia, pues como expone la Sentencia del Tribunal Constitucional núm. 76/1996, de 26 de abril , « [t]anto del actual artículo 1 del Código Penal como del citado artículo 77.1 de la LGT ha desaparecido el adjetivo 'voluntarias' que seguía a los sustantivos 'acciones u omisiones'.

Es cierto que, a diferencia de lo que ha ocurrido en el Código Penal, en el que se ha sustituido aquél término por la expresión 'dolosas o culposas', en la LGT se ha excluido cualquier adjetivación de las acciones u omisiones constitutivas de infracción tributaria. Pero ello no puede llevar a la errónea conclusión de que se haya suprimido en la configuración del ilícito tributario el elemento subjetivo de la culpabilidad para sustituirlo por un sistema de responsabilidad objetiva o sin culpa. En la medida en que la sanción de las infracciones tributarias es una de las manifestaciones del ius puniendi del Estado, tal resultado sería inadmisible en nuestro ordenamiento. Pero como se ha dicho, nada de esto ocurre. El propio artículo 77.1 de la LGTdice, en su inciso segundo, que las infracciones tributarias son sancionables 'incluso a título de simple negligencia', lo que con toda evidencia significa, de un lado, que el precepto está dando por supuesta la exigencia de culpabilidad en los grados de dolo y culpa o negligencia grave; y, de otro, que más allá de la simple negligencia los hechos no pueden ser sancionados.- No existe, por tanto, un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias ni nada ha cambiado al respecto la Ley 10/1985. Por el contrario, y con independencia del mayor o menor acierto técnico en su redacción, en el nuevo artículo 77.1 sigue rigiendo el principio de culpabilidad (por dolo, culpa o negligencia grave y culpa o negligencia leve o simple negligencia), principio que excluye la imposición de sanciones por el mero resultado y sin atender a la conducta diligente del contribuyente » (FD 4, letra A).

Sobre la culpabilidad y su relación con los hechos probados debemos remitirnos a la doctrina sentada por la Sentencia del TS de 28 de junio de 2012 (rec. cas. 904/2009 , que establece: « Esta Sala viene señalando [Sentencias de 10 de noviembre de 2011 (rec. cas. núm. 6102/2008 , y de 15 de enero de 2009 (rec. cas. núms. 4744/2004 y 10234/2004 ), ] que «la conclusión alcanzada por el Tribunal de instancia en relación con la culpabilidad es, en muchas ocasiones -no siempre-, una cuestión puramente fáctica, y, por ende, no revisable en esta sede [véanse, entre otras, las Sentencias de este Tribunal de 21 de abril de 1999 (rec. cas. núm. 5708/1994 ), FD 1 ; de 29 de octubre de 1999 (rec. cas. núm. 1411/1995), FD Segundo ; y de 29 de junio de 2002 (rec. cas. núm. 4138/1997 ), FD Segundo], salvo en los supuestos tasados a los que viene haciendo referencia constantemente este Tribunal [véanse, entre muchas otras, las Sentencias de esta Sala de 9 de febrero de 2005 (rec. cas. núm. 2372/2002 FD Cuarto ; y de 25 de noviembre de 2003 (rec. cas. núm. 1886/2000 ), FD Sexto; en el mismo sentido, entre las más recientes, véase la Sentencia de esta Sala de 8 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 6220/2004 ), FD Cuarto]».

Pero también hemos precisado en las mismas resoluciones que «no sucede lo mismo cuando lo que en realidad se achaca a la Sentencia es la falta de motivación de la simple negligencia que el art. 77.1 L.G.T ., y, en definitiva, el art. 25 C.E , exigen para que pueda imponerse sanciones [en este sentido, Sentencia de 6 de junio de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 146/2004), FD Cuarto] »; y este es claramente el caso, dado que, como acabamos de señalar, entre otras cosas, la representación de la entidad recurrente pone de relieve que no es válida «una motivación del acuerdo de imposición de sanción que suponga en realidad una inversión de la carga de la prueba, al basarse en afirmaciones genéricas y no en una actividad probatoria previa a la imposición de la sanción», y que «[t]anto el acuerdo sancionador como la Sentencia de instancia afirman la existencia de negligencia atendiendo al importe dejado de ingresar, sin que pueda apreciarse en ello actividad probatoria alguna» (quinto motivo).

Esta misma doctrina aparece recogida en Sentencias posteriores, entre las que pueden citarse las de 15 de septiembre de 2011 FD Tercero B); de 30 de junio de 2011 ), FD Tercero ...

(...) Y debe entenderse que la transcrita no es motivación bastante porque, como ha señalado esta Sala en precedentes pronunciamientos, la no concurrencia de alguno de los supuestos del art. 77.4 de la LGT «no es suficiente para fundamentar la sanción» porque «el principio de presunción de inocencia garantizado en el art. 24.2 CE permite que la Administración tributaria razone la existencia de culpabilidad por exclusión o, dicho de manera más precisa, mediante la afirmación de que la actuación del obligado tributario es culpable porque no se aprecia la existencia de una discrepancia interpretativa razonable - como ha sucedido en el caso enjuiciado- o la concurrencia de cualquiera de las otras causas excluyentes de la responsabilidad de las recogidas en el art. 77.4 LGT (actual art. 179.2 Ley 58/2003 ), entre otras razones, porque dicho precepto no agota todas las hipótesis posibles de ausencia de culpabilidad.

A este respecto, conviene recordar que el art. 77.4.d) LGT establecía que la interpretación razonable de la norma era, 'en particular' [el vigente art. 179.2.d) Ley 58/2003 , dice '[e]ntre otros supuestos'], uno de los casos en los que la Administración debía entender necesariamente que el obligado tributario había «puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios»; de donde se infiere que la circunstancia de que la norma incumplida sea clara o que la interpretación mantenida de la misma no se entienda razonable no permite imponer automáticamente una sanción tributaria porque es posible que, no obstante, el contribuyente haya actuado diligentemente» [ Sentencia de 6 de junio de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 146/2004), FD Quinto, in fine ; reiteran esta doctrina las Sentencias de 18 de septiembre de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 317/2004), FD Segundo; de 29 de septiembre de 2008 ), FD Cuarto; de 6 de noviembre de 2008 (rec. cas. núm. 5018/2006 ), FD Sexto; de 27 de noviembre de 2008 (rec . cas. núm. 5734/2005).

Así pues, para poder determinar la existencia de una infracción tributaria e imponer una sanción, es preciso la existencia de un grado mínimo de culpabilidad, correspondiendo la prueba de la culpabilidad a quien acusa, a la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, pues no es el interesado quien ha de probar la falta de culpabilidad, o su inocencia, sino que ha de ser la Administración sancionadora la que demuestre la ausencia de diligencia o la existencia de intención dolosa.

Y es que sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad, como es el caso de lo que establece el citado art. 179.2.d) de la Ley 58/2003 (« cuando el obligado haya actuado amparándose en una interpretación razonable de la norma)» .

Basta la lectura del acuerdo sancionador, antes recogido, para constatar que no cumple con las exigencias que dimanan del principio de culpabilidad y básicamente, y ello debe radicar la estimación del recurso formulado, su necesaria motivación, en la medida en que no se razona y explica suficientemente, de conformidad con lo anteriormente expuesto, la conducta del sujeto pasivo constitutiva de infracción, dando por supuesto la existencia de falta de diligencia, en una fórmula estereotipada y genérica, que vale para todos los supuestos similares, pero que no sienta la verdadera conducta sancionable.

La ausencia de esta individualización subjetiva de la conducta investigada trae como directa consecuencia la falta de motivación de la culpabilidad y, por tanto, la imposición de una sanción contraria a derecho .

El órgano competente para sancionar ha impuesto una sanción sin justificar adecuadamente la culpabilidad que se imputa, deduciendo la existencia de una infracción a partir de una culpabilidad genérica, sin explicar la causa por la que era merecedora de la imposición de una sanción, además de regularizar esta situación tributaria irregular.

Por todas estas razones, deberá estimarse la impugnación de la sanción realizada por la demanda, que debe anularse por contraria a derecho, con estimación del recurso contencioso-administrativo

CUARTO. - El artículo 139 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , vigente al tiempo del presente procedimiento, establece que en primera o única instancia, el órgano jurisdiccional, al dictar sentencia o al resolver por auto los recursos o incidentes que ante el mismo se promovieren, impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones,procediendo a imponer las mismas a la parte demandada limitadas a la cuantía máxima de 1.500 euros por los honorarios de letrado y 334'38 euros por los honorarios de Procurador más la tasa judicial si la hubiese.

Vistos los preceptos citados y demás de general y concordante aplicación,

Fallo

Estimamos el presente recurso contencioso administrativo interpuesto por D. Miguel Ángel representado por el Procurador D. SERGIO LLOPIS AZNAR y asistido por el letrado D RAFAEL LLORENS SELLENS contra la desestimación presunta de la reclamación presentada ante el Tribunal Economico- Administrativo Regional de Valencia de 15 de noviembre de 2012 formulada frente al acuerdo de imposición de sanción por el concepto IRPF 2008, estando la Administración demandada representada y asistida por la ABOGACÍA DEL ESTADO, ANULANDO la resolución administrativa impugnada por no ser acorde a derecho.

Con expresa imposición de costas a la parte demandada en los términos prevenidos en el FDº4º de la presente resolución.- Contra esta sentencia cabe, en su caso, recurso de casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de conformidad con los artículos 86 y siguientes de la LJCA , según redacción dada por la disposición Adicional tercera. 1 de la LO 7/2015, de 21 de julio , por la que se modifica la LO 6/1985, del Poder Judicial.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por la Ilma. Sra. Magistrada Ponente de la misma, en el día de la fecha, hallándose celebrado audiencia pública en la Sección Tercera de la Sala Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Valencia , de lo que doy fe.