Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 817/2017, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 196/2014 de 09 de Noviembre de 2017

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN PRIMERA
RECURSO ORDINARIO (LEY 1998) 196/2014
Partes: Miriam C/ TEAR
S E N T E N C I A Nº 817
Ilmos/as. Sres/as.:
MAGISTRADO/AS
Dª NÚRIA BASSOLS MUNTADA
Dª NÚRIA CLÈRIES NERÍN
D. RAMON GOMIS MASQUÉ
Dª EMILIA GIMÉNEZ YUSTE
D. FRANCISCO JOSÉ GONZÁLEZ RUIZ
D. JUAN ANTONIO TOSCANO ORTEGA
D. JOSÉ LUIS GÓMEZ RUIZ
En la ciudad de Barcelona, a nueve de noviembre de dos mil diecisiete .
VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR
DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA), constituida para la resolución de este recurso, ha
pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 196/2014,
interpuesto por Dª Miriam , representada por la Procuradora Dª Mª DOLORES GONZÁLEZ RODRÍGUEZ,
contra TEAR, representado por el ABOGADO DEL ESTADO.
Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dª NÚRIA CLÈRIES NERÍN, quien expresa el parecer de la
SALA.

Antecedentes

PRIMERO: Por la Procuradora Dª Mª DOLORES GONZÁLEZ RODRÍGUEZ, actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.



SEGUNDO: Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.



TERCERO: Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.



CUARTO: En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO: La representación procesal de Dª Miriam recurre en vía judicial la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Catalunya, de 27 de septiembre de 2013, que desestimó la reclamación núm. NUM000 formulada contra el acuerdo dictado por la Dependencia de Gestión Tributaria de Tarragona de la AEAT, por el concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2008, liquidación gestora sin deuda positiva.



SEGUNDO: En la liquidación provisional impugnada se regularizan los rendimientos de actividades económicas, como consecuencia de ingresos íntegros no declarados o declarados incorrectamente y por haber deducido gastos que no se consideran deducibles. En particular: - Se modifican los rendimientos de actividades económicas en régimen de estimación directa, determinados según disponen los artículos 6.2.c , 27 a 30 de la Ley del Impuesto , como consecuencia de ingresos íntegros no declarados o declarados incorrectamente.

- Se aumenta la base imponible general debido a que en la determinación del rendimiento de su actividad económica, en régimen de estimación directa, se han deducido gastos que no se consideran deducibles de acuerdo con el artículo 30.2 de la Ley del Impuesto .

- Se considera incorrecta la dotación de provisiones deducibles y gastos de difícil justificación, según establece la Ley de Impuesto de Sociedades y los artículos 28 y 30.2.4 de la Ley del Impuesto .

- Se considera incorrecta la deducción practicada por obtención de rendimientos del trabajo o de actividades económicas, de acuerdo con el artículo 80.bis de la Ley del Impuesto .

En el escrito de demanda presentado la recurrente muestra su disconformidad con la modificación de los rendimientos de actividades económicas en régimen de estimación directa, como consecuencia la regularización practicada en los ingresos imputados y los gastos aceptados.



TERCERO: Con respecto a los ingresos declarados la Oficina gestora en la propuesta de liquidación provisional indicó que del análisis de los libros registro de ingresos, gastos, bienes de inversión y los documentos o facturas justificativas de los gastos declarados, se desprende que ' La contribuyente declara ingresos por importe de 35.860,40 euros que coincide con lo reflejado en el libro registro presentado, pero de los datos existentes en ésta Administración se desprende que la contribuyente no ha declarado ingresos por importe de 4.374,98 euros correspondientes a las diferencias entre lo declarado por el contribuyente y lo imputado por terceros.

- En concreto estos 4.374,98 euros se deben.

- 1º.- Brox Javega Sergio Javier dejado de declarar 1.027,38 euros (declarado 1.312,48 euros, imputado 2.339,86euros).

- 2º.- Servicios Especiales de control Tarraco dejado de declarar 2.438,50 euros (declarado 0,00 euros imputado 2.438,50 euros).

- 3º.- Ilustre Colegio de Abogados dejado de declarar 909,10 euros (declarado 0,00 euros imputado 909,10 euros). Por lo expuesto hasta ahora, los ingresos a declarar ascienden a 40.235,38 euros.

En el trámite de alegaciones la contribuyente presentó otro libro registro de ingresos distinto del aportado cuando contestó al requerimiento, el cual las facturas nº 116, 120 y 129, los importes que, en la propuesta de liquidación la Administración le ponía de manifiesto que no habían sido declarados y que corresponden a Brox Javega Sergio J.(116 y 129) y a Servicios Especiales de control Tarraco (120) y desaparecen de dicho libro las facturas que estaban dirigidas a Pnumatics Pueyo-Ser (116), SI&SI Perruquers, SCP (120) y Minatzuki Europa SL (129).

No obstante ello, la Oficina Gestora, teniendo en cuenta que el art. 105 de la Ley 58/2003 de 17 de diciembre, general Tributaria establece que, en aplicación de los tributos, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo, no aceptó las alegaciones efectuadas, al no haber aportado 'documentación alguna que justifique la modificación del libro registro de ingresos aportado' .

Al respecto indica que las cantidades declaradas coinciden con las declaraciones presentadas tanto en el modelo 130 (retenciones IRPF), en el modelo 3030 (IVA), en el modelo 100 (IRPF), por ello debe entenderse probado con la presentación del registro de facturas emitidas la realidad de dichos ingresos. Alega que 'no puede admitirse como suficiente documentación la presentación del primer listado que era erróneo y ahora no aceptar el listado corregido. Por un error en vez de presentar el listado de facturas emitidas envió el listado de facturas proforma o presupuestos emitidos que no se correspondían con los trabajos efectivamente realizados y facturados.

Además, el hecho de no declarar las facturas que corresponden a Brox Javega Sergio J, Servicios Especiales de control Tarraco y Colegio de abogados, ya que todas ellas están sujetas a retención de servicios profesionales y se realizaron los oportunos ingresos en el ejercicio 2008, demuestra por sí mismo que el listado presentado era erróneo'.

A pesar de estas alegaciones, la resolución del TEAR impugnada resalta que la reclamante no adjuntó documentación alguna que justificase la modificación del libro registro de ingresos aportados, y las alegaciones formuladas no dan contestación a esta observación. La recurrente sigue sin dar ninguna explicación que justifique el porqué se modificó el libro registro de ingresos, ni aporta documento alguno que justifique la modificación del libro de registro, ni los modelos a los que se refiere, lo cual deja a este Tribunal sin la posibilidad de comprobar la realidad de las manifestaciones realizadas, cuando a ella le corresponde la carga de la prueba de acreditar la certeza. En este sentido el artículo 105,1 de la LGT dispone que 'en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo' , y la recurrente más allá de sus manifestaciones no ha aportado elemento probatorio alguno que pueda corroborar la certeza de sus afirmaciones, razón por la cual, las alegaciones formuladas en relación a los ingresos declarados debe ser desestimada.



CUARTO: Con respecto a los gastos en la propuesta de liquidación se hizo constar que 'el contribuyente declara unos gastos por importe de 33.702,67 euros. Esta cantidad no coincide con los gastos registrados en el libro aportado (el libro está sin totalizar a efectos del IRPF), cantidad que asciende a 12.509,46 euros. A este importe hay que añadirle 15.174,53 euros en concepto de sueldos y salarios, 4.044,49 euros en concepto seguridad social a cargo de la empresa y 5.807, 35 en concepto de amortización, por lo que los gastos ascienden a 37.535,83 euros en lugar de los 33.702,67 euros declarados.

- Una vez estudiados los documentos o facturas aportados por la contribuyente en aras de justificar la deducibilidad de los gastos declarados, de los 37.535,83 euros no se admiten como deducibles gastos por importe de 13.098,64 euros por los siguientes motivos : - 1º.- El contribuyente tiene el domicilio fiscal de la actividad en el inmueble situado en Rambla Nova 56, 5º-2ª, en este mismo local desarrolla también la actividad la sociedad Lando i Bobis, SLP de la que la contribuyente participa en la proporción del 50% junto con su cónyuge, por lo que los gastos originados en éste inmueble han de ser compartidos entre Dña. Miriam , persona física, y la sociedad Lando i Bobis, SLP.

- 2º.- No se aceptan gastos por importe de 772,32 euros correspondientes a los asientos 5, 24, 39, 51, 72, 106, 145, 161 y 170; ni se aceptan gastos por importe de 259,38 euros correspondientes a los asientos 10, 59, 92, 107, 126, 149, 151 y 169 por gastos generados en el inmueble situado en C/ DIRECCION000 , NUM001 donde la contribuyente tiene su domicilio familiar y en C/ DIRECCION001 , NUM002 sin relación con el ejercicio de la actividad.

- 3º.- No se admiten gastos por importe de 643,86 euros asientos 8 y 127, por gastos de hoteles y adquisición de ropa sin que quede justificada con la documentación aportada que guarden correlación con la obtención de los ingresos declarados y siendo susceptibles de haberse producido en el ámbito privado de la contribuyente y no en el ejercicio de la actividad.

- 4º.- No se admiten gastos por importe de 1.705,92 euros correspondientes a los asientos 12, 15, 25, 43, 54, 60, 65, 66, 67, 80, 86, 110, 121 y 122 por no haber aportado documentación alguna para su justificación.

- 5º.- No se admiten gastos por importe de 632,19 euros correspondientes a los asientos 3, 19, 33, 47, 64,81, 97, 114, 129, 142, 157 y 165 por las cuotas pagadas a DKV seguros SA por un seguro del ramo 'Renta de colectivos', que de acuerdo con la normativa del IRPF no tiene la consideración de gasto deducible de la actividad económica.

- 6º.- No se admiten gastos por importe de 1.576,30 euros correspondiente al 50% de los gastos correspondientes a los asientos 2, 11, 13, 17, 41, 42, 77, 109, 113, 136, 138, 140, 152, 162 y 171 todos ellos correspondientes a consumos de electricidad, seguros del despacho y otros gastos que de acuerdo con el punto 1º de ésta motivación ha de repartirse con la sociedad con la que comparte dicho despacho.

7º.- No se aceptan gastos por importe de 5.807,35 euros correspondiente al gasto por amortización de dos inmuebles al no haber aportado documentación alguna, a parte del libro registro de bienes de inversión, para su justificación.

8º.- No se admiten gastos por importe de 1.077,80 euros y gastos por importe de 623,52 euros correspondientes a los asientos 7, 22, 52, 70, 90, 105, 119, 134, 148, 158, 168 y a los asientos 6, 21, 38, 53, 69, 89, 108, 120, 135, 147,159 y 167 por consumos de varios teléfonos móviles, que de acuerdo con el art.22 del reglamento del impuesto y del art. 29 de la Ley 35/2006 del IRPF y de acuerdo con lo expuesto en la consulta vinculante V2301-06 ' los gastos derivados de los suministros (agua, luz, teléfono, etc.) solamente serán deducibles cuando los mismos se destinen exclusivamente al ejercicio de la actividad ', circunstancia que no queda justificada en éste caso.

Tras el trámite de audiencia la oficina gestora practicó liquidación provisional con fecha 31 de octubre de 2011, en la que se estimó parcialmente las alegaciones al admitirse el gasto en concepto de amortización por importe de 1.698,30 euros, del inmueble situado en Rambla Nova 56, 5º-2 , donde, de acuerdo con la declaración de la contribuyente, desarrolla la actividad. El cálculo de la amortización, de acuerdo con el art.29 de la Ley 35/2006 del IRPF y art. 14 y 30 del Reglamento del mismo impuesto será el 3% del mayor de los siguientes valores deduciendo de ellos el valor del suelo. Añade que, en el caso que nos ocupa, el porcentaje del valor de la construcción según datos aportados por el Catastro, es del 37,74% del valor por el que la contribuyente declara en el libro registro de bienes de bienes de inversión (150.000,00 euros), por lo que la amortización será el 3% del 37,74% de 150.000,00 euros.

Por el contrario, no se aceptó como afecto a la actividad el inmueble situado en la C/ DIRECCION000 , NUM003 - C/ DIRECCION001 , NUM002 NUM004 - NUM002 ya que la contribuyente no lo había declarado como afecto en el correspondiente modelo y no aportó documentación alguna que lo demuestre.

Tampoco se aceptaron la deducción de los gastos de ropa, calzado, o restaurantes, por no estar afectos al ejercicio de la actividad, otros gastos detallados en la resolución impugnada, respecto de los cuales no haya aportado documentación alguna para su justificación, ni las cuotas pagadas a DKV seguros SA por un seguro del ramo 'Renta de colectivos', que de acuerdo con la normativa del IRPF no tiene la consideración de gasto deducible de la actividad económica.

En relación a los gastos financieros, la liquidación provisional no aceptó la deducción de 11.107,52 € correspondientes al 50% de los gastos financieros soportados, por cuanto según los justificantes bancarios del pago de los dos préstamos, ascendiendo el 100% de los intereses pagados a 14.595,59 euros, con lo que el 50% de los mismos serían 7.297,79 euros. Asimismo, la documentación aportada no justificaba que dichos préstamos estuvieren afectos a la compra del despacho.

En el escrito de demanda reitera que los 11.107,52 € deducidos, corresponden al 50% de los intereses de los dos préstamos hipotecarios solicitados para la compra del 50% de la oficina situada en Rambla Nova, 56. Expone que los intereses pagados ascienden a 22.215 € y por tanto solo se deduce el 50%. Añade que una hipoteca grava la finca en que realiza la actividad, y la segunda hipoteca que grava otra oficina se destinó también a la compra del despacho donde ejerce su actividad en la Rambla, y así fue reconocido en fecha 12 de junio de 2008, por el copropietario del despacho de la Rambla. Reconoce que en el listado de facturas recibidas, por no llevar IVA, no constan los recibos de hipoteca, pero aportó en el expediente administrativo los recibos de los préstamos.

En relación a este extremo, la recurrente reproduce las alegaciones formuladas ante la Administración y se remite a los recibos aportados, pero no consta en el expediente administrativo las escrituras de hipoteca que se refiere, impidiendo de esta forma comprobar si las hipotecas fueron destinadas a la compra de la oficina sita en la calle Rambla, razón por la que no es posible desgravarse el importe de los intereses devengados y en consecuencia la impugnación efectuada en este extremo debe ser rechazada.

En relación a los gastos deducidos correspondientes a consumos de electricidad, seguros del despacho y otros gastos que la recurrente se dedujo el 100% y la AEAT acepta solo el 50%, alega que algunos de ellos eran gastos no compartidos y en relación a los suministros con su compañero de despacho acordaron que en vez de repartir el 50% del importe de cada factura, se dividían la titularidad de los gastos, de forma que a ella le correspondía los relativos al seguro y Endesa, y si compañero de despacho el agua y el teléfono.

Por lo que se refiere a los gastos generados en el inmueble situado en DIRECCION000 , NUM003 / DIRECCION001 , NUM002 , indica que se refieren a la misma finca que tiene dos portales, y que en ese edificio hay una oficina, mientras que su domicilio familiar se encuentra en el número NUM005 de la DIRECCION000 . No se acepta la deducción de los gastos relacionados con este edificio porque no está afecto a la actividad y en relación con esta afirmación la recurrente se limita a indicar que si lo está por cuanto así lo ha declarado en todas las rentas desde el año 2002.

La oficina de la calle Smith, núm.4 no ha acreditado que esté afecta a la actividad, habiendo declarado que su domicilio profesional está en la Rambla Nova, 56, y no ha aportado la declaración tributaria especifica consistente en el Modelo 036, modificación datos relativos a actividades económicas y locales, destinado a tal efecto.

Nada cabe decir de la petición subsidiaria relativa a que deben minorarse los ingresos del apartado actividad económica en la cantidad de los ingresos por alquiler y declararse en el apartado de rendimientos de alquiler de bienes unos gastos de 772,32 € y con una amortización de 423,27 €, y también que al admitirse el gasto en concepto de amortización del inmueble de la Rambla por importe de 1.6698,30 €, debe admitirse también la amortización de la oficina sita en la C/ Real por importe de 423,27 € por cuanto, la recurrente no expone ni una sola razón en la que ampara su pretensión.

Igual sucede con los gastos en concepto de hotel (99,51 €) y ropa (550,86 €), pues no ha aportado documentación alguna que acredite que ambos fueron un gasto necesario para ejercer la actividad. Tampoco cabe admitir el gasto por importe de 1705,92 €, por no haber aportado documentación que lo justifique. Tan solo adjunta a la demanda justificantes por importe de 345,46 €, pero las facturas aportadas se refieren al edificio que hemos indicado no esta afecto a la actividad.

No cabe deducirse las cuotas pagadas a DKV Seguros S.A, porque la recurrente no está dada de alta en el Régimen Especial de Trabajadores Autónomos (RETA) y no se trata de un seguro de enfermedad (cuya deducción ampara el art. 28 del RDLeg 3/2004, LIRPF ), sino de un seguro del ramo 'renta colectiva' que de acuerdo con la normativa del IRPF no tiene la consideración de gasto deducible de la actividad económica.

Por último, y en relación a la no admisión de gastos por consumo de móviles, expone que se vio necesitada a contratar dos líneas telefónicas que usaba para el trabajo (uno por la mañana y otro por la tarde) y por ello, debía aceptarse la deducción de ambos móviles.

Como indica el Letrado del Estado la deducibilidad del gasto telefónico, puede ser admisible, si se acredita que disponía de una línea personal otra exclusivamente profesional, o se acredita el gasto llamada por llamada distinguiendo las exclusivamente profesionales de las personales, pero tal justificación no ha sido realizada y por tanto no ha quedado acreditado que los teléfonos se destinaran exclusivamente al ejercicio de la actividad.

Como hemos indicado la realidad del gasto es una cuestión fáctica que está sometida a las reglas de la carga de la prueba, y en este sentido, tal y como hemos indicado, el artículo 105 de la LGT indica que quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos del mismo. Con ello, se trata de aplicar en los procedimientos tributarios los principios generales en materia de distribución y carga de la prueba, proclamados reiteradamente por la jurisprudencia en el sentido que compete en todo caso a cada parte la carga de probar sus pretensiones, y en el supuesto que nos ocupa la recurrente ha procedido a deducirse muchos gastos que no guardan relación con el ejercicio de la actividad, ni se refieren a locales afectos a la actividad, ni la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas considera deducibles, razón por la cual, el recurso interpuesto contra la liquidación provisional que regulariza la liquidación del IRPF impugnada debe ser desestimado.



QUINTO: Conforme a lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso- Administrativa , según redacción dada por la Ley 37/2011, de 10 de octubre, de medidas de agilización procesal, las costas se impondrán a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones, que aquí debe conducir a la imposición de costas a la recurrente, en ausencia de circunstancias que justifiquen lo contrario, si bien la Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el art. 139.3 de dicho texto legal , señala 500 euros como cuantía máxima, por todos los conceptos.

Fallo

PRIMERO.- DESESTIMAMOS el recurso contencioso-administrativo número 196/2014 interpuesto por Dª Miriam contra la resolución del TEARC objeto de la presente litis y los actos administrativos de los que trae causa.



SEGUNDO.- IMPONEMOS a la recurrente las costas procesales devengadas en la presente instancia, con el límite cuantitativo expresado en el último de los fundamentos jurídicos .

Notifíquese esta sentencia a las partes, contra la que cabe interponer recurso de casación en el plazo de treinta dias.

Firme la presente líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevarla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por ésta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/.

PUBLICACIÓN.- La Sentencia anterior ha sido leida y publicada en audiencia pública, por la Magistrada ponente . Doy fe.