Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 817/2017, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 1830/2013 de 05 de Julio de 2017

Encabezamiento

PROCEDIMIENTO ORDINARIO - 001830/2013
N.I.G.: 46250-33-3-2013-0004250
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA
COMUNIDAD VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
SECCIÓN TERCERA
SENTENCIA Nº 817/17
En la ciudad de Valencia, a 5 de julio de 2017.
Visto por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia
de la Comunidad Valenciana, compuesta por los Ilmos. Sres. don Luis Manglano Sada, Presidente, don Rafael
Pérez Nieto, don José Ignacio Chirivella Garrido y doña María Belén Castelló Checa, Magistrados, el recurso
contencioso-administrativo con el número 1830/13, en el que han sido partes, como recurrente, UTE 'Secopsa
Nagares Vivienda Los Faroles', representada por la Procuradora Sra. Gil Furio y defendida por la Letrada
Sra. Ríos Serrano, y como demandada el Tribunal Económico-Administrativo Regional, que actuó bajo la
representación del Sr. Abogado del Estado. La cuantía es de 36704,99 euros. Ha sido ponente el Magistrado
don Rafael Pérez Nieto.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites establecidos por la ley, se emplazó a la parte recurrente para que formalizara demanda, lo que verifica en escrito mediante el que quedan ejercitadas sus pretensiones de que se anulen las liquidaciones impugnadas y que se la resarza por el comienzo del procedimiento recaudatorio.



SEGUNDO.- La parte demandada dedujo escrito de contestación en el que solicita que se declare la conformidad a Derecho de la resolución impugnada.



TERCERO.- El proceso no se recibió a prueba y los autos quedaron pendientes para votación y fallo.



CUARTO.- Se señaló para votación y fallo el día 5 de julio de 2017.

Fundamentos

PRIMERO.- El objeto de la impugnación del presente recurso contencioso-administrativo es el acuerdo del TEAR (Tribunal Económico- Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana), de 26-3-2013, que desestimó las reclamaciones núm. 46/3735/12 y 46/3736/12. Las reclamaciones se plantearon por UTE 'Secopsa Nagares Vivienda Los Faroles' contra las liquidaciones del IVA (Impuesto sobre el Valor Añadido) de los ejercicios de 2009 y 2010.

En las liquidaciones se rechazó la deducción de las cuotas del Impuesto soportado por la reclamante e incluido en las facturas por obras que ejecutaron subcontratistas. El rechazo se justificó en que la emisión de las certificaciones correspondientes no suponían, por sí mismas, la transmisión de la obra, así que el pago de dichas facturas suponía un anticipo por la entrega de la obra finalizada. Las liquidaciones se confirmaron tras los recursos de reposición.

El TEAR se atuvo a este criterio y razonó al respecto que no constaba 'para los subarrendamientos de obra la condición de contratos de ejecución de obra por piezas o medida ni los pactos de entrega de la obra por partes', así que 'no es posible asociar la facturación de las certificaciones de obra correspondientes a los mismos a entregas parciales de la obra subarrendada comprometida'. En definitiva, confirmó la legalidad de las liquidaciones tributarias porque no eran deducibles, de un lado, las cuotas no devengadas por recogerse en facturas no satisfechas y expedidas antes de la entrega de la obra finalizada, y, de otro lado, porque tampoco las cuotas devengadas que se encontraban registradas en fecha comprendida dentro del periodo de liquidación del cual se trata.

La parte recurrente del proceso, UTE 'Secopsa Nagares Vivienda Los Faroles', en esta vía jurisdiccional, relata que ejecutó unas obras a favor del Ayuntamiento de Alaquàs y que dichas obras se entregaron el 1-10-2010. Alega que 'no procede posponer la deducción del impuesto hasta la entrega de la obra' y que 'el proceder de la Administración al regularizar el ejercicio 2010 es arbitrario, por cuanto si decide pasar el ejercicio 2010 cuotas soportadas en 2009 debe proceder a acumular las cuotas devengadas en 2010 las procedentes del ejercicio anterior, amén ( sic ) de que en 2010 ya no procede posponer más deducciones porque al final de su cuarto trimestre la obra ya ha sido entregada'.



SEGUNDO.- El art. 75.1 LIVA establece que, en las entregas de bienes, el devengo se producirá 'cuando tenga lugar su puesta a disposición del adquirente', lo que viene a coincidir con la interpretación del art. 5 de la Sexta Directiva según la cual la 'entrega de bienes' supone la transmisión del poder de disposición sobre un bien corporal con las facultades atribuidas a su propietario, aunque no haya transmisión de la propiedad jurídica del bien.

Por otro lado, y con carácter general, en los contratos de ejecución de obra que tengan la consideración de entrega de bienes porque se aporten materiales por el constructor al promotor de la obra, el momento que determinará el devengo del Impuesto será aquel en que el destinatario de la operación en que consista la ejecución de obra se convierta en propietario de la misma, en cuanto adquiera el total de las facultades que corresponden al propietario de un bien, pues en ese momento se tiene por producida la puesta a disposición del resultado de la obra ( STS de 28-2-2012 ).

Más específicamente, en los contratos de obra el devengo del impuestodebe entenderse que se produce cuando la entrega de la obra, momento que en los contratos de obra se anuda al de la recepción y en el que el precio ya se debe.

Pues bien, en el caso enjuiciado, no consta que la obra ejecutada efectivamente se recibiera sino hasta el día 1-10-2010, por lo que hemos de confirmar el criterio de la Administración tributaria respecto a la liquidación de los ejercicios de 2009.



TERCERO.- Sin embargo, tal como alega la parte recurrente, a partir de la mencionada entrega y recepción de la obra el 1-10-2010, con arreglo a la jurisprudencia citada, se hubo devengado el IVA y la recurrente tenía derecho a la deducción del IVA contenido y soportado sus pagos parciales a subcontratistas.

El derecho a la deducción del IVA soportado está sujeto a determinados requisitos, entre ellos los formales. En tal sentido, el art. 99 tres de la Ley del Impuesto establece que 'el derecho a la deducción solo podrá ejercitarse en la declaración-liquidación relativa al período de liquidación en que su titular haya soportado las cuotas deducibles o en las de los sucesivos, siempre que no hubiera transcurrido el plazo de cuatro años, contados a partir del nacimiento del mencionado derecho. Cuando hubiese mediado requerimiento de la Administración o actuación inspectora, serán deducibles en las liquidaciones que procedan, las cuotas soportadas que estuviesen debidamente contabilizadas en los libros registros establecidos reglamentariamente para este impuesto, mientras que las cuotas no contabilizadas serán deducibles en la declaración-liquidación del período correspondiente a su contabilización o en las de los siguientes. En todo caso, unas y otras cuotas sólo podrán deducirse cuando no haya transcurrido el plazo a que se refiere el párrafo anterior'.

Dicho esto, conviene tener presente que la deducción de las cuotas del IVA soportado constituye la base de su característica neutralidad: la deducción no solo es un derecho del empresario sino también la base del funcionamiento del impuesto. Hasta tal punto es así que, como recuerda la STS de 22-4-2003 , si por ciertos incumplimientos de los requisitos formales de las facturas o de los documentos sustitutivos se eliminase el derecho a la deducción del IVA efectivamente soportado, sin concurrir otros incumplimientos en las obligaciones formales y materiales frente a la Hacienda Pública, se produciría una desproporción entre la causa y el efecto producido, debiéndose admitir en tales casos el derecho a la deducción, pues los requisitos formales a que se viene haciendo mención deben obedecer sólo a evitar abusos jurídicos de los interesados e impedir que una misma deducción pueda ser ejercida por dos sujetos pasivos diferentes, ello en el sentido del criterio propugnado por el art. 22 de la Sexta Directiva de la CEE , consistente en que, aun cuando la factura carezca de alguno de los requisitos necesarios, si el sujeto pasivo puede acreditar la correcta repercusión y deducción del IVA, sin que haya existido una doble deducción o una deducción indebida de la cuota, debe aceptarse la posibilidad de tal deducción.

A este respecto, la STS de 10-5-2010 nos recuerda que cuando al amparo del art. 18.1 d) de la Sexta Directiva los Estadosmiembros establezcan formalidades relativas al ejercicio del derecho a deducir en casos de autoliquidación, la vulneración de aquellas por parte del sujeto pasivo no puede privarle de su derecho a deducir. El principio de neutralidad fiscal exige que se conceda la deducción de la cuota soportada si se cumplen los requisitos materiales, aun cuando los sujetos pasivos hayan omitido determinados requisitos formales (SSTJUE Collée y Ecotrade ). La neutralidad del Impuesto sobre el Valor Añadido es el instrumento y la característica que permiten calificarlo como un tributo sobre el consumo final. En efecto, la carga económica del IVA, a consecuencia del mecanismo de la repercusión 'multifásica', recae sobre los consumidores y no sobre los sujetos pasivos. La neutralidad actúa como principio operativo del IVA y es criterio interpretativo de sus normas reguladoras, hasta el punto de que la literalidad de éstas ha de ceder cuando el efecto de neutralidad quede comprometido. Así lo ha entendido la jurisprudencia comunitaria o la española al tratar los plazos del derecho de devolución de las cuotas de IVA soportadas ( art. 99 de la Ley del Impuesto ) o la posibilidad de recuperar dichas cuotas en bienes o servicios adquiridos para invertir en una actividad empresarial aún no comenzada.

Pues bien, al trimestre correspondiente a la entrega de la obra, no consta otro óbice que el formal consistente en que no se registraron las facturas por la obligada tributaria, como tampoco consta que dichas operaciones no estén suficientemente identificadas por la Administración. Así que, tal como alega la parte recurrente, debió admitirse la deducción con respecto a las cuotas soportadas correspondientes a los pagos parciales anteriores a la entrega de la obra, a partir de dicha entrega.

Acogido este motivo de impugnación, debemos estimar en parte el presente recurso contencioso- administrativo.



CUARTO.- De conformidad con lo establecido en el art. 139.1 LJCA , puesto que el recurso se ha estimado en parte, no ha lugar a un expreso pronunciamiento sobre las costas.

Vistos los preceptos legales citados y demás normas de general aplicación

Fallo

1º.- Estimamos en parte el recurso contencioso-administrativo interpuesto por UTE 'Secopsa Nagares Vivienda Los Faroles', al ser la resolución impugnada del TEAR parcialmente contraria a Derecho, y la anulamos en dicha parte.

2º.- Anulamos las liquidaciones tributarias de 2010 con arreglo a lo razonado en el fundamento tercero in fine .

3º.- Sin costas.

La presente sentencia no es firme y contra la misma cabe recurso de casación ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo o, en su caso, ante esta Sala, que deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de 30 días, desde el siguiente al de su notificación, y en la forma que previene el vigente art. 89 de la LJCA . La preparación deberá seguir las indicaciones del acuerdo de 19-5-2016 del Consejo General del Poder Judicial, por el que se publica el acuerdo de 20-4-2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo (BOE núm. 162, de 6-7-2016), sobre la extensión máxima y otras consideraciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación ante la Sala III del Tribunal Supremo.

A su tiempo, y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que ha sido para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de la que como Secretaria de la misma, certifico. En Valencia, 5 de julio de 2017.