Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 827/2019, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 1053/2016 de 21 de Mayo de 2019

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA
COMUNIDAD VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
SECCIÓN 3
Recurso ordinario nº1053/2016 y 1054/2016
SENTENCIA Nº 827/19
Iltmos. Sres:
Presidente
D. LUIS MANGLANO SADA
Magistrados
D.MIGUEL ANGEL NARVAEZ BERMEJO
D.RAFAEL PEREZ NIETO
Dª BEGOÑA GARCÍA MELÉNDEZ
En Valencia a veintiuno de mayo de dos mil diecinueve.-
VISTO por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad
Valenciana, el recurso contencioso-administrativo nº1053/2016 y 1054/2016, interpuesto por Dª Lidia y D.
Torcuato representados por la Procuradora DªMª ANGELES MAS VICTORIA y asistidos por el letrado D.
MANUEL GONZALVEZ ALBERO contra las Resoluciones dictadas por el Tribunal Económico-Administrativo
Regional de Valencia,Sala desconcentrada de ALICANTE de fechas 17-6-2016 por las que se acuerda
desestimar las reclamaciones NUM000 y NUM001 ,en la primera y NUM002 y NUM003 por el concepto
IVA cuarto trimestre ejercicio 2011, estando la Administración demandada representada y asistida por la
ABOGACÍA DEL ESTADO.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el Recurso y seguidos los trámites previstos en la Ley, se emplazó a la parte demandante al objeto de que formalizara su escrito de demanda, lo que verificó en tiempo y forma, solicitando se dicte Sentencia por la que estimando íntegramente la demanda: 1) Declare la nulidad o anulabilidad, en su caso, de la resolución recurrida y liquidación aplicada por cualquiera de los motivos alegados en la fundamentación jurídica sustantiva y revoque las mismas.

2) Y declare la nulidad o anulabilidad de la sanción impuesta por cualesquiera de las alegaciones realizadas y revoque y deje sin efecto la misma.



SEGUNDO.- Por la parte demandada se contestó a la oponiéndose a la misma, solicitando se dicte sentencia desestimando, en su integridad, lo solicitado en la demanda.



TERCERO.- Que no solicitándose ni el recibimiento del pleito a prueba ni el trámite de conclusiones,quedaron los autos pendientes de deliberación y fallo.



CUARTO.- Se señaló para la votación y fallo del presente Recurso el día veintiuno de mayo de dos mil diecinueve teniendo lugar el día designado.



QUINTO.- En la tramitación del presente Recurso se han observado las prescripciones legales.

Ha sido Ponente la Magistrada Doña BEGOÑA GARCÍA MELÉNDEZ quien expresa el parecer de la Sala.-

Fundamentos

PRIMERO.- El objeto del presente recurso lo constituyen llas Resoluciones dictadas por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia,Sala desconcentrada de ALICANTE de fechas 17-6-2016 por las que se acuerda desestimar las reclamaciones NUM000 y NUM001 ,en la primera y NUM002 y NUM003 por el concepto IVA cuarto trimestre ejercicio 2011.-

SEGUNDO: La parte actora sustenta su impugnación en los siguientes hechos y fundamentos jurídicos: Se rechazan los argumentos de la Inspección relativos a la falsedad del contrato de arrendamiento suscrito por la actora con la mercantil OBRAS ALCUDIA el 24- 1-2012 y refiere que, si bien la Inspección señala que dicha empresa carece de actividad real en los años 2011 y 2012, la actora desconocía dicho extremo aunque si que reconoce que le impagó 4'5 meses de los 6 meses de duración del contrato suscrito.

En todo caso prosigue, la actora desconocía si la mercantil arrendataria se encontraba al corriente de sus obligaciones fiscales o si OBRAS ALCUDIA se dedujó,o no,las cuotas abonadas de dicho arrendamiento, así como si realizó obras para el acondicionamiento de la vivienda arrendada Y en todo caso sostiene que habiendo quedado acreditado, mediante el contrato de arrendamiento aportado, que el piso había sido utilizado como oficinas por parte de la mercantil arrendataria, procedía la deducción de las cuotas aplicadas por la actora.

Se rechaza, en segundo lugar la sanción que le ha sido impuesta alegando la ausencia de culpabilidad necesaria y concluye solicitando se dicte sentencia en los términos interesados en el suplico de la demanda.



TERCERO.-La Administración demandada se opone señalando que en el presente supuesto concurren una serie de hechos objetivos que demuestran que la vivienda, cuyo 50% fue adquirido por la actora el 4-8-2011 a INVERSIONES GEPA SL, no fue destinada a arrendamiento por más que la actora sostuvo que el destino de la misma era una actividad sujeta y no exenta, esto es, el alquiler de despachos y oficinas.

Que en concreto prosigue, consta en el expediente administrativo prueba que acredita que la mercantil arrendataria OBRAS ALCUDIA SL es una empresa sin actividad real en los ejercicios 2011 y 2012, atendida la falta de trabajadores, de imputaciones de compras y ventas y las declaraciones del IVA y del IS en las que no se computan ingresos y apenas gastos y sin que tampoco, dicha mercantil, cumpla con las obligaciones fiscales que le incumben respecto del arrendamiento supuestamente realizado, y sin que tampoco ejerza el derecho a deducirse las cuotas del arrendamiento que supuestamente ha pagado en las declaraciones de IVA, sin que tampoco conste la realización de obra alguna para el acondicionamiento de la vivienda en locales de oficina siendo éste el uso declarado en el contrato de arrendamiento suscrito.

Que por todo lo expuesto, no quedando acreditado que el destino de la vivienda haya sido un uso empresarial las deducciones practicadas no se consideran ajustadas a derecho solicitando, sin más la desestimación del recurso interpuesto.



CUARTO: El objeto del presente recurso viene constituido por la indebida deducción de las cuotas de IVA en el 4T del IVA de 2011 correspondientes a la adquisición de una vivienda por la recurrente al no haber quedado acreditada la afectación, de dicha vivienda,a la actividad de arrendamiento de locales de negocio que manifiesta desarrollar, y todo ello al concluir la Inspección que la mercantil, con la que se suscribe dicho contrato de arrendamiento, es una sociedad sin actividad durante los ejercicios 2011 y 2012 que, además, no cumple con sus obligaciones fiscales como arrendataria de inmuebles, ni deduce las cuotas que por dicho arrendamiento soporta ni, en definitiva, ha llevado a cabo las necesarias obras de adaptación de la vivienda arrendada a local de negocio Sentado lo anterior la recurrente se limita a negar los hechos comprobados por la Inspección y basándose en el contrato de arrendamiento suscrito en su día, y la finalidad del mismo reitera la deducibilidad de cuotas de IVA practicadas por la adquisición del inmueble al quedar acreditada, mediante el contrato aportado, la afectación del mismo al arrendamiento para local de negocio y todo ello sin que la recurrente deba conocer, prosigue, si la mercantil arrendataria desarrollaba o no actividad económica alguna o se encontraba al corriente de sus obligaciones fiscales, indicios todos ellos, que no desvirtuan, a su juicio, la finalidad con la que dicho inmueble fue adquirido.

Examinada por esta Sala los hechos en los que los cuales la Inspección basa sus conclusiones para afirmar que nos encontramos ante un contrato simulado, siendo en definitiva improcedente la deducción de cuotas practicada por la actora, comparte este Tribunal las conclusiones alcanzadas a partir de los indicios plasmados en el acuerdo de liquidación de los que se desprenden que la mercantil OBRAS ALCUDIA SL carecía de actividad durante los ejercicios 2011 y 2012, careciendo de trabajadores durante dichos ejercicios, no constando datos de consumos eléctricos en el local arrendado , no constando cifra de negocios alguna en el Impuesto de sociedades, ni presentando, durante dichos ejercicios, autoliquidación alguna de retenciones o ingresos a cuenta, y no constando, en definitiva, la realización de obras de acondicionamiento alguna para transformar el inmueble adquirido en oficinas.

Frente a tan contundentes indicios la recurrente no propone ni aporta prueba alguna para acreditar el efectivo destino de la vivienda arrendada y en definitiva para acreditar la realidad del contrato de arrendamiento suscrito considerando por ello esta Sala que los elementos fácticos tomados en consideración por la Inspección para sustentar sus conclusiones son suficientes quedando por ello, debidamente acreditada la improcedencia de las deducciones practicadas por los recurrentes.



QUINTO : En relación con el acuerdo sancionador invoca la parte actora la ausencia de culpabilidad y la falta de motivación de la misma.

En este sentido y si bien resulta indudable que para imponer una sanción tributaria se requiere la comisión de la correspondiente infracción, es decir, que se produzca una conducta en el contribuyente en la que exista el elemento subjetivo de la culpabilidad, sea por haber actuado con dolo, bien con negligencia.

Así lo ha apreciado el Tribunal Constitucional en su sentencia 76/1990, de 26 de abril , en cuyo Fundamento Jurídico 4º se afirma que: ' Es cierto que... en la Ley General Tributaria se ha excluido cualquier adjetivación de las acciones u omisiones constitutivas de infracción. Pero ello no puede llevar a la errónea conclusión de que se haya suprimido en la configuración del ilícito tributario el elemento subjetivo de la culpabilidad.

Por el contrario sigue rigiendo el principio de culpabilidad...Principio que excluye la imposición de sanciones por el simple resultado... '.

Así pues, se requiere de manera preceptiva la aplicación del principio de culpabilidad y la inexcusable prueba de su existencia con carácter previo a sancionar cualquier conducta. Fiel reflejo de tal apreciación, merece destacarse, por concernir a la Administración tributaria demandada, la Circular de la Dirección General de Inspección Financiera y Tributaria de 29 de febrero de 1988, en la que se especifica: ' Cuando la conducta de una persona o entidad se halle comprendida en alguno de los supuestos de infracción tributaria descritos principalmente en los artículos 86__h6_0079art>78 y 79 de la LGT , la sanción correspondiente exigirá el carácter doloso o culposo de aquella conducta, debiendo la Inspección de los Tributos apreciar la necesaria concurrencia de esta culpabilidad. ' En tal sentido se produjeron las dos últimas reformas de la Ley General Tributaria (Ley 25/1995 y Ley 58/2003) en las que modificó primero el apartado d) del número 4) del invocado art. 77 y, en el vigente texto legal de 2003, el art. 179.2-d), en el que se fijan determinados supuestos de acciones u omisiones tipificadas en las leyes que no darán lugar a responsabilidad por infracción tributaria, resaltando el apartado d) el supuesto de ' cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios.

Entre otros supuestos, se entenderá que se ha puesto la diligencia necesaria cuando el obligado haya actuado amparándose en una interpretación razonable de la norma... '.

Por otra parte, la ya derogada Ley 1/1998, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, vino en su momento a clarificar todavía más la cuestión. Su artículo 33 dispone que: ' 1.- La actuación de los contribuyentes se presume realizada de buena fe.

2.- Corresponde a la Administración Tributaria la prueba de que, concurren las circunstancias que determinan la culpabilidad del infractor en la comisión de infracciones tributarias.

Este último precepto no supone, desde luego, una nueva normativa sino que, como muy bien se afirma en su Exposición de Motivos, párrafo II, lo que se hace es 'reproducir los principios básicos que deben presidir la actuación de la Administración tributaria en los diferentes procedimientos '.

El citado principio de culpabilidad es fiel reflejo de las previsiones generales del art. 130 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre , por el que la imposición de sanciones tendrá como sujetos pasivos o responsables a las personas físicas y jurídicas culpables de las infracciones administrativas, ya sea por acción u omisión, ya de forma dolosa o culposa ( SSTC 76/90, de 26 de abril , STC 246/1991, de 19 de diciembre y STS 10-2-1989 ), en relación con el principio de presunción de inocencia ( art. 137 de dicho texto legal ), que comporta el derecho a no ser sancionado sino en virtud de la necesaria prueba de cargo legítimamente obtenida por la Administración sancionadora, dentro de la línea apuntada por las SSTC 13/1982, 1 de abril y 76/1990, de 26 de abril .

En el ámbito del Derecho Tributario y sancionador el Tribunal Supremo ha venido construyendo una sólida doctrina en el sentido de vincular la culpabilidad del sujeto infractor a la circunstancia de que su conducta no se halla amparada por una interpretación jurídica razonable de las normas fiscales aplicables. Especialmente, cuando la ley haya establecido la obligación a cargo de los particulares de practicar operaciones de liquidación tributaria, la culpabilidad del sujeto infractor exige que tales operaciones no estén respondiendo a una interpretación razonable de la norma tributaria, pues si bien esta interpretación puede ser negada por la Administración su apoyo razonable, sobre todo si va acompañada de una declaración correcta, aleja la posibilidad de considerar la conducta como infracción tributaria. Por ello, cuando no se sustrae al conocimiento los elementos determinantes de la base impositiva, sino que la rectificación obedece a una laguna interpretativa o a una interpretación razonable y discrepante de la norma, que la Administración entiende vulnerada por el sujeto pasivo y obligado tributario, no procede la imposición de sanciones, puesto que para ello se exige el carácter doloso culposo de aquella conducta y no una simple discrepancia de criterios, tal como establecieron las SSTS de 6-7-1995 , 8-5-1997 , 10-5-2000 , 22-7-2000 y 23-9-2002 , entre otras.

Por lo demás, esta doctrina ha encontrado expresa traducción normativa en el art. 179.2, apartado d), de la vigente Ley General Tributaria .

En el ámbito tributario no cabe sancionar conductas por el mero resultado, exigiéndose necesariamente la concurrencia de los requisitos de tipicidad y culpabilidad. Más aún, la actuación de los contribuyentes se presume realizada de buena fe, correspondiendo a la Administración la carga de la prueba de la existencia de intencionalidad del infractor en la comisión de las infracciones tributarias Trasladado lo anterior al presente supuesto y atendiendo al contenido del acuerdo sancionador y la motivación expresada en el mismo,consta en primer lugar los hechos que se incardinan en la infracción que se imputa al recurrente y que son los siguientes: Los hechos que deducen de la citada comprobación son los siguientes: El obligado tributario obtuvo improcedentemente la devolución de las cuotas de una vivienda usada por importe de 5.760 euros tras renunciar a la exención correspondiente al artículo 20.Uno.22º de la Ley del IVA en función de la posibilidad que otorga el artículo 20.Dos de la misma Ley .

Para justificar el derecho a la exención se dio de alta en el epígrafe del IAE correspondiente a alquiler de locales industriales y en el primer trimestre de 2012 presentó una declaración con IVA repercutido por 81 euros. No obstante, no ha quedado acreditado fehacientemente que la vivienda vaya a utilizarse como oficinas y por tanto se considera que la deducción es improcedente.

En cuanto a la motivación de la culpabilidad se establece : De acuerdo con el artículo 183.1 de la Ley 58/2003 son infracciones tributarias las acciones y omisiones dolosas o culposas con cualquier grado de negligencia.En el dolo existe conciencia y voluntad de realizar el hecho tipificado como infracción. El dolo se compone de un doble elemento,intelec tivo y volitivo.

Por lo tanto, actúa dolosamente el que sabe lo que hace,siendo suficiente con intuir que lo que se hace no está bien y está prohibido, y quiere hacerlo.Para justificar la actividad económica durante la comprobación presentó un contrato de alquiler con la mercantil B54086053 Ob ras Alcudia para su uso como oficinas.

Todos los datos obrantes en poder de la Administración indican que el contrato es falso y que intenta dar la apariencia de un alquiler realmente inexistente: Obras Alcudia es una empresa sin actividad real ni en 2011 ni en 2012, sin trabajadores, ni imputaciones de compras o ventas, sin ingresos declarados, no presenta el modelo 115 y ni siquiera ejerce el derecho a deducirse las cuotas del arrendamiento que supuestamente ha pagado.Por su parte, ni siquiera el obligado tributario es coherente con los términos del contrato aportado ya que las cuotas ingresadas son la mitad de lo que se desprende de las cláusulas del contrato.Adicionalmente en su declaración de la Renta de 2012 aplica al arrendamiento la reducción reservada a los inmuebles destinados a vivienda.Todo ello supone una actuación consciente y voluntaria, que no se produce por simple error o negligencia, no resultando creíble que el obligado tributario no se percatara de las consecuencias fiscales de la misma. Consecuencia de este proceder obtuvo la devolución improcedente de las cuotas de IVA de la vivienda adquirida, produciendo un grave perjuicio a la Hacienda Pública.

Se estima, pues, que la conducta del obligado tributario es dolosa.

Pues bien tal y como se ha plasmado anteriormente, se constata que el acuerdo sancionador cumple con las exigencias mínimas que dimanan del principio de culpabilidad y su necesaria motivación, en la medida en que razona , aún mínimamente la conducta del sujeto pasivo constitutiva de infracción, con individualización de la conducta sancionada.

Que por ello, considerando que el anterior acuerdo cumple con las mínimas exigencias de motivación en materia de culpabilidad procede, sin más, la desestimación del recurso interpuesto.



SEXTO: De conformidad con lo expresado por el art. 139 de la LJCA la estimación del recurso conlleva la expresa imposición de costas a la parte recurrente limitadas a un máximo de 1.500 euros todos los conceptos.

Vistos los preceptos citados y demás de general y concordante aplicación,

Fallo

DESESTIMAMOS el recurso contencioso administrativo interpuesto por Dª Lidia y D. Torcuato representados por la Procuradora DªMª ANGELES MAS VICTORIA y asistidos por el letrado D. MANUEL GONZALVEZ ALBERO contra las Resoluciones dictadas por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia,Sala desconcentrada de ALICANTE de fechas 17-6-2016 por las que se acuerda desestimar las reclamaciones NUM000 y NUM001 ,en la primera y NUM002 y NUM003 por el concepto IVA cuarto trimestre ejercicio 2011, estando la Administración demandada representada y asistida por la ABOGACÍA DEL ESTADO.

Con expresa imposición de costas a la administración demandada en los términos expresados en el FD 5 de la presente resolución.

Contra esta sentencia cabe, en su caso, recurso de casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de conformidad con los artículos 86 y siguientes de la LJCA , según redacción dada por la disposición Adicional tercera. 1 de la LO 7/2015, de 21 de julio , por la que se modifica la LO 6/1985, del Poder Judicial.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por la Ilma. Sra. Magistrada Ponente de la misma, en el día de la fecha, hallándose celebrado audiencia pública en la Sección Tercera de la Sala Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Valencia, de lo que doy fe.