Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 862/2018, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 446/2015 de 19 de Septiembre de 2018

Encabezamiento

SENTENCIA Nº 862/2018
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD
VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
Sección Tercera
Iltmos. Srs.:
Presidente:
D. LUIS MANGLANO SADA
Magistrados:
D. RAFAEL PÉREZ NIETO.
Dª BELEN CASTELLO CHECA
D. JOSE IGNACIO CHIRIVELLA GARRIDO
En la Ciudad de Valencia, a 19 de Septiembre de 2018
VISTO por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la
Comunidad Valenciana, el recurso contencioso-administrativo nº 446/15, interpuesto por la mercantil CEGEM
Auditores y Consultores SL representado por la Procuradora Sra Llorente Sánchez , contra el Tribunal
Económico-Administrativo Regional de Valencia, habiendo sido parte en autos la Administración demandada,
representada por el Abogado del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó a la parte recurrente para que formalizara la demanda, lo que realizó mediante escrito en que solicitó se dictase sentencia declarando no ajustada a derecho la resolución recurrida.



SEGUNDO.- La representación de la parte demandada contestó a la demanda, mediante escrito en el que solicitó se dictara sentencia por la que se confirmara la resolución recurrida.



TERCERO.- Habiéndose recibido el proceso a prueba, y practicadas las mismas, se emplazó a las partes para que practicaran el trámite de conclusiones y, realizado, quedaron los autos pendientes para votación y fallo.



CUARTO.- Se señaló la votación y fallo para el día 19-9-18

QUINTO.- En la tramitación del presente proceso se han observado las prescripciones legales.

VISTOS: Los preceptos legales citados por las partes, concordantes y de general aplicación.

Siendo Ponente el Magistrado Ilmo. Sr. D. JOSE IGNACIO CHIRIVELLA GARRIDO.

Fundamentos

PRIMERO.-Es objeto del presente recurso la resolución del TEAR de fecha 18-12-14 desestimatoria de la reclamación interpuesta contra las liquidaciones de IVA periodos 2º trimestre del 209 a 4º trimestre de 2011 por importe de 37.588,65€, y resolución sancionadora.

Según consta en la liquidación aquí recurrida, la regulación practicada viene motivada por una parte al considerar la administración que los ingresos percibidos por D Julio como administrador concursal deben ser imputados a este y no como pretende la recurrente como ingresos de la misma, siendo el Sr Julio socio de la mercantil recurrente, hasta el mes de Abril de 2011, ostentando un 50,20% de las participaciones junto al otro socio D Lucio , y por otra parte la inspección no admite la deducción de determinados IVA soportados por la misma, por los motivos que a continuación se expondrán; refiere la liquidación aquí impugnada que ' ...

de dicha regulación se infiere que el cargo de administrador concursal, cuando se designaba a un profesional, sólo podía recaer en personas físicas. Por el contrario, en el supuesto de los administradores concursales acreedores, la normativa sí preveía la posibilidad de que fuera nombrada una persona jurídica, si bien ésta debía designar un profesional persona física que reuniese las condiciones previstas en el artículo 27.1.2º LC .

Dicha interpretación en el sentido de entender que una persona jurídica no podía ser administrador en los casos de designación de un profesional tiene todavía mayor sentido si se atiende a la posterior modificación que operó la Ley 38/2011, de 10 de octubre, con cuya entrada en vigor el 01/01/2012 ya parece considerarse la posibilidad de que existan administradores concursales personas jurídicas En el mismo sentido la resolución a la Consulta Vinculante V2175-08 de la Dirección General de Tributos ha venido a considerar que en aquellos casos en que los administradores concursales se nombran a título personal como abogado, auditor de cuenta, economista o titulado mercantil debe entenderse existente una retribución derivada de actividades económicas imputable a la persona física mientras que, en los casos en que se designa a la sociedad, debe entenderse imputable el rendimiento a la misma.

Precisamente, por ello, debe entenderse que el designado era la persona física a la que resultaban imputables los derechos y obligaciones, también los retributivos y fiscales. Y precisamente, por estas circunstancias, a través de la Ley 38/2011 se opera una modificación legislativa para permitir a las personas jurídicas ser administradores concursales, modificación que de no interpretarse el anterior precepto en el sentido señalado carecería de sentido.

Y es que, en este caso, no puede sino entenderse que la designación como administrador concursal resultaba a título individual en la persona física del Obligado Tributario en la que concurrían los requisitos establecidos en dicho momento por la norma para ser administrador concursal que, a su vez, era socio de la sociedad desde la que se facturaban los servicios con una participación superior al 50% lo que obligaba a calificar la naturaleza de dicha relación entre el socio y la sociedad Cegem Auditores y Consultores SL como mercantil, no existiendo las notas de dependencia y ajenidad que caracterizan las relaciones laborales y no existiendo una relación laboral previa que pudiera subsistir y pudiera hacer pensar que el Obligado Tributario se limitaba a prestar sus servicios a la referida sociedad como trabajador y que ésta era quién prestaba los servicios, sino todo lo contrario estamos frente al Obligado Tributario que controla la sociedad con la que existe una relación de naturaleza mercantil y no laboral (véase STS 30 de mayo de 2002 , STS 29 de abril de 1991 y STS 7 de mayo de 2004 ). En este caso tanto la sociedad como el propio Obligado Tributario están en su misma esfera de control y decisión y en la medida en que la designación recae sobre el Obligado Tributario y por tanto éste era el titular de los derechos y obligaciones que de la misma derivasen, con independencia de que buscando un ahorro fiscal en la imposición directa éste facturase desde una sociedad que controlaba, todo ello al resultar que la sociedad y el socio se encuentran bajo la misma esfera de decisión y control realizando la misma actividad, por lo que la facturación a través de la persona jurídica no es más que una ficción en el mundo del derecho que, en este caso, esconde la realidad de la prestación de servicios por parte del socio.

Por todo ello no puede sino considerarse que tanto los concursos en los que el Obligado Tributario ha sido designado como profesional como aquellos otros en que ha resultado designado por un acreedor pero la designación se ha hecho de forma personal nominativa a D. Julio habrán generado rendimientos que deberán atribuirse personalmente al mismo al ser éste el administrador concursal designado de forma nominativa y personal y, por tanto, al resultar el titular de la relación jurídica.

Por todo lo expuesto, la Inspección entiende que procede imputar directamente a D. Julio los ingresos obtenidos por el ejercicio de su actividad como Administrador concursal.

- A la luz de los preceptos normativos expuestos, la Inspección considera que existen cuotas de IVA deducible consignadas en las autoliquidaciones del obligado tributario respecto de las cuales no procede reconocer el derecho a la deducción. Todo ello, debe entenderse sobre la base de los argumentos analizados en los puntos siguientes: A)CUOTAS DE IVA NO DEDUCIBLES POR FALTA DE ACREDITACIÓN DE LA REALIDAD DE LA OPERACIÓN En el presente caso, la Inspección ha constatado que existen importantes diferencias entre el total de compras que se consideran acreditadas (al haberse aportado la correspondiente factura justificativa) y las cantidades autoliquidadas en concepto 'total bases IVA deducible' (Declarado Modelo 303-390).

A la vista de la escasa colaboración del obligado tributario, la Inspección procedió a efectuar un análisis de las compras declaradas/imputadas por/a Cegem Auditores en el modelo 347 (declaración anual de operaciones con terceras personas), observando que no se había/n aportado factura/s justificativa/s de las compras efectuadas al proveedor H R B Ebanisteria, SL (B24285447) en el ejercicio 2010 por importe de 4.328,24 euros (IVA incluido). Por ello, se efectuó el correspondiente requerimiento de información a este proveedor, que aportó la factura nº NUM000 de fecha 09/08/2010 por adquisición de 'mobiliario de oficina' y justificante del pago mediante transferencia bancaria, siendo el ordenante de la misma un tercero ajeno a Cegem Auditores ( Luis Angel ). Al no haberse justificado el porqué de este pago por tercero, la Inspección debe concluir que no queda justificado que los bienes fuesen adquiridos por el obligado tributario.

B)CUOTAS DE IVA SOPORTADO NO DEDUCIBLES POR FALTA DE AFECTACIÓN A LA ACTIVIDAD EMPRESARIAL DEL SUJETO PASIVO.

en el punto 1 de la diligencia nº 9 de 13/12/2013, se corrige parcialmente esta manifestación y se indica que el congelador se compró para la oficina, la factura de pintura fue un pequeño arreglo en la oficina y nada tiene que ver con un jacuzzi, la columna de hidromasaje, la ducha y el grifo se refieren a una reforma producida en el baño de la oficina y las facturas de gasolineras son todas por consumos del vehículo de la oficina y de los empleados cuando éstos se han desplazado por motivo de su trabajo; si bien, no se aporta documentación justificativa de estas manifestaciones. La Inspección no se explica cuál puede ser el objeto de contar con un congelador, un jacuzzi, un colchón, una columna de hidromasaje, una ducha o un bidet en una oficina en la que se prestaban servicios de auditoría y consultoría.

Por lo que se refiere a las compras de gasóleo en el ejercicio 2011, tampoco ha resultado acreditado que los consumos correspondan a vehículos de los empleados; de hecho, llama la atención que siendo el coche de la empresa de gasolina las compras de combustible resulten ser de forma mayoritaria de gasóleo A.

Por consiguiente, la Inspección entiende que no procede reconocer el derecho a la deducción al no haberse probado suficientemente que concurran los requisitos de afectación de los bienes y servicios a la actividad empresarial en los términos establecidos en los artículos 92, apartado dos y artículo 95 LIVA .

(C)CUOTAS DE IVA SOPORTADO NO DEDUCIBLES POR AFECTACIÓN PARCIAL A LA ACTIVIDAD EMPRESARIAL (VEHÍCULOS) la recurrente es propietaria del vehiculo matricula E .... VH , y la inspección refiere que el obligado tributario en el punto 1 de la diligencia nº 8 de 19/11/2013 manifestó 'que este vehículo se usaba por todos los empleados de la entidad al estar los clientes distribuidos por toda la provincia.'. De acuerdo con lo establecido en el artículo 95.Tres. 2ª LIVA , este vehículo se presume afectado al desarrollo de la actividad empresarial de la entidad en la proporción del 50 por 100, no habiéndose aportado prueba en contrario ni por el obligado tributario ni por la Inspección. Por consiguiente, en el presente caso, el IVA soportado en su adquisición y en la adquisición de bienes y servicios directamente relacionados con los mismos (i.e. recambios, reparaciones, etc.) lo es en la proporción del 50 por 100.

A continuación, se detallan las facturas relacionadas con el precitado vehículo, cuyas cuotas de IVA soportado deben entenderse deducibles en un 50% (D)CUOTAS DE IVA SOPORTADO NO DEDUCIBLES DE ACUERDO CON EL ARTÍCULO 96 LIVA .

A estos efectos, el obligado tributario en el punto 3 de la diligencia nº 8 de19/11/2013 indicaba lo siguiente: '(...) el café Nespresso se utilizaba en la asesoría y las facturas de diciembre de 2011 referidas a comidas y bebidas fueron lotes navideños entregados a los empleados. (...)'.

Por ello, la Inspección entiende que no procede reconocer el derecho a la deducción en primer lugar por entender que no se encuentran afectos a la actividad, aplicándose la fundamentación señalada en los apartados anteriores a este respecto sobre la imposibilidad de deducir, y en segundo lugar al considerar que aun estando afectos a la misma en tanto que los bienes y servicios adquiridos se ven afectados por las exclusiones y limitaciones del derecho a deducir establecidas en el artículo 96 LIVA (son alimentos y bebidas que, además en algunos casos, estaban destinados a atenciones a los trabajadores) no pueden deducirse dichos gastos'.

La parte recurrente alega en su escrito de demanda, en primer lugar la prescripción del derecho a exigir la deuda tributaria correspondiente al IVA del 2009 por una prolongación impropia del procedimiento de inspección por tiempo superior a los doce meses, alegando la actora que se notificó el inicio del procedimiento de inspección el 5-4-13 y se notificó la liquidación el 8-4-14, no siéndole imputable al mismo ninguna de las dilaciones referidas por la administración. Por otra parte alega el actor la falta de justificación del cambio de actuario( cuando más bien un cambio de unidad de inspección, por reorganización de la misma, siendo la misma la encargada del desarrollo de la misma). Respecto al fondo del asunto, el actor sostiene que era socio y trabajador, junto con el Sr Lucio , de la mercantil recurrente y que los trabajos realizados como administrador concursal los facturaba la empresa, refiriendo una consulta vinculante del 2010 que entiende mantiene su postura, considerando la actora irrelevante la legislación mercantil que exigía que la administración concursal la asumiera una persona física, y alegando que el Sr Julio realizaba una actividad laboral para la misma. En cuanto a la deducibilidad del IVA soportado, considera la recurrente suficientemente acreditada la afectación de los bienes y servicios adquiridos a la actividad de la empresa, considerando procede la deducción de dicho IVA. Respecto a la resolución sancionadora, insta la nulidad de la misma, no sólo por la invocada anulación de la liquidación, sino por falta de motivación de la culpabilidad y por considerar que nos encontramos ante una interpretación razonable de la norma.

La administración se opone a la estimación de la demanda siguiendo la linea argumental del TEAR.

Entrando a conocer de los motivos de impugnación, en primer lugar tenemos que respecto a la referida prescripción del derecho de la administración para liquidar, al haber tenido el procedimiento de inspección una duración superior a los doce meses, toda vez se notificó al mismo el inicio del procedimiento el 5-4-13 y se notificó la liquidación el 8-4-14, habiéndose excedido el mismo en tres días, imputando al interesado unas dilaciones de 67 días por solicitud de aplazamientos y hasta 148 días por retraso en la aportación o falta de aportación de documentación.

Del estudio del expediente comprobamos que con la notificación del inicio del expediente de inspección se requirió al obligado tributario la comparecencia para el día 18-4-13 con aportación de determinados documentos, no compareciendo este, siendo citado nuevamente para el día 23 de Abril; se remitió fax por el representante del interesado solicitando aplazamiento de dicha comparecencia al 30 de Abril; el 9 de Mayo 203 compareció este aportando, solo parte de la documentación requerida. Consta que de la documentación solicitada en el acuerdo de inicio del expediente el interesado fue aportando de forma dilatada dicha documentación; por otra parte, tenemos que por fax de 15-7-13 se solicitó por el interesado el aplazamiento de una comparecencia para el día 16-9-13, alegando el representante del obligado tributario que no podía comparecer dada la carga de trabajo que tenia, además de tomar vacaciones durante el mes de agosto, aplazamiento que fue aceptado por la administración sin perjuicio de advertir al interesado que la dilación no le era imputable a la administración.

Atendiendo a estos antecedentes, refiere el artículo 150 de la Ley General Tributaria : '1. Las actuaciones del procedimiento de inspección deberán concluir en el plazo de 12 meses contado desde la fecha de notificación al obligado tributario del inicio del mismo. Se entenderá que las actuaciones finalizan en la fecha en que se notifique o se entienda notificado el acto administrativo resultante de las mismas.

A efectos de entender cumplida la obligación de notificar y de computar el plazo de resolución serán aplicables las reglas contenidas en el apartado 2 del art. 104 de esta ley .

(...) 2. La interrupción injustificada del procedimiento inspector por no realizar actuación alguna durante más de seis meses por causas no imputables al obligado tributario o el incumplimiento del plazo de duración del procedimiento al que se refiere el apartado 1 de este artículo no determinará la caducidad del procedimiento, que continuará hasta su terminación, pero producirá los siguientes efectos respecto a las obligaciones tributarias pendientes de liquidar: a) No se considerará interrumpida la prescripción como consecuencia de las actuaciones inspectoras desarrolladas hasta la interrupción injustificada o durante el plazo señalado en el apartado 1 de este artículo.

En estos supuestos, se entenderá interrumpida la prescripción por la reanudación de actuaciones con conocimiento formal del interesado tras la interrupción injustificada o la realización de actuaciones con posterioridad a la finalización del plazo al que se refiere el apartado 1 de este artículo. En ambos supuestos, el obligado tributario tendrá derecho a ser informado sobre los conceptos y períodos a que alcanzan las actuaciones que vayan a realizarse...'.

Como complemento reglamentario, el artículo 102 del RD 1065/2007, de 27 de julio , por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, regula el cómputo de los plazos máximos de resolución: '1...

2. Los períodos de interrupción justificada y las dilaciones por causa no imputable a la Administración no se incluirán en el cómputo del plazo de resolución del procedimiento, con independencia de que afecten a todos o alguno de los elementos de las obligaciones tributarias y períodos objeto del procedimiento.

3. Los períodos de interrupción justificada y las dilaciones no imputables a la Administración tributaria acreditados durante el procedimiento de aplicación de los tributos o de imposición de sanciones seguidos frente al deudor principal se considerarán, cuando concurran en el tiempo con el procedimiento de declaración de responsabilidad, períodos de interrupción justificada y dilaciones no imputables a la Administración tributaria a efectos del cómputo del plazo de resolución del procedimiento de declaración de responsabilidad.

4. Los períodos de interrupción justificada y las dilaciones por causa no imputable a la Administración deberán documentarse adecuadamente para su constancia en el expediente.

5. A efectos del cómputo del plazo de duración del procedimiento, los períodos de interrupción justificada y las dilaciones por causa no imputable a la Administración se contarán por días naturales.

6. El obligado tributario tendrá derecho, conforme a lo dispuesto en el artículo 93 de este reglamento, a conocer el estado del cómputo del plazo de duración y la existencia de las circunstancias previstas en los artículos 103 y 104 de este reglamento con indicación de las fechas de inicio y fin de cada interrupción o dilación, siempre que lo solicite expresamente.

7. Los períodos de interrupción justificada y las dilaciones por causa no imputable a la Administración no impedirán la práctica de las actuaciones que durante dicha situación pudieran desarrollarse'.

El artículo 104.a) RGIT establece las dilaciones por causa no imputable a la Administración: 'A efectos de lo dispuesto en el artículo 104.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , se considerarán dilaciones en el procedimiento por causa no imputable a la Administración tributaria, entre otras, las siguientes: Los retrasos por parte del obligado tributario al que se refiera el procedimiento en el cumplimiento de comparecencias o requerimientos de aportación de documentos, antecedentes o información con trascendencia tributaria formulados por la Administración tributaria. La dilación se computará desde el día siguiente al de la fecha fijada para la comparecencia o desde el día siguiente al del fin del plazo concedido para la atención del requerimiento hasta el íntegro cumplimiento de lo solicitado. Los requerimientos de documentos, antecedentes o información con trascendencia tributaria que no figuren íntegramente cumplimentados no se tendrán por atendidos a efectos de este cómputo hasta que se cumplimenten debidamente, lo que se advertirá al obligado tributario, salvo que la normativa específica establezca otra cosa c) La concesión por la Administración de la ampliación de cualquier plazo, así como la concesión del aplazamiento de las actuaciones solicitado por el obligado, por el tiempo que medie desde el día siguiente al de la finalización del plazo previsto o la fecha inicialmente fijada hasta la fecha fijada en segundo lugar...' En este caso consta varios aplazamientos de comparecencias del interesado, de 67 días, que en modo alguno pueden considerarse como dilaciones imputables a la administración, amén del retraso del interesado en la aportación de la documentación requerida desde el inicio del expediente de inspección, lo que determina que en modo alguno el procedimiento de inspección haya tenido una duración superior a los doce meses, recordemos que este tuvo una duración de 368 días, que descontados las dilaciones no imputables a la administración, no nos encontramos ante un supuesto de prolongación impropia del procedimiento de inspección, debiendo decaer la primera causa de anulación invocada por la recurrente.



SEGUNDO- Debemos desestimar el segundo de los motivos de anulación invocado por la recurrente toda vez consta la comunicación al interesado del cambio del equipo de inspección, dada la reasignación sobre organización de la inspección de los tributos, no cambiando la encargada del desarrollo de la misma, la inspectora adscrita al equipo Dª Justa , todo ello en virtud de la Resolución de 24-3-1992, modificado por Resolución de 26-11-2008, no concurriendo motivo alguno que justifique la anulación pretendida por la recurrente por el mero cambio del equipo de inspección, siendo potestad de la Administración tributaria la reestructuración de los equipos y unidades de inspección y que en nada afecta a los derechos del contribuyente. En cuanto a los efectos jurídicos de una modificación de la unidad o equipo de inspección la STS 23-10-2012 viene manteniendo, en un supuesto con mayores matices que el aquí estudiado que ' ( nos encontramos ante) ... una irregularidad formal, puesto que a pesar de no encontrarse unidad si se da cuenta de su existencia, pero en modo la falta de competencia de los actuarios sería manifiesta, ni material ni territorialmente, sino en el peor de los casos nos encontraríamos ante una falta de competencia jerárquica.

En definitiva, no existe vicio determinante de nulidad de pleno derecho.

Para que las irregularidades vista fueran determinante de una declaración de anulabilidad, debería haberse denunciado en el momento de producirse, o, al menos, a las alegaciones al acta de la inspección; al no hacerlo debe entenderse que no se produjo indefensión alguna, y que en todo caso consintieron, resultando irrelevante las irregularidades, en tanto que las mismas no impidieron al acto alcanzar su fin, ni produjo indefensión alguna.

La sentencia de este Tribunal de 29 de octubre de 2009 , se pronuncia sobre el alcance de Planes de Inspección y los requisitos precisos para que pueda decretarse la anulabilidad de lo actuado por vicios formales... la hipotética falta de competencia que en las actuaciones pudiera haber concurrido nunca sería un vicio de nulidad absoluto previsto en el artículo 62.1 a) de la L.R.J.A.P . y P.C., pues el vicio denunciado no afectaría a la competencia material, ni a la territorial. Tampoco ese hipotético vicio competencial, generaría la anulabilidad del acto prevista en el artículo 63 del mismo texto legal pues es patente que el acto y procedimiento contienen los elementos indispensables para alcanzar su fin y de ellos no se ha derivado indefensión para el interesado.' En cuanto al fondo del asunto, en este caso lo relevante es detenernos en establecer quien fue designado como administrador concursal por los distintos juzgados de lo mercantil; antes de la reforma operada por Ley 38/2011, únicamente podía ser administradores concursales las personas físicas, siendo designado como tal el Sr Julio , en su condición de titulado mercantil colegiado y como Letrado Economista, siendo dicha persona física quien asumía las obligaciones y responsabilidades propias de dicha designación y por otra parte quien ostentaba el derecho de crédito a percibir la remuneración autorizada por el Juez Mercantil, sin que por ende sea factible que facturara dichos honorarios la mercantil de la que era socio el mentado administrador concursal, sin que existan indicios bastantes para considerar que el Sr Julio se limitara a prestar sus servicios a la referida sociedad como trabajador y que ésta era quién prestaba los servicios, y con ello con independencia de la discusión sobre la naturaleza mercantil o laboral de la relación entre estos, pues en este caso no fue designada dicha mercantil como administrador concursal, impidiéndolo la ley concursal vigente en aquel momento, sino que fue designado a todos los efectos como administrador concursal D Julio , debiendo imputarse a este y no a la mercantil recurrente los honorarios percibidos, toda vez la designación como administrador concursal resultaba a título individual en la persona física del Obligado Tributario en la que concurrían los requisitos establecidos en dicho momento por la norma para ser administrador concursal.

Hasta el 31/12/2011 la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal, establecía en su artículo 27 que: '1 . La administración concursal estará integrada por los siguientes miembros: 1.º Un abogado con experiencia profesional de, al menos, cinco años de ejercicio efectivo.

2.º Un auditor de cuentas, economista o titulado mercantil colegiados, con una experiencia profesional de, al menos, cinco años de ejercicio efectivo.

3.º Un acreedor que sea titular de un crédito ordinario o con privilegio general, que no esté garantizado.

El juez procederá al nombramiento tan pronto como le conste la existencia de acreedores en quienes concurran esas condiciones.

Cuando el acreedor designado administrador concursal sea una persona jurídica, designará, conforme al procedimiento previsto en el apartado 3 de este artículo, un profesional que reúna las condiciones previstas en el párrafo 2.º anterior, el cual estará sometido al mismo régimen de incapacidades, incompatibilidades y prohibiciones que los demás miembros de la administración concursal. (...)'.

De dicha regulación se desprende, sin género de dudas, que el cargo de administrador concursal, cuando se designaba a un profesional, sólo podía recaer en personas físicas, siendo esta quien debe facturar como perceptor de sus honorarios, y por ende en aquellos casos en que los administradores concursales se nombran a título personal como abogado, auditor de cuenta, economista o titulado mercantil debe entenderse existente una retribución derivada de actividades económicas imputable a la persona física mientras que, en los casos en que se designa a la sociedad, tras la reforma de la Ley Concursal por Ley 38/2011, debe entenderse imputable el rendimiento a la misma.

Respecto al devengo del IVA este se producirá cuando concluya su labor, es decir cuando concluya el servicio del administrador de conformidad con la normativa concursal, salvo que se produzcan pagos anteriores a la realización de tales servicios en cuyo caso el devengo se produce en el momento del cobro, criterio de caja.



SEGUNDO- En cuanto a la deducibilidad del IVA soportado por el recurrente, debemos recordar que la deducibilidad de dicho IVA exige requisitos de carácter formal y material, fundamentalmente que se acredite la relación y afectación con la actividad del adquirente de los bienes y servicios cuyo IVA pretende deducirse.

En este caso la administración distingue en distintos apartado los distintos gastos cuya deducción no admite: Por falta de acreditación de la realidad de las operaciones; se hable de una factura de ebanistería SL cuyo pagador es persona distinta a la mercantil recurrente, no habiéndose acreditado la efectiva entrega de dicha mercancía y el por qué del pago por un tercero.

Por falta de afectación a la actividad empresarial; se refiere facturas tales como jacuzzi, hidromasaje, gastos de combustible de un vehículo no afecto a la actividad.

Por no se ser deducible por mor del articulo 96 LIVA; referido a gastos de comidas y bebidas.

Y por ultimo la administración admite la deducibilidad del 50 % del IVA soportado por gastos distintos referidos a un vehículo utilizado por empleados de la mercantil recurrente. Según viene manteniendo esta Sala, tras la STS de fecha 5-2-2018, que resuelve el grado de deducibilidad del IVA soportado por gastos de vehiculos, valorando la prueba practicada en cada caso: Así, dispone el art. 92 de la Ley del IVA de 1992 la posibilidad de deducción de las cuotas del IVA soportadas: 'Uno. Los sujetos pasivos podrán deducir de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas por las operaciones gravadas que realicen en el interior del país las que, devengadas en el mismo territorio, hayan soportado por repercusión directa o satisfecho por las siguientes operaciones: 1º Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por otro sujeto pasivo del impuesto...'.

De la lectura de esta norma legal se desprende que serán tan solo deducibles las cuotas de IVA soportadas que tengan causa en gastos que están afectos a la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo, con las limitaciones previstas en el artículo 95 LIVA , que dice: 'Uno. Los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional.

Dos. No se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros: 1º Los bienes que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de naturaleza no empresarial ni profesional por períodos de tiempo alternativos.

2º Los bienes o servicios que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas.

3º Los bienes o derechos que no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo.

4º Los bienes y derechos adquiridos por el sujeto pasivo que no se integren en su patrimonio empresarial o profesional.

5º Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos, con excepción de los destinados al alojamiento gratuito en los locales o instalaciones de la empresa del personal encargado de la vigilancia y seguridad de los mismos, y a los servicios económicos y socio-culturales del personal al servicio de la actividad...'.

Es el apartado 3 de dicha norma legal el que regula lo concerniente a vehículos, cuando dispone: 'Tres. No obstante lo dispuesto en los apartados anteriores, las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional podrán deducirse de acuerdo con las siguientes reglas: 1ª Cuando se trate de bienes de inversión distintos de los comprendidos en la regla siguiente, en la medida en que dichos bienes vayan a utilizarse previsiblemente, de acuerdo con criterios fundados, en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional.

2ª Cuando se trate de vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas, se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la pro porción del 50 por 100.

A estos efectos, se considerarán automóviles de turismo, remolques, ciclomotores y motocicletas los definidos como tajes en el anexo del Real Decreto Legislativo 339/1990, de 2 de marzo, por el que se aprueba el texto articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a Motor y Seguridad Vial, así como los definidos como vehículos mixtos en dicho anexo y, en todo caso, los denominados vehículos todo terreno o tipo 'jeep'.

(...) Cuatro. Lo dispuesto en el apartado anterior será también de aplicación a las cuotas soportadas o satisfechas por la adquisición o importación de los siguientes bienes y servicios directamente relacionados con los bienes a que se refiere dicho apartado: 1º Accesorios y piezas de recambio para los mencionados bienes.

2º Combustibles, carburantes, lubrificantes y productos energéticos necesarios para su funcionamiento.

3º Servicios de aparcamiento y utilización de vías de peaje.

4º Rehabilitación, renovación y reparación de los mismos.

La dicción literal de la citada norma en su apartado Uno, en cuento exige para la deducción una afectación a la actividad empresarial directa y exclusiva, es matizada en el supuesto 2º del apartado Tres mediante la presunción de afectación del 50%, pero estas normas legales han sido objeto de una gran controversia en lo que respecta a la finalidad de compatibilizar esta limitación con el principio de neutralidad del IVA y con la normativa sobre imposición indirecta de la Unión Europea.

Así, examinando el motivo impugnatorio que viene referido a los gastos derivados por el uso de un vehículo por la sociedad actora (adquisición, reparación y combustible), cuya deducción del IVA soportado en un 100% se negó por la Unidad de Gestión de Valencia por falta de prueba de la exclusiva y directa afectación a la actividad empresarial de la actora, esta Sala había venido manteniendo hasta el presente el criterio de inaplicar el artículo 95.3 de la LIVA frente a las previsiones de la Sexta Directiva, en cuando considerábamos que la norma legal citada no permite deducirse la totalidad del IVA repercutido en la adquisición o gastos de un bien (un automóvil turismo en este caso) afecto parcialmente a la actividad, sin necesidad de tener que probar su afectación del 100% a la actividad empresarial, por entender que una norma (el artículo 95.3 de la LIVA ) que impone una restricción general del derecho a deducir en caso de uso profesional o empresarial limitado, pero sin embargo efectivo, constituye una derogación del art. 17 de la Sexta Directiva, vulnerando con ello la primacía del derecho comunitario sobre el nacional de los países de la Unión Europea.

Así se ha venido pronunciado esta Sala en numerosas sentencias, en las que se razonaba que, aunque la afectación del vehículo a la actividad sea parcial, procede la deducibilidad del IVA en el 100%: sentencias nº 3998, de 14-11-2014 (R. 2304/2011 , nº 306, de fecha 15-3-2011 ....), entre otras muchas, sustentando este criterio en la interpretación que hacíamos de la doctrina sentada por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea, a partir de la sentencia de fecha 11.7.1991 (caso Lennartz , asunto C/97/90 .

Sin embargo, la reciente sentencia de la Sala Tercera, Sección Segunda, del Tribunal Supremo, de fecha 5-2-2018 (recurso de casación núm. 102/2016 ), debe modificar el referido criterio de esta Sala pues, en un supuesto idéntico al que nos ocupa en este proceso, viene a afirmar en su FD Segundo tres importantes consecuencias para la solución del litigio: En el FD Quinto, la STS de 5-2-2018 afronta la cuestión de si el artículo 95.Tres, reglas 2 ª y 4ª, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido , se opone a lo dispuesto en el artículo 17 de la Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977 , Sexta Directiva en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos indirectos, a la vista de la doctrina que emana de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, y llega a la siguiente conclusión: 'La respuesta ha de ser necesariamente negativa, conforme a lo que hemos razonado, pues el precepto español resulta, a nuestro juicio, claramente respetuoso con lo dispuesto en el artículo 17 de la Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977 , Sexta Directiva, y con la jurisprudencia del TJUE que lo interpreta, de suerte que hemos de considerar contraria a derecho la interpretación contenida en la sentencia de instancia'.

Finalmente, en su FD Sexto, el Tribunal Supremo acaba estimando el recurso de casación interpuesto por el Abogado del Estado contra una sentencia de esta Sala y fija la siguiente doctrina: 'Y si ello es así, resulta forzoso resolver el litigio y determinar si, efectivamente, es ajustada a Derecho la decisión administrativa que redujo al 50% la deducción por gastos relativos a un vehículo por considerar que 'para poder admitir la deducción del 100% de las cuotas soportadas relacionadas con vehículos turismos -que fue la considerada por la empresa en su autoliquidación- es necesario que el contribuyente acredite una afectación exclusiva del mismo a la actividad profesional'.

La respuesta a esa cuestión ha de ser necesariamente coherente con la interpretación que propugnamos del artículo 95.Tres, reglas 2 ª y 3ª, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido , a cuyo tenor debe estarse 'al grado efectivo de utilización de los bienes en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional' en los términos que resulten de la actividad probatoria desarrollada en el litigio'.

Respecto a la prueba del grado de afectación a la actividad empresarial o profesional, señala por último la sentencia referida: '... Tal y como hemos interpretado el precepto, en efecto, la deducción superior o inferior al 50% depende de la prueba -que, insistimos, no consideramos de difícil o imposible práctica- del 'grado efectivo de utilización de los bienes en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional...', En el caso aquí estudiado la recurrente no acreditada que en el supuesto que el vehículo referido tenga una afectación a la actividad superior al 50%, debiendo por ende desestimarse la pretensión respecto a estos.



TERCERO- Respecto al procedimiento sancionador, tenemos que toda vez la recurrente alega como motivos de impugnación, entre otros, la falta de motivación de la culpabilidad, y toda vez se ha obviado la aportación del expediente sancionador, se impide entrar a valorar la mentada motivación, siendo el único responsable de ello la administración, no podemos sino estimar la pretensión anulatoria de la sanción impuesta.



CUARTO.-De conformidad con el artículo 139 de la Ley Jurisdiccional no procede una expresa condena en costas.

Fallo

ESTIMAR PARCIALMENTE el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la mercantil CEGEM Auditores y Consultores SL representado por la Procuradora Sra Llorente Sánchez contra la resolución del TEAR de fecha 18-12-14 desestimatoria de la reclamación interpuesta contra las liquidaciones de IVA periodos 2º trimestre del 209 a 4º trimestre de 2011 por importe de 37.588,65€, y resolución sancionadora, PROCEDE CONFIRMAR LA LIQUIDACIÓN practicada, ANULANDO LA RESOLUCIÓN SANCIONADORA, No procediendo una expresa condena en costas.

A su tiempo, y con certificación literal de la presente sentencia, devuélvase el expediente administrativo al órgano de su procedencia.

Esta sentencia no es firme y contra ella cabe, conforme a lo establecido en los arts. 86 y siguientes de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, recurso de casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo o, en su caso, ante esta Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana.

Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de 30 días a contar desde el siguiente a su notificación, debiendo tenerse en cuenta, respecto del escrito de preparación de los recurso que se planteen ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo, los criterios orientadores previstos en el Apartado III del Acuerdo de 20 de abril de 2016, dictado por la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínseca de los escritos procesales referidos al recurso de casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo [B.O.E. No 162, de 6 de julio de 2016].

Así, por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN:Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente designado para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que certifico como Secretario de la misma. Valencia, en la fecha arriba indicada.