Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 885/2018, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 352/2015 de 03 de Octubre de 2018

Encabezamiento

SENTENCIA Nº 885/2018
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD
VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
Sección Tercera
Iltmos. Srs.:
Presidente:
D. LUIS MANGLANO SADA.
Magistrados/a:
D. RAFAEL PÉREZ NIETO.
Dª.BELÉN CASTELLÓ CHECA.
D. JOSÉ I. CHIRIVELLA GARRIDO.
En la Ciudad de València, a 3 de octubre de dos mil dieciocho.
VISTO por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad
Valenciana, el recurso contencioso-administrativo nº 352/2015, interpuesto por D. Nicolas , representado por
el Procurador D. José Joaquín Pastor Abad y asistido por el Letrado D. Nicolas , contra el Tribunal Económico-
Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, habiendo sido parte en autos la Administración
demandada, representada por el Abogado del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó a la parte recurrente para que formalizara la demanda, lo que realizó mediante escrito en que solicitó se dictase sentencia declarando no ajustada a derecho la reso¬lución recurrida.



SEGUNDO.- La representación de la parte demandada contestó a la demanda, mediante escrito en el que solicitó se dictara sentencia por la que se confirmara la resolución recurrida.



TERCERO.- No habiéndose recibido el proceso a prueba y realizado trámite de conclusio¬nes, quedaron los autos pendientes para votación y fallo.



CUARTO.- Se señaló la votación y fallo para el día 3 de octubre de dos mil dieciocho, teniendo así lugar.



QUINTO.- En la tramitación del presente proceso se han observado las prescripciones lega¬les.

VISTOS: Los preceptos legales citados por las partes, concor¬dantes y de general aplica¬ción.

Siendo Ponente el Magistrado D. LUIS MANGLANO SADA.

Fundamentos

PRIMERO.- El presente recurso contencioso-administra¬tivo se ha interpuesto por D. Nicolas , contra 8 resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, desestimatorias de las reclamaciones NUM000 , NUM001 , NUM002 , NUM003 , NUM004 , NUM005 , NUM006 y NUM007 , planteadas contra la desestimación del recurso de reposición formulado contra 8 sanciones practicadas por la Administración de Alicante de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, en concepto de IVA de todos los períodos trimestrales de 2010 y 2011, por un importe total de 5.853,81 euros.



SEGUNDO.- Del expediente administrativo se desprende que la oficina de gestión de Alicante realizó al actor una comprobación limitada, como consecuencia de la cual practicó liquidaciones de deuda tributaria de los cuatros trimestres de 2010 y 2011, siendo la causa de la regularización haber deducido indebidamente cuotas de IVA soportado que no reunían los requisitos establecidos en la normativa vigente para ser considerados deducibles por falta de afección a la actividad profesional, por no estar en posesión de los justificantes necesarios para efectuar dicha deducción o por haber deducido IVA soportado superior al importe consignado en la factura, sin que el actor recurriera dichas liquidaciones de deuda tributaria, que devinieron firmes por consentidas.

Como consecuencia de ello, la Agencia Estatal de la Administración Tributaria sancionó al actor por sendas 8 infracciones tributarias leves, que fueron confirmadas en reposición y en sede económico- administrativa.

La demanda centra la impugnación en la improcedencia de la sanción, que considera improcedente por inexistencia de motivación de la culpabilidad, por haber actuado con diligencia y buena fe, sin ocultación, contabilizando en forma las facturas, colaborando con la Administración, sin dilaciones, sin que las sanciones cumplieran con los requisitos legalmente previstos, solicitando la anulación de las sanciones y resoluciones del TEARCV impugnadas.

El Abogado del Estado se opone a la demanda y solicita su desestimación, resaltando que consintió las liquidaciones y que las sanciones están adecuadamente motivadas.



TERCERO.- Para comenzar, parece evidente la conducta antijurídica del recurrente al realizar una actuación contraria a derecho, tal como se puso de relieve en las liquidaciones tributarias que consintió y devinieron firmes, de forma que no habrá dudas sobre que dedujo indebidamente cuotas de IVA que no reunían los requisitos establecidos en la normativa vigente por no utilizarse en la actividad profesional los bienes y servicios adquiridos, por no haber demostrado la afectación al desarrollo de la actividad del 100 por cien del vehículo turismo, por no estar en posesión de los justificantes necesarios para efectuar dicha deducción o por haber deducido IVA soportado superior al importe consignado en la factura.

En cuanto a la alegación de falta de motivación de la culpabilidadde la sanción litigiosa, cabe recordar que la culpabilidad es el 'elemento subjetivo' de la Teoría General del Delito; por ello también de las infracciones administrativas ( art. 25.1 CE y STC 76/1990). La culpabilidad como presupuesto de la sanción contiene un trasfondo ético: se castiga porque el infractor ha podido actuar conforme a la legalidad y sin embargo no lo ha hecho; porque, como ha podido comportarse legalmente, su conducta infractora es reprochable, es reprobable, y esta consideración no se aleja mucho de aquella otra del Tribunal Constitucional según la cual el principio de culpabilidad deriva del respeto a la dignidad de la persona ( SSTC 65/1986, 150/1991, FJ 4).

Por tanto, la responsabilidad sancionadora es subjetiva, nunca objetiva. Hasta tal punto está asentada la culpabilidad como elemento subjetivo del delito y como presupuesto de responsabilidad que en la actualidad se habla de 'principio de culpabilidad', principio que asimismo se predica como uno de los que deben regir el ejercicio del ius puniendi por parte de la Administración ( STC 76/1990).

Por otro lado, debe resaltarse la importancia de la motivación de la resolución sancionadora. En efecto, solo a través de ella podemos cerciorarnos que el ejercicio del ius puniendi por parte de la Administración se ha ajustado a las diversas exigencias constitucionales y legales; tiene asimismo como finalidad evitar la indefensión por desconocimiento o imposibilidad de reacción frente al actuar de la Administración; en fin, el cumplimiento de las exigencias de motivación dota a la decisión pública de la juridicidad predicable en un Estado de Derecho ( art. 1 CE) y tiende a conjurar cualquier posible arbitrariedad de los Poderes Públicos ( art. 9.3 CE).

El punto de partida debe ser que no hay infracción tributaria sin dolo, culpa o simple negligencia, pues como expone la Sentencia del Tribunal Supremo de 2-11-2017 (recurso de casación nº 3256/2016), en su FD Séptimo: '... No se puede inferir la culpabilidad del mero incumplimiento de la norma tributaria. En particular, hemos puesto de manifiesto que las sanciones tributarias no 'pueden ser el resultado, poco menos que obligado, de cualquier incumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo de los contribuyentes' [ Sentencias de 16 de marzo de 2002 (rec. cas. 9139/1996), FD Tercero ; de 10 de septiembre de 2009 (rec. cas.

núm. 1002/2003), FD Quinto ; y de 9 de diciembre de 2009 (rec. cas. núm. 5020/2006 ), FD Sexto]. En efecto, 'no basta con que la Inspección alegue genéricamente las incorrecciones cometidas por el contribuyente para que, sin más, resulte procedente la sanción', sino que '[e]s preciso que, además, se especifiquen los motivos o causas de esas incorrecciones a efectos de una posterior valoración de la conducta calificada de infractora' [ Sentencia de 16 de julio de 2002 (rec. cas. núm. 5031/1997 ), FD Segundo; en el mismo sentido, Sentencias de 23 de septiembre de 2002 (rec. cas. núm. 6703/1997 ), FD Segundo ; de 6 de junio de 2008 (rec. cas.

para la unificación de doctrina núm. 146/2004), FD Quinto; de 16 de septiembre de 2009 (rec. cas. núms.

4228/2003 y 5481/2003), FD Cuarto; y de 14 de diciembre de 2009 (rec. cas. núm. 5831/2005), FD Tercero].

En particular, hemos dejado muy claro que 'no puede fundarse la existencia de infracción en la mera referencia al resultado de la regularización practicada por la Administración tributaria o, como en el caso enjuiciado, en la simple constatación de la falta de un ingreso de la deuda tributaria, porque el mero dejar de ingresar no constituía en la LGT de 1963 -ni constituye ahora- infracción tributaria, y porque no es posible sancionar por la mera referencia al resultado, sin motivar específicamente de donde se colige la existencia de culpabilidad'. Así lo ha puesto de manifiesto también, en términos que no dejan lugar a dudas, el Tribunal Constitucional en la citada STC 164/2005 , al señalar que se vulnera el derecho a la presunción de inocencia cuando 'se impone la sanción por el mero hecho de no ingresar, pero sin acreditar la existencia de un mínimo de culpabilidad y de ánimo defraudatorio, extremo del que en la resolución judicial viene a prescindirse', y que 'no se puede por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos sancionar, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere' (FD 6)' [ Sentencia de 6 de junio de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 146/2004), FD Sexto; la misma doctrina se encontrará, entre muchas otras, en la Sentencias de 15 de enero de 2009 (rec. cas. núms.

4744/2004 y 10237/2004), FFDD Undécimo y Duodécimo, respectivamente; de 10 de septiembre de 2009 (rec. cas. núm. 1002/2003), FD Quinto ; de 16 de septiembre de 2009 (rec. cas. núm. 4228/2003 y 5481/2003), FD Quinto ; de 22 de octubre de 2009 (rec. cas. núm. 2422/2003), FD Cuarto, A ); de 18 de noviembre de 2009 (rec. cas. núm. 4212/2003), FD Octavo ; y de 9 de diciembre de 2009 (rec. cas. núm. 4012/2005 ), FD Quinto].

(...) Y es que, 'no es factible, en ningún caso, presumir una conducta dolosa por el mero hecho de las especiales circunstancias que rodean al sujeto pasivo de la imposición (importancia económica, clase de asesoramiento que recibe, etc.), sino que, en cada supuesto y con independencia de dichas circunstancias subjetivas, hay que ponderar si la discrepancia entre el sujeto pasivo y la Hacienda Pública se debe o no a la diversa, razonable y, en cierto modo, justificada interpretación que uno y otra mantienen sobre las normas aplicables' [ Sentencias de 29 de junio de 2002 (rec. cas. núm. 4138/1997 ), FD Segundo ; de 26 de septiembre de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 11/2004), FD Cuarto; de 18 de marzo de 2010 (rec.

cas. núm. 1247/2004); y de 4 de noviembre de 2010 (rec. cas. núm. 4693/2007)]. En efecto, conforme a nuestra jurisprudencia, lo que 'no cabe de ningún modo es concluir que la actuación del obligado tributario ha sido dolosa o culposa atendiendo exclusivamente a sus circunstancias personales; o dicho de manera más precisa, lo que no puede hacer el poder público, sin vulnerar el principio de culpabilidad que deriva del art.

25 CE [véase, por todas, laSentencia de esta Sección de 6 de junio de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 146/2004), FD 4], es imponer una sanción a un obligado tributario (o confirmarla en fase administrativa o judicial de recurso) por sus circunstancias subjetivas -aunque se trate de una persona jurídica, tenga grandes medios económicos, reciba o pueda recibir el más competente de los asesoramientos y se dedique habitual o exclusivamente a la actividad gravada por la norma incumplida- si la interpretación que ha mantenido de la disposición controvertida, aunque errónea, puede entenderse como razonable' ( Sentencia de 26 de septiembre de 2008 , cit., FD Cuarto).

En definitiva, el elemento subjetivo de la culpabilidad debe estar suficientemente valorado, de manera que se infiera la existencia en la conducta del infractor de un dolo o culpa suficientemente explicado,correspondiendo la prueba de la culpabilidad a quien acusa, a la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, pues no es el interesado quien ha de probar la falta de culpabilidad, o su inocencia, sino que ha de ser la Administración sancionadora la que demuestre la ausencia de diligencia o la existencia de intención dolosa.

Y es que sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al imputado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad, como es el caso de lo que establece el citado art. 179.2.d) de la Ley 58/2003 ('cuando el obligado haya actuado amparándose en una interpretación razonable de la norma)'.

La culpabilidad mínima para sancionar que reclama el art. 183.1 de la LGT pasa por examinar el acuerdo de imposición de la sanción de 6-3-2013, en el apartado dedicado a la motivación, que explica lo siguiente: ' En el artículo 183 de la Ley 58/2003 General Tributaria, en adelante LGT, se establece que son infracciones tributarias las acciones u omisiones dolosas o culposas con cualquier grado de negligencia. Según la doctrina jurisprudencial, la esencia de la negligencia radica en el descuido, en la actuación contraria al deber objetivo de respeto y cuidado del bien jurídico protegido por la norma. Es decir, se vincula la culpabilidad del sujeto infractor a la circunstancia de que no haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias ya que su conducta no se ha amparado en una interpretación razonable de las normas fiscales aplicables, especialmente cuando la Ley haya establecido la obligación, a cargo de los particulares, de practicar operaciones de liquidación tributaria.

A este respecto, la actitud del obligado tributario, Nicolas , consistente en deducir gastos no considerados deducibles por la normativa vigente minorando así la cuota de IVA resultante de la declaración e ingresando un menor importe en perjuicio de la Hacienda Pública, no cabe duda de que debe considerarse al menos negligente y, por tanto, sancionable ya que no ha establecido las medidas de control necesarias para efectuar la declaración correctamente'.

Basta la lectura del acuerdo sancionador para constatar que cumplecon las exigencias mínimas que dimanan del principio de culpabilidad y su necesaria motivación, en la medida en que razona y explica de forma individualizada y con sujeción a la concreta conducta del sujeto pasivo su culpabilidad, realizando una descripción de la misma, resaltando el carácter negligente de su conducta.

En el presente caso, el órgano competente para sancionar ha impuesto una sanción a partir de una determinada actuación de la recurrente, a partir de una conducta analizada subjetivamente, con la necesaria explicación de la causa por la que era merecedor de la imposición de una sanción, además de regularizar esta situación tributaria irregular.

Será, pues, una sanción con la necesaria motivación de la culpabilidad imputada, que en absoluto puede ampararse en una interpretación normativa, por lo que procede desestimar el recurso contencioso- administrativo.



CUARTO.- La desestimación del recurso contencioso-administrativo determina, en aplicación del artículo 139.1 de la LJCA, la imposición de las costas procesales a la parte recurrente. La Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el art. 139.3 de dicho texto legal, le impone las costas por una cantidad máxima de 1.500 euros por todos los conceptos.

Fallo

Desestimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por D. Nicolas , contra 8 resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, desestimatorias de las reclamaciones NUM000 , NUM001 , NUM002 , NUM003 , NUM004 , NUM005 , NUM006 y NUM007 , planteadas contra la desestimación del recurso de reposición formulado contra 8 sanciones practicadas por la Administración de Alicante de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria,con expresa imposición de las costas procesales a la recurrente.

La presente sentencia no es firme y contra la misma cabe RECURSO DE CASACIÓNante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo o, en su caso, ante esta Sala, que deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de TREINTA días, desde el siguiente al de su notificación, y en la forma que previene el vigente artículo 89 de la LJCA.

La preparación deberá seguir las indicaciones del acuerdo de 19-5-2016 del Consejo General del Poder Judicial, por el que se publica el acuerdo de 20-4- 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo (BOE nº 162, de 6-7-2016), sobre la extensión máxima y otras consideraciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación ante la Sala III del TS.

A su tiempo, y con certificación literal de la presente sentencia, devuélvase el expediente administrativo al órgano de su procedencia.

Así, por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN:Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente designado para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que certifico como Secretario de la misma. València, en la fecha arriba indicada.