Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 91/2018, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 486/2014 de 31 de Enero de 2018

Encabezamiento

PROCEDIMIENTO ORDINARIO - 000486/2014
N.I.G.: 46250-33-3-2014-0002765
SENTENCIA Nº 91/2018
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD
VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
Sección Tercera
Iltmos. Srs.:
Presidente:
D. LUIS MANGLANO SADA
Magistrados:
D. RAFAEL PÉREZ NIETO.
Dª BELÉN CASTELLÓ CHECA
D. JOSE IGNACIO CHIRIVELLA GARRIDO
En la Ciudad de Valencia, a 31 de Enero de 2018.
VISTO por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad
Valenciana, el recurso contencioso-administrativo nº 486/14, interpuesto por la mercantil Nova Mesto SL
representado por la Procuradora Sra Contel Comenge contra el Tribunal Económico-Administrativo Regional
de Valencia, habiendo sido parte en autos la Administración demandada, representada por el Abogado del
Estado.

Antecedentes

PRIMERO .- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó a la parte recurrente para que formalizara la demanda, lo que realizó mediante escrito en que solicitó se dictase sentencia declarando no ajustada a derecho la reso-lución recurrida.



SEGUNDO .- La representación de la parte demandada contestó a la demanda, mediante escrito en el que solicitó se dictara sentencia por la que se confirmara la resolución recurrida.



TERCERO .- No Habiéndose recibido el proceso a prueba, se emplazó a las partes para que practicaran el trámite de conclusiones y, realizado, quedaron los autos pendientes para votación y fallo.



CUARTO .- Se señaló la votación y fallo para el día 24-1-2018

QUINTO .- En la tramitación del presente proceso se han observado las prescripciones legales.

VISTOS: Los preceptos legales citados por las partes, concordantes y de general aplicación.

Siendo Ponente el Magistrado Ilmo. Sr. D. JOSE IGNACIO CHIRIVELLA GARRIDO.

Fundamentos

PRIMERO .- Es objeto del presente recurso la resolución del TEAR de fecha 30 de Mayo de 2014 desestimatoria de las reclamaciones interpuestas contra las liquidaciones de IVA del 3º T/2007 al 4ºT/2009, y resolución sancionadora.

La inspeccion dicta liquidacion de IVA de dichos ejercicios al no admitir la deducibilidad del IVA de determinados conceptos por no haber sido aportado por el recurrente todas las facturas que aparecen recogidas en el correspondiente Libro Registro de facturas.

La recurrente alega motivos de impugnacion formales y materiales; respect al primero se queja la recurrente que pese a tratarse de una reclamación económico administrativa tramitada por el procedimiento abreviado se le tuvo que dar la aportunidad de subsanar para presenter alegaciones a su reclamación económico administrativo; en cuanto al fondo, alega la actora qeu sí prueba la deducibilidad del IVA soportado recogido en sus autoliquidaciones.

Entiende el actor, con invocación del art. 65 del Reglamento aprobado por RD 520/2005 , con relación a su art. 2 , que debió habérsele dado la posibilidad de subsanar el supuesto defecto procedimental, denunciando indefensión. Ante dicho motivo de impugnación este Tribunal ha señalado en numerosas ocasiones que según el art. 245.1 de la LGT , relativo al trámite del procedimiento abreviado aplicable a la reclamación económico- administrativa, dicha reclamación deberá iniciarse mediante escrito que necesariamente deberá incluir el siguiente contenido: alegaciones que se formulan (apartado b).Con carácter general es desaconsejable que los órganos administrativos y judiciales se acomoden a un exceso formalista que impida una decisión sobre el fondo de las peticiones de los ciudadanos, estando expresamente prohibido, respecto de los órganos judiciales, por el art. 24.1 CE Por las anteriores consideraciones, estamos de acuerdo con la actora en que de la específica previsión del art. 65 del Reglamento aprobado por RD 520/2005 , relativa a los requisitos exigidos en el art. 246.1 a) para el escrito de interposición en el procedimiento abreviado, no excluye la general obligación de facilitar la subsanación de los defectos de las solicitudes a que se refiere el art. 2 del mismo reglamento, pero sin embargo no se ha causado indefensión al actor, sin perjuicio de las consecuencias que pueda tener en cuanto al fondo del asunto.

La parte recurrente invoca como motivo de impugnación que la inspección se limita a inadmitir la deducibilidad de IVA soportado por el obligado tributario, refiriendo que no coincide el importe total de las facturas registradas en el Libro de facturas con las facturas aportadas, pero sin embargo no se concreta que facturas concretas son las que entiende la administración no han sido aportadas; por otra parte el recurrente refiere que excepto tres facturas del 3T2007 y una factura del 4T2008, que no se aportaron, el resto de facturas sí constan aportadas, incorporando las mismas como prueba documental.

En cuanto a la deducibilidad de las cuotas de IVA soportado, la La ley 37/1992, de 28 de diciembre , reguladora del IVA (LIVA), sujeta la repercusión del Impuesto a una serie de requisitos subjetivos, objetivos y formales, y entre estos últimos, el artículo 88.2 LIVA exige, con toda claridad, que'...la repercusión del impuesto deberá efectuarse mediante factura o documento análogo...' En iguales términos, el artículo 97 LIVA establece, al tratar de los requisitos formales de la deducción, que'..sólo podrán ejercitar el derecho a la deducción los sujetos pasivos que estén en posesión del documento justificativo de su derecho...' El propio artículo 97 LIVA explica qué ha de entenderse por documento justificativo del derecho a la deducción, que por lo que a este caso se refiere, es'...la factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio...' También el artículo 8 del RD 2402/1985, de 18 de febrero , por el que se regula el deber de expedir y entregar factura , que incumbe a los empresarios y profesionales, establece de forma precisa y concluyente que para la determinación de las bases y las cuotas tributarias, tanto los gastos necesarios para la obtención de los ingresos como las deducciones practicadas, cuando estén realizadas por empresarios o profesionales,'...deberán justificarse mediante factura completa, entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación...' Sin embargo el articulo 97 ha sido objeto de interpretación jurisprudencial, así el Tribunal Supremo, en una sentencia de fecha 11 de Julio de 2.011 estimó que estar en posesión de una escritura que contenga todos los elementos que debe contener una factura habilita para la deducción del IVA soportado. Según dice: ' Porque el articulo 97 supedita el derecho a la deducción no a la tenencia de factura sino del documento justificativo del derecho, mención que reiteran los apartados 1 y 4 del articulo 97 del mismo texto legal, lo que se ratifica en el articulo 89 cuando se alude a la factura o documento análogo como medio representativo de la operación ... pues nada justifica la no deducción del impuesto cuando esta documentalmente acreditado que se ha soportado la carga, y el documento que sustituye a la factura contiene todos los elementos para la identificación de la operación contenidos en la factura.' Sin embargo dicha cuestión ha sido de nuevo abordada por la STS 337/2014 de fecha treinta de Enero de dos mil catorce, Nº de Recurso: 4717/2009 'En efecto, se alega que la cuota de IVA soportada por repercusión del Sr. Bernardino resulta deducible en aplicación del art 106.3 de la LGT , indicando que la escritura otorgada y la Sentencia condenatoria Don.

Bernardino deben ejercer la misma función que la factura, en tanto en cuanto acreditan de forma indubitada que la operación debía tributar por IVA, por lo que la cuota soportada debe resultar deducible.

Para examinar la cuestión planteada, debe partirse del marco normativo aplicable, comenzando por el art. 92 de la LIVA , referido a las cuotas tributarias deducibles, que establece: « Uno. 'Los sujetos pasivos podrán deducir de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas por las operaciones gravadas que realicen en el interior del país las que, devengadas en el mismo territorio, hayan soportado por repercusión directa o satisfecho por las siguientes operaciones: 1º Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por otro sujeto pasivo del Impuesto.[...] Dos. El derecho a la deducción establecido en el apartado anterior sólo procederá en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de las operaciones comprendidas en el artículo 94, apartado Uno de esta Ley».

Esta norma tributaria implica que el nacimiento del derecho a la deducción del IVA soportado se produce, como en el presente caso, como consecuencia de entregas de bienes por otro sujeto pasivo, y siempre que tales bienes se destinen a las operaciones comprendidas en el art. 94 de la propia Ley, que detalla las operaciones cuya realización origina el derecho a la deducción.

El art. 97 de la LIVA , conforme con el art. 18.1 de la Sexta Directiva del Consejo 77/388/CEE , de 17 de mayo, regula las exigencias formales acreditativas del derecho a la deducción: «Uno. Sólo podrán ejercitar el derecho a la deducción los empresarios o profesionales que estén en posesión del documento justificativo de su derecho.

A estos efectos, únicamente se considerarán documentos justificativos del derecho a la deducción: 1°. La factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio o, en su nombre y por su cuenta, por su cliente o por un tercero, siempre que, para cualquiera de estos casos, se cumplan los requisitos que se establezcan reglamentariamente.

2º. La factura original expedida por quien realice una entrega que dé lugar a una adquisición intracomunitaria de bienes sujeta al impuesto, siempre que dicha adquisición esté debidamente consignada en la declaración-liquidación a que se refiere el número 6.0 del apartado uno del artículo 164 de esta ley.

Dos. Los documentos anteriores que no cumplan todos y cada uno de los requisitos establecidos legal y reglamentariamente no justificaran el derecho a la deducción, salvo que se produzca la correspondiente rectificación de los mismos...».

De ello se desprende que la acreditación del IVA soportado parte del deber de expedición y entrega de facturas por empresarios y profesionales, pues en el IVA la expedición de la factura tiene un significado de especial trascendencia, posibilitando el correcto funcionamiento de su técnica impositiva. A través de la factura se efectúa formalmente la repercusión del tributo y, su tenencia, cuando cumple los requisitos reglamentariamente establecidos, permite que el destinatario de la operación practique la deducción de las cuotas de IVA soportadas.

Se da, pues, una exigencia legal de la factura como justificante para el ejercicio del derecho a la deducción de las cuotas del IVA soportado por los empresarios y profesionales, es un requisito de deducibilidad establecido por la ley nacional y por la normativa comunitaria.

En consecuencia, se parte de la acreditación del IVA soportado o repercutido en un documento concreto -la factura- con unos requisitos determinados, de manera que podrán ejercer el derecho a la deducción los sujetos pasivos que estén en posesión del documento justificativo de su derecho, entendiéndose por tal, entre otros, y así lo dice el mismo precepto, la factura original expedida por quien realice la entrega.

...

Sin embargo, esta Sala no comparte este criterio, pues el Tribunal a quo obvia la existencia de dos elementos probatorios determinantes por idóneos: la escritura pública de compraventa y la Sentencia penal firme que condena al vendedor por fraude a la Hacienda Pública.

En efecto, la operación de compraventa del inmueble conocido como ' DIRECCION000 ', en el término municipal de Marbella (Málaga), se formalizó en escritura otorgada ante el Notario de Madrid don Eduardo González Oviedo, el día 22 de mayo de 2001 (protocolo núm. 1.726), que reflejó el pago de 152.800.000 ptas.

...

Así pues, existe prueba suficiente acreditativa del cumplimiento por la recurrente de sus obligaciones fiscales, quedando demostrado que abonó el IVA que se le repercutió por el vendedor, de modo que queda suplida convenientemente la ausencia de factura, sin ser posible exagerar la exigencia de ésta hasta llegar a mantener posiciones tan restrictivas o formalistas que supongan la pérdida de la posibilidad de ejercitar el derecho a la deducción, pues no debe olvidarse que la factura no es un elemento constitutivo de este derecho, sino un mero y simple requisito para poder ejercerlo, que puede ser suplido por cualquier otro medio de prueba admitido en Derecho. Esta Sala considera que el principio de neutralidad fiscal exige que se conceda la deducción de la cuota soportada si se cumplen los requisitos materiales requeridos por la ley, como es el caso presente, en que se ha probado de forma idónea tal circunstancia' Este pronunciamiento reitera la doctrina expuesta en la Sentencia de 26 de abril de 2012 (rec. cas. Para la unificación de doctrina núm. 149/2010 )'.

De lo dicho debemos concluir que la administración no motiva suficientemente la denegación de la deducibilidad del IVA que el obligado tributario se deduce en las autoliquidaciones trimestrales, no siendo suficiente para ello la mera referencia genérica a no coincidir las facturas que constan en el Libro aportado con las facturas realmente aportadas, pues como hemos dicho, de haber concretado la inspección que operaciones consideran no otorgan derecho a la deducción, la recurrente muy bien pudo obtener la deducción del IVA soportado probando el cumplimiento del requisito material para ello. pOr ende y excepto las cuatro facturas que la recurrente reconoce que no ha aportado, cuyo IVA soportado asciende a 281,78 €, en lo demás procede estimar el recurso anulando las liquidaciones recurridas.

La parte recurrente alega asimismo la falta de motivación de la culpabilidad en la resolución sancionadora; en la misma, la administración pretende motivar el grado de reprochabilidad del recurrente diciendo 'Por tanto, el obligado tributario ha presentado autoliquidaciones deduciendo cuotas del impuesto que no ha justificado, por ello se estima que la conducta antijurídica del obligado tributario fue voluntaria, en el sentido de que se entiende que le era exigible otra conducta distinta, en función de las circunstancias concurrentes, apreciándose el concurso de dolo, culpa, o cuando menos negligencia, a efectos de lo dispuesto en el artículo 183.1 de la Ley 58/2003 antes mencionado. No se aprecia la concurrencia de ninguna de las causas de exclusión de responsabilidad previstas en el artículo 179.2 y 3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre . Se concluye por lo tanto de lo expuesto que se entiende concurrente el elemento subjetivo de la culpabilidad en forma al menos de negligencia', fórmula estereotipada que en modo alguno resulta suficiente para motivar la culpabilidad de la recurrente, debiendo por ende anularse la misma.



SEGUNDO.-De conformidad con el artículo 139 de la Ley Jurisdiccional no procede una expresa condena en costas.

Fallo

ESTIMANDO PARCIALMENTE el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la mercantil Nova Mesto SL representado por la Procuradora Sra Contel Comenge contra la resolución del TEAR de fecha 30 de Mayo de 2014 desestimatoria de las reclamaciones interpuestas contra las liquidaciones de IVA del 3º T/2007 al 4ºT/2009, y resolución sancionadora.

procede ANULAR las resoluciones recurridas, habiendo lugar a la minoración de las cuotas de IVA deducidas en la cuantia de 281,78€, ANULANDO asimismo la resolución sancionadora por falta de motivación de la culpabilidad. No procede una expresa condena en costas.

Esta sentencia no es firme y contra ella cabe, conforme a lo establecido en los arts. 86 y siguientes de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , recurso de casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo o, en su caso, ante esta Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana.

Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de 30 días a contar desde el siguiente a su notificación, debiendo tenerse en cuenta, respecto del escrito de preparación de los recurso que se planteen ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo, los criterios orientadores previstos en el Apartado III del Acuerdo de 20 de abril de 2016, dictado por la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínseca de los escritos procesales referidos al recurso de casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo [B.O.E. No 162, de 6 de julio de 2016].

A su tiempo, y con certificación literal de la presente sentencia, devuélvase el expediente administrativo al órgano de su procedencia.

Así, por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN: Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente designado para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que certifico como Secretario de la misma. Valencia, en la fecha arriba indicada.