Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 92/2018, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 339/2014 de 31 de Enero de 2018

Encabezamiento

PROCEDIMIENTO ORDINARIO - 000339/2014
N.I.G.: 46250-33-3-2014-0001860
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA
COMUNIDAD VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
SECCIÓN TERCERA
SENTENCIA Nº 92/18
En la ciudad de Valencia, a 31 de enero de 2018.
Visto por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia
de la Comunidad Valenciana, compuesta por los Ilmos. Sres. don Luis Manglano Sada, Presidente, don Rafael
Pérez Nieto, don José Ignacio Chirivella Garrido y doña María Belén Castelló Checa, Magistrados, el recurso
contencioso-administrativo con el número 339/14, en el que han sido partes, como recurrente, 'Protecnos
Ingeniería' SL, representada por la Procuradora Sra. Higuera Luján y defendida por el Letrado Sr. García
Llorens, y como demandada el TEAR (Tribunal Económico-Administrativo Regional), representado y defendido
por la Sra. Abogada del Estado. La cuantía es de 59277,26 euros. Ha sido ponente el Magistrado don Rafael
Pérez Nieto.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites establecidos por la ley, se emplazó a la parte recurrente para que formalizara demanda, lo que verifica en escrito mediante el que queda ejercitada su pretensión de que se anule la resolución impugnada y las liquidaciones a que se refiere.



SEGUNDO.- La representación procesal del Tribunal Económico-Administrativo Regional formuló escrito de contestación por el que solicita que se desestime el recurso contencioso-administrativo.



TERCERO.- El proceso no se recibió a prueba y los autos quedaron pendientes para votación y fallo.



CUARTO.- Se señaló para votación y fallo el día 31 de enero de 2018.

Fundamentos

PRIMERO.- El objeto de la impugnación del presente recurso contencioso-administrativo es la resolución del TEAR (Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana) de 28-1-2014 que desestimó la reclamación núm. NUM000 y su acumulada NUM001 . Las reclamaciones se plantearon por 'Protecnos Ingeniería' SL contra la regularización del IVA (Impuesto sobre el Valor Añadido), ejercicios segundo trimestre de 2008 a segundo trimestre de 2009, de la que resultó una deuda de 29956,46 euros, y contra el acuerdo sancionador conectado que la multó con 29320,80 euros.

Los actos impugnados se hubieron dictado por la Inspección Tributaria. Su discrepancia con 'Protecnos Ingeniería' SL se centró en la deducibilidad del IVA consignado en las facturas emitidas por la mercantil 'Nurano 1998' SL, facturas que, según la Inspección, no correspondían a servicios reales ejecutados para la inspeccionada.



SEGUNDO.- Como primer motivo de impugnación, la parte recurrente denuncia que la tramitación del procedimiento inspector fue 'extremadamente corta', 47 días naturales, y que dicho procedimiento fue cerrado intempestivamente, 'con la consecuencia de que se ha imposibilitado a esta parte la acreditación de los servicios realizados'. La parte recurrente denuncia que 'la decisión estaba tomada de antemano, siendo irrelevante lo que pudiera alegar y acreditar'.

Como hizo notar el TEAR, no es habitual una queja como la planteada, sino justo la de otro tipo con la cual se denuncia una prolongación impropia del procedimiento inspector más allá del plazo legal de 12 meses ( art. 150 LGT ). Dicho esto, pese a las alegaciones de la parte recurrente, la duración del procedimiento en 47 días no es rastro de arbitrariedad ( art. 9.1 CE ) o desviación de poder ( arts. 63.1 LRJAP y PAC y 70.2 LRJCA ) indicativas de una hipotética predeterminación de la regularización tributaria.

Aunque no estemos exactamente ante una queja sobre el plazo del procedimiento sino sobre su duración efectiva, cabe recordar que la brevedad de los plazos no implica per se un inicuo resultado de indefensión 'si con ello se tiende a hacer efectivo el principio de celeridad del proceso' ( SSTC 85/2003 , FJ 11, 236/2007 , FJ 16). Además, la parte no especifica por qué, de qué concretos medios de prueba o de alegaciones se vio privada porque el procedimiento inspector terminara en breve, así que su queja no puede sino ser tildada de retórica y tiene que rechazarse.



TERCERO.- Otro de los motivos de impugnación postula 'la realidad de los servicios prestados por 'Nurano 1998' SL. 'Fue el administrador de 'Nurano', don Víctor , profesional de la electricidad y por lo tanto con conocimientos y experiencia en la materia, quien realizó la oferta dirigida a la captación de clientes, a tareas de medición de locales e instalaciones, elaboración de cálculos, replanteo de estructuras, trabajos siempre realizados por el mismo interlocutor [...] de los que no se desprende más dedicación que los de su propia persona, sin necesidad de local, plantilla u otra infraestructura [...] sin que ello suponga indicio de irregularidad pues es algo habitual que así lo hagan los profesionales'. La parte recurrente se queja de la inconsistencia de las actuaciones respecto al emisor de facturas y alega la 'correlación de las prestaciones de servicios recibidas con las operaciones facturadas'.

El art. 106.3 LGT prevé que 'los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse de forma prioritaria mediante la factura entregada por el empresario o profesional que hay realizado la correspondiente operación o mediante el documento sustitutivo emitido con ocasión de su realización que cumplan en ambos supuestos los requisitos señalados en la normativa tributaria'.

Así pues, la factura es el medio ordinario para acreditar el gasto soportado por el sujeto pasivo y que este pretenda deducirse o compensarse en las autoliquidaciones. Por ello, y en principio, el sujeto pasivo de este impuesto, al momento de su autoliquidación, no precisa apuntalar su declaración con otros documentos justificativos distintos a la factura.

Lo que no significa que la Administración esté obligada a ajustar las liquidaciones a los datos consignados en las autoliquidaciones del sujeto pasivo, si bien -como razonan con carácter general para las declaraciones tributarias las SSTS de 18-6-2009 o 7-10-2010 - 'la Administración no puede eliminar sin más los datos declarados, debiendo realizar los actos de comprobación o investigación necesarios en aquellos casos en que no estime ciertas las declaraciones'.

Llegado el momento -decimos nosotros- de la comprobación o investigación de la realidad de las entregas o servicios documentados en las facturas, éstas no se pueden rechazar sin más oponiendo la Administración una simple negación o meras conjeturas. Antes bien, a ella incumbe aportar indicios suficientes y serios que expliquen razonablemente su duda o su negación; sólo entonces cabrá esperar del sujeto pasivo justificaciones adicionales a las facturas, en especial si se encuentra en disponibilidad y facilidad para aportar nuevos datos sobre la controversia y también porque la deducción de los gastos se configura legalmente como un derecho subjetivo cuyos hechos constitutivos han de ser probados por quien los alega.

Por otra parte, laasunción de determinadas conclusiones a partir de indicios -como son los aludidos más arriba- está sometida a condiciones; así se viene diciendo que la prueba indiciaria requiere dos elementos: a) que los hechos básicos -indicios- estén completamente acreditados; b) que entre tales hechos básicos y aquel que se trata de acreditar exista un enlace preciso y directo, según las reglas del criterio humano o 'máximas de la experiencia', entendidas como elemento de racionalidad. La falta de racionalidad del engarce puede venir determinada tanto por la arbitrariedad o la falta de lógica o de coherencia en la inferencia -así ocurre cuando el hecho base excluye el hecho consecuencia que de él se hace derivar- como cuando no conduzcan naturalmente al hecho consecuencia por el carácter excesivamente abierto, débil o indeterminado de la inferencia, lo que equivale a rechazar la conclusión cuando la deducción sea tan inconcluyente que en su seno quepa tal pluralidad de conclusiones alternativas que ninguna de ellas pueda darse por probada.



CUARTO.- En el presente caso la Inspección Tributaria rechazó la autenticidad de las facturas emitidas por 'Nurano 1998' SL, rechazo que no puede tildarse de arbitrario ciertamente, pues se apoyó en indicios serios y plurales, los que se exponen a continuación: - La entidad emisora de las facturas carece de la infraestructura mínima para la realización de una actividad económica.

- Esta entidad es la sucesora de 'Sermet', cerca de la cual se realizaron actuaciones inspectoras y ha sido emisora de facturas falsas, siendo don Víctor el administrador de ambas.

- En ambos casos, pese a los intentos de la Inspección Tributaria, han resultado personas ilocalizadas.

Los domicilios declarados han resultado ficticios y la localización en los domicilios de los administradores tampoco ha sido posible.

- Los proveedores declarados (aunque no le imputen entregas a 'Nurano') en el modelo 347 tampoco disponen de ninguna infraestructura para realizar un actividad económica o, si la tiene, realizan un actividad que nada tiene que ver con las facturas aportadas por el obligado.

- Todos los requerimientos efectuados por la Inspección han sido desatendidos, por lo que no existe prueba documental de adquisición de bienes o prestación de servicios.

- Las facturas aportadas hacen referencia en su contenido a actividades muy distintas (albañilería, productos o servicios textiles, comisionista).

- Algunos pagarés emitidos por los clientes, en pago de las facturas, han sido realmente hecho efectivos por la misma empresa que los emite.

Traemos aquí la jurisprudencia del TJUE Sala 3ª recogida en su sentencia de fecha 21-6-2012, asunto núm. C-142/2011 y nº C-80/2011 acumulados. En dicha sentencia se indica que:'46. En efecto, un sujeto pasivo que sabía o debía haber sabido que, mediante su adquisición, participaba en una operación que formaba parte de un fraude en el IVA , debe ser considerado, a efectos de la Directiva 2006/112, participante en dicho fraude, y esto con independencia de si obtiene o no un beneficio de la reventa de los bienes o de la utilización de los servicios en el marco de operaciones sujetas que realice posteriormente (véase la STJUE Kittel y Recolta Recycling , antes citada, apartado 56)'.

El cúmulo de circunstancias más arriba reseñado es suficientemente indicativo de que la parte recurrente podía conocer o, al menos, sospechar las irregularidades de la entidad supuestamente prestadora y, desde luego, tal cúmulo conlleva el desplazamiento de onus probandi sobre dicha recurrente quien, por lo demás, es la única que está en situación de aportar una prueba convincente acerca de que los pagos a 'Nurano 1998'SL tuvieron realmente que ver con la prestación de servicios. La prueba que cabía esperar de la parte recurrente no se ha vertido en el proceso, pues lo aportado es documentación que puede diligenciar ella misma.

Por ello, la Sala comparte las mismas conclusiones que la Inspección Tributaria y el TEAR acerca de la cuestión litigiosa, así que el motivo de impugnación debe ser rechazado.



QUINTO.- Frente al acuerdo sancionador, la parte recurrente alega que no había culpabilidad en su conducta, pues no actuó con dolo o culpa, ya que los servicios se realizaron y ella siempre actuó de buena fe.

La culpabilidad es el'elemento subjetivo' de la teoría general del delito, por ello también de las infracciones administrativas ( art. 25.1 CE y STC 76/1990 ). La culpabilidad como presupuesto de la sanción contiene un trasfondo ético: se castiga porque el infractor ha podido actuar conforme a la legalidad y sin embargo no lo ha hecho; porque, como ha podido comportarse legalmente, su conducta infractora es reprochable, es reprobable, y esta consideración no se aleja mucho de aquella otra del Tribunal Constitucional según la cual el principio de culpabilidad deriva del respeto a la dignidad de la persona ( SSTC 65/1986 , 150/1991 , FJ 4).

Por otro lado, ante las impugnaciones jurisdiccionales de las sanciones administrativas como son las tributarias, hay que tener en cuenta que no son los Tribunales contencioso-administrativos quienes, al modo de lo que sucede en el orden jurisdiccional penal, sancionan al administrado, antes bien, la sanción administrativa la impone siempre la Administración pública 'en el ejercicio de la potestad que le reconoce la Constitución' ( STC 59/2004 , FJ 3). Así pues, si la titular del ius puniendi administrativo es la Administración, cuando el ejercicio de tal potestad, y en concreto al pronunciar eventualmente la resolución sancionadora, a dicha Administración corresponde dar satisfacción a todas las exigencias que nuestro Ordenamiento impone en tal ejercicio, sin que sea dado que los jueces que revisan la resolución sancionadora la suplanten impropiamente, o corrijan posibles defectos o deficiencias detectados en fase jurisdiccional.

Las alegaciones de la parte recurrente requieren el escrutinio del acuerdo sancionador y del juicio de culpabilidad servido por la Administración en la motivación de dicho acuerdo, que dice así: 'El alegante en su escrito no demuestra la realidad de los servicios pretendidamente recibidos. [...] El sujeto infractor ha pretendido, con la aportación de las facturas, demostrar la ocurrencia de unos gastos y sus correspondientes cuotas de IVA que han sido presuntamente utilizados para la actividad económica de la entidad. Lo cual a su vez nos conduce a la evidencia de que, a través de esta conducta, el obligado ha minorado artificialmente la carga tributaria de la entidad, con el consiguiente perjuicio para la Hacienda Pública, lo que pone de manifiesto la existencia de una actuación consciente, voluntaria e intencionadamente encaminada a la defraudación tributaria. Sin que dicha conducta, pueda ampararse en 'discrepancia interpretativa o aplicativa pueda calificarse de razonable, es decir, que esté respaldada, aunque sea en grado mínimo, por fundamento objetivo''.

La anterior explicación de la culpabilidad de la sancionada no puede ser tachada de genérica o formularia. Antes bien, desciende a las circunstancias del caso, destacando las más relevantes, no solo las relacionadas con la regularización tributaria, sino también las premisas -conciencia, voluntad, intencionalidad- desde las que puede concluirse plausiblemente con un reproche culpabilístico por dolo. La Sala lo comparte y por las mismas razones que dio la Inspección Tributaria, por ello nada tiene que añadir.

El rechazo del último motivo de impugnación conlleva la desestimación del presente recurso contencioso-administrativo.



SEXTO.- De conformidad con lo establecido en el art. 139.1 LJCA , se imponen las costas del proceso a la parte recurrente, sin que dichas costas puedan exceder de 1300 euros por los honorarios del Letrado y otros conceptos.

Vistos los preceptos legales citados y demás normas de general aplicación

Fallo

1º.- Desestimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por 'Protecnos Ingeniería' SL.

2º.- Se imponen las costas a la parte recurrente.

La presente sentencia no es firme y contra la misma cabe recurso de casación ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo o, en su caso, ante esta Sala, que deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de 30 días, desde el siguiente al de su notificación, y en la forma que previene el vigente art. 89 de la LJCA . La preparación deberá seguir las indicaciones del acuerdo de 19-5-2016 del Consejo General del Poder Judicial, por el que se publica el acuerdo de 20-4-2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo (BOE núm. 162, de 6-7-2016), sobre la extensión máxima y otras consideraciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación ante la Sala III del Tribunal Supremo.

A su tiempo, y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que ha sido para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de la que como Secretaria de la misma, certifico. En Valencia, a 31 de enero de 2018.