Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 951/2018, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 76/2016 de 26 de Noviembre de 2018

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN PRIMERA
RECURSO ORDINARIO (LEY 1998) 76/2016
Partes: Moises C/ TEAR
S E N T E N C I A Nº 951
Ilmos/as. Sres/as.:
PRESIDENTE:
Dª. MARIA ABELLEIRA RODRÍGUEZ
MAGISTRADO/AS
D.ª EMILIA GIMENEZ YUSTE
D. FRANCISCO JOSÉ GONZÁLEZ RUIZ
En la ciudad de Barcelona, a veintiseis de noviembre de dos mil dieciocho .
VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR
DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA), constituida para la resolución de este recurso, ha
pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 76/2016,
interpuesto por Moises , representado por el/la Procurador/a D. IGNACIO LOPEZ CHOCARRO, contra TEAR ,
representado por el ABOGADO DEL ESTADO.
Ha sido Ponente el/la Ilmo/a. Sr/a. Magistrado/a DOÑA MARIA ABELLEIRA RODRÍGUEZ, quien
expresa el parecer de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO: Por el/la Procurador/a D. IGNACIO LOPEZ CHOCARRO, actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.



SEGUNDO: Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.



TERCERO: Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.



CUARTO: En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO. - Objeto del recurso y suplico de la demanda.

Por la representación de D. Moises se interpone recurso contencioso-administrativo con núm. 76/2016 contra la resolución del TEARC de 9 de Julio de 2015, que acuerda desestimar la reclamación económico- administrativa con núm. NUM000 , contra el acuerdo dictado por la AEAT, Dependencia Regional de Inspección Financiera y Tributaria de Catalunya, que desestimó a su vez el recurso de reposición contra la liquidación provisional por el concepto de IRPF, ejercicio 2007, notificada el 6 de septiembre de 2002 derivada del acta de disconformidad A02 nº NUM001 .

Suplica la actora en su demanda que, tras los trámites pertinentes, se dicte sentencia por la que se estime íntegramente el recurso y se anule la resolución del TEARC, así como el acuerdo de liquidación de IRPF de 1997, de origen que se confirma, por ser contrario a Derecho. Subsidiariamente, que se estime parcialmente el recurso y se anule parcialmente en lo relativo a la liquidación de intereses de demora, por ser contrario a derecho.

La cuantía del recurso quedó fijada en la cantidad de 98.761,40 euros.



SEGUNDO. - Posición de la parte actora.

Por la parte actora se exponen como argumentos de la demanda: 1.- Nulidad de la resolución impugnada por prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria, correspondiente al ejercicio 1997. En el momento en el que la Inspección Tributaria notificó la reanudación de las actuaciones de comprobación e investigación en fecha de 23.12.2011, fecha final o ' dies ad quem ', habían transcurrido más de 4 años desde el 8.9.2006, fecha de inicio o ' dies a quo ', en que se anuló el primer acuerdo de liquidación del IRPF de 1997, derivado del Acta de Disconformidad A02 nº NUM001 , produciéndose la prescripción. El segundo acuerdo de liquidación de IRPF 1997 derivado del Acta de Disconformidad A02 nº NUM002 es nulo de pleno derecho por razones de seguridad jurídica.

La liquidación por ISo 1996 de BOANGUI SA no estaba suspendida y por ello, no habiendo suspensión, no existe impedimento para ejecutar y, aunque el acto no sea firme, se ha de proceder a su ejecución dentro del plazo de prescripción. Arts. 59.1 y 69.3 LGT , la prescripción ganada extingue la deuda tributaria y la AEAT debiera haberla declarado de oficio en lugar de reanudar las actuaciones. La Inspección intenta defender que el procedimiento de comprobación e investigación ha estado suspendido 3.431 días (9 años y 146 días), por causas ajenas a la Administración, pero esta postura es del todo improcedente. Porque el acuerdo de liquidación de IRPF 1997 de la actora es totalmente independiente y autónomo del acuerdo de liquidación del ISo 1996 de BOANGUI SA, al margen de cualquier vinculación o conexión, directa e indirecta, entre uno u otro. Que el acuerdo que liquidación del ISo 1996 de BOANGUI SA no podía suspenderse ni estuvo nunca suspendido, toda vez que del mismo no podía resultar deuda tributaria alguna a ingresar. La AEAT podía haber dictado en todo momento un nuevo acuerdo de liquidación del ISo 1996 de BOANGUI SA en ejecución de la resolución parcialmente estimatoria dictada por el TEARC de 12.12.2005 y no lo hizo.

2.- Subsidiariamente, nulidad de la resolución impugnada por infracción del artículo 61.2 de LGT 230/1963. El actor nada podía hacer ni tenía ningun deber u obligación tributaria que mantener o cumplir, ya que la Inspección Tributaria era la única competente y facultada para, en ejecución de la resolución del TEARC proceder a una nueva regularización del IRPF 1997, siempre y cuando no haya prescrito su derecho.

Cabe destacar, que, como consecuencia de la dilatada e injustificada tardanza de la Inspección Tributaria en actuar y dictar el segundo Acuerdo de Liquidación, el importe de los intereses de demora (43.003,97 euros) casi superan cuantitativamente a la cuota (55.757,43 euros), llegando a alcanzar una proporción del 77% con respecto la cuota y del 44% con respecto a la total deuda a ingresar (98.761,40 euros), lo que prueba y evidencia su improcedencia.



TERCERO. - Posición de la AEAT.

Por el Abogado del Estado en la legítima representación que ostenta de la AEAT expone en el escrito de contestación a la demanda que: -No se formuló alegaciones en vía económico-administrativa. Desviación procesal.

-Prescripción del derecho a determinar la deuda tributaria. No concurre. Hasta que no hubo conocimiento de la existencia de una sentencia firme que permitiese fijar la base imponible de BOANGUI SA en transparencia fiscal que debía imputarse a los socios y se notificase la ejecución de la misma, no podían iniciarse las actuaciones inspectoras con relación al obligado tributario referidas al IRPF ejercicio 1997,, lo que se hizo el 23.12.2011, la misma fecha de notificación del acuerdo de ejecución de la sentencia de BOANGUI SA. Por otra parte, dado que se apreció que en el acuero de ejecución de la sentencia existían errores, en fecha de 8.2.2102, se dictó un nuevo acuerdo rectificando los mismos, determinándose definitivamente la base imponible de BOANGUI SA en transparencia fiscal a imputar a los socios. Dicha imputación se realizó en el acta de 2.3.2012 y en el acuerdo de liquidación de 27 de marzo de 2012. En ese plazo de 4 años señalado por el contribuyente no podía determinarse la base imponible de BOANGUI SA que debía imputársele, al no existir sentencia firme que permitiese fijar la misma, no cabe apreciar prescripción.

- Intereses de demora 'suspensivos', es decir, por el tiempo en que la ejecutividad de la liquidación ha estado suspendida ya venía reconocida en la LGT 1963, aplicable al supuesto de autos por razones temporales.

Suplica la desestimación del recurso .



CUARTO. - Sobre la prescripción del derecho a determinar la deuda tributaria.

En primer lugar, hay que hacer una breve referencia a la objeción de desviación procesal que plantea el Abogado del Estado en su escrito de contestación por la falta de planteamiento de alegaciones ante el TEARC. Tanto en el recurso 574/2015, sentencia num. 659/2018 , como en el 575/2015 , sentencia 660/2018 , referida a otros dos hermanos del hoy actor y por el mismo concepto y ejercicio, se desestimó la misma y se procedió a analizar los argumentos de fondo planteados al haberse formulado contra la liquidación recurso de reposición contra la liquidación provisional practicada, por lo que la controversia resultaba ya conocida y planteada ante el TEARC.

En relación ya con la prescripción alegada por el actor en base al transcurso de más de 4 años desde el 8.9.2006 hasta el 23.12.2011, al amparo de lo recogido en el art. 66 a) LGT 58/2003, las anteriores sentencias ya referenciadas lo han desestimado por los mismos argumentos que hoy aquí debemos asumir por tratarse de idéntica controversia jurídica, y así se dispuso en la primera de ellas núm. 659/2018 (rec. 574/2015): 'Bien, la reclamación económico-administrativa número NUM003 interpuesta por el actor contra la primera liquidación viene fundada precisamente en la conexión directa respecto de lo que haya de resolverse acerca del Impuesto sobre Sociedades de la mercantil Boangui, S.A. del tal suerte que el acuerdo que haya de adoptarse en relación al actor depende de la resolución concerniente a dicha mercantil. Ciertamente, la liquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 1997 practicada al actor exclusivamente dependía de la base imponible determinada a Boangui, S.A., para el ejercicio 1996, dado que estaba en transparencia fiscal y que debía imputarse a los socios, de entre ellos el actor, la misma la base imponible comprobada a dicha entidad. Lo que viene acogido expresamente por el Tribunal Económico- Administrativo Regional de Cataluña en su resolución de 12 de diciembre de 2005. Se razona en ésta que para la resolución del expediente hay que tener presente su resolución de la misma fecha, relativa a la reclamación número NUM004 , interpuesta por Boangui, S.A., por la que se acuerda anular la liquidación practicada por la Inspección y retrotraer las actuaciones para que se efectúe una nueva liquidación, y en consecuencia previa cita del artículo 75.2 de la Ley 43/1992 del Impuesto sobre Sociedades se concluye, por coherencia con la citada resolución dictada en la misma fecha, la procedencia de anular el acuerdo de liquidación correspondiente al ejercicio 1997, sin perjuicio de la nueva regularización que proceda derivada de la ejecución de lo dispuesto en la anteriormente citada resolución económico-administrativa (reclamación número NUM004 de Boangui, S.A.). Por tanto, lo acordado por la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional de Cataluña relativa al obligado tributario aquí actor es la práctica de la regularización una vez ejecutada su resolución concerniente a Boangui, S.A. por la evidente conexión entre ambas (del Impuesto sobre Sociedades, 1996, de la entidad Boangui, S.A., y el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, 1997, del aquí actor socio de dicha entidad). En fecha 8 de septiembre de 2006 consta la ejecución de la resolución económico-administrativa de 12 de diciembre de 2005 (al respecto, el antecedente de hecho primero del acuerdo aquí impugnado de 27 de marzo de 2012). Las vicisitudes y el recorrido jurisdiccional de la última resolución económico- administrativa relativa a Boangui, S.A., se detalla (fundamento de derecho quinto) en el acuerdo de 7 de junio de 2012 desestimatorio del recurso de reposición interpuesto por el aquí actor, acreditándose en autos que tras los pronunciamientos del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña y del Tribunal Supremo se notifica a la Administración tributaria la ejecución de sentencia firme en fecha 23 de diciembre de 2011 , precisamente la fecha de reanudación de las actuaciones inspectoras contra el aquí demandante. Bien, pese a tratarse de impuestos distintos y ejercicios distintos, por las razones expuestas (la liquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 1997 practicada al actor depende exclusivamente de la base imponible determinada a Boangui, S.A., para el ejercicio 1996), es inequívoca la conexión y la dependencia de la práctica de la liquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, 1997, correspondiente al actor Constantino , respecto de la suerte final de la liquidación del Impuesto sobre Sociedades, 1996, de Boangui, S.A., en régimen de transparencia de la que es socio el demandante, recurrida jurisdiccionalmente por ésta, constando la reanudación de las actuaciones inspectoras respecto del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas el mismo día que la Administración tiene constancia de la firmeza de la liquidación del Impuesto sobre Sociedades una vez agotadas las instancias judiciales. Así las cosas, viene acreditada la interrupción de la prescripción de conformidad con lo dispuesto en el artículo 68.1 de la Ley 58/2003 , en la redacción a la sazón vigente, sin que por las peculiaridades descritas del supuesto de autos pueda prosperar la tesis actora, tampoco con sustento en la sentencia de 27 de enero de 2016 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección Segunda) del Tribunal Supremo de 27 de enero de 2016 (recurso número 3625/2014), que se limita el actor a citar en conclusiones, toda vez que no viene justificado el encaje del supuesto de autos en la interpretación dada al artículo 68.1.a) de la Ley 58/2003 en la que se utiliza la modificación introducida por mor de la Ley 7/2012, de 13 de octubre (con el inciso final 'aunque la acción se dirija inicialmente a una obligación tributaria distinta como consecuencia de la incorrecta declaración del obligado tributario') que sostiene una regla general y una excepción a ésta para un caso concreto.

Por lo que procede rechazar el motivo principal del recurso consistente en la 'Nulidad de la resolución impugnada por prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria', y con ello confirmar la actuación administrativa impugnada en lo concerniente a la liquidación del impuesto por no resultar disconforme a derecho en aquel extremo controvertido, sin perjuicio de lo que se dice seguidamente al examinar el motivo formulado con carácter subsidiario relativo a la 'Nulidad de la resolución impugnada por infracción del artículo 61.2 de la Ley 230/1963 , General Tributaria'.' (FJ Tercero) Tal fundamentación resulta también recogida en la sentencia núm. 660/2018 (rec. 575/2015 ).

Por tanto, ha de desestimarse este motivo.



QUINTO. - Sobre los intereses de demora exigidos a la actora por el periodo que medió entre el 8.9.2006 y 23.11.2011.

Esta cuestión también es tratada en las indicadas sentencias núm. 659 y 660/2018 de constante referencia y, por virtud del principio de seguridad jurídica y unidad de doctrina, debe seguirse en el presente asunto para determinar un pronunciamiento estimatorio. Dice la sentencia núm. 659/2018 : '

CUARTO.- Conforme al precitado ' Artículo sesenta y uno', apartado dos, de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria : 'Dos. El vencimiento del plazo establecido para el pago sin que éste se efectúe, determinará el devengo de intereses de demora' (su párrafo 2º, 'De igual modo se exigirá el interés de demora en los supuestos de suspensión de la ejecución del acto y en los aplazamientos, fraccionamientos o prórrogas de cualquier tipo', es declarado inconstitucional y nulo por sentencia de 31 de marzo de 2013 del Pleno del Tribunal Constitucional). Y del mismo cuerpo legal, el ' Artículo ochenta y siete': 'Dos. Asimismo, serán exigibles intereses de demora por el tiempo transcurrido entre la finalización del plazo voluntario de pago y el día en que se practique la liquidación que regularice la situación tributaria'. La vigente Ley 58/2003 dispone en su 'Artículo 26. Interés de demora'. '5. En los casos en que resulte necesaria la práctica de una nueva liquidación como consecuencia de haber sido anulada otra liquidación por una resolución administrativa o judicial, se conservarán íntegramente los actos y trámites no afectados por la causa de anulación, con mantenimiento íntegro de su contenido, y exigencia del interés de demora sobre el importe de la nueva liquidación. En estos casos, la fecha de inicio del cómputo del interés de demora será la misma que, de acuerdo con lo establecido en el apartado 2 de este artículo, hubiera correspondido a la liquidación anulada y el interés se devengará hasta el momento en que se haya dictado la nueva liquidación, sin que el final del cómputo pueda ser posterior al plazo máximo para ejecutar la resolución'.

Bien, acerca de la determinación del cuerpo normativo aplicable, por ejemplo puede traerse la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección 2ª) del Tribunal Supremo de 9 de diciembre de 2013 , en cuyo Fundamento de Derecho Tercero expresa: '

TERCERO. - Para la correcta resolución de la cuestión que suscita el segundo motivo de casación, no debe confundirnos el largo iter procedimental y procesal acontecido desde que se dictara la inicial liquidación por la Administración tributaria el 30 de noviembre de 2000, relativa al impuesto sobre sociedades de 1995, grupo consolidado 6/80.

Hacemos esta puntualización porque los intereses de demora reclamados por la Delegación Central de Grandes Contribuyentes, desde el 1 de julio de 1996 al 5 de marzo de 2012, tienen su origen en la ejecución de las decisiones, una administrativa y dos judiciales, que anularon por razones sustantivas o de fondo la liquidación tributaria en su día practicada al grupo por la Administración. La primera anulación tuvo lugar con la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 25 de junio de 2004, que estimó en parte las reclamaciones NUM005 y NUM006 ; y las otras dos como consecuencia de la sentencia dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional el 26 de octubre de 2007, que acogió en parte recurso contencioso-administrativo número 763/04 deducido contra la liquidación dictada en ejecución de la citada resolución del órgano de revisión, y de la posterior de esta Sala de 20 de octubre de 2011 (casación 6120/07), que amplió los términos afectados por la anulación anterior.

En ejecución de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 25 de junio de 2004, fue aprobada la liquidación de 21 de junio de 2007, que vino a sustituir a la inicial, anulada por dicho órgano central de revisión. Por su parte, para ejecutar las dos sentencias, que anularon esta última liquidación, fue dictado un nuevo acuerdo de ejecución el 5 de marzo de 2012. Todos los actos son posteriores al 1 de julio de 2004, día en que, en virtud de su disposición adicional undécima, entró en vigor la Ley 58/2003 .

Siendo así, se ha de concluir, dando la razón en este punto a Repsol, que la normativa sobre intereses a tomar en consideración es la incluida en dicha Ley General Tributaria, con arreglo a sus disposiciones transitorias primera, apartado 2 , y tercera, apartado 1 , leída contrario sensu esta última, habida cuenta de que las sentencias de cuya ejecución se trata verificaron, decidiendo la anulación en parte, la conformidad a derecho de la liquidación tributaria aprobada el 21 de junio de 2007 en sustitución de la inicialmente acordada, para dar cumplimiento a la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 25 de junio de 2004.

(...) Nos encontramos, por tanto, ante un procedimiento iniciado después del 1 de julio de 2004.

Se evidencia de este modo la equivocada invocación para solventar el debate de nuestras sentencias de 9 de diciembre de 2011 (casación 1205/11 ) y 17 de enero de 2012 (casación 935/11 ), que, al igual que la de 17(sic) de julio de 2013 (casación 3549/12 ), abordan supuestos sometidos a la Ley General Tributaria de 1963 por referirse al control de liquidaciones aprobadas antes de la entrada en vigor de la Ley General Tributaria de 2003.

Siendo así, y en atención a aquellas dos disposiciones transitorias, la normativa a aplicar es la de la Ley de 2003 y, más en particular, su artículo 26'.

Y en el Fundamento de Derecho Quinto de esa misma sentencia enseña el alto Tribunal: '

QUINTO.- Se ha de recordar que la Jefe Adjunta de la Oficina Técnica de la Delegación Central de Grandes contribuyentes, el 5 de marzo de 2012 y en ejecución de la sentencia de la Audiencia Nacional y de la de esta Sala, dictó nueva liquidación tributaria por el impuesto sobre sociedades del grupo consolidado encabezado por Repsol, correspondiente al ejercicio 1995, que sustituyó a la de 21 de junio de 2007, anulada por dichos pronunciamientos jurisdiccionales, liquidación esta última que había venido a reemplazar a la inicial, revocada el 25 de junio de 2004 por el Tribunal Económico-Administrativo Central. Nos encontramos, por tanto, de lleno en el supuesto del artículo 26.5 de la Ley General Tributaria de 2003 . (...) (B) No resulta tan pacífica la cuestión relativa al tiempo durante el que los intereses deban calcularse.

En cuatro sentencias de 14 de junio de 2012 ( casaciones 2413/10 , 6386/09 , 6219/09 y 5043/09 , FJ 8º, en los cuatro casos), y como resultado de un lento proceso de reflexión jurisprudencial del que son exponentes los votos particulares a las sentencias de 28 de junio de 2010 (casación 2841/05 ), 18 de octubre de 2010 ( 5704/07 ) y 23 de mayo de 2011 (casación 250/08 ), hemos afirmado que 'aun cuando el procedimiento tributario se haya iniciado mediante una autoliquidación [...], en el supuesto de que la misma, como consecuencia de la actividad inspectora, haya dado lugar a una liquidación practicada por la Administración, ahí termina el recorrido de las consecuencias en cuanto a la mora del sujeto pasivo del tributo, de modo que si esta liquidación administrativa es a su vez anulada en la vía económico-administrativa o jurisdiccional ya no será posible imputar el retraso consecuente en el pago de la deuda tributaria al contribuyente sorprendido por la ilegalidad cometida por la propia Administración'. Conforme con este modo de razonar, en dichos pronunciamientos fijamos como día final para el cómputo de los intereses de demora la fecha en que se dictó la liquidación definitiva después anulada.

En principio, tal forma de decidir parece contrariar el tenor del artículo 26.5 de la Ley General Tributaria de 2003 , que, en los casos de anulación administrativa o judicial de liquidaciones, ordena computar los intereses sobre el importe resultante de la nueva liquidación desde el día que resulte conforme a las reglas contenidas en el apartado 2 y hasta que se dicte la nueva, sin que el dies ad quem pueda ser posterior al plazo máximo para ejecutar la resolución anulatoria.

Debemos, por ello, explicitar y matizar nuestra jurisprudencia.

Una liquidación tributaria puede ser anulada por razones de (a) forma o de (b) fondo y, en este segundo caso, (i) total o (ii) parcialmente.

(a) La anulación por motivos formales afecta a la liquidación en su conjunto y la expulsa en cuanto tal del universo jurídico, para que, en su caso, si procede, se dicte otra nueva cumpliendo las garantías ignoradas al aprobarse la primera o reparando la falla procedimental que causó su anulación. En estas situaciones, en puridad no existió hasta la aprobación de la nueva liquidación una deuda del obligado tributario frente a la Hacienda legítimamente liquidada, al no poderse entender efectuado conforme a derecho el procedimiento de cuantificación por la Administración de la obligación tributaria de aquél.

En otras palabras, en tales tesituras la Administración tributaria no convirtió válidamente en deuda la preexistente obligación. Por ello, y teniendo a la vista la doctrina sentada en las mencionadas cuatro sentencias de 14 junio de 2012 , en dichos supuestos no cabe hablar de demora imputable al obligado tributario, salvo la que, en su caso, medie por el transcurso del tiempo entre la autoliquidación y la liquidación practicada por la Administración en el ejercicio de sus facultades de comprobación e inspección, después anulada por causas formales.

Tal vez por ello, el artículo 150.5 de la Ley General Tributaria de 2003 , al regular el tiempo en el que debe dictarse nueva resolución en el caso de retroacción de actuaciones, nada dice sobre los intereses de demora y, ciertamente por ello, el apartado 3 del mismo precepto impide exigirlos al contribuyente por el tiempo en que la Administración se exceda de los plazos de que dispone para desarrollar las actuaciones inspectoras. Si el legislador impide reclamar intereses por el tiempo de ese exceso con mayor razón no cabe exigirlos cuando se manifiesta un 'exceso' a posteriori como consecuencia de la anulación de la decisión administrativa por motivos formales.

Las anteriores pautas traslucen en el artículo 66 del Reglamento General de Desarrollo de la Ley 58/2003 en materia de revisión en vía administrativa, que al tratar de la ejecución de las resoluciones administrativas prevé la exigencia de intereses de demora cuando se anulen liquidaciones por razones de fondo (apartado 3), guardando el más absoluto silencio cuando la estimación lo sea por vicio de forma (apartado 4).

(b.1) Si la anulación tiene lugar por razones de fondo pero es total, el criterio debe ser el mismo, pues tampoco hay en tal caso una deuda legítimamente liquidada. En dichos supuestos podrá fijarse la deuda de nuevo, si es que la potestad para hacerlo no ha prescrito, pero deberá serlo por conceptos distintos de los sustantivamente anulados, sin que, por ello, quepa hablar de un pago fuera de plazo en el sentido del artículo 26.1 de la Ley, pues por el concepto debido no existía deuda liquidada alguna y, por ello, mora del deudor.

(b.2) Distinto es el escenario si la anulación por razones sustantivas es parcial, porque en tales tesituras sí que existe una deuda del contribuyente legítimamente liquidada desde la decisión inicial, en la parte no anulada, a la que lógicamente se contrae la exigencia de intereses de demora. A este supuesto es, por tanto, al que se refiere el artículo 26.5 de la vigente Ley General Tributaria cuando dice que, en tales casos y siendo necesaria una nueva liquidación, los intereses se exigirán sobre el nuevo importe, desde el día que resulte conforme a las reglas previstas en el apartado 2 y hasta que sea dictada la nueva, sin que este dies ad quem pueda situarse más allá del plazo de que dispone la Administración para ejecutar la resolución anulatoria parcial por razones sustantivas.

Claro está que, para no hacer de peor condición al contribuyente que se ve obligado a litigar en la vía administrativa y, en su caso, en la jurisdiccional para obtener la razón que a aquel que simplemente recibe tardíamente una liquidación que no necesita discutir, se ha de aplicar también en este caso las previsiones del apartado 4 del artículo 26. En el cálculo de los intereses, realizados con arreglo al apartado 5, no se tendrán en cuenta los retrasos imputables a la Administración Tributaria en los términos previstos en ese apartado 4.

Estos criterios interpretativos complementan los ya sentados por esta Sala en las cuatro sentencias de 14 de junio de 2012 , pronunciamientos seguidos en la resolución que el Pleno del Tribunal Económico- Administrativo Central ha dictado el 28 de octubre de 2013, en el recurso extraordinario de alzada para unificación de criterio (registro 4659/12). Por lo demás, este Tribunal Supremo es consciente de que alguna de las conclusiones de esta sentencia no son coincidentes con el criterio sostenido en pronunciamientos previos, pero se ha de reparar, como ya se ha apuntado, en que tales pronunciamientos fueron dictados en aplicación de la Ley General Tributaria de 1963'.

Como puede verse, el Tribunal Supremo ha orillado los problemas interpretativos que el artículo 26.5 de la Ley 58/2003 representa, reduciendo su ámbito de aplicación al referirlo únicamente a los supuestos de estimación parcial por razones de fondo y entendiendo que el resto de estimaciones no están incluidas en él.

En relación con los otros dos escenarios posibles, esto es, la estimación por razones de forma y la estimación total por razones de fondo, no cabe aplicar el artículo 26.5 de la Ley 58/2003 , o con otras palabras, no pueden exigirse intereses de demora, pues es indudable que ha existido mora accipiendi de la Administración.

En el supuesto de autos, la Administración exige los intereses de demora desde que finaliza el período voluntario de pago del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1997, esto es desde 23 de junio de 1998, lo que a la fecha fijada en el segundo acuerdo de liquidación, el 27 de marzo de 2012, asciende a un total de 40.917,78 euros (de una cuota por importe de 53.118,42 euros). Bien, a tenor de la resolución económico-administrativa de 12 de diciembre de 2005 que ordena la anulación del primer acuerdo de liquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1997 (en los términos expuestos, sin perjuicio de la práctica de una nueva regularización dimanante de la ejecución de lo dispuesto en su resolución económico-administrativa de la misma fecha relativa a Boangui, S.A.), lo que apunta a una anulación por razones formales, y de lo actuado con posterioridad hasta el dictado del nuevo acuerdo de liquidación (la anulación en fecha 8 de septiembre de 2006 del primer acuerdo de liquidación en ejecución de aquella resolución económico-administrativa de 12 de diciembre de 2005; la reanudación de las actuaciones inspectoras en fecha 23 de diciembre de 2011 una vez constatada la firmeza de la liquidación practicada a Boangui S.A. tras los pronunciamientos judiciales; y el dictado del segundo acuerdo de liquidación de 27 de marzo de 2012), considerable lapso de tiempo que no puede perjudicar al actor, no cabe sino concluir con arreglo a las determinaciones normativas y jurisprudenciales más arriba expuestas la improcedencia de la exigencia y la liquidación de los intereses de demora al actor, y con ello la estimación de este motivo subsidiario del recurso y la anulación parcial de los actos administrativos impugnados en lo concerniente exclusivamente a esos intereses de demora controvertidos. ' (FJ Cuarto) A la vista de lo anterior, procede, al igual que allí , la estimación parcial del recurso por apreciarse este motivo subsidiario del recurso y, en consecuencia, la anulación parcial de los actos administrativos impugnados en lo referido exclusivamente a los intereses de demora controvertidos (43.003,97 euros) ÚLTIMO. - Costas A tenor de los artículos 68.2 y 139.1 de la Ley Jurisdiccional , modificado este último por la Ley 37/2011, las costas procesales se impondrán en la primera o única instancia a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones en sentencia, salvo que el órgano judicial, razonándolo debidamente, aprecie la eventual concurrencia de circunstancias que justifiquen la no imposición, sin que obste a ello, en su caso, la falta de solicitud expresa de condena en las costas por las partes, ya que tal pronunciamiento judicial sobre las costas procesales es siempre imperativo para el fallo sin incurrir por ello en un vicio de incongruencia procesal ultra petita partium - artículos 24.1 CE y 33.1 y 67.1 de la LJCA -, al concernir dicha declaración judicial a cuestión de naturaleza jurídico procesal, según al propio tenor del artículo 68.2 de la Ley Jurisdiccional y de la ya reiterada jurisprudencia contenciosa administrativa y constitucional sentada al respecto (entre otras, STS, Sala 3ª, de 12 de febrero de 1991 ; y por STC, Sala Primera, núm. 53/2007, de 12 de marzo , y STC 24/2010, de 27 de abril ), por lo que dicho principio del vencimiento mitigado deberá conducir aquí a la no imposición de costas, habida cuenta de que la singularidad de la cuestión debatida veda estimar que se hallare totalmente ausente en este caso iusta causa Iitigandi (' serias dudas de hecho o derecho '), conforme a la jurisprudencia recaída en casos similares para apreciar que el caso era dudoso, como señala el artículo 394.1 de la Ley 1/2000 , de Enjuiciamiento Civil.

Fallo

1º.- Estimamos parcialmente el recurso contencioso-administrativo núm. 76/2016 interpuesto por la representación de D. Moises contra la resolución del TEARC de fecha 9 de julio de 2015, y la liquidación que lo sustenta, por ser disconforme a derecho. Se anula parcialmente la resolución del TEARC así como la liquidación por IRPF 1997 (y del acuerdo desestimatorio del recurso de reposición) exclusivamente en relación al extremo relativo a los intereses de demora, con las consecuencias jurídicas derivadas de lo anterior.

2º.- Sin imposición de costas .

La presente sentencia no es firme y contra la misma cabe recurso de casación ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo que deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de 30 días, desde el siguiente al de su notificación, y en la forma que previene el vigente art. 89 de la LJCA . La preparación deberá seguir las indicaciones del acuerdo de 19-5-2016 del Consejo General del Poder Judicial, por el que se publica el acuerdo de 20-4-2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo (BOE núm. 162, de 6-7- 2016), sobre la extensión máxima y otras consideraciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación ante la Sala III del Tribunal Supremo.

Notifíquese esta sentencia a las partes, contra la que cabe interponer recurso de casación en el plazo de treinta dias.

Firme la presente líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevarla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por ésta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/.

PUBLICACIÓN.- La Sentencia anterior ha sido leida y publicada en audiencia pública, por la Magistrada ponente . Doy fe.