Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 976/2017, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 2239/2013 de 12 de Septiembre de 2017

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA
COMUNIDAD VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
SECCIÓN 3
PROCEDIMIENTO ORDINARIO - 002239/2013 y acumulado 2240/13
N.I.G.: 46250-33-3-2013-0005060
SENTENCIA Nº . 976/17
Iltmos. Sres:
Presidente
D. LUIS MANGLANO SADA
Magistrados
Dª MARÍA JESUS OLIVEROS ROSELLÓ
Dª BEGOÑA GARCÍA MELÉNDEZ
D. ANTONIO LÓPEZ TOMÁS
En Valencia a doce de septiembre de dos mil diecisiete.-
VISTO por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad
Valenciana, el recurso contencioso-administrativo nº 2239/2013 y acumulado nº 2240/13, interpuesto por Dª
Bárbara representado por la Procuradora Dª MARÍA REMEDIOS LÓPEZ QUINTANA y asistido por el letrado
D. IGNACIO AMORÓS HERRERO contra la liquidación girada con clave SIR NUM000 por el IRPF de 2006,
y contra la liquidación girada por la sanción relativa al IRPF de 2006, estando la Administración demandada
representada y asistida por la ABOGACÍA DEL ESTADO.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el Recurso y seguidos los trámites previstos en la Ley, se emplazó a la parte demandante al objeto de que formalizara su escrito de demanda, lo que verificó en tiempo y forma, solicitando se dicte Sentencia por la que estimando íntegramente el recurso interpuesto se anulen las resoluciones del TEAR en sus reclamaciones NUM001 y NUM002 y, en consecuencia, las liquidaciones por IRPF 2006, con clave SIR NUM000 y su sanción con clave SIR NUM003 .



SEGUNDO.- Por la parte demandada se contestó a la oponiéndose a la misma, solicitando se dicte sentencia desestimando,en su integridad, lo solicitado en la demanda.



TERCERO.- Que a continuación se recibió el pleito a prueba, con la práctica de aquellas propuestas por las partes previa su declaración de pertinencia y el resultado obrante en autos quedando a continuación, y tras el trámite de conclusiones los autos pendientes de deliberación y fallo.



CUARTO.- Se señaló para la votación y fallo del presente Recurso el día cinco de septiembre de dos mil diecisiete, teniendo lugar el día designado.



QUINTO.- En la tramitación del presente Recurso se han observado las prescripciones legales.

Ha sido Ponente la Magistrada Doña BEGOÑA GARCÍA MELÉNDEZ quien expresa el parecer de la Sala.-

Fundamentos

PRIMERO.- El objeto del presente recurso lo contra la liquidación girada con clave SIR NUM000 por el IRPF de 2006, y contra la liquidación girada por la sanción relativa al IRPF de 2006.- La parte actora sustenta su impugnación en los siguientes antecedentes de hecho: 1) En fecha 5/5/2006 la recurrente apertura una cuenta de crédito por un importe máximo de 115.000 euros.

2) El 11/5/2006 dispone de un importe de 112.337'50 euros con cargo a dicha cuenta.

3) El 11/5/2006 la mercantil PRADOS AZULES, compuesta por el recurrente y sus hermanos formaliza escritura pública para la adquisición de un inmueble a la mercantil NEGOVAL SL.

4) En abril de 2010 se inician actuaciones por la Administración requiriendo al recurrente para la aportación de los medios de pago utilizados el 11/5/2006 con NEGOVAL, requerimiento que el recurrente considera innecesario al obrar la escritura pública en poder de la administración en la que se incorporan copia de los cheques destinados al pago del precio.

Igualmente la Inspección solicita, en noviembre un informe con el fin de acreditar que el valor del inmueble adquirido era superior del declarado en la escritura.

5) Posteriormente, el 27/12/2010 se comunica el inicio de las actuaciones de inspección con el correlativo requerimiento para la aportación de documentación concluyéndose con la propuesta de liquidación de 12/4/2012 en la que se establece la existencia de dos incrementos de patrimonio no justificados por los movimientos de abono o reintegro en las cuentas de crédito.

Y, en concreto, por la consideración de que ha existido un sobreprecio abonado a NEGOVAL en relación con el valor declarado del inmueble en la escritura pública extremo éste que ha sido negado por cada uno de los 8 socios de PRADOS AZULES.

Que en concreto,los hechos que generan la liquidación tributaria son los siguientes: .- Que la recurrente reintegró dinero, hasta 115.000 euros,en una cuenta de crédito sin haber acreditado su procedencia u origen a pesar, prosigue el actor, que el origen es el importe previamente retirado de la misma cuenta.

Finalmente y por los hechos expuestos se inicia el correlativo procedimiento sancionador por considerar que los hechos descritos suponen una participación activa y voluntaria para el pago de un sobreprecio a la entidad vendedora ocultando,así, el verdadero valor de transmisión y la disponibilidad de unos recursos monetarios cuya percepción no se deriva de su relación societaria.

En cuanto a los motivos de impugnación se formulan los siguientes : 1) Desvió de poder de la Inspección en el inicio de las actuaciones.

2) Imposibilidad de sustentar la ganancia patrimonial no justificada en presunciones o indicios tal y como ha venido declarando la jurisprudencia del TS.- 3) El recurrente ha acreditado el origen del dinero que reintegra en las cuentas de crédito hecho éste que desplaza la carga de prueba sobre la administración, tal y como ha sido declarado por esta misma Sala y sección en sentencia 1451/2008 de 1 de diciembre .

Y todo ello al haber quedado debidamente acreditada la apertura de una línea de crédito , dinero que iba destinado a una operación inmobiliaria que no se llevó a cabo, motivo por el cual el susodicho dinero fue nuevamente reembolsado en la cuenta de crédito y extremo éste que desplaza la carga de la prueba a la administración.

Asimismo prosigue, no se acredita que el dinero retirado el 5/5/2006 fue destinado a un sobreprecio a pesar de los indicios en los que sustenta la administración tales conclusiones.

4) Se invoca igualmente que las dilaciones no son computables como exceso de duración, en concreto por el requerimiento de un informe antes de comunicar el inicio del expediente, ausencia de dilaciones, aplicación del art. 150.2 a) de la Ley y la ausencia del cumplimiento del trámite del 159.4 del RD 1065/2007 Solicitando se dicte sentencia en los términos interesados en el suplico de su demanda.



SEGUNDO - La Administración demandada se opone negando que nos encontremos ante la rectificación de un error material sino ante una interpretación jurídica solicitando la íntegra desestimación del recurso interpuesto.



TERCERO : Sobre la presente cuestión ha tenido ocasión de pronunciarse esta Sala y sección en sentencia de fecha 6/9/2017 recaída en recurso ordinario nº 2241/2013, sentencia que pasamos a reproducir dada la absoluta identidad con el supuesto enjuiciado: '

SEGUNDO.- Del expediente administrativo y de la prueba practicada en el proceso se desprende que el día 11-5-2006, según consta en la escritura de esa fecha, NEGOVAL, S.L., vendió a la mercantil PRADOS AZULES, S.A., el pleno dominio del solar 4-6, para uso industrial, en el Sector MASIA BALO 2, de Riba- Roja de Tùria, con una superficie de 9.346 m2.

El precio de la transmisión se fijó en 1.853.629,51 euros, importe que junto con el IVA al 16% (296.580,72 euros), recibió la mercantil transmitente mediante un cheque librado por 2.150.210,23 euros.

Mencionar que la sociedad compradora PRADOS AZULES SA fue constituida el 3-2-1989, siendo su objeto social el comercio inmobiliario en general. El capital social pertenece a ocho socios por partes iguales (12,5%): - Hermanos : Rosario , Bárbara , Juan Alberto y Baltasar - Hermanos : Begoña , Felisa , Fausto y Natividad Dicha mercantil tenía como administradores mancomunados a D. Juan Alberto y a D. Fausto .

También es un hecho no controvertido que el día 5-5-2006 cada uno de los citados 8 socios aperturó una cuenta de crédito con límite de 115.000,00 euros en Bancaja, oficina 729, con fecha de cancelación 12-12-2006, realizando el mismo día de la adquisición del inmueble, el día 11-5-2006, cada uno de ellos una retirada del crédito por importe de 112.337,50 euros y, posteriormente, el 12-12-2006 se realizaron por cada uno de ellos ingresos en efectivo en la cuenta de crédito hasta cancelarla. Las únicas operaciones anotadas en cada una de las ocho cuentas son, además de los reintegros anteriores, los cargos por pagos al notario que intervino en la operación y por la liquidación de intereses y gastos, junto con abonos en efectivo realizados por los titulares para la cancelación de sus cuentas de crédito: Los hermanos Baltasar Juan Alberto Rosario Bárbara realizaron ingresos en efectivo en su cuenta respectiva por los mismos importes y en las mismas fechas: 60.000,00 euros el día 07-11-2006 y 55.000,00 euros el día 12-12-2006.

Los hermanos Natividad Felisa Begoña Fausto realizaron ingresos en efectivo en su cuenta respectiva por los mismos importes y en las mismas fechas: 47.000,00 euros el día 02-10-2006, (salvo la recurrente que lo ingresó el día 10 de octubre), 7.000,00 euros el día 30-10-2006 y 61.000,00 el día 12-12-2006.

La Inspección solicitó al Gabinete Técnico y de Valoraciones de la Delegación Especial de la AEAT de Valencia una valoración del solar vendido en la escritura de 11-5-2006, emitiéndose por D. Rubén , arquitecto del Gabinete Técnico, un informe con los siguientes datos relevantes: ' 8- VALOR DEL SOLAR A LA FECHA SOLICITADA.(11/05/2006) El valor de la parcela a la fecha solicitada es el siguiente: SUPERFICIE: 9.346 m2.

VALOR UNITARIO: 355,64 €/m2., que sería el correspondiente al de tasación de la propia parcela, y al mismo tiempo el valor MINIMO de los que se han deducido en los anteriores apartados 4, 5, 6 y 7; es decir 355,64 €/m2., 357,00 €/m2., 360,00 €/m2., y 375 €./m2., respectivamente.

VALOR DE LA PARCELA: 9.346 M2. * 355,64 €/M2. = 3.323.811,44 €. (NOTA: Por redondeo de decimales no se produce la cantidad de 3.323.781,93 que figura en el anterior Apartado) Según se ha indicado en el anterior apartado 2, en la Escritura, página 7, la parcela tenía a la fecha de la venta, una afección urbanística como consecuencia del Proyecto de Reparcelación del Sector donde se encuentra ubicada, de 444.163,13 €., en virtud de la liquidación provisional.

Por tanto, el valor de la parcela a la fecha de la valoración, deduciendo la carga de urbanización pendiente, era de: 3.323.811,44 - 444.163,13 €. = 2.879.648,31 € .' El 12-4-2012 por la Dependencia Regional de Inspección de la AEAT, Delegación Especial de Valencia, se incoó a la actora Acta de disconformidad por el IRPF del ejercicio 2006, en la que se regularizó su situación tributaria al apreciar la existencia de ganancias patrimoniales no justificadas al no resultar acreditado el origen de los ingresos en efectivo para cancelar una cuenta de crédito de Bancaja (nº 2077/0729/94/5100421434), de la que había dispuesto el 11-5-2006 una suma de 115.000 euros, realizando su cancelación mediante pago en efectivo el 12-12-2006 de 112.337,50 euros, considerando la Inspección que el importe del préstamo se destinó a pagar un sobreprecio de una operación de compraventa entre NEGOVAL SL y PRADOS AZULES SA, de la que la recurrente era socia.

En dicha acta y en la liquidación tributaria subsiguiente de 8-5-2012 la Inspección procede a incrementar la base liquidable general del IRPF 2006 en 115.000 euros, en concepto de ganancia patrimonial no justificada, fijando una deuda a ingresar de 62.125,51 euros, siendo notificada ese mismo día.

De igual forma, y a la vista de los hechos comprobados, se tramitó el correspondiente expediente sancionador, dictándose el 8-5-2012 por la Inspectora Regional acuerdo por el que se procede a la imposición a Dª. Rosario de una sanción grave correspondiente a la infracción cometida, por importe de 36.586,05 euros.

Los citados actos fueron recurridos en vía económico-administrativa, sin que la actora realizar alegaciones, dictando el TEARCV resolución desestimatoria el 31 de julio de 2013.

La demanda cuestiona la actuación inspectora y solicita su anulación por considerar que hubo desviación de poder en la carga en plan, por un incorrecto cálculo de las ganancias patrimoniales por meros indicios y presunciones, habiendo justificado la actora el origen del dinero reintegrado, sin prueba alguna del sobreprecio imputado en la operación inmobiliaria. Además, se alega prescripción por sobrepasar el procedimiento inspector de forma injustificada el plazo de 12 meses, sin dar opción la comprobación del valor de la transmisión a la tasación pericial contradictoria, por no haber comprobado el patrimonio del sujeto pasivo y, finalmente, sobre la sanción impuesta se alega la falta de motivación de la culpabilidad y la ausencia de prueba de cargo.

La Abogada del Estado solicita la desestimación del recurso, alegando que las dilaciones del procedimiento inspector estaban justificadas por el informe solicitado al Gabinete Técnico, siendo válidas y serias las presunciones e indicios de la Inspección sobre la existencia de sobreprecio y ganancias patrimoniales injustificadas de la actora, sin que la recurrente haya demostrado el origen del dinero de la devolución del crédito, siendo motivada y acorde a derecho la sanción impuesta.



TERCERO .- La cuestión que se dilucida en este proceso es la determinación de si ha existido o no una ganancia patrimonial injustificada por parte de la actora, es decir, si el dinero en efectivo con el que la actora canceló el préstamo de Bancaja carece de una origen debidamente justificado. Esta cuestión está ligada inexorablemente a la otra cuestión conexa: si el préstamo de 115.000 euros otorgado por dicha entidad fue destinado a pagar un sobreprecio por la adquisición por la mercantil de la que era socia de un inmueble en Riba-Roja de Tùria. Procederá resolver ambas cuestiones a partir de las pruebas, presunciones e indicios obrantes en el proceso.

En efecto, en el presente supuesto litigioso, la regularización inspectora (ganancias patrimoniales no justificadas) parte de la consideración del pago de un sobreprecio a NEGOVAL, S.L., en relación con el valor de transmisión declarado en la escritura pública de venta del bien de 11-5-2006 a PRADOS AZULES, S.A., en base a una serie de hechos y circunstancias puestos de relieve durante la comprobación: - El precio de venta fijado en la escritura pública de fecha 11-5-2006 ascendió a 1.853.629,51, importe que junto con el IVA al 16% que asciende a 296.580,72 euros, se abona mediante un cheque librado por 2.150.210,23 euros.

- El capital social de la mercantil compradora, Prados Azules SA, está distribuido por partes iguales entre 8 personas físicas, de manera que cada uno posee el 12,50% del capital social de la entidad.

- Cada uno de los 8 socios, que eran miembros de una misma familia, abrió el mismo día de la escritura de compraventa (5-5-2006) una cuenta de crédito con un límite de 115.000 euros, en la misma oficina de Bancaja.

- En fecha 11-5-2006, cada socio efectuó un reintegro en efectivo de 112.337,50 euros.

- Para cancelar las cuentas de crédito señaladas, cada uno de los socios realizó diversos ingresos en efectivo a finales de 2006, cuyos importes y fechas ya se detallaron anteriormente.

- La actora y los otros siete socios manifestaron que el efectivo reintegrado tenía como destino la adquisición de pisos en Valencia, que lo guardaron en casa y que al no realizarse las operaciones previstas lo reintegraron en varios pagos a la cuenta de crédito señalada, negando la existencia de sobreprecio.

- La diferencia entre el valor resultante de dicha valoración y el valor escriturado es de 1.026.018,80, importe muy próximo a los reintegros en efectivo efectuados por los ocho socios de la mercantil PRADOS AZULES SA en la misma fecha de otorgamiento de la escritura, 898.700,00 euros (8 x 112.337,50 euros).

A partir de estos hechos e indicios esta Sala valora como seria y pertinente las conclusiones de la Inspección actuante que, a partir de los indicios anteriores, determinó la existencia de un sobreprecio en la compraventa del solar a la mercantil NEGOVAL, S.L. Por consiguiente, dado que los 112.337,50 reintegrados de la cuenta de crédito sirvieron para pagar el sobreprecio de la compra del inmueble (escritura de 11-5-2006), la Inspección considera que los ingresos en efectivo (importe total 115.000€) realizados por los socios para cancelar sus cuentas de crédito, deben calificarse como ganancias patrimoniales no justificadas al no resultar acreditado su origen. Las razones que respaldan esta apreciación son las siguientes: 1ª.- La exacta coincidencia de las fechas e importes por los que se efectúan los ingresos en efectivo, por parte de los hermanos del mismo grupo familiar, para cancelar la cuenta de crédito (importes y fechas detalladas anteriormente). Además, las contestaciones a los requerimientos de información realizados a BANCAJA permitieron constatar que los efectuados por el obligado tributario no habían sido precedidos por abonos que tuvieran origen en cuentas (reintegros en efectivo) titularidad de personas físicas o jurídicas relacionadas familiar o mercantilmente con el contribuyente, lo que excluye la existencia de posibles traspasos, justificativos del origen de los fondos.

2ª. La atípica situación y comportamiento, desde el punto de vista económico y financiero, que supone que cada uno de los 8 socios de la entidad adquirente supuestamente mantenga durante un período que se extiende entre 5 y 7 meses, más de 112.000€ (cada uno), en su domicilio, sin medidas de seguridad y por el coincidente argumento de estar a la espera de compras inmobiliarias en Valencia.

3ª. El hecho de que los 8 socios de la parte adquirente supuestamente mantengan inmovilizado tal importe durante dicho período de tiempo, cuando simultáneamente disponen de una cuenta de crédito abierta en una entidad financiera, con crédito dispuesto por ese mismo importe, asumiendo en definitiva un coste financiero para tener inmovilizados supuestamente los fondos en su domicilio. No se entiende que los 8 socios tengan al mismo tiempo un dinero inmovilizado, inseguro y pagando intereses cuando está a su disposición una línea de crédito inmediato, seguro y de menor coste.

4ª No existe dato o justificación documental por parte de la actora y los otros siete socios en cuanto al supuesto destino del reintegro en efectivo efectuado (adquisición de pisos en Valencia) y las gestiones realizadas para esta inversión.

disconformidad, modelo A02 nº de referencia 72061501 (concepto Retenciones a cuenta capital mobiliario), en la cual califica el pago de este sobreprecio por los hermanos Baltasar Juan Alberto 5ª Además, la Inspección asegura que ha incoado a la mercantil PRADOS AZULES, S.A., acta de Rosario Bárbara y los hermanos Natividad Felisa Begoña Fausto , como una aportación de los socios a los fondos propios de la entidad (112.337,50 euros cada uno de sus socios), que es objeto de un recurso contencioso- administrativo ante esta Sala y está pendiente de sentencia, aumentando en el mismo importe el valor de adquisición del inmueble transmitido por NEVOGAL, S.L., a PRADOS AZULES, S.A., el día 11-5-2006.

6ª. La propia valoración del inmueble transmitido el 11-5-2006 por el Gabinete Técnico y de Valoraciones de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria permite constatar que el precio escriturado era inferior al real, en una cuantía cercana a la suma de los créditos obtenidos por los 8 socios, lo que apunta racionalmente a la existencia de un sobreprecio oculto, o pago en negro de parte del precio de la transmisión con fines de elusión fiscal. Frente a dicha valoración pericial, realizada por un órgano técnico de la AEAT, que cuenta con una apariencia de motivación y objetividad y una presunción de validez iuris tantum, no se ha practicado prueba alguna en el proceso que la desvirtúe eficazmente, sin hacer prueba en contrario el informe del Ingeniero Industrial Sr. Conrado por ser un documento de parte que no cuenta con la necesaria objetividad e imparcialidad para ser tenido en cuenta.

Por todo ello, esta Sala comparte las conclusiones inspectoras en lo que respecta a la calificación y cómputo como ganancias patrimoniales no justificadas de todos los ingresos en efectivo realizados por la actora en la cuenta de crédito aperturada el 5-5-2006, al resultar acreditado que el destino del reintegro previo (112.337,50 €) era el pago de un sobreprecio del valor de adquisición escriturado en la operación de compraventa entre NEGOVAL, S.L., y PRADOS AZULES, S.A., sin que se haya probado por la interesada el origen de los recursos monetarios (ingresos en efectivo) realizados para su cancelación.



CUARTO.- Los efectos fiscales correspondientes a la comprobación de ganancias patrimoniales no justificadas (ingresos en efectivo por 112.337,50 €) son los previstos en el artículo 37 del TRIRPF, que dispone al efecto: ' Tendrán la consideración de ganancias de patrimonio no justificadas los bienes o derechos cuya tenencia, declaración o adquisición no se corresponda con la renta o patrimonio declarados por el contribuyente, así como la inclusión de deudas inexistentes en cualquier declaración por este impuesto o por el Impuesto sobre el Patrimonio, o su registro en los libros o registros oficiales.

Las ganancias patrimoniales no justificadas se integrarán en la base liquidable general del período impositivo respecto del que se descubran, salvo que el contribuyente pruebe suficientemente que ha sido titular de los bienes o derechos correspondientes desde una fecha anterior a la del período de prescripción' .

La figura de las ganancias patrimoniales no justificadas parte de la acreditación de un hecho base, la existencia de un ahorro oculto en fondos líquidos (efectivo) exteriorizado con motivo del ingreso en una cuenta de crédito de la que es titular la demandante, rigiendo a partir de ello la presunción ( iuris tantum ) que se contiene en el artículo 37 TRLIRPF, sin que la actora haya realizado prueba alguna que justifique esos fondos, más allá de la ilógica, poco convincente y nada acreditada explicación de haber permanecido en su domicilio entre 5 y 6 meses. Por el contrario, existen serios indicios de que tales fondos se destinaron conjuntamente por los socios para el abono de un sobreprecio en la operación de compraventa del solar a NEGOVAL, S.L., por lo que los fondos ingresados en octubre y diciembre de 2006 no pudieron ser los retirados en mayo.

El artículo 33 de la Ley del IRPF de 2006 define el concepto de ganancia patrimonial: '1. Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos'.

También ha de tenerse en cuenta lo dispuesto en el artículo 35.3 de la LIRPF , que dice: '3. El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos a que se refiere el párrafo b) del apartado 1 en cuanto resulten satisfechos por el transmitente.

Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste'.

La cuestión litigiosa del sobreprecio es de marcado carácter probatorio. Mientras que la parte recurrente niega la existencia de un precio distinto al escriturado, en este proceso hay suficientes datos e indicios para considerar que sí lo hubo y que la sociedad compradora había pagado más precio que el escriturado.

La Administración no esté obligada a ajustar las liquidaciones a los datos consignados en las autoliquidaciones del sujeto pasivo, si bien -como razonan con carácter general para las declaraciones tributarias las SSTS de 18-6-2009 ó 7-10-2010 - ' la Administración no puede eliminar sin más los datos declarados, debiendo realizar los actos de comprobación o investigación necesarios en aquellos casos en que no estime ciertas las declaraciones '.

Es el momento de la comprobación o investigación de la realidad de los datos consignados en las autoliquidaciones, que no se pueden rechazar sin más oponiendo la Administración una simple negación o meras conjeturas. Antes bien, a ella incumbe aportar indicios suficientes y serios que expliquen razonablemente su duda o su negación; sólo entonces cabrá esperar del sujeto pasivo justificaciones adicionales, en especial si se encuentra en disponibilidad y facilidad para aportar nuevos datos sobre la controversia y también porque la deducción de los gastos se configura legalmente como un derecho subjetivo cuyos hechos constitutivos han de ser probados por quien los alega.

En el presente supuesto litigioso, de la atenta lectura del expediente se desprende que la Inspección elaboró a lo largo de sus actuaciones una seria y conjunta convicción relativa al sobreprecio percibido por la entidad vendedora en la compraventa del solar de uso industrial, ligando esta apreciación con la falta de justificación por la actora del origen de los fondos con los que canceló el préstamo con Bancaja, siendo por ello pertinente la regularización inspectora de las ganancias patrimoniales injustificadas no declaradas a efectos del IRPF de 2006.

Por ello, debe desestimarse la demanda en cuento impugna la regularización inspectora relativa a las ganancias patrimoniales no justificadas y al sobreprecio.



QUINTO .- Procederá examinar el resto de motivos impugnatorios de la demanda, comenzando por la denuncia de desviación de poder en la carga en plan de la Inspección.

La potestad de comprobación e investigación se confiere a la Administración tributaria en orden a que la liquidación definitiva de una deuda tributaria, responda a las exigencias del principio de legalidad; se trata, pues, de un haz de poderes conferidos por el ordenamiento jurídico a determinados órganos como instrumentos al servicio de las aspiraciones de lograr la máxima satisfacción de los principios de justicia tributaria.

En el presente supuesto consta acreditado en el expediente documento de 14-6-2010 el que se incluye a la recurrente Sra. Bárbara en la Orden de carga en plan de la Inspección, correspondiente al IRPF de 2006, lo que implica el cumplimiento formal de una de las dos opciones previstas en el artículo 29 del RGIT .

A mayor abundamiento, es admisible la existencia de supuestos que por sus peculiaridades y por los actos de los contribuyentes con relevancia tributaria puedan darse inspecciones sin explicaciones adicionales ni previa inclusión en los planes inspectores, de manera que un defecto de forma inicial no necesariamente implica un vicio invalidante, pues en el presente caso resulta evidente que no se ha producido indefensión ni merma alguna de los derechos del sujeto pasivo, al que no le ha resultado difícil saber los motivos de la comprobación inspectora, eliminando con ello cualquier atisbo de arbitrariedad, desviación de poder o discriminación en la selección de los contribuyente sujetos a inspección.

Asimismo, no basta con alegar un vicio formal del procedimiento que pueda suponer desviación de poder para, sin más, apreciar un vicio invalidante sin una mínima actividad probatoria del recurrente en tal sentido. La desviación de poder, está definida en el art. 70.2 de la Ley 29/1998 como el ejercicio de potestades administrativas para fines distintos de los fijados por el ordenamiento jurídico y ha sido objeto de un amplio desarrollo jurisprudencial. Así, la Sentencia Tribunal Supremo de 31 mayo 2001 , tras declarar que se halla constitucionalmente conectada con las facultades de control de los Tribunales sobre el ejercicio de la potestad reglamentaria y la legalidad de la actuación administrativa, y el sometimiento de ésta a los fines que la justifican ( artículo 106.1 de la Constitución ), señala como notas características las siguientes: a) El ejercicio de potestades administrativas abarca subjetivamente toda la diversidad de órganos de la Administración Pública.

b) La actividad administrativa puede consistir en un hacer activo como en una deliberada pasividad, cuando concurre una obligación específica de actuación positiva.

c) Aunque el terreno más apropiado para su prolífico desarrollo es el de la llamada actividad discrecional de la Administración, no existe obstáculo que impida, apriorísticamente, su aplicación a la actividad reglada.

d) En cuanto a la prueba de los hechos en la desviación de poder, siendo genéricamente grave la dificultad de una prueba directa, resulta viable acudir a las presunciones que exigen unos datos completamente acreditados al amparo del artículo 1249 del Código Civil , con un enlace preciso y directo, según las reglas del criterio humano y a tenor del artículo 1253 del Código Civil se derive en la persecución de un fin distinto del previsto en la norma la existencia de tal desviación.

Tras este análisis, se debe concluir por esta Sala que no aprecia desviación de poder o arbitrariedad en la actuación administrativa denunciada, por no existir la constatación de la concurrencia de una causa ilícita, reflejada en la disfunción manifiesta entre el fin objetivo que emana de la naturaleza del acto recurrido y de su integración en el ordenamiento jurídico y el fin subjetivo propuesto por el órgano decisorio, pues para poder ser apreciado era necesario que la actora alegara los supuestos de hecho en que se funda, los pruebe cumplidamente, no se funde en meras opiniones subjetivas ni suspicacias interpretativas, ni tampoco se base en una oculta intención que lo determine.

También se impugna por la demanda la duración del procedimiento inspector, pues se plantea la prescripción del derecho a liquidar el IRPF de 2006 por el transcurso de un plazo superior a 12 meses en la tramitación del procedimiento inspector, por causas tan solo imputables a la Inspección.

Pues bien, un examen completo del procedimiento inspector permite descartar la denuncia de la demanda, pues no tuvo una duración impropia. En efecto, el plazo de duración de las actuaciones inspectoras viene previsto en el artículo 150 de la Ley General Tributaria , que dice: ' 1. Las actuaciones del procedimiento de inspección deberán concluir en el plazo de 12 meses contado desde la fecha de notificación al obligado tributario del inicio del mismo. Se entenderá que las actuaciones finalizan en la fecha en que se notifique o se entienda notificado el acto administrativo resultante de las mismas.

A efectos de entender cumplida la obligación de notificar y de computar el plazo de resolución serán aplicables las reglas contenidas en el apartado 2 del art. 104 de esta ley .

(...) 2. La interrupción injustificada del procedimiento inspector por no realizar actuación alguna durante más de seis meses por causas no imputables al obligado tributario o el incumplimiento del plazo de duración del procedimiento al que se refiere el apartado 1 de este artículo no determinará la caducidad del procedimiento, que continuará hasta su terminación, pero producirá los siguientes efectos respecto a las obligaciones tributarias pendientes de liquidar: a) No se considerará interrumpida la prescripción como consecuencia de las actuaciones inspectoras desarrolladas hasta la interrupción injustificada o durante el plazo señalado en el apartado 1 de este artículo.

En estos supuestos, se entenderá interrumpida la prescripción por la reanudación de actuaciones con conocimiento formal del interesado tras la interrupción injustificada o la realización de actuaciones con posterioridad a la finalización del plazo al que se refiere el apartado 1 de este artículo. En ambos supuestos, el obligado tributario tendrá derecho a ser informado sobre los conceptos y períodos a que alcanzan las actuaciones que vayan a realizarse...' .

Como complemento reglamentario, el artículo 102 del RD 1065/2007, de 27 de julio , por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, regula el cómputo de los plazos máximos de resolución: ' 1...

2. Los períodos de interrupción justificada y las dilaciones por causa no imputable a la Administración no se incluirán en el cómputo del plazo de resolución del procedimiento, con independencia de que afecten a todos o alguno de los elementos de las obligaciones tributarias y períodos objeto del procedimiento.

3. Los períodos de interrupción justificada y las dilaciones no imputables a la Administración tributaria acreditados durante el procedimiento de aplicación de los tributos o de imposición de sanciones seguidos frente al deudor principal se considerarán, cuando concurran en el tiempo con el procedimiento de declaración de responsabilidad, períodos de interrupción justificada y dilaciones no imputables a la Administración tributaria a efectos del cómputo del plazo de resolución del procedimiento de declaración de responsabilidad.

4. Los períodos de interrupción justificada y las dilaciones por causa no imputable a la Administración deberán documentarse adecuadamente para su constancia en el expediente.

5. A efectos del cómputo del plazo de duración del procedimiento, los períodos de interrupción justificada y las dilaciones por causa no imputable a la Administración se contarán por días naturales...'.

Por su parte, el artículo 103 de dicho Reglamento General de la Inspección de los Tributos , se considerarán períodos de interrupción justificada los originados en los siguientes supuestos: 'a) Cuando, por cualquier medio, se pidan datos, informes, dictámenes, valoraciones o documentos a otros órganos o unidades administrativas de la misma o de otras Administraciones, por el tiempo que transcurra desde la remisión de la petición hasta la recepción de aquellos por el órgano competente para continuar el procedimiento, sin que la interrupción por este concepto pueda exceder, para todas las peticiones de datos, informes, dictámenes, valoraciones o documentos que pudieran efectuarse, de seis meses. Cuando se trate de solicitudes formuladas a otros Estados, este plazo será de 12 meses '.

En el presente caso, partiendo de que la duración del procedimiento inspector no puede sobrepasar el plazo legal de doce meses, consta que ese plazo tuvo un exceso de 134 días, pero debe reputarse dicha demora como justificada en aplicación del artículo 103-a) del Reglamento General de la Inspección de los Tributos , pues la Inspección solicitó un informe técnico al Gabinete de Valoraciones que duró 140 días, desde el 22-12-2010 al 11-5-2011, razón por la que el procedimiento se ajustó al plazo previsto legalmente, sin prescripción posible, lo que supone el rechazo de este argumento de la demanda.

Respecto a la alegación de incumplimiento del trámite del artículo 159.4 del RD 1065/2007, de 27 de julio , debemos decir que no tiene razón la demandante, pues el informe del Gabinete Técnico fue conocido en momento oportuno por la actora, tanto mediante la lectura del acta de disconformidad de fecha 12-4-2012 como de la liquidación tributaria de 4-5-2012, pudiendo haber ejercitado el derecho a la tasación pericial contradictoria en esos momentos si así lo deseaba, dejando transcurrir esas oportunidades que el ordenamiento jurídico le otorgaba para impugnar una peritación administrativa del valor del inmueble en vía administrativa, sin posible indefensión ni falta de tutela judicial efectiva, pues pudo también cuestionar con eficacia ese informe en sede procesal.



SEXTO .- Finalmente, en lo que toca a la sanción de 8-5-2012, que es cuestionada por la parte actora por falta de motivación de la culpabilidad y por falta de suficiente prueba de cargo, deberá descartarse este último argumento por todas las razones que nos llevaron a considerar antijurídica la conducta de la actora, reseñadas en los fundamentos jurídicos anteriores.

Respecto a la conducta objeto de la sanción, ya se explicitó por la Inspección en la regularización tributaria, confirmada por acuerdo de liquidación, consistente en los claros indicios del pago de un sobreprecio a la entidad NEGOVAL SL, equivalente a la suma de los reintegros en efectivo realizados por los socios (112.337,50 euros), liquidando mediante un incremento de la base liquidable general del IRPF, ejercicio 2006, siendo los hechos constitutivos de infracción tributaria grave de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 183 y siguientes de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria y, en particular, por aplicación del artículo 191.1 de dicho texto legal : '... dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa de cada tributo la totalidad o parte de la deuda tributaria que debiera resultar de la correcta autoliquidación del tributo...'.

La conducta antijurídica consistió en incumplir la recurrente su deber de presentar una autoliquidación, ejercicio 2006, correcta y veraz, ocultando ingresos en efectivo (112.337,50 €) para cancelar la cuenta de crédito aperturada en la entidad BANCAJA, cuyo origen no resulta acreditado por medios de prueba admisibles conforme a derecho. Ello determinó dejar de ingresar parte de la deuda tributaria, conducta tipificada como infracción tributaria en el artículo 191.1 de la Ley 58/2003 .

En cuanto a la motivación de la culpabilidad, para poder determinar la existencia de una infracción tributaria e imponer una sanción, es preciso la existencia de un grado mínimo de culpabilidad, correspondiendo la prueba de la culpabilidad a quien acusa, a la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, pues no es el interesado quien ha de probar la falta de culpabilidad, o su inocencia, sino que ha de ser la Administración sancionadora la que demuestre la ausencia de diligencia o la existencia de intención dolosa.

Y es que sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad, como es el caso de lo que establece el citado art. 179.2.d) de la Ley 58/2003 (« cuando el obligado haya actuado amparándose en una interpretación razonable de la norma)» .

Pues bien, el acuerdo sancionador de 8-5-2012 fija la siguiente motivación de la culpabilidad: ' En las actuaciones inspectoras desarrolladas, documentadas en el Acta e Informe ampliatorio extendidos y finalizadas con el Acuerdo de liquidación de esta misma fecha, ha resultado acreditado, a juicio de esta Dependencia Regional de Inspección, que la obligada tributaria ha llevado a cabo comportamientos que permiten apreciar la existencia de los elementos subjetivos de culpabilidad: obtuvo un crédito de la entidad Bancaja para poder realizar un reintegro en efectivo destinado a financiar el sobreprecio pagado por PRADOS AZULES SA, sociedad de la que era eran únicos socios ella misma, sus hermanos y primos- hermanos, por la compra de un inmueble a NEGOVAL SL el día 11/05/2006 y posteriormente amortizó el crédito anterior mediante ingresos, también en efectivo, en la cuenta de crédito, sin justificar el origen de los importes reintegrados. Los hechos descritos suponen su participación activa y voluntaria en la planificación conjunta (NEGOVAL - PRADOS AZULES SL y sus socios), del pago de un sobreprecio a la entidad vendedora, ocultando a la Hacienda Pública el verdadero valor de transmisión y generando con su conducta el pago de una menor deuda tributaria, que en su impuesto personal (IRPF) se ha materializado en ganancias patrimoniales no justificadas. Todo lo cual ha generado una disminución consciente y voluntaria de su renta imponible con clara vulneración del artículo 31 de la CE .

Por tanto, de acuerdo con lo dicho anteriormente, se aprecia en este caso una conducta culpable lo cual implica la existencia del elemento subjetivo necesario para la procedencia de la imposición de sanción por la comisión de una infracción tributaria, sin que se aprecie la intervención de ninguna de las causas de exclusión de responsabilidad previstas en el art. 179 de la Ley General Tributaria '.

Estamos ante una motivación individualizada, que justifica mediante la correspondiente explicación el motivo por el que la conducta de la actora merece reproche sancionador .

En el presente caso, el órgano competente para sancionar ha impuesto una sanción a partir de una determinada actuación de la contribuyente, deduciendo una infracción tras analizar la voluntariedad de la conducta, motivando la culpabilidad y justificando las razones que permiten apreciar culpabilidad en la conducta de la demandante, activa y voluntariamente decidida a pagar un sobreprecio en unió de los demás socios a la vendedora, ocultando el valor real de la transmisión y la existencia de ganancias patrimoniales no justificadas, lo que hace esa conducta en merecedora de la imposición de una sanción, además de regularizar esta situación tributaria.

En consecuencia, procederá desestimar el recurso contencioso-administrativo' Trasladado lo anterior al presente recurso, fudamentación que se da por reproducida en aras a la unidad de doctrina procede, en atención a lo expuesto, desestimar el recurso contencioso administrativo interpuesto.



CUARTO: .- A tenor del artículo 139.1 de la Ley de Jurisdicción Contencioso Administrativa , la desestimación del recurso contencioso-administrativo supone imponer las costas del presente recurso a la parte actora y, haciendo uso de la facultad reconocida en el art. 139.3 de la LJCA , se considera prudencial cuantificar las costas del procedimiento en el importe de 1.500,00 €, en concepto de honorarios de Letrado.

Vistos los preceptos citados y demás de general y concordante aplicación,

Fallo

Que Desestimamos el presente recurso contencioso administrativo interpuesto por Dª Bárbara representado por la Procuradora Dª MARÍA REMEDIOS LÓPEZ QUINTANA y asistido por el letrado D.

IGNACIO AMORÓS HERRERO contra la liquidación girada con clave SIR NUM000 por el IRPF de 2006, y contra la liquidación girada por la sanción relativa al IRPF de 2006, estando la Administración demandada representada y asistida por la ABOGACÍA DEL ESTADO.

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Con expresa imposición de costas a la demandante en los términos prevenidos en el FDº4º de la presente resolución.- Contra esta sentencia cabe, en su caso, recurso de casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de conformidad con los artículos 86 y siguientes de la LJCA , según redacción dada por la disposición Adicional tercera. 1 de la LO 7/2015, de 21 de julio , por la que se modifica la LO 6/1985, del Poder Judicial.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por la Ilma. Sra. Magistrada Ponente de la misma, en el día de la fecha, hallándose celebrado audiencia pública en la Sección Tercera de la Sala Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Valencia, de lo que doy fe.