Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 993/2018, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 554/2016 de 11 de Diciembre de 2018

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN PRIMERA
RECURSO ORDINARIO (LEY 1998) 554/2016
Partes: MELIANTA BULDING, S.L. C/ TEAR
S E N T E N C I A Nº 993
Ilmos. Sres.:
PRESIDENTE
Dª. MARÍA ABELLEIRA RODRÍGUEZ
MAGISTRADOS
D. RAMON GOMIS MASQUÉ
D. JOSÉ LUÍS GÓMEZ RUIZ
En la ciudad de Barcelona, a once de diciembre de dos mil dieciocho.
VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR
DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA), constituida para la resolución de este recurso, ha
pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo núm.
554/2016, interpuesto por MELIANTA BUILDING, S.L., representada por la Procuradora Dña. VIRGINIA
CAPLLONCH BUJOSA, contra el TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CATALUÑA,
representado por el Sr. ABOGADO DEL ESTADO.
Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. RAMON GOMIS MASQUÉ, quien expresa el parecer de
la SALA.

Antecedentes

PRIMERO: Por la indicada representación procesal de la sociedad denominada Melianta Building, S.L., se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña (TEARC), de 21 de abril de 2016, de las reclamaciones económico-administrativas núms. NUM000 y NUM001 acumuladas, interpuestas por la aquí recurrente contra sendas resoluciones de la Dependencia Regional de Inspección de Cataluña de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, de 26 de noviembre y 18 de diciembre de 2012, de liquidación y de imposición de sanciones tributarias, por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2007 y 2008.



SEGUNDO: Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron, la actora, el dictado de una sentencia estimatoria que anule la resolución impugnada, y la demandada, la desestimación del recurso.



TERCERO: Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.



CUARTO: En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO: Como primer motivo de impugnación la parte recurrente aduce que la comunicación de inicio de las actuaciones de comprobación e investigación de 4 de mayo de 2011 y la publicación en el BOE en fecha 26 de abril de 2011 de la comunicación de inicio de las actuaciones de comprobación carecen de eficacia jurídica, pues es inviable que la publicación sea anterior a la comunicación de inicio, lo que debe conllevar la nulidad radical de todo el procedimiento. Alega también que en el acuerdo de liquidación se hace constar que se procedió a realizar en fecha 26 de abril de 2011 la notificación edictal al haberse realizado varios intentos infructuosos en fechas 25 y 27 de octubre de 2011, por lo que la publicación en el BOE es anterior a los intentos de notificación, siendo además improcedente que estos intentos se realizaran en el domicilio fiscal de una de las representantes legales de la sociedad y no en el domicilio social del obligado tributario, de manera que ninguna de las notificaciones tuvo virtualidad para interrumpir la prescripción. Al hilo de lo anterior y dado que el procedimiento inspector estuvo paralizado desde el 4 de mayo de 2001 hasta la comparecencia de la obligada tributaria en las actuaciones inspectoras en fecha 13 de diciembre de 2011 y la notificación de la liquidación se produjo el 26 de julio de 2012, sostiene la prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria del ejercicio 2007 del Impuesto sobre Sociedades y de diversos trimestres del IVA, ya que esa fecha de 26 de julio de 2012 ya se completado el plazo de prescripción de cuatro años desde el término del plazo para presentar la declaración.



SEGUNDO: La resolución impugnada en el presente procedimiento es la resolución del TEARC de las reclamaciones contra los acuerdos de liquidación y sancionador por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2007 y 2008, por lo que no hemos de pronunciarnos sobre la eventual prescripción del derecho a liquidar el IVA, al tener las liquidaciones y sanciones por el IVA su propia vía impugnatoria y ser ajena al objeto del presente recurso.

Pues bien, es cierto que en el antecedente de hecho segundo del acuerdo de liquidación se hace constar que se procedió a realizar en fecha 26 de abril de 2011 la notificación edictal de la comunicación de inicio de las actuaciones al haberse realizado varios intentos infructuosos en fechas 25 y 27 de octubre de 2011. En efecto, el Inspector Jefe dice: 'La Inspección notificó la comunicación de inicio de actuaciones en el BOE ante la imposibilidad de notificar la misma al obligado tributario o su representante legal.

Con carácter previo a su publicación en el BOE, se efectuaron 2 intentos infructuosos de notificación de fechas 25/10/2011 y 27/10/2011 en el domicilio fiscal de la representante legal de la entidad, Dª Marí Luz , sito en la CALLE000 , nº NUM002 , Vilassar de Mar, Girona.

Tras dichos intentos infructuosos de notificación se citó al obligado tributario para ser notificado por comparecencia por medio de anuncio que se publicó en el Boletín Oficial del Estado de fecha 26/04/2011, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 112.2 de la Ley 58/2003 General Tributaria, de 17 de diciembre.

Transcurrido el plazo preceptivo de quince días naturales, contados desde el siguiente al de la publicación de la comunicación en el BOE, y no produciéndose la comparecencia del contribuyente, se entiende notificada dicha comunicación de inicio en fecha 11/07/2011'.

Sin embargo, tal y como considera la resolución del TEARC impugnada, la fecha que se consignan en el acuerdo de liquidación como de publicación de la citación para notificación por comparecencia del acuerdo de inicio es un evidente un error material que puede apreciarse del simple análisis de la documentación existente en el expediente.

Obra en el expediente administrativo diligencia de 12 de julio de 2011, en la que se hace constar que, habiéndose intentado notificar la comunicación de inicio de actuaciones a la sociedad aquí recurrente y no habiendo sido posible por causas no imputables a la Administración Tributaria, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 112.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria y 59.5 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y Procedimiento Administrativo Común , ha sido publicada en el Boletín Oficial del Estado número 150, de fecha 24-06-2011, citación para notificación por comparecencia. Se señala que la consulta de dicho anuncio puede realizarse en la sede electrónica del BOE de la Agencia Estatal Boletín Oficial del Estado y se hace constar asimismo que puesto que el obligado tributario no ha comparecido en el plazo de 15 días naturales, contados desde el siguiente a la publicación del citado anuncio, la notificación del acto administrativo descrito anteriormente se ha producido el día 11-07-2011, de acuerdo con el último inciso del artículo 112.2 de la LGT .

Es patente pues la existencia de tal error material al invertirse dos dígitos, pues en lugar del efectuarse la publicación el '26/04/2011', se realizó el '24-06-2011' como así se hace constar en diligencia y puede comprobarse en el propio ejemplar del BOE de esta fecha (núm. 150, Sec. V-B, págs. 70495 y 70542).



TERCERO: Yerra el acuerdo de liquidación al mencionar dos intentos de notificación personal de la comunicación de inicio que, aunque existentes, no son anteriores a la citación por edictos para notificación.

Sin embargo, también tal y como también hace constar la resolución del TEARC impugnada y resulta del expediente administrativo, sin que en modo alguno haya sido desvirtuado por la actora, la Inspección emitió en fecha 4 de mayo de 2011 comunicación de inicio de actuaciones de comprobación e investigación referido al IVA, periodos 2007 y 2008 e Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2007 y 2008,cerca de Melianta Building, S.L. dirigida al domicilio fiscal declarado por la sociedad, sito en Ronda Canaletes s/n de Banyoles. Se intentó la entrega en fechas 9 de mayo de 2011, a las 12:00 horas, y 11 de mayo de 2011, a las 13:00 horas, dejando constancia los agentes tributarios de que la dirección es incorrecta en el primer intento y desconocida en el segundo, diligenciando que 'Preguntadas dos empresas de esta calle, no conocen esta sociedad'. Así mismo, consta un intento infructuoso de notificación el día 11 de mayo de 2011 a las 11:00 en el domicilio fiscal de Nazario , uno de los administradores de la sociedad, sito en CALLE001 , nº NUM003 de Banyoles y, otro intento infructuoso de notificación el en domicilio de Rafael y de Remigio , también administradores de la sociedad, sito en PASEO000 , nº NUM004 de Fontcoberta, a las 11:30 horas, diligenciando el actuario que, en dichos domicilios no contesta nadie en el momento de la visita. Luego, entre otras, hubo una reiteración de la comunicación de inicio de fecha 24 de octubre de 2011 dirigida a Marí Luz , administradora de la sociedad, intentándose su notificación los días 25 de octubre de 2011, a las 10:30 horas, y el 27 siguiente, a las 13:00.

y, una última reiteración de la comunicación de inicio de fecha 2 de noviembre de 2011, notificada el día 7 del mismo mes, a las 11:30 horas, a Rafael , administrador de la sociedad, compareciendo finalmente la obligada tributaria el día 13 de diciembre de 2011.



CUARTO: El artículo 112.1 de la Ley 58/2003 General Tributaria dispone: 'Cuando no sea posible efectuar la notificación al interesado o a su representante por causas no imputables a la Administración tributaria e intentada al menos dos veces en el domicilio fiscal, o en el designado por el interesado si se trata de un procedimiento iniciado a solicitud del mismo, se harán constar en el expediente las circunstancias de los intentos de notificación. Será suficiente un solo intento cuando el destinatario conste como desconocido en dicho domicilio o lugar.

En este supuesto se citará al interesado o a su representante para ser notificados por comparecencia por medio de anuncios que se publicarán, por una sola vez para cada interesado, en el 'Boletín Oficial del Estado'.

Ninguna objeción realiza la recurrente a esos intentos de notificación antes referidos previos a la publicación edictal y que destaca la resolución del TEARC impugnada, ni ningún defecto aprecia la Sala, y aunque tampoco haya sido alegado por la actora, la Inspección, antes de acudir a la notificación edictal intentó agotar la posibilidades de notificación personal acudiendo al domicilio de los administradores, por lo que ha de estimarse válida la citación edictal y, en consecuencia, tal y como considera la Inspección y la Oficina gestora, ha de entenderse válidamente notificada dicha comunicación de inicio en fecha 11 de julio de 2011.

En consecuencia, ha de rechazarse la pretendida nulidad de pleno derecho del procedimiento inspector y ha de concluirse que tal notificación interrumpió el correr del plazo de prescripción del derecho de la Administración a liquidar.

Procede entonces examinar si el efecto interruptivo de la prescripción de la notificación del acuerdo de inicio de las actuaciones y el correspondiente a las subsiguientes actuaciones del procedimiento decayó por haber estado las mismas paralizadas por más de seis meses por causas no imputables al obligado tributario.

Tal y como razona la sentencia del Tribunal Supremo de 25 de enero de 2018 , la mera lectura del art. 150.2 LGT pone de manifiesto que el precepto establece tres previsiones: 'En primer lugar, que existirá una interrupción injustificada de las actuaciones inspectoras en aquellos supuestos en los que (i) no se haya realizado 'actuación alguna' durante el plazo de 6 meses (ii) por 'causas no imputables al obligado tributario'. En segundo lugar, que cuando se produzca en ese lapso temporal esa ausencia de toda actuación administrativa por causas ajenas al contribuyente, '[n]o se considerará interrumpida la prescripción como consecuencia de las actuaciones inspectoras desarrolladas hasta la interrupción injustificada'. Y, en tercer lugar, que, una vez producida la interrupción injustificada por la causa prevista en la Ley, esto es, el transcurso de 6 meses sin ninguna actuación de la Administración por exclusiva responsabilidad de ésta, se entenderá 'interrumpida la prescripción por la reanudación de actuaciones con conocimiento formal del interesado tras la interrupción injustificada'.

El precepto, pues, establece, en el seno del procedimiento inspector, un supuesto de hecho (la interrupción injustificada de actuaciones), un efecto anudado al mismo (las actuaciones producidas hasta la interrupción injustificada no interrumpen la prescripción), y el modo de detener, eventualmente (si no se ha producido ya la prescripción) ese efecto (tras la interrupción injustificada, reanudar las actuaciones con conocimiento formal del obligado tributario).

Lógicamente, lo primero que debemos determinar es qué circunstancias producen el presupuesto de hecho. La norma requiere que la Administración no haya realizado 'actuación alguna' durante el plazo de 6 meses por causas no atribuibles al obligado tributario. Y pusimos de relieve en nuestra sentencia de 23 de febrero de 2012 que de lo que se trata es de acreditar 'que la Administración no permaneció inactiva'.

Pues bien, sin necesidad de hacer ahora más precisiones, parece evidente que, para evitar la existencia de interrupción injustificada, el art. 150.2 LGT está reclamando actuaciones encaminadas efectivamente a hacer avanzar el procedimiento inspector (respecto de los conceptos tributarios y periodos objeto de comprobación e investigación), válidas (esto es, conformes a Derecho) y que consten en el expediente.

Sin embargo, dicho precepto no exige que la actuación administrativa sea realizada con conocimiento formal del interesado. Tampoco el art. 184.6 del RD 1065/2007 , que señala que el cómputo del plazo de seis meses de interrupción injustificada establecido en el art. 150.2 LGT se iniciará de nuevo por la realización de 'cualquier actuación' respecto de alguna de las obligaciones tributarias o períodos objeto del procedimiento.

Ni ese requisito se reclama, ni en la norma legal ni en la reglamentaria, para evitar la interrupción injustificada de actuaciones, ni resulta congruente con la regulación de determinadas actuaciones inspectoras, como los requerimientos de información a terceros, para las que no se exige comunicación previa al obligado tributario ( art. 57.1 RD 1065/2007 ).

A este respecto, hay que diferenciar entre las actuaciones susceptibles de evitar la interrupción injustificada del procedimiento y aquellas otras que resultan eficaces para interrumpir la prescripción. Así, mientras que para el primer cometido el art. 150.2 LGT únicamente reclama cualquier actuación (obviamente, con los requisitos antes enunciados), para el segundo, el apartado a) del mencionado precepto exige una actuación realizada con conocimiento formal del interesado, lo que cohonesta perfectamente con el art.

68.1 LGT , que establece que el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación se interrumpe por 'cualquier acción de la Administración tributaria, realizada con conocimiento formal del obligado tributario, conducente al reconocimiento, regularización, comprobación, inspección, aseguramiento y liquidación de todos o parte de los elementos de la obligación tributaria'.

Dicho de otro modo, el art. 150.2 LGT regula los efectos de dos situaciones diferentes que son consecutivas en el tiempo. Por un lado, la interrupción injustificada de las actuaciones inspectoras porque la Administración no ha practicado, durante más de 6 meses, actuación alguna, lo que determina que no se considerará interrumpida la prescripción como consecuencia de las actuaciones inspectoras desarrolladas hasta la interrupción injustificada. Y, por otro lado, una vez producida la interrupción injustificada, con los efectos que lleva aparejada, la reanudación de las actuaciones tras dicha circunstancia, reanudación que, para que produzca los efectos interruptivos de la prescripción desaparecidos con la interrupción injustificada, debe producirse mediante actuaciones realizadas con conocimiento formal del interesado'.

En el presente caso, la parte recurrente sostiene que se ha producido una paralización de actuaciones entre el 4 de mayo de 2001 hasta la comparecencia de la obligada tributaria en las actuaciones inspectoras en fecha 13 de diciembre de 2011. Basta para desestimar la pretendida paralización la existencia de la notificación en forma de la comunicación de inicio en fecha 11 de julio de 2011 por la incomparecencia a la citación por medio de anuncio que se publicó en el BOE de fecha 24 de julio de 2011, previos los intentos de notificación personal antes referidos, así como los posteriores intentos de notificación antes relatados de la reiteración de la comunicación de inicio en que se fijaba en nueva fecha a la interesada para comparecer y aportar la documentación que se especificaba, al haber transcurrido la fecha de la anterior citación sin haber comparecido la interesada, la última, de fecha 2 de noviembre de 2011, notificada el día 7 del mismo mes, a Rafael , administrador de la sociedad, que dio lugar a la comparecencia de 13 de diciembre de 2011. No habiendo existido la pretendida paralización de las actuaciones inspectoras por el plazo de más de seis meses, éstas interrumpieron el correr de la prescripción, por lo que ha de desestimarse el motivo de impugnación.



QUINTO: En cuanto al fondo del asunto, el TEARC expone que de los hechos resultantes de las actuaciones que detalladamente se relatan en el antecedente de hecho 1 de la resolución del TEARC impugnada y que damos por reproducidos, la Inspección concluyó que las facturas emitidas por Rimancat Trade, S.L. no documentaban ninguna prestación o entrega de bienes realmente realizada por ésta, por lo que regularizó la situación de la obligada tributaria no admitiendo como deducibles los gastos correspondientes a dichas facturas por considerarlas falsas, al no haber resultado acreditada la efectiva realización de los servicios amparados en las mismas por dicho proveedor.

En el fundamento de derecho octavo de la resolución impugnada el TEARC razona lo siguiente: ' (...) los indicios presentados por la Administración han de valorarse conjuntamente, no pudiendo, como hace la reclamante, desvirtuarla eficacia de los mismos atendiendo a que de ninguno de ellos, individualmente considerados, puede concluirse irrefutablemente que dicha operación no se haya realizado efectivamente, pues si así fuese ya no estaríamos ante indicios, sino ante la prueba evidente de la inexistencia del servicio prestado. Los indicios recopilados por la Inspección deben contrastarse, no como medio de prueba de la no realización efectiva de los gastos deducidos, sino como exponente de la insuficiente acreditación de aquéllos.

A este respecto, la sentencia del Tribunal Supremo de 11- 02-2005 (rec. 3641/1998 ), entre muchas otras, tras poner de manifiesto la dificultad de la prueba de la simulación contractual, acrecentada por el natural empeño que ponen los contratantes por aparentar que el negocio es cierto y efectivo reflejo de la realidad, señala que la 'doctrina de esta Sala admite como suficiente la prueba de presunciones, la cual se configura en torno a un conjunto de indicios, que si bien tomados individualmente pueden no ser significativos, e incluso cabe que sean equívocos, sin embargo, en conjunto y en relación con las circunstancias, son reveladores de la actuación simulatoria'.

Debemos por tanto analizar si, a la vista del conjunto de las pruebas obrantes en el expediente, y teniendo en cuenta los hechos constatados por la Inspección en sus actuaciones, puede concluirse la existencia de indicios razonables y suficientes que acrediten la total realidad de las operaciones que el reclamante pretende.

Considerando además, como ya hemos advertido, que la carga de la prueba recae sobre la contribuyente, quien no sólo debe rebatir los fundamentos que la Inspección ha acreditado, sino que fundamentalmente debe probar positivamente la realidad de las operaciones generadoras del derecho a la deducción que pretende.

En el caso concreto, la Administración entendió que las facturas recibidas por el MELIANTA BUILDING SL, emitidas por el proveedor RIMANCAT TRADE SL eran falsas por no responder a una verdadera prestación de servicios, en base a los indicios que de forma sucinta son los siguientes: - La empresa RIMANCAT TRADE SL carece de la infraestructura suficiente para llevar a cabo las prestaciones de servicios facturadas a MELIANTA BUILDING SL, ya que no consta que tenga los medios materiales ni humanos necesarios para efectuar dichas actividades o servicios.

- RIMANCAT TRADE SL facilitó presuntamente a MELIANTA BUILDING SL mano de obra para realizar trabajos de albañilería. La media anual de trabajadores dados de alta en la Seguridad Social por RIMANCAT TRADE SL es de 4,87 trabajadores en 2007 y 6,68 en 2008, teniendo en cuenta, además, que uno de estos trabajadores ( Pedro Francisco ) a pesar de estar dado de alta en esta empresa, no trabajó para RIMANCAT TRADE SL.

- Ninguno de los trabajadores de la plantilla de RIMANCAT TRADE SL identificó las obras facturadas a la obligada tributaria como obras realizadas en la provincia de Girona, provincia en la que presuntamente se realizaron los servicios facturados a la obligada tributaria. Tampoco, el jefe de obra de dicha entidad identificó ninguna de las obras facturadas por RIMANCAT TRADE SL a la obligada tributaria como obras dirigidas por él en la provincia de Girona.

- La obligada tributaria tampoco aportó documentación relativa al personal que participaba presuntamente cedido por RIMANCAT TRADE SL, exponiendo que oscilaba entre cinco y catorce trabajadores sin conocer el nombre y apellidos de ninguno de ellos y, el administrador de la entidad RIMANCAT TRADE SL, el Sr. Agustín , puso de manifiesto la imposibilidad de determinar la relación específica de cada trabajador con cada una de las obras en las que trabajaban.

- La propia RIMANCAT TRADE SL reconoció, en relación con supuestos proveedores y las facturas recibidas por dicha entidad de una serie de personas físicas y sociedades mercantiles que presuntamente subcontrataba, que amparan obras pertenecientes a la obligada tributaria, no conocer a estas personas físicas ni haber recibido realmente ningún servicio de tales sociedades mercantiles. En los mismos términos de negar la realidad de estas facturas de supuesta subcontratación de trabajos se expresaron los presuntos proveedores el Sr. Apolonio y la Sra. Guillerma .

- No queda acreditado el pago de las facturas. Del análisis de las cuentas bancarias de RIMANCAT TRADE SL ha quedado constancia de que los traspasos o transferencias por las citadas operaciones sí que son ingresados por la entidad obligada en una cuenta de la citada entidad, si bien dichos importes son reintegrados el mismo día en que se producen los ingresos, y por unos importes coincidentes con las bases imponibles de las facturas que previamente fueron objeto de ingreso, lo cual no permite acreditar la efectiva entrega de fondos así como el destinatario final de los mismos. Es más, RIMANCAT TRADE SL no ha ingresado en el Tesoro Público los importes supuestamente procedentes de la facturación emitida, únicamente 700,55 € en el año 2007 a los efectos del IVA y en el año 2008 no realizó ningún ingreso, tampoco por concepto del Impuesto sobre Sociedades.

- Las manifestaciones realizadas por el propio administrador de RIMANCAT TRADE SL ponen de manifiesto que se trata de una entidad emisora y receptora de facturas falsas cuando dice que: '...aportaba una nueva contabilidad, afirmando que en esta nueva contabilidad no constaba la contabilización de algunas facturas emitidas y de algunas facturas recibidas y que el motivo era que estas facturas emitidas y recibidas no respondían a ningún servicio realmente prestado por RIMANCAT TRADE SL o recibido por la misma sociedad.

(...)'.

Frente a ello, discute la interesada que se ha acreditado la realidad de los servicios y efectividad del gasto con cuantos medios tenía a su alcance, oponiéndose a los indicios que han servido de base a la Inspección para practicar la liquidación, sin que deba ser responsable de las ilegalidades de las empresas emisoras de las facturas controvertidas. No obstante lo anterior, debe señalarse que la regularización obedece a la falta de realidad de los servicios facturados por RIMANCAT TRADE SL a la entidad obligada y no a la imputación de fraudes fiscales o laborables del proveedor como alega la recurrente, es más, en el presente caso no se discute la realidad efectiva de las obras de reforma, ni que dichos servicios puedan ser suministrados por distintas empresas, sin embargo, lo que no ha resultado acreditado en modo alguno es que la entidad RIMANCAT TRADE SL prestara los servicios facturados a la obligada tributaria. En definitiva, no habiendo aportado la recurrente prueba alguna que acredite la realidad efectiva de los servicios facturados por la sociedad mencionada, que permita variar la anterior conclusión, a juicio de este Tribunal procede rechazar la pretensión de la reclamante y confirmar el acuerdo de liquidación impugnado'.



SEXTO: En la demanda articulada en la presente litis, la parte recurrente alega estar en posesión de las facturas en las que consta la base imponible del hecho o servicio del que trae causa la deducción aplicada en su declaración, por lo que ha de partirse de la premisa de que los servicios fueron efectivamente prestados y la Inspección actuante no ha cuestionado, siquiera indiciariamente, que en la naves de la recurrente no se hayan realizado las obras de reforma señaladas en las facturas que origina la regularización combatida. Aduce que la circunstancia de que la empresa emisora no ingresara los importes de la facturación emitida es un hecho que desconocía, del todo ajeno a la aquí recurrente; que igualmente desconocía la operativa de la facturante de efectuar reintegros coincidentes con la base imponible de las facturas después de que le abonara una factura por transferencia bancaria; que la recurrente tampoco es responsable de la contabilidad de la emisora de las facturas y de que anotara facturas que no obedecían a trabajos o no constaran de alta en la Seguridad Social el número de trabajadores que trabajaban en la obra, desconocía las vinculaciones, acuerdos, cesiones de trabajadores, etc, realizadas entre Rimancat Trade y otras empresas; que la Inspección otorga valor probatorio a la nueva contabilidad aportada por Rimancat Trade, sin constar si ha sido aportada al Registro Mercantil o si obedece a algún otro motivo que nada tiene que ver con el presente procedimiento. Insiste, en suma, en que la Inspección se basa en meras conjeturas y que no ha acreditado la realdad de los servicios prestados por Rimancat Trade, añadiendo que el TEARC no hace ninguna mención a la prueba aportada por la recurrente.

En cuanto a que el TEARC no hace ninguna mención a la prueba aportada por la recurrente, es cierto que no detalla la prueba aportada por la reclamante. Sin embargo, del conjunto de la resolución y en particular del fundamento de derecho antes trascrito se desprende que el TEARC ha valorado las pruebas aportadas por la aquí recurrente. La documental aportada por la recurrente (escrituras de obra nueva, contratos de alquiler, escrituras y facturas de venta, certificación del Ingeniero Director Técnico, etc) se dirigía a acreditar la realidad de las obras de reforma de las edificaciones a que se refieren las facturas, obras que la resolución del TEARC impugnada admite la realidad efectiva de las obras de reforma. Lo que considera la resolución del TEARC es que no ha resultado acreditado en modo alguno es que la Rimancat Trade SL prestara los servicios facturados a la obligada tributaria, sin que la demandante concrete qué medios de prueba aportó al respecto que no hayan sido valorados por el TEARC. En consecuencia, este concreto motivo de impugnación, que por demás carece del mínimo desarrollo exigible, no puede ser hacer prosperar las pretensiones de la actora.

Las alegaciones de la demanda antes resumidas, salvo la supresión de algún párrafo y la escueta referencia a la ausencia de mención por parte del TEARC de la prueba aportada por la reclamante, son literalmente las mismas que las esgrimidas ante el TEARC en el escrito de interposición de la reclamación y a las que da respuesta el TEARC en la resolución impugnada, particularmente en el fundamento de derecho antes trascrito, por lo que no añadiéndose por la recurrente ningún nuevo elemento al debate dialéctico, -por lo que a la liquidación- bastaría la remisión al razonamiento del TEARC, que la Sala comparte, para desestimar el grueso de tales alegaciones.

No obstante, hemos de razonar que la actividad probatoria desplegada por la Inspección, detalladamente descrita en la resolución impugnada y cuya reiteración se hace innecesaria, acredita indiciariamente que Rimancat Trade no prestó los servicios a que se refieren las facturas controvertidas. La testifical practicada en sede judicial nada relevante aporta a lo que ya se expresó por documental, careciendo de detalle en cuanto a que las obras de reforma fueran realizadas por la emisora de las facturas. En materia como la que nos ocupa, debemos recordar que es un dato inequívoco que ha de tenerse en cuenta que quien, teóricamente, realiza determinados actos encaminados a simular unos hechos con determinada repercusión tributaria favorable para quien los ejecuta, es obvio que lo haga de la manera que resulte más difícil y compleja reconstruirlos. Por ello, ante la ausencia de prueba directa, la Administración, en ciertos casos, puede acudir a otros sistemas de fijación de los hechos, como es la prueba por indicios. Nos encontramos con una serie de hechos, que deben estar acreditados, que separadamente pueden no significar nada, pero que, considerados en su conjunto, llevan a una determinada conclusión mediante un razonamiento lógico. Por tanto, más que cada hecho en sí, lo importante es la conclusión a la que se llega al considerarlos conjuntamente.

Junto al requisito sustancial del carácter necesario de los gastos en orden a su deducibilidad, así como de su debida anotación contable, ha de añadirse el requisito formal basado en el propio documento, el cual obligatoriamente debe incluir una serie de elementos que identifiquen tanto el emisor como destinatario y la identificación del servicio o entrega de bienes. Quien defiende la legalidad de las facturas rechazadas es quien ha declinado en la práctica llevar a cabo cualquier actividad dirigida a probar la efectividad de los servicios prestados por la facturante y su pago real, y resultando que la carga de esa prueba sobre la efectividad de las operaciones facturadas corresponde a la demandante, solo a ella cabe reprochar las consecuencias de la falta de acreditación de los hechos en que amparaba su pretensión, sin que pueda ampararse en el desconocimiento de tal irregularidad, pues del conjunto de la prueba practicada se desprende que la recurrente conocía tal divergencia, o cuanto menos que hubiera podido conocerla de adoptar una mínima diligencia.

En consecuencia, procede confirmar la liquidación impugnada.

SÉPTIMO: Distinta suerte ha de correr el recurso en cuanto a la sanción. La motivación acerca de la culpabilidad expresada en el acuerdo sancionador parte de que la recurrente incluyó en sus declaraciones de unos gastos derivados de operaciones que se han demostrado inexistentes, que la declaración de tales gastos que no se corresponden con una prestación efectiva de servicios y que la simulación de tales operaciones inexistentes tenía como única finalidad de minorar la base imponible del Impuesto sobre Sociedades.

Pues bien, la propia resolución del TEARC impugnada considera que no se discute la realidad efectiva de las obras de reforma, ni que dichos servicios puedan ser suministrados por distintas empresas, pero que no ha resultado acreditado que la entidad Rimancat Trade SL prestara los servicios facturados a la obligada tributaria, circunstancia que exigiría una motivación de la culpabilidad distinta de la contenida en la resolución sancionadora que se funda en la inexistencia de las operaciones.

OCTAVO: A tenor de lo previsto en el artículo 139.1 de la Ley 29/1998 , no procede condena en costas, dada la estimación parcial del recurso.

Vistos los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO: Por la indicada representación procesal de la sociedad denominada Melianta Building, S.L., se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña (TEARC), de 21 de abril de 2016, de las reclamaciones económico-administrativas núms. NUM000 y NUM001 acumuladas, interpuestas por la aquí recurrente contra sendas resoluciones de la Dependencia Regional de Inspección de Cataluña de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, de 26 de noviembre y 18 de diciembre de 2012, de liquidación y de imposición de sanciones tributarias, por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2007 y 2008.



SEGUNDO: Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron, la actora, el dictado de una sentencia estimatoria que anule la resolución impugnada, y la demandada, la desestimación del recurso.



TERCERO: Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.



CUARTO: En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO: Como primer motivo de impugnación la parte recurrente aduce que la comunicación de inicio de las actuaciones de comprobación e investigación de 4 de mayo de 2011 y la publicación en el BOE en fecha 26 de abril de 2011 de la comunicación de inicio de las actuaciones de comprobación carecen de eficacia jurídica, pues es inviable que la publicación sea anterior a la comunicación de inicio, lo que debe conllevar la nulidad radical de todo el procedimiento. Alega también que en el acuerdo de liquidación se hace constar que se procedió a realizar en fecha 26 de abril de 2011 la notificación edictal al haberse realizado varios intentos infructuosos en fechas 25 y 27 de octubre de 2011, por lo que la publicación en el BOE es anterior a los intentos de notificación, siendo además improcedente que estos intentos se realizaran en el domicilio fiscal de una de las representantes legales de la sociedad y no en el domicilio social del obligado tributario, de manera que ninguna de las notificaciones tuvo virtualidad para interrumpir la prescripción. Al hilo de lo anterior y dado que el procedimiento inspector estuvo paralizado desde el 4 de mayo de 2001 hasta la comparecencia de la obligada tributaria en las actuaciones inspectoras en fecha 13 de diciembre de 2011 y la notificación de la liquidación se produjo el 26 de julio de 2012, sostiene la prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria del ejercicio 2007 del Impuesto sobre Sociedades y de diversos trimestres del IVA, ya que esa fecha de 26 de julio de 2012 ya se completado el plazo de prescripción de cuatro años desde el término del plazo para presentar la declaración.



SEGUNDO: La resolución impugnada en el presente procedimiento es la resolución del TEARC de las reclamaciones contra los acuerdos de liquidación y sancionador por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2007 y 2008, por lo que no hemos de pronunciarnos sobre la eventual prescripción del derecho a liquidar el IVA, al tener las liquidaciones y sanciones por el IVA su propia vía impugnatoria y ser ajena al objeto del presente recurso.

Pues bien, es cierto que en el antecedente de hecho segundo del acuerdo de liquidación se hace constar que se procedió a realizar en fecha 26 de abril de 2011 la notificación edictal de la comunicación de inicio de las actuaciones al haberse realizado varios intentos infructuosos en fechas 25 y 27 de octubre de 2011. En efecto, el Inspector Jefe dice: 'La Inspección notificó la comunicación de inicio de actuaciones en el BOE ante la imposibilidad de notificar la misma al obligado tributario o su representante legal.

Con carácter previo a su publicación en el BOE, se efectuaron 2 intentos infructuosos de notificación de fechas 25/10/2011 y 27/10/2011 en el domicilio fiscal de la representante legal de la entidad, Dª Marí Luz , sito en la CALLE000 , nº NUM002 , Vilassar de Mar, Girona.

Tras dichos intentos infructuosos de notificación se citó al obligado tributario para ser notificado por comparecencia por medio de anuncio que se publicó en el Boletín Oficial del Estado de fecha 26/04/2011, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 112.2 de la Ley 58/2003 General Tributaria, de 17 de diciembre.

Transcurrido el plazo preceptivo de quince días naturales, contados desde el siguiente al de la publicación de la comunicación en el BOE, y no produciéndose la comparecencia del contribuyente, se entiende notificada dicha comunicación de inicio en fecha 11/07/2011'.

Sin embargo, tal y como considera la resolución del TEARC impugnada, la fecha que se consignan en el acuerdo de liquidación como de publicación de la citación para notificación por comparecencia del acuerdo de inicio es un evidente un error material que puede apreciarse del simple análisis de la documentación existente en el expediente.

Obra en el expediente administrativo diligencia de 12 de julio de 2011, en la que se hace constar que, habiéndose intentado notificar la comunicación de inicio de actuaciones a la sociedad aquí recurrente y no habiendo sido posible por causas no imputables a la Administración Tributaria, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 112.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria y 59.5 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y Procedimiento Administrativo Común , ha sido publicada en el Boletín Oficial del Estado número 150, de fecha 24-06-2011, citación para notificación por comparecencia. Se señala que la consulta de dicho anuncio puede realizarse en la sede electrónica del BOE de la Agencia Estatal Boletín Oficial del Estado y se hace constar asimismo que puesto que el obligado tributario no ha comparecido en el plazo de 15 días naturales, contados desde el siguiente a la publicación del citado anuncio, la notificación del acto administrativo descrito anteriormente se ha producido el día 11-07-2011, de acuerdo con el último inciso del artículo 112.2 de la LGT .

Es patente pues la existencia de tal error material al invertirse dos dígitos, pues en lugar del efectuarse la publicación el '26/04/2011', se realizó el '24-06-2011' como así se hace constar en diligencia y puede comprobarse en el propio ejemplar del BOE de esta fecha (núm. 150, Sec. V-B, págs. 70495 y 70542).



TERCERO: Yerra el acuerdo de liquidación al mencionar dos intentos de notificación personal de la comunicación de inicio que, aunque existentes, no son anteriores a la citación por edictos para notificación.

Sin embargo, también tal y como también hace constar la resolución del TEARC impugnada y resulta del expediente administrativo, sin que en modo alguno haya sido desvirtuado por la actora, la Inspección emitió en fecha 4 de mayo de 2011 comunicación de inicio de actuaciones de comprobación e investigación referido al IVA, periodos 2007 y 2008 e Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2007 y 2008,cerca de Melianta Building, S.L. dirigida al domicilio fiscal declarado por la sociedad, sito en Ronda Canaletes s/n de Banyoles. Se intentó la entrega en fechas 9 de mayo de 2011, a las 12:00 horas, y 11 de mayo de 2011, a las 13:00 horas, dejando constancia los agentes tributarios de que la dirección es incorrecta en el primer intento y desconocida en el segundo, diligenciando que 'Preguntadas dos empresas de esta calle, no conocen esta sociedad'. Así mismo, consta un intento infructuoso de notificación el día 11 de mayo de 2011 a las 11:00 en el domicilio fiscal de Nazario , uno de los administradores de la sociedad, sito en CALLE001 , nº NUM003 de Banyoles y, otro intento infructuoso de notificación el en domicilio de Rafael y de Remigio , también administradores de la sociedad, sito en PASEO000 , nº NUM004 de Fontcoberta, a las 11:30 horas, diligenciando el actuario que, en dichos domicilios no contesta nadie en el momento de la visita. Luego, entre otras, hubo una reiteración de la comunicación de inicio de fecha 24 de octubre de 2011 dirigida a Marí Luz , administradora de la sociedad, intentándose su notificación los días 25 de octubre de 2011, a las 10:30 horas, y el 27 siguiente, a las 13:00.

y, una última reiteración de la comunicación de inicio de fecha 2 de noviembre de 2011, notificada el día 7 del mismo mes, a las 11:30 horas, a Rafael , administrador de la sociedad, compareciendo finalmente la obligada tributaria el día 13 de diciembre de 2011.



CUARTO: El artículo 112.1 de la Ley 58/2003 General Tributaria dispone: 'Cuando no sea posible efectuar la notificación al interesado o a su representante por causas no imputables a la Administración tributaria e intentada al menos dos veces en el domicilio fiscal, o en el designado por el interesado si se trata de un procedimiento iniciado a solicitud del mismo, se harán constar en el expediente las circunstancias de los intentos de notificación. Será suficiente un solo intento cuando el destinatario conste como desconocido en dicho domicilio o lugar.

En este supuesto se citará al interesado o a su representante para ser notificados por comparecencia por medio de anuncios que se publicarán, por una sola vez para cada interesado, en el 'Boletín Oficial del Estado'.

Ninguna objeción realiza la recurrente a esos intentos de notificación antes referidos previos a la publicación edictal y que destaca la resolución del TEARC impugnada, ni ningún defecto aprecia la Sala, y aunque tampoco haya sido alegado por la actora, la Inspección, antes de acudir a la notificación edictal intentó agotar la posibilidades de notificación personal acudiendo al domicilio de los administradores, por lo que ha de estimarse válida la citación edictal y, en consecuencia, tal y como considera la Inspección y la Oficina gestora, ha de entenderse válidamente notificada dicha comunicación de inicio en fecha 11 de julio de 2011.

En consecuencia, ha de rechazarse la pretendida nulidad de pleno derecho del procedimiento inspector y ha de concluirse que tal notificación interrumpió el correr del plazo de prescripción del derecho de la Administración a liquidar.

Procede entonces examinar si el efecto interruptivo de la prescripción de la notificación del acuerdo de inicio de las actuaciones y el correspondiente a las subsiguientes actuaciones del procedimiento decayó por haber estado las mismas paralizadas por más de seis meses por causas no imputables al obligado tributario.

Tal y como razona la sentencia del Tribunal Supremo de 25 de enero de 2018 , la mera lectura del art. 150.2 LGT pone de manifiesto que el precepto establece tres previsiones: 'En primer lugar, que existirá una interrupción injustificada de las actuaciones inspectoras en aquellos supuestos en los que (i) no se haya realizado 'actuación alguna' durante el plazo de 6 meses (ii) por 'causas no imputables al obligado tributario'. En segundo lugar, que cuando se produzca en ese lapso temporal esa ausencia de toda actuación administrativa por causas ajenas al contribuyente, '[n]o se considerará interrumpida la prescripción como consecuencia de las actuaciones inspectoras desarrolladas hasta la interrupción injustificada'. Y, en tercer lugar, que, una vez producida la interrupción injustificada por la causa prevista en la Ley, esto es, el transcurso de 6 meses sin ninguna actuación de la Administración por exclusiva responsabilidad de ésta, se entenderá 'interrumpida la prescripción por la reanudación de actuaciones con conocimiento formal del interesado tras la interrupción injustificada'.

El precepto, pues, establece, en el seno del procedimiento inspector, un supuesto de hecho (la interrupción injustificada de actuaciones), un efecto anudado al mismo (las actuaciones producidas hasta la interrupción injustificada no interrumpen la prescripción), y el modo de detener, eventualmente (si no se ha producido ya la prescripción) ese efecto (tras la interrupción injustificada, reanudar las actuaciones con conocimiento formal del obligado tributario).

Lógicamente, lo primero que debemos determinar es qué circunstancias producen el presupuesto de hecho. La norma requiere que la Administración no haya realizado 'actuación alguna' durante el plazo de 6 meses por causas no atribuibles al obligado tributario. Y pusimos de relieve en nuestra sentencia de 23 de febrero de 2012 que de lo que se trata es de acreditar 'que la Administración no permaneció inactiva'.

Pues bien, sin necesidad de hacer ahora más precisiones, parece evidente que, para evitar la existencia de interrupción injustificada, el art. 150.2 LGT está reclamando actuaciones encaminadas efectivamente a hacer avanzar el procedimiento inspector (respecto de los conceptos tributarios y periodos objeto de comprobación e investigación), válidas (esto es, conformes a Derecho) y que consten en el expediente.

Sin embargo, dicho precepto no exige que la actuación administrativa sea realizada con conocimiento formal del interesado. Tampoco el art. 184.6 del RD 1065/2007 , que señala que el cómputo del plazo de seis meses de interrupción injustificada establecido en el art. 150.2 LGT se iniciará de nuevo por la realización de 'cualquier actuación' respecto de alguna de las obligaciones tributarias o períodos objeto del procedimiento.

Ni ese requisito se reclama, ni en la norma legal ni en la reglamentaria, para evitar la interrupción injustificada de actuaciones, ni resulta congruente con la regulación de determinadas actuaciones inspectoras, como los requerimientos de información a terceros, para las que no se exige comunicación previa al obligado tributario ( art. 57.1 RD 1065/2007 ).

A este respecto, hay que diferenciar entre las actuaciones susceptibles de evitar la interrupción injustificada del procedimiento y aquellas otras que resultan eficaces para interrumpir la prescripción. Así, mientras que para el primer cometido el art. 150.2 LGT únicamente reclama cualquier actuación (obviamente, con los requisitos antes enunciados), para el segundo, el apartado a) del mencionado precepto exige una actuación realizada con conocimiento formal del interesado, lo que cohonesta perfectamente con el art.

68.1 LGT , que establece que el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación se interrumpe por 'cualquier acción de la Administración tributaria, realizada con conocimiento formal del obligado tributario, conducente al reconocimiento, regularización, comprobación, inspección, aseguramiento y liquidación de todos o parte de los elementos de la obligación tributaria'.

Dicho de otro modo, el art. 150.2 LGT regula los efectos de dos situaciones diferentes que son consecutivas en el tiempo. Por un lado, la interrupción injustificada de las actuaciones inspectoras porque la Administración no ha practicado, durante más de 6 meses, actuación alguna, lo que determina que no se considerará interrumpida la prescripción como consecuencia de las actuaciones inspectoras desarrolladas hasta la interrupción injustificada. Y, por otro lado, una vez producida la interrupción injustificada, con los efectos que lleva aparejada, la reanudación de las actuaciones tras dicha circunstancia, reanudación que, para que produzca los efectos interruptivos de la prescripción desaparecidos con la interrupción injustificada, debe producirse mediante actuaciones realizadas con conocimiento formal del interesado'.

En el presente caso, la parte recurrente sostiene que se ha producido una paralización de actuaciones entre el 4 de mayo de 2001 hasta la comparecencia de la obligada tributaria en las actuaciones inspectoras en fecha 13 de diciembre de 2011. Basta para desestimar la pretendida paralización la existencia de la notificación en forma de la comunicación de inicio en fecha 11 de julio de 2011 por la incomparecencia a la citación por medio de anuncio que se publicó en el BOE de fecha 24 de julio de 2011, previos los intentos de notificación personal antes referidos, así como los posteriores intentos de notificación antes relatados de la reiteración de la comunicación de inicio en que se fijaba en nueva fecha a la interesada para comparecer y aportar la documentación que se especificaba, al haber transcurrido la fecha de la anterior citación sin haber comparecido la interesada, la última, de fecha 2 de noviembre de 2011, notificada el día 7 del mismo mes, a Rafael , administrador de la sociedad, que dio lugar a la comparecencia de 13 de diciembre de 2011. No habiendo existido la pretendida paralización de las actuaciones inspectoras por el plazo de más de seis meses, éstas interrumpieron el correr de la prescripción, por lo que ha de desestimarse el motivo de impugnación.



QUINTO: En cuanto al fondo del asunto, el TEARC expone que de los hechos resultantes de las actuaciones que detalladamente se relatan en el antecedente de hecho 1 de la resolución del TEARC impugnada y que damos por reproducidos, la Inspección concluyó que las facturas emitidas por Rimancat Trade, S.L. no documentaban ninguna prestación o entrega de bienes realmente realizada por ésta, por lo que regularizó la situación de la obligada tributaria no admitiendo como deducibles los gastos correspondientes a dichas facturas por considerarlas falsas, al no haber resultado acreditada la efectiva realización de los servicios amparados en las mismas por dicho proveedor.

En el fundamento de derecho octavo de la resolución impugnada el TEARC razona lo siguiente: ' (...) los indicios presentados por la Administración han de valorarse conjuntamente, no pudiendo, como hace la reclamante, desvirtuarla eficacia de los mismos atendiendo a que de ninguno de ellos, individualmente considerados, puede concluirse irrefutablemente que dicha operación no se haya realizado efectivamente, pues si así fuese ya no estaríamos ante indicios, sino ante la prueba evidente de la inexistencia del servicio prestado. Los indicios recopilados por la Inspección deben contrastarse, no como medio de prueba de la no realización efectiva de los gastos deducidos, sino como exponente de la insuficiente acreditación de aquéllos.

A este respecto, la sentencia del Tribunal Supremo de 11- 02-2005 (rec. 3641/1998 ), entre muchas otras, tras poner de manifiesto la dificultad de la prueba de la simulación contractual, acrecentada por el natural empeño que ponen los contratantes por aparentar que el negocio es cierto y efectivo reflejo de la realidad, señala que la 'doctrina de esta Sala admite como suficiente la prueba de presunciones, la cual se configura en torno a un conjunto de indicios, que si bien tomados individualmente pueden no ser significativos, e incluso cabe que sean equívocos, sin embargo, en conjunto y en relación con las circunstancias, son reveladores de la actuación simulatoria'.

Debemos por tanto analizar si, a la vista del conjunto de las pruebas obrantes en el expediente, y teniendo en cuenta los hechos constatados por la Inspección en sus actuaciones, puede concluirse la existencia de indicios razonables y suficientes que acrediten la total realidad de las operaciones que el reclamante pretende.

Considerando además, como ya hemos advertido, que la carga de la prueba recae sobre la contribuyente, quien no sólo debe rebatir los fundamentos que la Inspección ha acreditado, sino que fundamentalmente debe probar positivamente la realidad de las operaciones generadoras del derecho a la deducción que pretende.

En el caso concreto, la Administración entendió que las facturas recibidas por el MELIANTA BUILDING SL, emitidas por el proveedor RIMANCAT TRADE SL eran falsas por no responder a una verdadera prestación de servicios, en base a los indicios que de forma sucinta son los siguientes: - La empresa RIMANCAT TRADE SL carece de la infraestructura suficiente para llevar a cabo las prestaciones de servicios facturadas a MELIANTA BUILDING SL, ya que no consta que tenga los medios materiales ni humanos necesarios para efectuar dichas actividades o servicios.

- RIMANCAT TRADE SL facilitó presuntamente a MELIANTA BUILDING SL mano de obra para realizar trabajos de albañilería. La media anual de trabajadores dados de alta en la Seguridad Social por RIMANCAT TRADE SL es de 4,87 trabajadores en 2007 y 6,68 en 2008, teniendo en cuenta, además, que uno de estos trabajadores ( Pedro Francisco ) a pesar de estar dado de alta en esta empresa, no trabajó para RIMANCAT TRADE SL.

- Ninguno de los trabajadores de la plantilla de RIMANCAT TRADE SL identificó las obras facturadas a la obligada tributaria como obras realizadas en la provincia de Girona, provincia en la que presuntamente se realizaron los servicios facturados a la obligada tributaria. Tampoco, el jefe de obra de dicha entidad identificó ninguna de las obras facturadas por RIMANCAT TRADE SL a la obligada tributaria como obras dirigidas por él en la provincia de Girona.

- La obligada tributaria tampoco aportó documentación relativa al personal que participaba presuntamente cedido por RIMANCAT TRADE SL, exponiendo que oscilaba entre cinco y catorce trabajadores sin conocer el nombre y apellidos de ninguno de ellos y, el administrador de la entidad RIMANCAT TRADE SL, el Sr. Agustín , puso de manifiesto la imposibilidad de determinar la relación específica de cada trabajador con cada una de las obras en las que trabajaban.

- La propia RIMANCAT TRADE SL reconoció, en relación con supuestos proveedores y las facturas recibidas por dicha entidad de una serie de personas físicas y sociedades mercantiles que presuntamente subcontrataba, que amparan obras pertenecientes a la obligada tributaria, no conocer a estas personas físicas ni haber recibido realmente ningún servicio de tales sociedades mercantiles. En los mismos términos de negar la realidad de estas facturas de supuesta subcontratación de trabajos se expresaron los presuntos proveedores el Sr. Apolonio y la Sra. Guillerma .

- No queda acreditado el pago de las facturas. Del análisis de las cuentas bancarias de RIMANCAT TRADE SL ha quedado constancia de que los traspasos o transferencias por las citadas operaciones sí que son ingresados por la entidad obligada en una cuenta de la citada entidad, si bien dichos importes son reintegrados el mismo día en que se producen los ingresos, y por unos importes coincidentes con las bases imponibles de las facturas que previamente fueron objeto de ingreso, lo cual no permite acreditar la efectiva entrega de fondos así como el destinatario final de los mismos. Es más, RIMANCAT TRADE SL no ha ingresado en el Tesoro Público los importes supuestamente procedentes de la facturación emitida, únicamente 700,55 € en el año 2007 a los efectos del IVA y en el año 2008 no realizó ningún ingreso, tampoco por concepto del Impuesto sobre Sociedades.

- Las manifestaciones realizadas por el propio administrador de RIMANCAT TRADE SL ponen de manifiesto que se trata de una entidad emisora y receptora de facturas falsas cuando dice que: '...aportaba una nueva contabilidad, afirmando que en esta nueva contabilidad no constaba la contabilización de algunas facturas emitidas y de algunas facturas recibidas y que el motivo era que estas facturas emitidas y recibidas no respondían a ningún servicio realmente prestado por RIMANCAT TRADE SL o recibido por la misma sociedad.

(...)'.

Frente a ello, discute la interesada que se ha acreditado la realidad de los servicios y efectividad del gasto con cuantos medios tenía a su alcance, oponiéndose a los indicios que han servido de base a la Inspección para practicar la liquidación, sin que deba ser responsable de las ilegalidades de las empresas emisoras de las facturas controvertidas. No obstante lo anterior, debe señalarse que la regularización obedece a la falta de realidad de los servicios facturados por RIMANCAT TRADE SL a la entidad obligada y no a la imputación de fraudes fiscales o laborables del proveedor como alega la recurrente, es más, en el presente caso no se discute la realidad efectiva de las obras de reforma, ni que dichos servicios puedan ser suministrados por distintas empresas, sin embargo, lo que no ha resultado acreditado en modo alguno es que la entidad RIMANCAT TRADE SL prestara los servicios facturados a la obligada tributaria. En definitiva, no habiendo aportado la recurrente prueba alguna que acredite la realidad efectiva de los servicios facturados por la sociedad mencionada, que permita variar la anterior conclusión, a juicio de este Tribunal procede rechazar la pretensión de la reclamante y confirmar el acuerdo de liquidación impugnado'.



SEXTO: En la demanda articulada en la presente litis, la parte recurrente alega estar en posesión de las facturas en las que consta la base imponible del hecho o servicio del que trae causa la deducción aplicada en su declaración, por lo que ha de partirse de la premisa de que los servicios fueron efectivamente prestados y la Inspección actuante no ha cuestionado, siquiera indiciariamente, que en la naves de la recurrente no se hayan realizado las obras de reforma señaladas en las facturas que origina la regularización combatida. Aduce que la circunstancia de que la empresa emisora no ingresara los importes de la facturación emitida es un hecho que desconocía, del todo ajeno a la aquí recurrente; que igualmente desconocía la operativa de la facturante de efectuar reintegros coincidentes con la base imponible de las facturas después de que le abonara una factura por transferencia bancaria; que la recurrente tampoco es responsable de la contabilidad de la emisora de las facturas y de que anotara facturas que no obedecían a trabajos o no constaran de alta en la Seguridad Social el número de trabajadores que trabajaban en la obra, desconocía las vinculaciones, acuerdos, cesiones de trabajadores, etc, realizadas entre Rimancat Trade y otras empresas; que la Inspección otorga valor probatorio a la nueva contabilidad aportada por Rimancat Trade, sin constar si ha sido aportada al Registro Mercantil o si obedece a algún otro motivo que nada tiene que ver con el presente procedimiento. Insiste, en suma, en que la Inspección se basa en meras conjeturas y que no ha acreditado la realdad de los servicios prestados por Rimancat Trade, añadiendo que el TEARC no hace ninguna mención a la prueba aportada por la recurrente.

En cuanto a que el TEARC no hace ninguna mención a la prueba aportada por la recurrente, es cierto que no detalla la prueba aportada por la reclamante. Sin embargo, del conjunto de la resolución y en particular del fundamento de derecho antes trascrito se desprende que el TEARC ha valorado las pruebas aportadas por la aquí recurrente. La documental aportada por la recurrente (escrituras de obra nueva, contratos de alquiler, escrituras y facturas de venta, certificación del Ingeniero Director Técnico, etc) se dirigía a acreditar la realidad de las obras de reforma de las edificaciones a que se refieren las facturas, obras que la resolución del TEARC impugnada admite la realidad efectiva de las obras de reforma. Lo que considera la resolución del TEARC es que no ha resultado acreditado en modo alguno es que la Rimancat Trade SL prestara los servicios facturados a la obligada tributaria, sin que la demandante concrete qué medios de prueba aportó al respecto que no hayan sido valorados por el TEARC. En consecuencia, este concreto motivo de impugnación, que por demás carece del mínimo desarrollo exigible, no puede ser hacer prosperar las pretensiones de la actora.

Las alegaciones de la demanda antes resumidas, salvo la supresión de algún párrafo y la escueta referencia a la ausencia de mención por parte del TEARC de la prueba aportada por la reclamante, son literalmente las mismas que las esgrimidas ante el TEARC en el escrito de interposición de la reclamación y a las que da respuesta el TEARC en la resolución impugnada, particularmente en el fundamento de derecho antes trascrito, por lo que no añadiéndose por la recurrente ningún nuevo elemento al debate dialéctico, -por lo que a la liquidación- bastaría la remisión al razonamiento del TEARC, que la Sala comparte, para desestimar el grueso de tales alegaciones.

No obstante, hemos de razonar que la actividad probatoria desplegada por la Inspección, detalladamente descrita en la resolución impugnada y cuya reiteración se hace innecesaria, acredita indiciariamente que Rimancat Trade no prestó los servicios a que se refieren las facturas controvertidas. La testifical practicada en sede judicial nada relevante aporta a lo que ya se expresó por documental, careciendo de detalle en cuanto a que las obras de reforma fueran realizadas por la emisora de las facturas. En materia como la que nos ocupa, debemos recordar que es un dato inequívoco que ha de tenerse en cuenta que quien, teóricamente, realiza determinados actos encaminados a simular unos hechos con determinada repercusión tributaria favorable para quien los ejecuta, es obvio que lo haga de la manera que resulte más difícil y compleja reconstruirlos. Por ello, ante la ausencia de prueba directa, la Administración, en ciertos casos, puede acudir a otros sistemas de fijación de los hechos, como es la prueba por indicios. Nos encontramos con una serie de hechos, que deben estar acreditados, que separadamente pueden no significar nada, pero que, considerados en su conjunto, llevan a una determinada conclusión mediante un razonamiento lógico. Por tanto, más que cada hecho en sí, lo importante es la conclusión a la que se llega al considerarlos conjuntamente.

Junto al requisito sustancial del carácter necesario de los gastos en orden a su deducibilidad, así como de su debida anotación contable, ha de añadirse el requisito formal basado en el propio documento, el cual obligatoriamente debe incluir una serie de elementos que identifiquen tanto el emisor como destinatario y la identificación del servicio o entrega de bienes. Quien defiende la legalidad de las facturas rechazadas es quien ha declinado en la práctica llevar a cabo cualquier actividad dirigida a probar la efectividad de los servicios prestados por la facturante y su pago real, y resultando que la carga de esa prueba sobre la efectividad de las operaciones facturadas corresponde a la demandante, solo a ella cabe reprochar las consecuencias de la falta de acreditación de los hechos en que amparaba su pretensión, sin que pueda ampararse en el desconocimiento de tal irregularidad, pues del conjunto de la prueba practicada se desprende que la recurrente conocía tal divergencia, o cuanto menos que hubiera podido conocerla de adoptar una mínima diligencia.

En consecuencia, procede confirmar la liquidación impugnada.

SÉPTIMO: Distinta suerte ha de correr el recurso en cuanto a la sanción. La motivación acerca de la culpabilidad expresada en el acuerdo sancionador parte de que la recurrente incluyó en sus declaraciones de unos gastos derivados de operaciones que se han demostrado inexistentes, que la declaración de tales gastos que no se corresponden con una prestación efectiva de servicios y que la simulación de tales operaciones inexistentes tenía como única finalidad de minorar la base imponible del Impuesto sobre Sociedades.

Pues bien, la propia resolución del TEARC impugnada considera que no se discute la realidad efectiva de las obras de reforma, ni que dichos servicios puedan ser suministrados por distintas empresas, pero que no ha resultado acreditado que la entidad Rimancat Trade SL prestara los servicios facturados a la obligada tributaria, circunstancia que exigiría una motivación de la culpabilidad distinta de la contenida en la resolución sancionadora que se funda en la inexistencia de las operaciones.

OCTAVO: A tenor de lo previsto en el artículo 139.1 de la Ley 29/1998 , no procede condena en costas, dada la estimación parcial del recurso.

Vistos los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación, F A L L A M O S: Que estimamos en parte el presente recurso contencioso-administrativo número 554/2016, interpuesto por Melianta Building, S.L. contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, de 21 de abril de 2016, de las reclamaciones económico-administrativas núms. NUM000 y NUM001 acumuladas, resolución que anulamos, por no ser conforme a derecho, únicamente en cuanto al pronunciamiento por el que se desestima la reclamación núm. NUM001 , que anulamos, y con él las sanciones tributarias por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2007 y 2008 que confirma, sin expresa imposición de las costas procesales.

Notifíquese esta sentencia a las partes, y luego que gane firmeza líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevar aquella a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por ésta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/.

PUBLICACIÓN.- La Sentencia anterior ha sido leída y publicada en audiencia pública, por el Ilmo. Sr.

Magistrado ponente. Doy fe.